Решение от 17 января 2020 г. по делу № А68-5796/2017

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ТУЛЬСКОЙ ОБЛАСТИ

300041 Россия, <...>

Телефон (факс): 8(4872)250-800; http://www.tula.arbitr.ru/; E-mail: a68.info@arbitr.ru


РЕШЕНИЕ

город Тула Дело № А68-5796/2017

Дата объявления резолютивной части решения: 10 января 2020 года

Дата изготовления решения в полном объеме: 17 января 2020 года

Арбитражный суд Тульской области в составе судьи Чубаровой Н.И.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в предварительном судебном заседании заявление открытого акционерного общества «Товарковский завод высоковольтной арматуры» (ИНН <***>, ОГРН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 9 по Тульской области о признании недействительным решения от 31.01.2017 № 09-01 в части,

при участии в заседании представителей:

от открытого акционерного общества «Товарковский завод высоковольтной арматуры»: ФИО2 по доверенности,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 9 по Тульской области: ФИО3 по доверенности,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество «Товарковский завод высоковольтной арматуры» (далее - ОАО «ТЗВА», Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Тульской области (далее - Межрайонная ИФНС России № 1 по Тульской области) от 31.01.2017 №09-01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

На основании приказа Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области от 28.09.2017 № 01-09/207@ Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 1 Тульской области 30.12.2017 реорганизована в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 9 Тульской области путем присоединения первой к последней.

Суд произвел замену Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 Тульской области на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 9 по Тульской области (далее - Межрайонная ИФНС России № 9 по Тульской области, Инспекция).

Впоследствии 02.03.2018 ОАО «ТЗВА» уточнило свои требования и просило признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 1 по Тульской области от 31.01.2017 №09-01 (с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по Тульской области) в части:

- дополнительного начисления Налога на добавленную стоимость (НДС) в сумме 3 578 516 руб., начисления пеней по НДС в сумме 1 335 351,71 руб., штрафа по НДС в сумме 145 925,60 руб.,

- дополнительного начисления налога на прибыль организаций в сумме 73 094 руб., уменьшения убытков за 2014 год по налогу на прибыль организаций в сумме 1 191 390 руб., начисления пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 20 167 руб., штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 14 618,80 руб.,

- дополнительного начисления налога на имущество организаций в сумме 6 893 руб., начисления соответствующих данной сумме налога пеней и штрафа в размере 1 378,60 руб., а также внесения соответствующих исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета.

В судебном заседании 09.04.2019 ОАО «ТЗВА» также уточнило свои требования, сформулировав их следующим образом:

ОАО «ТЗВА» просит не рассматривать заявление о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Тульской области от 31.01.2017 №09-01 в части обжалования доначисления налога на имущество организаций, начисления пеней и штрафов по данному налогу, поскольку в указанной части решение фактически не оспаривается.

Таким образом, с учетом всех уточнений Общество в окончательном виде просит признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 1 по Тульской области от 31.01.2017 №09-01 (с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по Тульской области) в части:

- дополнительного начисления НДС в сумме 3 578 516 руб., начисления пеней по НДС в сумме 1 335 351,71 руб., штрафа по НДС в сумме 145 925,60 руб.,

- дополнительного начисления налога на прибыль организаций в сумме 73 094 руб., уменьшения убытков за 2014 год по налогу на прибыль организаций в сумме 1 191 390 руб., начисления пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 20 167 руб., штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 14 618,80 руб.

Из материалов дела следует, что Межрайонной ИФНС России №1 по Тульской области (далее – Инспекция) проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период 01.01.2012 - 31.12.2014, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2012-30.09.2015. По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 19.10.2016 №09-20.

Извещение № 34 о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, назначенном на 07.12.2016, а также акт от 19.10.2016 № 09-20 с приложениями на 64 листах получены директором Общества 26.10.2016, о чем свидетельствует подпись на указанных документах.

ОАО «ТЗВА» представило 28.11.2016 по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) письменные возражения (вх. № 20010 от 30.11.2016) по акту от 19.10.2016 № 09-20.

По результатам рассмотрения акта от 19.10.2016 № 09-20, материалов налоговой проверки, возражений Общества и представленных дополнительных документов Инспекцией вынесено решение от 07.12.2016 №09-10 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и решение от 07.12.2016 №09-11 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки.

Общество 27.01.2017 представило в Инспекцию возражения на акт от 19.10.2016 №09/20 с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля (вх. №01150).

По результатам рассмотрения материалов выездной проверки вынесено решение от 31.01.2017 № 09-01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение от 31.01.2017 № 09-01), которое вручено 07.02.2017 представителю Общества по доверенности.

В соответствии с пунктом 3.1 решения от 31.01.2017 №09-01 Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в размере 198 972,02 руб., доначислены налоги в общей сумме 5 506 722,89 руб., в том числе: НДС в сумме 3 631 152 руб., налог на прибыль организаций в сумме 73 094 руб., налог на имущество организаций в сумме 181 715 руб. Обществу начислены пени по состоянию на 31.01.2017 в сумме 1 421 789,87 руб.

Пунктом 3.2 решения от 31.01.2017 №09-01 предложено Обществу уменьшить убытки, исчисленные за 2014 год в сумме 1 483 812 руб.

Из акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения следует, что Обществом не исчислялся с полученных в 1 квартале 2013 года авансов НДС в размере 2 919 510 руб. (в т.ч., с аванса, полученного от ОАО «Электроцентромонтаж», не исчислен НДС в размере 2 877 933 руб.

Инспекция в результате проверки пришла к выводу о том, что ОАО «ТЗВА» создало фиктивный документооборот по договору поставки №1 от 27.03.2013, заключенному с взаимозависимой организацией ООО «Торговая компания «ТЗВА» (ООО «ТК «ТЗВА»), с целью неуплаты НДС с полученного аванса в счет предстоящей поставки по договору поставки от 15.03.2013 №1, заключенному с ООО «Электроцентромонтаж». Признаны также необоснованными вычеты по приобретенным у ООО «ТК «ТЗВА» товарно-материальным ценностям на сумму 832 753 руб. (таблица №1 решения от 31.01.2017 №09-01). В результате установлена неуплата Обществом в бюджет НДС в общей сумме 3 578 517 руб. (2 745 764 + 832 753).

Инспекцией произведен расчет налоговых обязательств Общества за указанный период (таблица 2 решения от 31.01.2017 №09-01). По результатам проверки сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет за 1 квартал 2013 года, составила 2 746 522 руб. с учетом исчисленного Обществом налога в декларации за 1 квартал 2013 года в сумме 758 руб. (2 746 522 – 758 руб. = 2 745 764 руб.).

В нарушение подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК при исчислении налога на прибыль в состав косвенных расходов включены лизинговые платежи сверх суммы начисленной амортизации по трем автомобилям, что привело к необоснованному завышению расходов при исчислении налога на прибыль, а также занижен доход по сделке купли-продаже автомобиля между взаимозависимыми лицами, в результате чего доначислен Инспекцией налога на прибыль организаций в сумме 73 094 руб., начислению соответствующих пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, уменьшению убытки за 2014 год в сумме 1 483 812 руб.

Не согласившись с решением от 31.01.2017 №09-01, ОАО «ТЗВА» в порядке, установленном главой 19 Кодекса, направило апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области от 17.05.2017 № 07-15/10375 отменен пункт 3.1 резолютивной части решения Межрайонной ИФНС России №1 по Тульской области от 31.01.2017 №09-01 в части: доначисления НДС в сумме 52 636 руб.; начисления пени за неуплату НДС в сумме 11 887,31 руб.; начисления штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса за неуплату НДС, в размере 10 527,20 руб.; уменьшения убытков за 2014 год на 292 422 руб. (по сделке купли-продаже автомобиля между взаимозависимыми лицами).

ОАО «ТЗВА» с учетом уточнения оспаривает решение от 31.01.2017 №09-01 в части НДС, налога на прибыль организаций, пени, штрафа и уменьшения убытка по налогу на прибыль по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

Инспекцией нарушены норм статей 89, 100, 101 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки и рассмотрении ее результатов, в том числе - нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 стпть101 НК РФ).

В нарушение пункта 1 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка ОАО «ТЗВА» проведена в помещении инспекции при отсутствии на это согласия Общества и наличии возможности проведения проверки на территории организации.

Ознакомление с подлинниками документов на территории Общества проверяющими не осуществлялось. Фактически проверяющие находились на предприятии 2 дня, в которые кроме мероприятий по «ознакомлению с подлинниками документов» (фактически не проводившимся), проведен осмотр территории, помещений, документов и предметов (протокол №11 от 17.08.2016) и допросы свидетелей (11 человек) (стр.30 решения).

