Решение от 14 ноября 2023 г. по делу № А52-5199/2022

1.56/2023-35008(4)

Арбитражный суд Псковской области

ул. Свердлова, 36, г. Псков, 180000 http://pskov.arbitr.ru

Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ

Дело № А52-5199/2022
город Псков
14 ноября 2023 года
Резолютивная часть решения оглашена 07 ноября 2023 года Полный текст решения изготовлен 14 ноября 2023 года

Арбитражный суд Псковской области в составе судьи Алиевой С.И., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 (адрес: 181110, Псковская обл., п.Струги Красные; ИНН: <***>; ОГРНИП: <***>)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Псковской области (адрес: 180017, <...>; ИНН: <***>; ОГРН: <***>),

третье лицо: ФИО3 (адрес: 181000, Псковская обл., Плюсский р-н, р.<...>).

о признании незаконным и отмене решения № 232 от 16.05.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,

при участии:

от заявителя: ФИО4 – представитель по доверенности; от ответчика: ФИО5 – представитель по доверенности; от третьего лица: не явился, извещен

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Псковской области (далее – ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании незаконным и отмене решения № 232 от 16.05.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС за четвертый квартал 2018 года, 2019 год, 2020 год в общей сумме 19 938 526 рублей, доначисления НДФЛ за четвертый квартал 2018 года в сумме 179 898 рублей, начисление пени в общей сумме 2 250 131 рублей 79 копеек, привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 3 736 153 рубля, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 775 633 рубля.

В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечён ФИО3.

Определением суда от 11.11.2023 произведена процессуальная замена Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Псковской области на Управление Федеральной налоговой службы по Псковской области.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал позицию, изложенную в заявлении и дополнениях к нему.

Представители ответчик против заявленных требований возражал по основаниям, изложенным в отзывах, и дополнениях к нему, просили отказать в удовлетворении заявленных требований.

ФИО3 указывал на незаконность принятого налоговым органом решения в части установления схемы "дробления бизнеса" с его участием.

Исследовав письменные доказательства, имеющиеся в деле, заслушав пояснения представителей сторон, суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, согласно оспариваемому решению, налоговым органом установлено следующее.

Должностными лицами МИФНС № 3 по Псковской области в период с 11.05.2021 по 28.09.2021 проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО2 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за 2018-2020 годы.

По результатам выездной налоговой проверки ИП ФИО2 доначислено налогов на сумму 20 118 тыс. руб., в том числе НДС - 19 938 526 руб., НДФЛ - 179 898 руб., начислены соответствующие суммы пени и налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 119 НК РФ.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ ИП ФИО2 умышленно искажал факты финансово-хозяйственной деятельности, используя схему взаимоотношений с ИП ФИО3 и необоснованно перераспределял налоговые обязательства путем вывода части доходов на специальный налоговый режим - ЕНВД, с целью формального сохранения условий для применения УСН в части ограничений по размеру предельного дохода, тем самым не уплачивая налоги, подлежащие уплате при применении общей системы налогообложения.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки (акта совместной с УЭБ и ПК УМВД России по Псковской области налоговой проверки № 348 от 26.11.2021, дополнений к акту проверки № 1 от 11.03.2022, возражений Налогоплательщика на акт налоговой проверки и возражений на дополнение к акту налоговой проверки), инспекцией принято решение № 232 от 16.05.2022 года (далее - решение) о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением УФНС по Псковской области от 30.06.2022 года № 25-07/06937 решение оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика без удовлетворения.

Решением, принятым в порядке статьи 31 НК РФ, УФНС по Псковской области от 11.07.2022 решение налогового органа о привлечении ИП ФИО2 ИНН <***> к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.05.2022 № 232 было изменено.

Считая незаконным решение от 16.05.2022 № 232, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Заслушав доводы сторон, оценив представленные доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), суд приходит к следующему.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов и должностных лиц, если полагают, что оспариваемый акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону и нарушают их права и законные интересы.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 названного Кодекса обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Положения статьи 54.1 НК РФ направлены на противодействие налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды за счет причинения ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате неуплаты сумм обязательных платежей, которые должны были быть уплачены, если бы злоупотреблений не было.

