Постановление от 5 апреля 2017 г. по делу № А56-76673/2016

199/2017-101157(1)

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65 http://13aas.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело № А56-76673/2016
05 апреля 2017 года
г. Санкт-Петербург
Резолютивная часть постановления объявлена 29 марта 2017 года

Постановление изготовлено в полном объеме 05 апреля 2017 года Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Будылевой М.В. судей Горбачевой О.В., Лущаева С.В. при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания Верещагиным С.О. при участии: от истца (заявителя): Афонин М.В. – доверенность от 21.02.2017 № 1913/002 от ответчика (должника): Карцева М.М. – доверенность от 12.12.2016 Ревякина Е.А. – доверенность от 10.01.2017 Шиляев М.А. – доверенность от 10.01.2017

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-2894/2017) АО "Научно-производственное объединение "ПРИБОР" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 21.12.2016 по делу № А56-76673/2016 (судья Тетерин А.М.), принятое

по заявлению АО "Научно-производственное объединение "ПРИБОР" к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №

8

об оспаривании решения № 12-13/09Р от 15.03.2016

установил:

Акционерное общество "Научно-производственное объединение "Прибор" (ОГРН 1127746541427, место нахождения: 117519, Москва, ул. Кировоградская, 1; далее – общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Санкт- Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным пункта 2.1.2 описательно-мотивировочной части и пунктов 3.1, 3.2 резолютивной части решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 8 (ОГРН 1057811813421, место нахождения: 191104, Санкт- Петербург, Литейный пр., д. 53; далее – инспекция, налоговый орган) от 15.03.2016


№ 12-13/09Р в части выводов о доначислении налога на добавленную стоимость за 1-3 кварталы 2012 года в сумме 1 764 968 руб., начислении соответствующих сумм пени и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ.

Решением суда от 21.12.2016 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество, не согласившись с решением суда, направило апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права, на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просило решение суда отменить.

Распоряжением И.о. Председателя Тринадцатого арбитражного апелляционного суда О.В. Горбачевой в связи с болезнью судьи Л.П. Загараевой передано в производство судьи М.В. Будылевой.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить. Представитель налогового органа возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 8 проведена выездная налоговая проверка АО «НПО «Прибор», по результатам которой составлен Акт налоговой проверки от 26.01.2016 № 12-13/09 и вынесено Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.03.2016 № 12-13/09Р.

Решением ФНС России от 12.07.2016 № СА-4-9/12521@ Решение Инспекции оставлено без изменений, а апелляционная жалоба Общества без удовлетворения.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная коллегия, изучив доводы апелляционной жалобы, исследовав материалы дела, не находит оснований для отмены решения.

Пунктом 2.1.2 Решения установлено, что Общество в нарушение пункта 10 статьи 165 и пункта 3 статьи 172 Кодекса неправомерно включило в состав налоговых вычетов, заявленных по внутреннему рынку за 1 квартал 2012 - 1 квартал 2014 года, а также 4 квартал 2014 года, сумму налога на добавленную стоимость по общехозяйственным расходам (охрана объектов промышленности), относящуюся, в том числе к реализации товаров (работ, услуг) на экспорт, документальное подтверждение ставки 0 процентов по которым произведено в более поздние периоды, в размере 6 239 702 рублей.

Налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде Обществом с ФГУП «Ведомственная охрана объектов промышленности Российской Федерации» филиал «Московский областной - Первый» и ЗАО «РТ-Охрана» были заключены договоры на оказание услуг по охране объектов/территории и оказании услуг по охране при транспортировке грузов, денежных средств и иного имущества.

Согласно пункту 1 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При этом, при применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.


Пунктом 6 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма НДС по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, подлежат вычетам в случае использования этих товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость, после их принятия на учет на основании счетов-фактур, выставленных продавцами товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.

На основании пункта 3 статьи 172 НК РФ установлен особый порядок принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) облагаемых по ставке 0%, согласно которому вычет производится на момент определения налоговой базы, установленной статьей 167 НК РФ.