Согласно пункту 5.5 Письма ФНС России от 25.07.2013 № АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок» истребование документов в порядке, установленном статьей 93 НК РФ, не должно заменять собой ознакомление с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, полученными по устному требованию проверяющих должностных лиц налогового органа.

Должностные лица инспекции превысили свои должностные полномочия, проигнорировав требование налогоплательщика о проведении выездной налоговой проверки на его территории, что привело к последующему злоупотреблению должностными полномочиями в виде истребования у налогоплательщика практически всего объема бухгалтерских документов (по требованию № 65 от 28.12.2015 объем истребованных документов составил три офисных шкафа) вместо изучения их на территории налогоплательщика. Нарушение порядка проведения выездной налоговой проверки привело к избыточному налоговому контролю, нарушающему права и законные интересы налогоплательщика, создающему необоснованное отвлечение материальных и трудовых ресурсов.

В нарушение пункта 3.1 статьи 100 НК РФ Инспекцией с актом выездной налоговой проверки не передан полный объем документов, которые, по мнению Инспекции, подтверждают факты нарушений законодательства о налогах и сборах, на которые имеются ссылки в акте выездной налоговой проверки. Обществу не переданы копии материалов встречных проверок, банковских выписок и иных материалов в отношении контрагентов (в том числе – ОАО «Электроцентромонтаж», ООО «Форэнерго-Волга», ООО ТЭМЗ», ЗАО «Ю.Э.М.К.», ООО «Комплект ВЛ» т.д.), а опии протоколов допросов переданы неполно. В частности, в представленной копии протокола допроса ФИО4 от 12.08.2016 № 91 отсутствует лист с вопросами №1 - № 6 и ответами на них.

В результате Общество было лишено возможности представить возражения с учетом документов, которые не были ему представлены, что является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и основанием для отмены судом решения налогового органа (пункт 14 статьи 101 НК РФ).

В нарушение пункта 1 статьи 101 НК РФ Инспекцией 07.12.2016 принято решение №-9-11 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки на срок, превышающий один месяц, а именно до 01.02.2017, что также влечет необоснованное затягивание продолжительности рассмотрения материалов налоговой проверки.

Обществу не предоставлена возможность ознакомления с материалами проверок до вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Документа, отражающего результаты проведенных инспекцией дополнительных мероприятий налогового контроля, не составлялось. В результате Общество не имело возможности представить объяснения по материалам, полученным при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, что также является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и основанием для отмены судом решения налогового органа (пункт 14 стптьи101 НК РФ).

В связи с допущенными нарушениями налогоплательщик не имел возможности в полной мере реализовать возможность возражать по акту налоговой проверки в целом и/или по отдельным его выводам.

Заявитель не согласен с доначислением НДС, указывая, что выводы инспекции в отношении Общества являются безосновательными и опровергаются документами бухгалтерского учета Общества и его партнеров – ООО «ТК «ТЗВА», ООО «ЦВТ «ТЗВА», а также реальным исполнением сделок между ними, их сделок с другими лицами.

Факты деятельности других, не взаимосвязанных с Обществом, лиц, не имеют и не могут иметь для Общества правового значения. Общество не может нести ответственность (и иные негативные последствия) за непредставление налоговой отчетности или неисполнение требования о представлении документов лицами, с которыми оно даже не вступало в хозяйственные отношения. Отдельные недостатки оформления первичных документов, не приводящие к невозможности установления существенных условий сделки и не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму НДС, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм НДС. Инспекцией не отрицается факт постановки Обществом на учет приобретенных товарно-материальных ценностей, их использование в производственной деятельности.

В оспариваемом решении сделан вывод о неправомерном предъявлении к вычету НДС по причине создания фиктивного документооборота по договору поставки №1 от 27.03.2013, заключенного с взаимозависимой Обществу организацией - ООО «ТК «ТЗВА» с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Между тем, сам по себе факт взаимозависимости не имеет правового значения и не является основанием для признания фиктивными сделок между взаимозависимыми лицами, а также для отказа в применении налоговых вычетов при исчислении НДС. Инспекцией в решении не приведено предусмотренных нормами главы 21 НК РФ оснований отказа Обществу в применении налоговых вычетов при исчислении НДС. Доказательства фиктивности документооборота инспекцией не представлены.

Не опровергнуто инспекцией и то, что все правоотношения, в отношении которых налоговым органом сделан вывод об их фиктивности, являлись составной частью сложившейся системы хозяйственного оборота, реально действующего в течение продолжительного времени и имеющей иную деловую цель, нежели получение налоговой выгоды (тем более – необоснованной налоговой выгоды). Основной целью сложившейся системы товарооборота является защита от рейдерских атак и иных внешних угроз. При этом в результате дополнительных операций по реализации товаров возникает дополнительное налоговое обременение, а вовсе не налоговая выгода. С правовой точки зрения реализация товара влечет переход права собственности на товар к покупателю независимо от физического перемещения товара.

Факт приобретения ОАО «ТЗВА» собственной продукции у поставщика ООО «ТК «ТЗВА» не противоречит законодательству РФ по налогообложению и обусловлен объективными причинами, что само по себе не может являться основанием в отказе в вычете по налогу на добавленную стоимость.

Обществом не отрицается факт взаимозависимости группы компаний: ОАО «ТЗВА» - ООО «ТК «ТЗВА» - ООО «ЦВТ «ТЗВА». Все три компании применяют общую систему налогообложения, являясь плательщиками НДС. При этом каждая компания осуществляла определенные функции, и каждая при реализации товара исчисляла и уплачивала НДС, налог на прибыль организаций и иные налоги. ОАО «ТЗВА» является производителем продукции. На ООО «ЦВТ «ТЗВА» (ООО «ЕЦК») возложена функция закупки материалов для производства и хозяйственного обеспечения, хранения приобретенных материалов и по мере необходимости реализации их ОАО «ТЗВА». Кроме того, на ООО «ЦВТ «ТЗВА» (ООО «ЕЦК») возложена функция приобретения у ОАО «ТЗВА» готовой продукции и ее хранения. По сути ООО «ЦВТ «ТЗВА» (ООО «ЕЦК») осуществляли функции снабжения и хранения. ООО «ТК «ТЗВА» занималось продажами продукции, произведенной ОАО «ТЗВА» - функция реализации готовой продукции непосредственно потребителям.

При заключении договора поставки с АО «ЭЛЕКТРОЦЕНТРОМОНТАЖ» покупателем поставлено условие, что реализацию продукции должен осуществить ее непосредственный производитель, поскольку в последующем приобретенная продукция будет реализована по контрактам с государственными организациями, в результате чего договор был заключен непосредственно с ОАО «ТЗВА». Данное условие в договоре не указывалось, а исполнялось посредством выбора организации-поставщика.

Также по заявке АО «ЭЛЕКТРОЦЕНТРОМОНТАЖ» закупались товары, не производимые ОАО «ТЗВА», к примеру: изоляторы подвесные стеклянные ПС-70Е, изоляторы подвесные стеклянные ПС-300В, объем продаж, которых в общей стоимости товаров составил 69,465%.

По мнению заявителя, утверждение налогового органа, что выпуск и реализация продукции осуществлены одномоментно, не соответствует действительности, поскольку на складе ООО «ЦВТ «ТЗВА» (ООО «ЕЦК») имелись остатки готовой продукции, о чем свидетельствуют данные бухгалтерского учета, приведенные в возражениях на акт выездной налоговой проверки и в апелляционной жалобе на Решение № 09-01 (таблица).

Помимо факта взаимозависимости лиц - участников сделок, налоговым органом не было установлено иных обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии разумных экономических оснований совершения указанных хозяйственных операций, направленных на искусственное создание условий получения необоснованной налоговой выгоды, в связи с чем отсутствовали основания для вывода о наличии необоснованной налоговой выгоды Общества и принятия решения о доначислении соответствующих сумм налогов.