Данные положения согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в определении от 29.09.2020 N 2311-О, в сравнении с регулированием, действовавшим до принятия статьи 54.1 Кодекса, направлены на конкретизацию механизма налогового контроля таким образом, чтобы поддерживался баланс частных и публичных интересов в процессе выявления незаконного уменьшения налогоплательщиком налоговой базы, и указывают на обстоятельства и условия, которые принимаются во внимание налоговым органом при квалификации действий налогоплательщика как незаконных.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения (УСН) применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ. Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 Кодекса), налога на имущество организаций.

Организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС (за

исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1, пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ).

Таким образом, из приведенных выше норм НК РФ следует, что применение специального налогового режима в виде УСН предполагает льготное налогообложение за счет более простого учета налогов, снижения единой ставки по специальным режимам по сравнению с совокупностью налоговых ставок в рамках общей системы налогообложения, отмены ряда налогов, и что налоговый режим в виде УСН применяется в целях поддержания и развития малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановления N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

На основании пункта 3 названного постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 9 Постановления N 53, установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом

установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Таким образом, проявлением недобросовестности может являться создание (выделение) юридического лица исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности.

Сам по себе факт подконтрольности налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение специальных налоговых режимов данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Вместе с тем, налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и подконтрольных с ним лиц в обход установленных законом ограничений в применении УСН и ЕНВД как специальных налоговых режимов.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13, а также пунктами 2.2. и 2.3. статьи 346.26 НК РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников и основных средств.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы (пункт 4 Обзора практики рассмотрения дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018).

Судом установлено, что ФИО2 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 24.03.2004. Основной вид деятельности - лесозаготовки. С даты постановки на налоговый учёт применял упрощённую систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

ФИО2 в проверяемом периоде являлся собственником 7 объектов недвижимости (здания, гараж, цех деревообработки, жилые дома), 9 земельных участков, 29 единиц транспорта (из них: грузовые автомобили - 13 единиц, тракторы, комбайны и специальные машины - 8 единиц, прочие самоходные транспортные средства - 1 единица, легковые автомобили - 7 единиц).

Предприниматель применял специальный налоговый режим в части оказания транспортных услуг в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД). Количество автотранспортных средств, заявленных в налоговых декларациях по ЕНВД, в 1-3 кварталах 2018 - 1 единица, в 4 квартале 2018, 2019, 2020 - 3 единицы.

В части выявленной схемы "дробления бизнеса", налоговый орган пришел к выводу, что в нарушение пункта 1 статьи 54.1 Кодекса ИП ФИО2 умышленно искажал факты финансово-хозяйственной жизни с целью сохранения

права на применение УСН путем вывода части выручки от реализации собственных лесоматериалов на подконтрольное лицо (ИП Штеймиллер Д.А.). К данному выводу налоговый орган пришел исходя из следующего.

Выручка ИП ФИО2 по состоянию на 21.11.2018, отраженная в налоговой отчетности по УСН, составила 144 367 479 руб., что на 5 632 521 руб. меньше предельного размера для применения упрощенной системы налогообложения (150 000 000 руб.).

Анализ выписок банка по расчетным счетам ИП ФИО2 за 2018 год показал, что последнее поступление денежных средств от покупателей лесоматериалов на счета ИП ФИО2 произведено 14.11.2018 года.

07.12.2018 года ИП ФИО2 произведен возврат денежных средств ООО "Купеческий Дом" ИНН <***> в размере 2 580 тыс.руб. с назначением платежа "возврат аванса по договору № 28/16-ПС от 07.12.2016". Данный возврат отражен ИП ФИО2 07.12.2018 года в книге учета доходов и расходов. Через 4 дня аналогичная сумма была перечислена ООО "Купеческий дом" на расчетный счет подконтрольного лица - ИП ФИО3 в качестве "предоплаты по договору № 02-18 от 11.12.2018 за лесоматериалы".

ИП ФИО3 ИНН <***> зарегистрирован 03.12.2018. Дата снятия с учета - 17.09.2021. Юридический адрес: Псковская область, Струго- Красненский район, д. Ксти. Применяемый налоговый режим - УСН (доходы - 6%). Основной вид деятельности -Лесоводство и прочая лесохозяйственная деятельность, ОКВЭД - 02.10.