В силу пункта 9 статьи 167 НК РФ моментом определения базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Пунктом 6 статьи 166 ГК РФ предусмотрено, что сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

Исходя из изложенных правовых норм следует, что главой 21 НК РФ установлены особенности реализации права на налоговые вычеты сумм налога, уплаченных поставщикам товаров, работ, услуг, относящихся к экспортным операциям. В пункте 6 статьи 164, пункте 10 статьи 165, пункте 3 статьи 172 и в пункте 4 статьи 176 НК РФ указано, что вычеты сумм налога, названных в статье 171 НК РФ в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) на экспорт производятся на основании декларации и только при представлении в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Таким образом, в зависимости от использования приобретенных товаров (работ, услуг) для изготовления продукции для реализации на внутреннем рынке или для реализации на экспорт НДС, уплаченный поставщикам, принимается к вычету по разным декларациям и в разные сроки.

Порядок применения вычета НДС по товарам (работам, услугам), использованным для экспортных операций, установлен для всех без исключения видов товаров, работ или услуг. Этот порядок применяется как в отношении основных структурных составляющих, использованных для производства и реализации товаров: сырья, материалов, так и в отношении расходов общепроизводственного и общехозяйственного назначения (приобретение топлива, воды, энергии всех видов, транспортных расходов и т.д.). Общехозяйственные расходы могут иметь отношение как к реализации товаров на экспорт, так и к реализации товаров на внутреннем рынке, в связи с чем НДС, относящийся к общепроизводственным и общехозяйственным расходам, необходимо распределять между товарами, реализованными на экспорт и на внутреннем рынке.

Согласно пункту 10 статьи 165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг),


операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Конкретные правила раздельного учета сумм "входного" НДС для реализации товаров на экспорт Кодексом не определены. Следовательно, налогоплательщик с учетом особенностей своей деятельности должен самостоятельно разработать порядок ведения учета "входного" НДС и методику его распределения между видами реализованной продукции для применения вычетов, закрепить в приказе об учетной политике.

Согласно п. 2 ст. 11 Кодекса учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

При этом принятая налогоплательщиками методика учета "входного" НДС должна обеспечивать правильность исчисления той части оплаченного поставщикам налога, которая соответствует реализации товаров на экспорт. Эта часть "входного" налога подлежит возмещению в момент подтверждения факта вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Необходимым требованием к методике раздельного учета затрат является возможность исчисления на основании данных бухгалтерского учета и объективных критериев оплаченной части НДС, приходящейся на материальные затраты, фактически использованные при производстве и (или) реализации экспортируемой продукции.

В отношении НДС принятая организацией учетная политика не должна противоречить положениям главы 21 Кодекса.

На основании пункта 12 статьи 167 НК РФ принятая организацией учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации.

Согласно пункту 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 N 106н, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организацией осуществляется разработка соответствующего способа исходя из указанного выше положения и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности.

Из материалов дела усматривается, что Обществом в ходе проверки представлена Учетная политика на 2012 год, утвержденная Приказом Общества от 27.07.2012 № 4/2.

Предусмотренное приказом по учетной политике Общества положение о том, что с целью определения суммы налога им фактически ограничен перечень товаров (работ, услуг), которые он относит к расходам на продажу продукции, поставляемой на экспорт, не отвечает требованию пункта 10 статьи 165 НК РФ об определении суммы налога в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг). Перечень товаров (работ, услуг), которые приобретены для производства и (или) реализации обусловлен технологическим процессом производства продукции, и не может быть ограничен перечнем товаров (работ, услуг), которые относятся к расходам на продажу продукции, поставляемой на экспорт, предусмотренных приказом по учетной политике Общества.


Учитывая, что продукция, реализованная в проверяемом периоде Обществом, как на внутреннем рынке (облагается НДС по ставке 18%), так и на экспорт (облагается НДС по ставке 0%), произведена в результате одного и того же технологического процесса, все товары (работы, услуги), которые приобретены для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), то есть не только сырье, одновременно участвуют в этом производственном процессе. Данное обстоятельство означает, что НДС, связанный с приобретением всех товаров (работ, услуг), которые приобретены для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг) подлежит распределению с целью определения суммы налога, подлежащей вычету в отношении операций по реализации товаров на экспорт и внутренний рынок.

Таким образом, учетной политикой налогоплательщика в проверяемый период не установлен раздельный учет "входного" НДС по общепроизводственным и общехозяйственным расходам. Фактически НДС по указанным расходам в полном объеме предъявлялся к налоговому вычету по ставке 18%.