Как указывает заявитель, выводы налогового органа о том, что в ряде случаев первичные документы подписаны неуполномоченными лицами, не соответствует действительности. Как указано в решении (стр.5), в проверяемом периоде для осуществления производственной деятельности ОАО «ТЗВА» заключало договоры аутстаффинга с ООО «ТЗВА», что подтверждается представленными документами (договоры, акты выполненных работ, платежные поручения). Аналогичные договорные отношения установлены всеми предприятиями группы компаний с ООО «ТЗВА». Налоговым органом не исследованы в полном объеме документы, подтверждающие полномочия лиц, подписывающих первичные документы, как в ходе проведения выездной налоговой проверки, так и в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Отсутствие у поставщиков необходимого кадрового состава и основных средств сами по себе не подтверждают недобросовестность Общества при реализации им права на применение налоговых вычетов, и не опровергает возможность приобретения имущества. В рассматриваемом случае инспекцией установлено, но не учтено то обстоятельство, что все участники взаимоотношений имели необходимые трудовые ресурсы, получая их по договорам аутстаффинга, т.е. привлекая от другой организации в договорном порядке на возмездной основе.

Заявитель считает, что доказательства, полученные налоговым органом при проведении допросов, не могут быть использованы, так как содержат недостоверные, не подтвержденные сведения. Указывает при этом, что практически все протоколы допроса заполнены одним почерком (очевидно, сотрудника налогового органа). Свидетелям задавались вопросы, выходящие за пределы их компетенции, и записаны категоричные ответы, которые свидетели заведомо не могли дать. Так, например, штамповщице ФИО5, работавшей в ООО «ТЗВА» задан вопрос о том, знакомы ли ей ООО «Единый центр комплектации» ИНН <***>, ООО «ТК «ТЗВА» ИНН <***>, ООО «Управляющая компания «ТЗВА» ИНН <***>, ООО «Атомэнергосервис» ИНН <***> и приходилось ли ей выполнять работы для данных организаций (с указанием периода и вида работ). Однако компетенция штамповщицы ограничивается выполнением конкретной производственной операции – штамповки и ей заведомо не может быть известно, кому и когда будет реализована продукция, выпущенная с использованием произведенной производственной операции штамповки. Аналогично выходил за пределы компетенции штамповщицы и вопрос о том, подписывала ли она какие-либо первичные документы, связанные с деятельностью организации, в которой она работала.

Таким же образом произведен допрос ФИО6 (водителя), ФИО7 (гальваника), ФИО8 (гальваника), ФИО9 (штамповщицы), ФИО10 (токаря), ФИО11 (наладчика кузнечно-прессового оборудования). В некоторых случаях установочные данные сотрудником налогового органа записаны неточно (изменены буквы в некоторых фамилиях), что дает основание заявителю предполагать возможность неточной записи и ответов на вопросы.

Налоговый орган ограничился анализом движения денежных средств по счетам контрагентов Общества, не установив, какие-либо нарушения законодательства РФ, а также каковы признаки сопричастности к этому ОАО «ТЗВА». Обществу налоговым органом совместно с актом выездной налоговой проверки не переданы банковские выписки по счетам других лиц – ООО «ТК «ТЗВА», ООО «Единый центр комплектации», ООО «Форэнерго-Волга», ООО «Комплект ВЛ» и др. Исходя из положений пункта 3.1 статьи 100 НК РФ, заявитель не признает эти банковские выписки доказательствами налогового правонарушения.

Предполагаемые нарушения контрагентами второго и третьего звена налогового законодательства не имеют правового значения для оценки действий ОАО «ТЗВА». Налоговым органом в отношении контрагентов Общества не приведено нарушений, а указанные налоговым органом обстоятельства либо не соответствуют действительности, либо не имеют значения для оценки хозяйственных взаимоотношений Общества с контрагентами.

Непредставление товарно-транспортных накладных и путевых листов не опровергает правомерность применения налоговых вычетов, поскольку указанные документы не отнесены к документам, подтверждающим налоговые вычеты по НДС и оформляются в случаях, когда Общество выступает заказчиком услуг грузоперевозок либо в случае использования собственного транспорта для осуществления грузоперевозки.

Межрайонная ИФНС России № 9 по Тульской области заявленные требования не признала по основаниям, изложенным в отзыве на заявление (аналогичным основаниям, изложенным в оспариваемом решении и решении вышестоящего налогового органа по апелляционной жалобе), а также в дополнениях к отзыву.

Выслушав представителей сторон, оценив представленные доказательства, арбитражный суд находит заявленные требования не подлежащими удовлетворению.

В отношении доводов Общества о нарушениях процедуры проведения налоговой проверки, суд исходит из следующего.

Согласно статье 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 89 Кодекса выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.

На основании пункта 2 статьи 89 Кодекса решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица, если иное не предусмотрено указанным пунктом.

Решение от 28.12.2015 №09-104 о проведении выездной проверки вручено директору Общества 28.12.2015. В этот же день директору Общества вручено уведомление от 28.12.2015 №09-24/13040 о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов (23 позиции) и требование от 28.12.2015 №65 о представлении документов (информации), состоящее из 32 позиций.

Согласно пункту 3 статьи 93 Кодекса, документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования. Следовательно, срок представления документов по требованию, согласно статье 93 Кодекса, истекал 19.01.2016.

Решением № 09-112 от 30.12.2015 выездная налоговая проверка приостановлена для истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Кодекса.

В соответствии с пунктом 9 статьи 89 Кодекса на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

Из положений пункта 26 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» следует, что запрет на истребование документов в период приостановления выездной налоговой проверки не относится к тем требованиям о представлении документов, которые были направлены в адрес налогоплательщика до приостановления выездной налоговой проверки.

Поскольку срок представления документов по требованию приходится на тот период, когда проведения выездной налоговой проверки было приостановлено, то должностным лицом правомерно в соответствии с пунктом 9 статьи 89 Кодекса в требовании указано место предоставления документов - налоговый орган. Проверка возобновлена 24.06.2016 на основании решения от 24.06.2016 № 09-37, то есть до указанной даты проверяющие не имели права находиться на территории налогоплательщика.

В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю (пункт 15 статьи 89 Кодекса).

Абзацем 2 пункта 3 статьи 93 Кодекса установлено, что в случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение установленного указанным пунктом срока, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение.

В Инспекцию 15.01.2016 поступило ходатайство Общества о продлении срока представления документов (вх. №00344). В ходатайстве сообщалось, что требование от 28.12.2015 №65 передано директором Общества ФИО12 для исполнения только 12.01.2016, т.к. 25.12.2015 являлся последним рабочим днем на производстве ОАО «ТЗВА», и директор по настоящее время находится в тяжелом состоянии (имеет листок нетрудоспособности), но по просьбе инспектора прибыл 28.12.2015 за документами.

Инспекцией на основании пункта 3 статьи 93 Кодекса вынесено решение от 16.01.2016 №2 о продлении сроков представления документов (информации) до 02.02.2016. Указанное решение получено представителем Общества по доверенности 16.01.2016, что подтверждается подписью в экземпляре Инспекции.

ОАО «ТЗВА» представлены документы по требованию от 28.12.2015 №65 письмом от 28.01.2016 №7 (вх. №01182 от 01.02.2016).

Положениями статьи 89 НК РФ не установлено количество дней проверки, которые проверяющие обязаны провести непосредственно на территории проверяемого налогоплательщика. Общество не представило доказательств того, что нахождение проверяющих на территории ОАО «ТЗВА» в течение двух дней привело к каким-либо нарушениям прав и законных интересов налогоплательщика и явилось препятствием в проведении проверки (документы для проверки Общество предоставило, контрольные мероприятия, такие как осмотр, допросы сотрудников Общества осуществлены Инспекцией).

При изложенных обстоятельствах довод Общества о проведении проверки на территории налогового органа не может являться основанием, влекущим признание оспариваемого решения недействительным, поскольку сведений о нарушении прав Общества при проведении выездной налоговой проверки Обществом в материалы дела не представлено, кроме того, Инспекция, как указано выше в настоящем решении, не имела права в силу пункта 9 статьи 89 Кодекса осуществлять какие-либо действия на территории проверяемого Общества.

Согласно пункту 1 статьи 100 Кодекса по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

В силу пункта 6 статьи 100 Кодекса лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 Кодекса акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 статьи 101 Кодекса, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6.1 статьи 101 Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 статьи 101 Кодекса.

В силу пункта 2 статьи 101 Кодекса лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений пунктом 6 статьи 100 Кодекса и пунктом 6.1 статьи 101 Кодекса. Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления. Ознакомление с такими материалами осуществляется путем их визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий. По окончании ознакомления составляется протокол в соответствии со статьей 99 Кодекса (абзац 3 пункта 2 статьи 101 Кодекса).

Пунктом 4 статьи 101 Кодекса установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Кодекса).

Согласно пункту 6.1 статьи 101 Кодекса лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение 10 дней со дня истечения срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, указанного в соответствующем решении налогового органа, вправе представить в этот налоговый орган письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в целом или в части.