При этом единственным поставщиком лесоматериалов ИП ФИО3 являлся ИП ФИО2 (при проведении анализа данных системы ЕГАИС, в отношении ИП ФИО3 не установлено иных сделок по приобретению лесоматериалов, кроме сделки с ИП ФИО2 в рамках договора продажи древесины № 22/18-ПС от 10.12.2018), а покупателями были только ООО "Купеческий Дом" и ООО "Алмарти", являющиеся до указанного момента и после постоянными покупателями ИП ФИО2 При этом доход в налоговой декларации по УСН за 2018 год в размере 11 580 000 руб. отражен ИП ФИО3 только по взаимоотношениям с названными покупателями.

В 2019 году ИП ФИО3 производилась отгрузка лесоматериалов только в рамках договора с ООО "Алмарти", доход в налоговой декларации по УСН за 2019 год -1 301 969 руб. (поступило от ИП ФИО2 за выполненные работы).

В 2020 году деятельность не осуществлял (налоговая отчетность представлена с нулевыми показателями), а в 2021 году принял решение о снятии с учета в качестве ИП.

Сведения о среднесписочной численности за 2019-2020 годы - не представлены, расчеты по страховым взносам и расчеты сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) - не представлялись.

ИП ФИО3 в день заключения договора продажи древесины № 22/18-ПС от 10.12.2018 с ИП ФИО2 открыты расчетные счета в ПАО "Сбербанк России".

На следующий день после заключения договора продажи древесины с ИП ФИО2, ИП ФИО3 заключает договор купли-продажи № 02-18 от 11.12.2018 с ООО "Купеческий Дом".

В 2018 году на расчетный счет ИП Штеймиллера Д.А. поступили денежные средства от ООО "Купеческий Дом" ИНН 6027042707 в размере 2 580 тыс. руб. (что равно сумме возвращенной ИП Темирбулатовым А.А. в адрес ООО "Купеческий Дом") с назначением платежа "предоплата по договору № 02-18 от 11.12.2018 за лесоматериалы", данная предоплата представляет собой 1/3 часть от суммы договора (6 550 тыс. руб.), однако, перечисление части оплаты не соответствует условиям п.6.1 названного договора, предусматривающего 100% предоплату товара. Полученные денежные средства ИП Штеймиллер Д.А. перечисляет на личную карту частями и обналичивает через банкомат.

Полученную предоплату ИП ФИО3 возвращает в адрес ООО "Купеческий Дом" через 6 месяцев (28.05.2019 - 1 300 тыс. руб. и 06.06.2019 - 1 280 тыс. руб.). Отгрузка лесоматериалов, согласно данным ЛесЕГАИС в адрес ООО "Купеческий Дом" не производилась.

В ходе дополнительных мероприятий проведен допрос ФИО6 (руководитель ООО "Купеческий Дом" в период сделок с ИП ФИО2, ИП ФИО3), который пояснил, что договоры с поставщиками он составлял сам, условия договоров обсуждал с руководством поставщиков лично, с ИП ФИО2 работали долгое время. Обстоятельства заключения договора с ИП ФИО3 затруднился вспомнить. Указал, что причину прекращения сотрудничества с ИП ФИО2 пояснить не может.

В ходе допроса ФИО3 (протокол допроса № 10 от 04.02.2022) об обстоятельствах заключения договора с ООО "Купеческий Дом" пояснения не представил.

В ходе анализа договоров, заключенных ООО "Купеческий дом" как с ИП ФИО2, так и с ИП ФИО3, налоговым органом установлено, что они имеют одинаковое расположение реквизитов, идентичные разделы, кроме того, в п. 11.3 договора имеется одинаковая орфографическая опечатка: "стоны", что свидетельствует о составлении договоров одним лицом, заинтересованным в документальном оформлении данных сделок. При этом в ходе анализа договоров на поставку лесоматериалов, заключенных ИП ФИО2 в проверяемом периоде с иными покупателями и поставщиками, установлены аналогичные описанному выше случаи (одинаковое расположение реквизитов, идентичные разделы, опечатка в п.11.3).