При отсутствии закрепленной Обществом методики распределения косвенных расходов (в том числе общехозяйственных и других), одновременно использующихся в процессе производства и реализации как экспортируемой продукции, так и продукции, реализуемой на внутреннем рынке, Инспекцией в ходе проверки произведен расчет распределения суммы НДС, подлежащей вычету в отношении операций по реализации товаров на экспорт и внутренний рынок за 1 квартал 2012 - 1 квартал 2014 года, а также 4 квартал 2014 года на основании имеющихся у налогового органа и представленных в ходе проверки документов.

Следовательно, налогоплательщик при исчислении суммы НДС за 1 квартал 2012 - 1 квартал 2014 года, а также 4 квартал 2014 года по реализации, облагаемой по налоговой ставке 18%, неправомерно применил сумму налоговых вычетов по товарам (работам, услугам), фактически использованным для производства продукции, облагаемой по ставке 0% при реализации на экспорт и не получил права за 1 квартал 2012 - 1 квартал 2014 года, а также 4 квартал 2014 года на применение указанных налоговых вычетов в сумме 6 239 702 руб. при реализации на экспорт по ставке 0%, в связи с тем, что момент определения налоговой базы не наступил, ввиду отсутствия документов предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Аналогичная позиция изложена в Определении Верховного Суда РФ от 11.03.2016 № 307-КГ16-175.

Податель жалобы указывает, что суд, сославшись на заявительный порядок реализации налогоплательщиком права на вычеты, неправомерно отклонил довод общества о том, что инспекции следовало определить действительный размер налогового обязательства и уменьшить доначисленную сумму НДС на установленные вычеты.

Апелляционный суд обращает внимание на следующее.

Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ целью проведения выездных налоговых проверок является установление действительной обязанности налогоплательщика по уплате налогов, сборов, пеней, штрафов.

В рассматриваемом случае при определении в ходе выездной налоговой проверки размера недоимки Общества по НДС Инспекция, несмотря на отсутствие спора относительно права Общества на применение этих вычетов и их размера, налоговые вычеты не учла.

Наличие у налогоплательщика права на самостоятельное применение налоговых вычетов путем их декларирования, не освобождает Инспекцию от обязанности определения в рамках выездной налоговой проверки суммы налога,


действительно подлежащего уплате в бюджет, притом что спор относительно права на налоговые вычеты и их размера отсутствует.

Определению размера доначислений по НДС с учетом подлежащих применению налоговых вычетов Инспекции ничто не препятствовало.

Выводы апелляционного суда соответствуют правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 25.06.2013 N 1001/13 применительно к схожим обстоятельствам дела.

В определении от 01.10.2008 N 675-О-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что в случае если по итогам налогового периода сумма НДС, предъявленная налогоплательщику поставщиками, превысит сумму налога, выставленную налогоплательщиком покупателю, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику из бюджета в пределах сроков, установленных пунктом 2 статьи 173 НК РФ, то есть в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Трехлетний срок подачи заявления о возврате излишне уплаченной суммы налога закреплен в качестве общего правила и в пункте 7 статьи 78 НК РФ, регламентирующей порядок зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 21.06.2001 N 173-О, данная норма не препятствует налогоплательщику в случае пропуска срока на подачу заявления о возврате суммы излишне уплаченного налога в налоговый орган обратиться непосредственно в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации).

На момент составления акта налоговой проверки от 26.01.2016 № 12-13/09 и вынесения Инспекцией решения от 15.03.2016 № 12-13/09Р для применения вычета НДС (1 764 968 руб.) по спорным счетам-фактурам (Приложение № 1 к Решению Инспекции) истек 3-летний срок, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ, с окончания налоговых периодов, в которых у Налогоплательщика возникло право на применение налоговых вычетов. Инспекция, являющаяся органом исполнительной власти, на который возложена обязанность соблюдать законодательство о налогах и сборах (ст. 32 НК РФ), не имела права нарушить установленный законом срок и учесть при доначислении налога право Заявителя на спорные налоговые вычеты по НДС.

Доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

На основании изложенного, апелляционная коллегия полагает, что суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для дела, оценил в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства, правильно применив нормы материального и процессуального права принял законное и обоснованное решение. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции апелляционным судом не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 21.12.2016 по делу № А56-76673/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо- Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий М.В. Будылева

Судьи О.В. Горбачева

С.В. Лущаев