В силу пункта 14 статьи 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Общество указывает, что Инспекцией вручен экземпляр акта проверки от 19.10.2016 №09-20 с неполным пакетом приложений к нему (в частности, не представлены банковские выписки контрагентов), вследствие чего Общество было лишено возможности представить возражения с учетом документов, которые не были ему представлены, что является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Из материалов дела следует, что акт от 19.10.2016 №09-20 с приложениями на 64 листах 26.10.2016 получен руководителем Общества, что подтверждается подписью в указанном документе.

Заявления в порядке пункта 2 статьи 101 Кодекса об ознакомлении с материалами проверки от Общества в Инспекцию не поступали.

Суд учитывает также, что Обществу были доступны выписки о движении денежных средств по расчетным счетам взаимозависимых юридических лиц, с этими выписками ОАО «ТЗВА» имело возможность ознакомиться.

При этом Общество воспользовалось своим правом на представление возражений на акт от 19.10.2016 №09-20 и участие 07.12.2016 (через законного и уполномоченного представителей) в рассмотрении акта налоговой проверки, других материалов налоговой проверки, а также представленных письменных возражений по акту проверки, что подтверждается протоколом от 07.12.2016 №4943, подписанным директором ОАО «ТЗВА» ФИО12 без замечаний. При личном присутствии на рассмотрении материалов проверки представители Общества могли приводить любые доводы в защиту своих интересов, в т.ч. и те, которые не были изложены ими в письменном виде в тексте возражений на акт проверки. Какие-либо ходатайства в ходе рассмотрения материалов проверки от представителей Общества не поступали. Представители Общества в ходе рассмотрения материалов проверки не заявляли, что, в частности, Общество не было ознакомлено с материалами проверки, что подтверждается протоколом от 31.01.2017 №213.

На основании решения от 07.12.2016 № 09-10 Инспекцией были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля.

Инспекция 09.12.2016 по телекоммуникационным каналам связи направила Обществу уведомление от 08.12.2016 №7, в котором сообщалось о праве Общества представить до 20.01.2017 письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, о праве ОАО «ТЗВА» на подачу заявления на ознакомление с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля на территории Инспекции в течение срока, предусмотренного пунктом 6.1 статьи 101 Кодекса, до 20.01.2017.

ОАО «ТЗВА» по ТКС представило заявление о предоставлении возможности ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля (исх.№002 от 20.01.2017). Однако, согласно информации, представленной Инспекцией, для ознакомления с материалами, полученными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, 24.01.2017 явился старший бухгалтер Общества ФИО13, но при этом срок доверенности от 11.01.2016, выданной на ее имя, истек 31.12.2016, а доверенность с новым сроком полномочий в Инспекцию не была представлена.

ОАО «ТЗВА» в возражениях на акт выездной проверки от 19.10.2016 №09-20 с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля сообщило, что Обществу была предоставлена возможность ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля (при этом, как отметило Общество в указанных возражениях и в поданной жалобе, что полученные Инспекцией по результатам дополнительных мероприятий документы не несут никакой дополнительной информационной нагрузки).

Из изложенного следует, что ОАО «ТЗВА» осведомлено о содержании полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля документов.

С учетом изложенных обстоятельств Общества имело возможность оспорить выводы Инспекции относительно установленных проверкой обстоятельств.

Относительно довода Общества о продлении срока рассмотрения материалов проверки решением от 07.12.2016 № 09-11, вынесенным в порядке пункта 1 статьи 101 Кодекса, на срок, превышающий 1 месяц, суд исходит из следующего.

В силу пункта 6 статьи 101 Кодекса дополнительные мероприятия налогового контроля проводятся в срок, не превышающий 1 месяц. Согласно пункту 6.1 статьи 101 Кодекса возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля представляются в течение 10 дней со дня истечения срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, указанного в соответствующем решении налогового органа. По истечении срока, установленного пунктом 6.1 статьи 101 Кодекса, в течение 10 дней осуществляется рассмотрение материалов проверки и выносится решение - пункт 1 статьи 101 Кодекса).

Отсюда следует, что 10-дневный срок для вынесения решения по результатам проверки с учетом проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и с учетом срока для представления Обществом возражений по результатам таких мероприятий, истекает 03.02.2017. Оспариваемое решение принято Инспекцией 31.01.2017, то есть в срок, установленный абзацем 2 пункта 1 статьи 101 Кодекса.

В любом случае указанный срок не является пресекательным, не рассматривается как нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, и не влечет безусловную отмену оспариваемого решения.

По существу спора суд руководствуется следующим.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализации залога и передача товаров, результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При этом согласно пункту 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров (работ, услуг) организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 1 статьи 153 Кодекса налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При этом, в соответствии с пунктом 2 статьи 153 Кодекса при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате оказанных товаров (работ, услуг) имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном абзацем 1 пункта 1 статьи 154 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пунктом 3 статьи 168 Кодекса установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно пункту 3 и пункту 8 статьи 169 Кодекса налогоплательщик обязан вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 №1137 (с изменениями и дополнениями) утверждены правила заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС (далее – Правила).

Согласно пункту 1 раздела II приложения №5 Правил, продавцы ведут книгу продаж, применяемую при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - книга продаж), на бумажном носителе либо в электронном виде, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров, выполнении работ, оказании услуг населению), а также корректировочных счетов-фактур, составленных продавцом при увеличении стоимости отгруженных (выполненных, оказанных, переданных) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В соответствии с пунктом 3 раздела II приложения №5 Правил регистрации в книге продаж подлежат составленные и (или) выставленные счета-фактуры (в том числе корректировочные) во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС в соответствии с Кодексом, в том числе при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), передаче имущественных прав, получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, получении средств, увеличивающих налоговую базу, выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, возврате принятых на учет товаров, а также при исполнении обязанностей налоговых агентов и осуществлении операций налогоплательщиками, использующими право на освобождение в соответствии со статьями 145, 145.1 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

В силу пункта 8 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Пунктом 6 статьи 172 Кодекса определено, что вычеты сумм налога, указанные в пункте 8 статьи 171 Кодекса, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в размере налога, исчисленного со стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

Статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (действующем с 01.01.2013) определено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Пункты 5 и 6 статьи 169 НК РФ определяют перечень реквизитов, которые должны содержаться в счете-фактуре. Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В пункте 2 этой статьи указано, что счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (пункт 1).

В пункте 3 названного постановления разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Согласно пункту 5 Постановления № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В пункте 10 названного Постановления разъяснено, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Согласно пункту 7 Постановления № 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в письме от 11.11.2004 № С5-7/уз-1355 указал, что при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять в поведении налогоплательщика признаки недобросовестности.

О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, Обществом не исчислен с полученных в 1 квартале 2013 года авансов НДС в размере 2 919 510 руб., в т.ч., с аванса, полученного от ОАО «Электроцентромонтаж», не исчислен НДС в размере 2 877 933 руб., что не отрицается заявителем.

Из оспариваемого решения также следует, что за проверяемый период ОАО «ТЗВА» необоснованно предъявлен НДС к вычету в размере 832 753 руб. по приобретенным у ООО «ТК «ТЗВА» товарно-материальным ценностям (таблица №1 решения от 31.01.2017 №09-01).

По результатам проверки сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет за 1 квартал 2013 года, определена Инспекцией в сумме 2 746 522 руб. с учетом исчисленного Обществом налога в декларации за 1 квартал 2013 года в сумме 758 руб. (2 746 522 – 758 руб. = 2 745 764 руб.).

В результате установлена неуплата Обществом в бюджет НДС в общей сумме 3 578 517 руб. (2 745 764 + 832 753).

При этом, как отметило Управление, довод в жалобе об отказе Обществу в вычете 2 745 763 руб. не соответствует фактическим обстоятельствам дела, поскольку данная сумма не включалась в вычеты ни самим Обществом в проверяемом периоде, ни Инспекцией при расчете налоговых обязательств ОАО «ТЗВА».

Основаниями для выводов Инспекции в отношении сделок с ОАО «ТЗВА» и доначисления НДС явились следующие установленные обстоятельства.