За период с 10.12.2018 по 24.12.2018 на расчетный счет ИП ФИО3 поступает 9 000 000 руб. от ООО "Алмарти" ИНН <***> с назначением платежа "оплата по договору продажи древесины". ИП ФИО3 реализует в адрес ООО "Алмарти" лесоматериалы, заготовленные ИП ФИО2 Анализ движения денежных средств на расчетных счетах ООО "Алмарти" за 20182020 годы показал, что ИП ФИО2 является самым крупным поставщиком лесоматериалов для ООО "Алмарти" (доля 26%).

Анализ движения денежных средств на расчетных счетах ИП ФИО3 показал, что основная часть поступивших денежных средств обналичена и перечислена поставщикам на приобретение ТМЦ, выполнение работ, оказание услуг в интересах ИП ФИО2

Так, после поступления денежных средств от ООО "Алмарти" в декабре 2018 года (9 000 000 руб.), до конца 2018 года были осуществлены следующие расходные операции: 2 850 000 руб. (32%) - снято наличными в банкомате и переведено на пластиковую карту ФИО3; 1 300 000 руб. (14%) -

перечислена заработная плата Штеймиллеру Д.А., 1 706 769 руб. (19%) - перечислено за запасные части (для транспортных средств, которые в собственности ИП Штеймиллера Д.А. не имелись, но были у проверяемого налогоплательщика), за электромонтажные работы, ремонт офиса, доставку топлива в адрес организаций и ИП, которые в ходе допросов указали, что выполняли работы (услуги) для Темирбулатова А.А.

В 2019 году ИП ФИО3 возвращен аванс в сумме 2 580 000 руб. (29%) в адрес ООО "Купеческий Дом".

Согласно договора продажи древесины № 22/18-ПС от 10.12.2018, представленного ИП ФИО2 (Продавец), в адрес ИП ФИО3 (Покупатель) отгружены лесоматериалы в количестве 3396,2 куб. м на сумму 7 123 554 руб., с учетом исправления № 1 от 27.05.2019 в количестве 2775,64 куб. м на сумму 5 420 116,80 руб. Товарная накладная № 483 от 10.12.2018 на сумму 7 123 554 руб. подписана ФИО3 с датой получения груза - 10.12.2018. При этом оплату лесоматериалов не производит при наличии предоплаты от ООО "Алмарти".

27.05.2019 (по истечении 6 месяцев) ИП ФИО2 в адрес ИП ФИО3 выставлена исправленная товарная накладная (ТОРГ-12 № 483) № 1 от 27.05.2019 на сумму 5 420 116,80 руб., в которой уменьшен объем реализуемых лесоматериалов, и соответственно, уменьшена сумма на 1 703 437 руб., указанная товарная накладная подписана ФИО3, дата о получении груза под подписью ФИО3 отсутствует.

Лесоматериалы в адрес ООО "Алмарти" от ИП ФИО3, были отгружены согласно товарных накладных ( № 1 от 10.01.2019, № 2 от 21.01.2019, № 3 от 28.01.2019, № 4 от 31.01.2019, № 5 от 28.02.2019) в количестве 2775,64 куб. м на сумму 9 000 004,80 руб., даты в графе "груз принял" под подписью ФИО7 в вышеуказанных документах, отсутствуют.

Однако, согласно данных ЛесЕГАИС, сведения о сделке по продаже древесины ИП ФИО3 в адрес ООО "Алмарти", внесены 10.12.2018 года.

Согласно протокола допроса № 190 от 01.12.2020, ФИО3, пояснил, что 03.12.2018 открыл предпринимательство, так как возникли проблемы с получением денежных средств, т.е. наличный оборот стал невозможен, для дальнейшей работы было принято решение о регистрации. Наемные работники - отсутствовали. Лес, который он продал в ООО "Алмарти", принадлежал ФИО2

При проведении допроса в ходе дополнительных мероприятий, ФИО3 (протокол допроса № 10 от 04.02.2022) отказался пояснить обстоятельства сделки с ООО "Алмарти" ИНН <***>, сославшись на то, что данный вопрос не имеет отношения к проверке ИП ФИО2

Согласно договора продажи древесины № 01-18 от 07.12.2018 между ИП ФИО3 и ООО "Алмарти", передача товара поставщиком покупателю осуществляется на складе поставщика (ИП ФИО3) по товарной накладной, переход права собственности на товар происходит в момент передачи товара покупателю на складе поставщика, передача товара покупателю осуществляется со склада поставщика (п.п.4.1, 4.2,4.3. указанного договора).

В ходе адвокатского опроса ФИО3 (протокол опроса от 21.12.2021) относительно сделки по продаже леса ООО "Алмарти" пояснил, что

"передача товара осуществляется на складе поставщика, в нашем случае верхние склады ИП Темирбулатова (на его склад физически лес не перевозился), относительно знакомства с сотрудниками ООО "Алмарти" пояснил, что лично с ними не знаком, на его мобильный телефон поступил звонок от неизвестного лица с предложением купить круглый лес, он согласился продать круглый лес на условиях 100% предоплаты". Следовательно, согласно показаниям Штеймиллера Д.А., поставщиком лесоматериалов для ООО "Алмарти" являлся ИП Темирбулатов А.А.

Согласно протокола допроса № 39 от 12.02.2021, ФИО7, генеральный директор ООО "Алмарти", являющегося постоянным покупателем ИП ФИО2, пояснила, что с ИП ФИО3 она лично не знакома. Кто был инициатором финансово-хозяйственных взаимоотношений с ИП ФИО3 затруднилась ответить, не помнит, подписывало ли ООО "Алмарти" договор с ИП ФИО3 на поставку круглого леса. Возможно, договор подписывал заместитель генерального директора ООО "Алмарти" ФИО9, пункты погрузки и пункты разгрузки лесоматериалов назвать затруднилась, при этом на договоре продажи древесины № 01-18 от 07.12.2018 между ИП ФИО3 и ООО "Алмарти" имеется подпись с расшифровкой - ФИО7

Согласно протокола допроса № 157 от 01.07.2021 ФИО9, пояснил следующее: С ИП ФИО3 он лично не знаком. Кто был инициатором хозяйственных отношений с ИП ФИО3, он не знает. Пункты погрузки указать не может, документов, откуда забирали лес, он не видел.

Согласно протокола допроса № 195 от 04.08.2021 ФИО10, (работающего в 2018-2019 годах менеджером ООО "Алмарти"), установлено, что в 2018 году в его должностные обязанности входило составление договоров купли-продажи леса, транспортных договоров, сопровождение сделок с контрагентами, внесение сведений в ЛесЕГАИС. При этом договор между ООО "Алмарти" и ИП ФИО3 он не составлял. ИП ФИО3 ему не знаком. На все остальные вопросы, касающиеся финансово-хозяйственных отношений ООО "Алмарти" и ИП ФИО3 не ответил, так, как об этом ему ничего не известно. При этом, указал, что с ИП ФИО2 знаком, в 2018 году с целью подписания договора и передачи пакета документов, ездил в п. Струги Красные в офис ИП ФИО2 Следовательно, сотрудник ООО "Алмарти", ответственный в организации за составление договоров, договор с ИП ФИО3 не составлял, сделку с данным контрагентом не сопровождал.

В ходе дополнительных мероприятий проведены допросы водителей ИП ФИО2, осуществляющих перевозку лесоматериалов (ФИО11, ФИО12, ФИО13., Пак А.Р.), которые пояснили, что на погрузке присутствовали: водитель, загружаемого транспортного средства, водитель автомобиля КАМАЗ или Вольво с установленными гидроманипуляторами (водители Добында или ФИО14), мастер ФИО26 (он производил обмеры после погрузки), представители покупателей не присутствовали.

Таким образом, всеми данными об отгрузке лесоматериалов, реализуемых ИП ФИО3 в адрес ООО "Алмарти", обладал ИП ФИО2, либо его работники, которые присутствовали при отгрузке лесоматериалов с верхних складов проверяемого налогоплательщика, что подтверждается допросами

опрошенных лиц и показаниями Штеймиллера Д.А., который в качестве поставщика указал Темирбулатова А.А.