Учредителями ОАО «ТЗВА» являются следующие юридические лица:

- ОАО Управляющая компания «ЭнергоПромСтрой» с долей участия в уставном капитале 49%, что соответствует 10 884 700 руб.,

- ООО «Управляющая компания «Гити Групп» с долей участия в уставном капитале 51%, что соответствует 11 328 973 руб., учредителем и генеральным директором последней в проверяемом периоде являлся ФИО14

Таким образом, в проверяемом периоде 51% уставного капитала ОАО «ТЗВА» (через ООО «Управляющая компания «Гити Групп») принадлежал одному физическому лицу - ФИО14

Генеральным директором ОАО «ТЗВА» с 02.03.2012 является ФИО12

Единственным учредителем ООО «ТК «ТЗВА» с 04.04.2008 по 15.04.2014 являлся ФИО14

С 16.04.2014 в результате увеличения уставного капитала до 1 000 000 руб. учредителем ООО «ТК «ТЗВА» с долей участия 99% становится ОАО «ТЗВА». В связи с выходом из членов общества ФИО14 доля в размере 1% по решению участников общества перешла ООО «ТК «ТЗВА».

Исходя из материалов регистрационного дела ООО «ТК «ТЗВА», представленных в Инспекцию Межрайонной инспекцией ФНС России №11 по Ставропольскому краю (вх.№1554дсп от 28.06.2016), функции управления данной организацией до 11.06.2015 на основании договора от 06.11.2009 осуществляло ООО «Управляющая компания «ГитиГрупп», учредителем и генеральным директором которого в проверяемом периоде являлся ФИО14

С 11.06.2015 полномочия единоличного исполнительного органа ООО «ТК «ТЗВА» возложены на генерального директора ФИО12

По сведениям из ЕГРЮЛ ООО «ТК «ТЗВА» первоначально было зарегистрировано Межрайонной ИФНС №46 по г. Москве 04.04.2008, неоднократно меняло свой юридический адрес, в проверяемом периоде состояло на учете в ИФНС России по Ленинскому району г. Ставрополя, по юридическому адресу: Ставропольский край, г. Ставрополь, ул. Дзержинского, 158, 501 (по указанному адресу зарегистрировано ООО «УК «ГитиГрупп» и еще 8 компаний). С 20.09.2016 ООО «ТК «ТЗВА» мигрировало в Республику Дагестан и встало на учет в ИФНС по Ленинскому району г. Махачкалы по юридическому адресу: <...>.

Из информации, представленной ИФНС России по Ленинскому району г. Ставрополя в отношении ООО ТК «ТЗВА», следует, что данная организация применяет общую систему налогообложения. Заявленный основной вид деятельности ООО «ТК «ТЗВА» - «Оптовая торговля через агентов за вознаграждение или на договорной основе». Сведения о наличии транспортных средств, справок о доходах по форме 2-НДФЛ в базе данных инспекции отсутствуют, сведения о среднесписочной численности представлены на 0 человек.

ООО «Единый центр комплектации» (ООО «ЕЦК») зарегистрировано при создании 08.04.2008, с 13.04.2010 состоит на учете в Межрайонной ИФНС России №12 по Ставропольскому краю, юридический адрес: <...> (по указанному адресу зарегистрировано ЗАО УК «ЭнергоПромСтрой»). Учредителем и руководителем ООО «ЕЦК» является ФИО14 (доля 100%). Основной вид деятельности: оптовая торговля через агентов (за вознаграждение или на договорной основе).

По сведениям федерального информационного ресурса ООО «ЕЦК» имеет обособленное подразделение - «Центр внешней торговли «ТЗВА» («ЦВТ «ТЗВА»), расположенное по адресу: Тульская обл., Богородицкий р-н, г. Богородицк, рабочий <...>. Руководителем обособленного подразделения «ЦВТ «ТЗВА» является ФИО12

Из информации, представленной Межрайонной ИФНС России №12 по Ставропольскому краю в отношении ООО «ЕЦК», следует, что организация применяет общую систему налогообложения. Сведения о земельных участках, недвижимом имуществе, лицензиях, транспорте, ККТ, зарегистрированных на ООО «ЕЦК», отсутствуют. Справки о доходах по форме 2-НДФЛ за 2012-2014гг. не представлены. Сведения о среднесписочной численности представлены на 0 чел.

Из анализа представленной отчетности установлена минимизация налоговых платежей ООО «ЕЦК» по налогу на прибыль и НДС при наличии существенных объемов реализации от 70 до 120 млн. руб. Сумма исчисленного налога на прибыль составила за 2012 год – 0,8 тыс. руб., за 2013 год - 11 тыс. руб., за 2014 год - 4 тыс. руб. Общая сумма НДС за 2012 год составила к возмещению - 1 200 тыс. руб., за 2013 и 2014 годы к уплате в бюджет 8,2 тыс. руб. и 9,7 тыс. руб., соответственно.

Из анализа банковских выписок по расчетному счету ООО «ТК «ТЗВА» за проверяемый период оплачивались услуги аутстаффинга взаимозависимой организации ООО «ТЗВА» (ИНН <***>).

Генеральный директор ОАО «ТЗВА» ФИО12 в ходе допроса (протокол от 18.08.2016 №95) подтвердил свое руководство и участие (100%) в проверяемом периоде в ООО «ТЗВА». Кроме этого, в 2012-2014 годах он заключал договоры и подписывал первичные документы от имени ООО «ЕЦК», ООО «ТК «ТЗВА» как заместитель директора по доверенности, ООО «УК «ТЗВА».

Проверкой установлено, что ОАО «ТЗВА» создало фиктивный документооборот по договору поставки №1 от 27.03.2013, заключенному с взаимозависимой организацией ООО «Торговая компания «ТЗВА» (ООО «ТК «ТЗВА»), с целью неуплаты НДС с полученного аванса в счет предстоящей поставки по договору поставки от 15.03.2013 №1, заключенному с ООО «Электроцентромонтаж» при следующих обстоятельствах.

15.03.2013 ОАО «ТЗВА» (продавец) заключило договор №1 с ОАО «Электроцентромонтаж» (покупатель), предметом которого являлась отгрузка продукции согласно заявке (спецификации) (пункт 1.1 договора).

26.03.2013 платежным поручением №176 на расчетный счет ОАО «ТЗВА» в счет договора поставки от 15.03.2013 №1 от ОАО «Электроцентромонтаж» поступил аванс в сумме 18 866 449 руб. за изоляторы (в том числе НДС в сумме 2 877 933 руб.).

Счет-фактура от 26.03.2013 № 165 на аванс, полученный от ОАО «Электроцентромонтаж», зарегистрирован в книге продаж ОАО «ТЗВА» за 1 квартал 2013 года, при этом не учтен последним при составлении налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 года, что подтверждается данными строки 3-070_05 «Суммы полученной оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав», по которой отражены нулевые значения, и строкой 3 _120_05 «Общая сумма НДС, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога» налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 года, по которой общая сумма НДС, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога, составила 1 364 211 руб.

Согласно представленной в ходе проверки ОАО «Электроцентромонтаж» выписке из книги покупок по контрагенту ОАО «ТЗВА» за проверяемый период, во 2 квартале 2013 года от ОАО «ТЗВА» отсутствует поступление товара на сумму поступившего аванса, за ОАО «ТЗВА» числится задолженность перед ОАО «Электроцентромонтаж».

Оплата за поступивший товар в 2014 году от ОАО «ТЗВА» на сумму 3 141 634,6 руб., согласно представленному ОАО «Электроцентромонтаж» акту сверки за 2014 год, подписанному Обществом, произведена в аналогичной сумме 29.07.2014, то есть данная поставка не относится к исполнению Обществом обязательств по ранее полученному авансу.

При таких обстоятельствах Инспекция обоснованно пришла к выводу об отсутствии у ОАО «ТЗВА» реализации товара в адрес ОАО «Электроцентромонтаж» в счет полученного Обществом аванса от этого заказчика.

Проверкой установлено, что на следующий день после получения 26.03.2013 ОАО «ТЗВА» от ОАО «Электроцентромонтаж» аванса в сумме 18 866 449 руб. (в т.ч. НДС - 2 877 933 руб.) и выписки на полученный аванс счета-фактуры от 26.03.2013 №165, Общество в лице генерального директора ФИО12 (покупатель) заключило договор купли-продажи от 27.03.2013 №1 с ООО «Торговая компания «ТЗВА» (ООО «ТК «ТЗВА») (поставщик) в лице генерального директора ООО УК «ГитиГрупп» ФИО14, действующего на основании договора управления от 06.11.2009 №2.

Согласно пункту 1.1 данного договора поставщик обязуется на основании заявки (спецификации) произвести отгрузку продукции, а покупатель принять и оплатить поставленную продукцию. Отгрузка продукции производится железнодорожным транспортом, почтой, а также иным способом по соглашению сторон (пункт 3.2. договора). Обязанности поставщика считаются выполненными полностью и в соответствующей части с момента сдачи продукции первому перевозчику и получения ее на складе поставщика.