В ходе проверки установлено, что поставщики ИП ФИО3 - ИП ФИО15, ИП ФИО16, ИП ФИО17, которые на протяжении длительного времени также являлись постоянными поставщиками ИП ФИО2, не подтвердили выполнение работ (оказание услуг) для ИП ФИО3 (услуги по перевозке топлива, электромонтажные работы, ремонт здания конторы). Согласно их пояснениям работы (услуги) фактически выполнялись для ИП ФИО2, на объектах принадлежащих ему на праве собственности, а документально оформлялись на ИП ФИО3, также приобретались запчасти на транспортные средства, которые не числятся у предпринимателя, при этом указанные транспортные средства имеются в собственности ИП ФИО2

По документам, представленным проверяемым лицом (договоры подряда, акты выполненных работ), ИП ФИО3 являлся не только покупателем лесоматериалов у ИП ФИО2, но также выступал для последнего в роли поставщика работ на сумму 3 881 950 руб. Так согласно представленным документам в период с 01.01.2019 по 31.07.2019 выполнял работы по отводу и таксации лесосек, вырубке и заготовке древесины, посадке лесных культур, подготовке почвы под лесные культуры текущего года, строительству временных дорог, уходу за противопожарными и минерализованными полосами, при этом сам ИП ФИО3 пояснил, что открыл предпринимательство, так как возникли проблемы с получением денежных средств, т.е. наличный оборот стал невозможен, для дальнейшей работы было принято решение о регистрации. Наемные работники - отсутствовали. Лес, который он продал в ООО "Алмарти", принадлежал ФИО2 Экономический смысл данной сделки заключался в получении денежных средств за работы (прочистка, осветление, строительство временных дорог), которые фактически выполнялись в период с марта по декабрь 2018 г. (т.е. в период, когда свидетель еще не был зарегистрирован в качестве Предпринимателя) (протокол допроса от 01.12.2020 № 190).

Условиями договора № 01/19 ПДОТ от 09.01.2019 на проведение работ по отводу и таксации лесосек, заключенного между ИП ФИО2 и ИП ФИО3, предусмотрено, что результатом выполнения работ является: выполненный на территории лесфонда отвод лесосек, согласно действующему законодательству; произведенная таксация отведенных лесосек; предоставленные Заказчику в электронном виде материалы по отводу и таксации лесосек, выполненные в программах Абрис+ и MDOL.

Документов, свидетельствующих о передаче результата работ по отводу и таксации лесосек (готовая техническая документация, материалы по отводу и таксации лесосек), выполненных ИП ФИО3, не было представлено ни ФИО2, ни ФИО3

Для установления реальности выполнения лесотехнических и лесохозяйственных работ ИП ФИО3, проведен допрос ФИО18 (протокол допроса № 1 от 17.02.2021), инженера по лесопользованию ИП ФИО2, который пояснил, что сроки выполнения работ реальны для бригады из 4 человек которая, используя метод сплошного перечета вырубаемой древесины (определение диаметра дерева на

высоте груди и определение средней высоты древостоя), может отвести в день примерно 5,0 га.

Однако наемные работники в проверяемом периоде у ИП ФИО3 отсутствовали, что также подтверждается индивидуальным предпринимателем в ходе допроса (протокол допроса № 190 от 01.12.2020). Налоговые декларации по форме 6-НДФЛ, расчеты по страховым взносам и сведения по форме 2-НДФЛ за 2018-2019 годы ИП ФИО3 в налоговый орган не представлялись.

Согласно показаниям ФИО18, инженера по лесопользованию ИП ФИО2, установлено, что он принимал работы по отводу и таксации у ИП ФИО3 самостоятельно, без участия работников лесничества. Программы Абрис + и MDOL, необходимые для выполнения данного вида работ, принадлежали ИП ФИО2, ФИО18. оказывал ФИО3 безвозмездную помощь в выполнении работ, которая заключалась в составлении предварительного абриса (чертежа) отвода лесосеки и обработки полевых данных по отводу и таксации лесосек в вышеуказанных программах.

При этом по трудовому договору с ИП ФИО2, ФИО18. трудоустроен на полный рабочий день. Но работодатель (ИП ФИО2) знал об оказываемой им безвозмездной помощи ИП ФИО3, и использовании программ Абрис + и MDOL, принадлежащих ему.

Следовательно, по мнению налогового органа, инженер ФИО18., являясь штатным сотрудником ИП ФИО2, используя компьютер и программное обеспечение работодателя, выполнял работы, переданные ФИО3 ФИО2 по договору.