При этом в разделе «Юридические адреса и банковские реквизиты сторон» договора от 27.03.2013 №1 юридический адрес ОАО «ТЗВА» совпадает с почтовым адресом ООО «ТК «ТЗВА» (301822, Тульская область, Богородицкий район, г. Богородицк, <...>), почтовый адрес ОАО «ТЗВА» совпадает с адресом регистрации ООО «ТК «ТЗВА» (355029 <...>), у поставщика и покупателя одинаковый адрес электронной почты (info@tzwa.ru), одинаковые контактные телефоны <***> 9-10-38,9-10-87 и 9-12-39).

В счет договора поставки от 27.03.2013 №1 ОАО «ТЗВА» 27.03.2013 перечислило на расчетный счет ООО «ТК «ТЗВА» авансовый платеж в сумме 18 000 000 руб., включив в книгу покупок за 1 квартал 2013 года под порядковым №252 счет-фактуру без номера, а НДС в сумме 2 745 763 руб. в общую сумму произведенных вычетов. В журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур ОАО «ТЗВА» счет-фактура от 27.03.2013 зарегистрирована (также без номера), при этом данный счет-фактура не учтен при составлении налоговой декларации за 1 квартал 2013 года, что подтверждается данными строки 3220_03, по которой общая сумма НДС, подлежащая вычету, составила 1 363 453 руб.

Инспекцией установлена карусельная схема движения денежных средств по расчетным счетам ОАО «ТЗВА» и зависимых организаций. В частности, ООО «ТК «ТЗВА» при получении 27.03.2013 аванса от Общества в сумме 18 000 000 руб., в этот же день перечислило на расчетный счет ООО «ЦВТ «ТЗВА» сумму 10 500 000 руб., а также с 28.03.2013 по 02.04.2013 перечислило 7 404 424 руб. по договору купли-продажи ценных бумаг №1 от 14.01.2011 (всего перечислено 17 922 328 руб.).

В свою очередь, ООО «ЦВТ «ТЗВА» с 27.03.2013 по 01.04.2013 перечислило на расчетный счет ООО «Комплект ВЛ» - 3 311 652 руб. по акту сверки за арматуру, ООО «ТЭМЗ» - 1 322 268 руб. за материалы, ООО «Форэнерго-Волга» - 4 937 642,37 руб. за изоляторы.

В течение трех банковских дней на расчетный счет ООО «ТК «ТЗВА» поступило от ООО «Комплект ВЛ» - 1 400 000 руб., от ООО «ТЭМЗ» – 1 322 268 руб., от ООО «Форэнерго-Волга» - 2 294 944,39 руб. в качестве оплаты задолженности за электротехническую продукцию.

Кроме того, ООО «Форэнерго-Волга» в течение трех дней перечислило 1 245 734,43 руб. на расчетный счет ЗАО «Ю.Э.М.К.» (по данным федеральных информационных ресурсов - ФИР имеет все признаки фирмы - однодневки), а также перечислило 1 200 000 руб. ФИО15 в качестве возврата заемных средств (по данным ФИР «Сведения о физических лицах» в 2013 году являлся предпринимателем).

Как установлено Инспекцией, за 2013 год на расчетный счет ОАО «ТЗВА» с расчетного счета ООО «ЕЦК» (ЦВТ «ТЗВА») перечислено 18 804 тыс. руб. с указанием назначения платежа «по договору поставки продукции № 2 от 07.12.2009 за арматуру», то есть, денежные средства, перечисленные Обществом 27.03.2013 в адрес ООО «ТК «ТЗВА», фактически вернулись в ОАО «ТЗВА».

В ходе проверки установлено, что большинство приобретенных Обществом товаров у ООО «ТК ТЗВА», в т.ч. по договору от 27.03.2013 №1 – это готовая продукция собственного производства ОАО «ТЗВА». В то же время в проверяемом периоде поставку готовой продукции ОАО «ТЗВА» в адрес ООО «ТК «ТЗВА» не осуществляло, и ООО «ТК «ТЗВА» оплату со своего расчетного счета за готовую продукцию в адрес Общества не производило, что противоречит доводу Общества о том, что именно ООО «ТК «ТЗВА» занималось продажами продукции, произведенной ОАО «ТЗВА».

Кроме того, проверкой установлены недостатки в оформлении первичных документов, представленных в подтверждение указанной сделки. По данным ЕГРЮЛ управление ООО «ТК «ТЗВА» в 2013-2014 годах осуществлялось ООО «УК «ГитиГрупп». Однако в представленных ОАО «ТЗВА» товарных накладных и счетах-фактурах на отгрузку по договору поставки №1 от 27.03.2013 от имени продавца ООО «ТК «ТЗВА», совершение финансово-хозяйственных операций заверено подписью ФИО12 без указания доверенности. Совершение операций без указания доверенности, свидетельствует о подписании документов от имени поставщика неуполномоченным лицом. Принятие груза в ОАО «ТЗВА» в товарных накладных также завизировано ФИО12

Всего за проверяемый период ОАО «ТЗВА» оприходовало от ООО «ТК «ТЗВА» материальных ценностей на сумму 4 626 408 руб., предъявлен НДС 832 753 руб. по следующим счетам-фактурам (указаны в таблице № 1 решения):

- счет-фактура № 509 от 17.05.2013 на сумму 676 042,86 руб., в т.ч. НДС в сумме 676 042,86 руб. (запись в книге покупок №142 2 кв. 2013 г.);

- счет-фактура № 436 от 13.05.2014 на сумму 2 890 920,38 руб., в т.ч. НДС в сумме 2 890 920,38 руб. (запись в книге покупок №86 2 кв. 2014 г.);

- счет-фактура № 433 от 10.07.2014 на сумму 1 588 771,42 руб., в т.ч. НДС в сумме 1 588 771,42 руб. (запись в книге покупок №20 3 кв. 2014 г.);

- счет-фактура № 455 от 22.07.2014 на сумму 9 720,00 руб., в т.ч. НДС в сумме 9 720,00 руб. (запись в книге покупок №35 3 кв. 2014 г.);

- счет-фактура № 466 от 31.07.2014 на сумму 104 229,38 руб., в т.ч. НДС в сумме 104 229,38 руб. (запись в книге покупок №55 3 кв. 2014 г.);

- счет-фактура № 683от 10.11.2014 на сумму 189 477,82 руб., в т.ч. НДС в сумме 189 477,82 руб. (запись в книге покупок №105 4 кв. 2014 г.).

Налоговые вычеты по НДС в сумме 832 753 руб. включены в налоговые декларации за соответствующие периоды.

В проверяемом периоде согласно выставленным счетам-фактурам, зарегистрированным в книге продаж ОАО «ТЗВА», основным покупателем являлось ООО «ЦВТ «ТЗВА», ООО «ТК «ТЗВА», согласно имеющимся документам являлось только грузополучателем в июле 2013 года.

Наличие остатков готовой продукции на складе «ЦВТ «ТЗВА» не подтверждено, поскольку таблицы со сведениями об остатках готовой продукции, приведенные в жалобе, не имеют под собой документальной основы. При этом податель жалобы (ОАО «ТЗВА») приводит в ней данные бухгалтерского учета иного юридического лица, вместе с тем в ходе проверки ООО «ЕЦК» (обособленным подразделением которого является «ЦВТ «ТЗВА») документы по взаимоотношениям с ООО «ТК «ТЗВА» не представило.

Генеральный директор ОАО «ТЗВА» ФИО12, выполняющий руководящие функции в проверяемом периоде одновременно в ОАО «ТЗВА», в ООО «ЕЦК» и в ООО «ТК «ТЗВА», согласно протоколу допроса № 95 от 18.08.2016 не ответил на вопрос: «Каким образом ООО «ТК «ТЗВА» в 2012-2014 годах получало продукцию, произведенную ОАО «ТЗВА», для дальнейшей реализации». Также ФИО12 не смог назвать основных поставщиков продукции ООО «ТК «ТЗВА».

При этом в большинстве случаев за руководителя первичные документы между взаимозависимыми организациями подписаны как от передающей стороны, так и от принимающей стороны ФИО12 Вместе с тем лицом, принимавшим участие в процессе реализации готовой продукции и подписавшим первичные документы от имени ООО «ЕЦК» и ООО «ТК «ТЗВА», ФИО12 в ходе допроса назвал ФИО14

Для уточнения обстоятельств взаимодействия ОАО «ТЗВА», ООО «ТК «ТЗВА», ООО «ЕЦК» была допрошена ФИО16 Свидетель сообщила (протокол от 17.08.2016 №94), что в проверяемом периоде работала кладовщиком в ОАО «ТЗВА», пропуск на территорию на ее имя был выписан от имени ООО «ТЗВА». Какие-либо функции в других организациях по направлению работодателя в 2012-2014 годах она не выполняла.

Вместе с тем в представленных товарных накладных она ставила свою подпись в получении материальных ценностей как для ОАО «ТЗВА», так и для «ЦВТ «ТЗВА» и ООО «ТК «ТЗВА».

Свидетель ФИО17 (по товарным накладным в проверяемом периоде принимала материальные ценности в ОАО «ТЗВА») в ходе допроса (протокол от 12.08.2016 №90) в качестве основного места работы назвала ООО «ТЗВА», а должность - заведующая складом. Какие-либо функции в других организациях, в том числе ООО «ЕЦК», ООО «ТК «ТЗВА» по направлению работодателя не выполняла.

Местонахождение складских и производственных помещений организаций по одному юридическому адресу, наличие одних и тех же лиц, ответственных за осуществление хозяйственных операций, участие в организациях и осуществление фактического руководства одними и теми же лицами фактически свидетельствует о согласованности совершенных операций путем создания формального документооборота, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налогов в бюджет.

Таким образом, счета-фактуры ООО «ТК «ТЗВА», выставленные в адрес ОАО «ТЗВА», недостоверны и не могут являться основанием для применения налоговых вычетов.

Об отсутствии реальных намерений осуществления поставок в адрес Общества свидетельствует наличие дебиторской задолженности за ООО «ТК «ТЗВА» по акту сверки по договору № 1 от 27.03.2013 по состоянию на 31.12.2013 в сумме 17 323 957 руб., по состоянию на 31.12.2014 в сумме 12 540 838 руб.

Все опрошенные работники: ФИО6, ФИО18, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО5, ФИО10, ФИО17, ФИО4, ФИО11, ФИО16 на вопрос, знакомы ли им организации ООО «ЕЦК» (ООО «ЦВТ «ТЗВА»), ООО «ТК «ТЗВА» и приходилось ли выполнять работы для данных организаций, ответили отрицательно.

Суд не оглашается с доводом Общества о том, что свидетелям Инспекцией заданы вопросы, находящиеся за пределами их компетенции.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 31 и пунктом 1 статьи 90 Кодекса налоговый орган вправе при проведении налоговой проверки или иных мероприятий налогового контроля провести допрос свидетеля, которому известны какие-либо обстоятельства, связанные с проводимыми налоговым органом мероприятиями налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

Лица, которые не могут допрашиваться в качестве свидетеля, указаны в пункте 2 статьи 90 Кодекса:

1) лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;

2) лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокаты, аудиторы.

Штамповщицы ФИО19 и ФИО9, гальваники ФИО7 и ФИО8, водитель ФИО6, токарь ФИО10, наладчик кузнечно-прессового оборудования ФИО11 не относятся к лицам, поименованным в указанной норме Кодекса.

Согласно пункту 5 статьи 90 Кодекса перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля.

В частности, никто не обязан свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников, круг которых определяется федеральным законом (часть 1 статьи 51 Конституции Российской Федерации).

Перед получением показаний указанные свидетели предупреждены об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний.

При таких обстоятельствах Управление приходит к выводу, что показания названных выше свидетелей получены в соответствии со статьей 90 Кодекса, а использование данных протоколов допросов в качестве доказательств само по себе не нарушает прав и законных интересов Общества.

Отдельные неточности или ошибки в протоколах допросов (в отношении фамилий и. т.д.) не влияют на их содержание.

В связи с изложенными обстоятельствами суд соглашается с выводом Инспекции о создании группой компаний схемы по минимизации налоговых платежей за счет создания друг с другом фиктивного документооборота и занижении налоговой базы по НДС в результате невключения в базу суммы предоплаты, полученной от ОАО «Энергоцентромонтаж», необоснованности налоговых вычетов НДС по приобретенным у ООО «ТК «ТЗВА» товарно-материальным ценностям.

Объяснения свидетеля ФИО14, данные при рассмотрении в суде настоящего дела, не опровергают выводов Инспекции.

Суд не оценивает все другие установленные Инспекцией обстоятельства, поскольку для оценки действий налогоплательщика достаточно изложенных обстоятельств

Приведенные ОАО «ТЗВА» все остальные объяснения и доводы не опровергают выводов и оценок Инспекции о взаимоотношениях Общества со взаимозависимыми лицами, как схемы, имеющей цель - уклонение от уплаты действительных сумм налогов.

Общество формально рассматривает и толкует каждый эпизод при совершении спорных сделок в отдельности, но в совокупности эти эпизоды представляют собой согласованные действия всех указанных выше участников сделок и дают основание рассматривать действия налогоплательщика как схему, направленную на уменьшение налоговых обязательств (в этом состоит получение необоснованной налоговой выгоды).

При изложенных обстоятельствах суд приходит к выводу об обоснованности доначисления Инспекций НДС в сумме 3 631 152 руб., соответствующих пеней в соответствии со статьей 75 НК РФ, штрафа в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Оснований для признания недействительным оспариваемого решения в этой части не имеется, заявленные требования в отношении НДС, соответствующих пеней и штрафа удовлетворению не подлежат.

В отношении доначисления налога на прибыль организаций суд исходит из следующего.

ООО «ТЗВА» по результатам финансово-хозяйственной деятельности согласно данным представленных деклараций за проверяемый период получило: за 2012 год убыток в сумме 1 755 314 руб., за 2013 год - прибыль в сумме 21 258 руб., за 2014 год - прибыль в сумме 56 916 руб.

При проверке правильности исчисления и своевременности перечисления налога на прибыль за 2012 -2014 годы установлено:

- не уплачен налог на прибыль за 2013 год в сумме 73 094 руб. (в т.ч. в Федеральный бюджет 7309 руб., в бюджет субъекта Российской Федерации – 65 785 руб.), в результате неправомерного завышения расходов, принимаемых при исчислении налога на прибыль, в нарушение пункта 1 статьи 264 НК РФ по причине включения в расходы лизинговых платежей сверх суммы начисленной амортизации в сумме 1 869 889 руб. (При определении налогооблагаемой прибыли по данным проверки учтены убытки предыдущего периода в сумме 1 504 420 руб.);

- неправомерно завышен убыток за 2014 год в сумме 1 483 812 руб. в результате неправомерного завышения расходов, принимаемых при исчислении налога на прибыль, в нарушение пункту 1 статьи 264 НК РФ по причине включения в расходы лизинговых платежей сверх суммы начисленной амортизации в сумме 1 191 390 руб. и занижения налоговой базы на 292 422 руб. по сделке с взаимозависимым лицом в результате применения нерыночной цены при продаже автомобиля.

Включены в расходы лизинговые платежи сверх суммы начисленной амортизации по автомобилю RENAULT SANDERO, приобретенному по договору лизинга №14157/2012 у ООО «Каркаде» ИНН <***> от 12.10.2012, автомобилю Toyota Camry, приобретенному по договору лизинга от 24.12.2012 №638132-ФЛ/НМС-12 у ОАО «Европлан», автомобилю Toyota Camry, приобретенного по договору лизинга от 21.09.2012 №12499/2012 у ООО «Каркаде», которые в соответствии с условиями договоров лизинга, приняты Обществом на учет в качестве основных средств.

Суммы начисленной Обществом амортизации, обоснования доначисления с указанием о нахождении спорных транспортных средств на учете лизингополучателя (Общества), приведены на страницах 16-18 оспариваемого решения от 31.01.2017 №09-01.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 Кодекса арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с указанным подпунктом, признаются у лизингополучателя - арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со статьями 259 - 259.2 Кодекса, у лизингодателя - расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.

Согласно данным бухгалтерского учета в составе косвенных расходов Общество учитывало лизинговые платежи без учета положений подпункта 10 пункта 1 статьи 264 Кодекса (без вычета суммы амортизации). Общество не опровергло выводы Инспекции.

Таким образом, вывод Инспекции о завышении Обществом расходов на сумму на сумму 3 061 279 руб. обоснован.

Кроме того, как следует из оспариваемого решения, занижена налоговая база на 292 422 руб. по сделке с взаимозависимым лицом в результате применения нерыночной цены при продаже автомобиля. В этой части решением Межрайонной ИФНС России №1 по Тульской области от 31.01.2017 №09-01 признан необоснованным вывод о занижении налоговой базы и уменьшен убыток за 2014 год на 292 422 руб.

Впоследствии ОАО «ТЗВА» сообщило, что не оспаривает выводы налогового органа относительно завышения косвенных расходов на сумму лизинговых платежей.

Однако, как считает заявитель, оснований для доначисления налога на прибыль не имеется, поскольку следует учесть, что 24.08.2016 после окончания выездной налоговой проверки, но до составления акта и вынесения оспариваемого решения, ОАО «ТЗВА» подана уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2014 год, в которой отражен убыток в размере 14 616 592 руб., полученный в 2012 году. Данный факт указан налоговым органом в пункте 2.2 решения № 09-01. Камеральной налоговой проверкой указанной налоговой декларации нарушений налоговым органом не установлено, акт не составлялся. Следовательно, при вынесении решения № 09-01 налоговый орган обязан был учесть убыток, отраженный в уточненной налоговой декларации от 24.08.2016, в результате чего сумма убытка значительно превышала (перекрывала) размер заниженных косвенных расходов, указанных в пункте 2.2.1 решения, допущенное налогоплательщиком нарушение не привело к неуплате налога на прибыль организаций, а могло лишь уменьшить имеющийся убыток.

Как указывает заявитель, при таких обстоятельствах отсутствуют правовые основания для взыскания недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 73 094 руб., начисления пени в размере 20 167 руб., привлечения к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ в виде штрафа в размере 14 618,80 руб.

Инспекция не отрицает факт представления Обществом 24.08.2016 после окончания выездной проверки, но до вынесения Инспекцией решения по ее результатам уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год (корректировка № 1), в которой была увеличена сумма расходов, связанных с производством и реализацией, что с учетом корректировки данных о внереализационных доходах и расходах повлекло увеличение убытка, заявленного по первоначальной налоговой декларации, с 1 755 314 руб. до 2 815 023 руб. При этом Инспекция считает, что показатели уточненных деклараций могут быть учтены при вынесении решения по результатам проверки, только при условии, что уточнения подтверждены документально и проверены налоговым органом.

Однако после окончания выездной налоговой проверки Обществом не представлены какие-либо пояснения и документы, подтверждающие внесенные изменения в налоговую декларацию. Кроме того, Обществом в представленных возражениях на акт налоговой проверки, в представленной апелляционной жалобе не был отражен вопрос о непринятии суммы убытка, отраженного в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль от 24.08.2016 за 2012 год, не представлены соответствующие документы для проверки.

Инспекция ссылается при этом на имеющуюся судебную практику.

Оценивая доводы сторон в этой части, суд руководствуется следующим.

Кодекс не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода.

Как следует из материалов дела, выездная налоговая проверка окончилась 19.08.2016, акт налоговой проверки составлен 19.10.2016, в период с 07.12.2016 по 07.01.2017 проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, а само оспариваемое решение вынесено 31.01.2017.

Согласно пункту 1 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Согласно пункту 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Как следует из пункта 3 статьи 88 НК РФ, при проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей налоговой декларации (расчета).

При проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации (расчета), в которой заявлена сумма полученного в соответствующем отчетном (налоговом) периоде убытка, налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие размер полученного убытка.

Пунктом 4 статьи 88 Кодекса установлено, что налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете), противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, изменения соответствующих показателей в представленной уточненной налоговой декларации (расчете), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, а также размера полученного убытка, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

Исходя из того, что уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2012 год представлена 24.08.2016, следовательно, камеральная налоговая проверка этой декларации окончилась 24.11.2016. При этом необходимые пояснения, обосновывающие размер полученного убытка, Инспекцией у налогоплательщика не были истребованы (Инспекцией такое требование не представлено).

Налог на прибыль организаций входил в перечень налогов, проверяемых в рамках назначенной выездной налоговой проверки, а 2012 год входил в проверяемый период.

Абзацем 2 пункта 4 статьи 101 Кодекса установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (включая участников консолидированной группы налогоплательщиков), документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

В рассматриваемом случае при вынесении 31.01.2017 оспариваемого решения, налоговый орган был обязан учесть результат камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации, проверка которой окончилась 24.11.2016.

Суд не соглашается с доводом налогового органа о том, что у него не имелось возможности проверить правильность сведений, указанных в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год. Налоговый орган не был лишен права проверить правильность сведений, содержащихся в уточненной налоговой декларации, либо в ходе проведения камеральной налоговой проверки в период с 24.08.2016 по 24.11.2016, либо при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Фактически налоговый орган имел возможность проверить наличие убытка, указанного в уточненной налоговой декларации.

В постановлении Президиума ВАС от 16.03.2010 № 8163/09, на которое ссылается Инспекция, не указано о том, что после завершения выездной налоговой проверки, но до вынесения решений по ней, не может быть представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций с уменьшением суммы убытка или что эту уточненную налоговую декларацию не следует учитывать при вынесении решения по результатам проверки. После проведения выездной налоговой проверки, но до вынесения решения по ее результатам, налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций, в которой увеличена сумма убытка. Налоговый орган учел данные этой уточненной налоговой декларации при вынесении решения по результатам первичной выездной налоговой проверки без дополнительной их проверки, что явилось причиной назначения повторной выездной налоговой проверки.

Так могла поступить Инспекция и в отношении ОАО «ТЗВА», приняв уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2012 год без проверки, но впоследствии назначить повторную выездную налоговую проверку в соответствии с абзацем шестым пункта 10 статьи 89 Кодекса (как один вариантов).

Постановление Президиума ВАС от 16.03.2010 № 8163/09 не подтверждает позицию налогового органа.

В определении Верховного Суда РФ от 20.04.2018 по делу № А56-24148/2017 (на которое также ссылается Инспекция), рассматривались иные обстоятельства и правоотношения.

Суд не принимает ссылки и на письма ФНС России от 21.11.2012 № АС-4-2/19576, от 07.06.2018 № СА-4-7/11051.

При изложенных обстоятельствах тот факт, что ОАО «ТЗВА» не указывало в возражениях на акт налоговой проверки и в апелляционной жалобе на оспариваемое решение факт представления уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год, не имеет правового значения.

На основании пункта 8 статьи 274 НК РФ убытки, полученные в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных пунктом 1 статьи 278.1 и статьей 283 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода производится с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и статьями 264.1, 268.1, 274, 275.1, 275.2, 278.1, 278.2, 280 и 304 настоящего Кодекса.

Особенностей, предусмотренных настоящей статьей и статьями 264.1, 268.1, 274, 275.1, 275.2, 278.1, 278.2, 280 и 304 Кодекса в рассматриваемом случае не имеется.

Согласно пункту 2 статьи 283 НК РФ налогоплательщик вправе перенести на текущий отчетный (налоговый) период сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, с учетом ограничения, установленного пунктом 2.1 настоящей статьи (ограничение к рассматриваемому случаю не относится).

В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующие годы.

Таким образом, при вынесении решения № 09-01 Инспекция должна была учесть убыток, отраженный в уточненной налоговой декларации за 2012 год (14 616 592 руб.), в результате чего сумма убытка превышала размер заниженных косвенных расходов (3 061 279 руб.), в связи с чем допущенное налогоплательщиком нарушение не привело к неуплате налога на прибыль организаций, а лишь уменьшило имеющийся убыток.

При изложенных обстоятельствах не имеется оснований для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 73 094 руб., уменьшения убытков за 2014 год по налогу на прибыль организаций в сумме 1 191 390 руб., начисления в соответствии с пунктом 75 НК РФ пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 20 167 руб., начисления в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ штрафа в сумме 14 618,80 руб. за неполную уплату налога на прибыль организаций.

В указанной части оспариваемое решения является недействительным, как не соответствующее статьям 283 НК РФ, 274 НК РФ.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ с Межрайонной ИФНС России № 9 по Тульской области подлежат взысканию в пользу ОАО «ТЗВА» расходы по оплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Заявленные (уточненные) требования акционерного общества «Товарковский завод высоковольтной арматуры» удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Тульской области от 31.01.2017 №09-01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на прибыль организаций в сумме 73 094 руб.,

- уменьшения убытков за 2014 год по налогу на прибыль организаций в сумме 1 191 390 руб.,

- начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 20 167 руб.,

- начисления в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ штрафа в сумме 14 618,80 руб. за неполную уплату налога на прибыль организаций.

В удовлетворении остальной части заявленного требования отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Тульской области в пользу акционерного общества «Товарковский завод высоковольтной арматуры» расходы по оплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Тульской области.

Судья Н.И. Чубарова