В ходе проведенного допроса, ФИО3 (протокол допроса № 10 от 04.02.2022) на вопрос на каких участках, каких лесничеств Вами выполнялись работы в рамках заключенных в качестве ИП договоров в 2018-2019 годах, указал, что "на участках КУ "Стругокрасненское лесничество". Однако, в ходе анализа актов о приемке выполненных работ (оказания услуг), установлено, что кроме работ на участках КУ "Стругокрасненское лесничество" (работы по отводу и таксации лесосек, посадка лесных культур, подготовка почвы под лесные культуры текущего года, устройство и уход за противопожарными минерализованными полосами), также документально оформлено выполнение работ в КУ "Гдовское лесничество", о чём не указал.

Согласно показаниям ФИО18. для выполнения лесотехнических и лесохозяйственных работ, ИП ФИО3 в рамках договора с ИП ФИО2, необходим трактор с плугом - любой гусеничный или колесный, на который может быть подвешен плуг (уход за противопожарными и минерализованными полосами), меч ФИО19 (посадка лесных культур).

Согласно сведениям Росреестра самоходная техника в собственности ФИО3 в проверяемом периоде отсутствовала. При анализе операций по расчетному счету ИП ФИО3 не установлено оплаты за аренду тракторов или за выполнение лесохозяйственных и лесотехнических работ, приобретение инструментов.

Для выполнения посадочных работ договорами предусматривалось предоставление давальческих материалов (сеянцы, хозяйственный инвентарь и т.п.), однако накладные на отпуск материалов на сторону (либо иной документ,

подтверждающий приемку-передачу давальческого сырья) сторонами сделки представлены не были.

В ходе допроса (протокол допроса № 10 от 04.02.2022) ФИО3 пояснил что, данные о материалах, инструментах и технике, которые использовались для выполнения лесотехнических и лесохозяйственных работ, не имеют к проверке ИП ФИО2 никакого отношения.

В ходе проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что для выполнения работ, переданных ИП ФИО3, проверяемый налогоплательщик обладал всеми необходимыми трудовыми ресурсами, так в штате ИП ФИО2 в 2019 году, согласно справкам 2-НДФЛ, состояло 58 работников, которые в соответствии с представленными табелями учета рабочего времени и штатными расписаниями являлись рабочими лесохозяйственных работ, операторами лесозаготовительной машины, трактористами-операторами и т.д., в собственности ИП ФИО2 имелись и использовались в предпринимательских целях основные средства лесозаготовительной и лесохозяйственной техники: VALMEN 860.4 (Форвардер), Komatsu 931 (Харвестр), John Deere 1210 (Форвардер), трактор Т-130, трактор МСН-10, трактор ДТ-55 и т.д. Согласно данным выписок банка по расчетным счетам проверяемого налогоплательщика установлено приобретение инструментов, запасных частей, шин пильных, сеянцев сосны и материалов, инвентаря для лесохозяйственной, лесозаготовительной деятельности.

В соответствии с условиями договора от 23.01.2019 № 01/19 ПДЗ и акта о приемке выполненных работ от 31.01.2019 № 1/201 предметом сделки являлась заготовка древесины, что в соответствии с лесным законодательством включает вырубку лесных насаждений, трелевку, складирование и вывоз с места заготовки.

В ходе проведенного допроса ФИО3 (протокол допроса № 10 от 04.02.2022) пояснил, что занимался рубкой единичных деревьев оставшихся после машинной рубки, из чего следует, что данный вид работ не является предметом договора.

Для ведения финансово-хозяйственной деятельности ИП ФИО2, ИП ФИО3 использовали единые IP-адреса в ПАО "Сбербанк России": 10.130.131.40, 172.31.82.25, 172.31.82.31, 188.170.73.107, 188.170.74.165,188.170.80.34 (что говорит об управлении расчетными счетами одним и тем же лицом, а, следовательно, о согласованности действий обоих ИП). При этом ИП ФИО3 открыл расчетные счета в названном банке через несколько дней после регистрации в качестве ИП - 10.12.2018 в день заключения договора с ИП ФИО2

По мнению налогового органа, отношения по расчетам между индивидуальными предпринимателями урегулированы безналичными платежами, а также взаимозачетом (соглашение о взаимозачете от 28.05.2019).

ИП ФИО3 оплачивает ИП ФИО2 в январе 2019 года за поставку круглого леса сумму в размере 3 412 684,71 руб. (в т.ч. за счет средств, которые получил от ИП ФИО2 и вносил наличными на расчетный счет). Остаток задолженности за круглый лес в сумме 2 007 432,09 руб. (5 420 116,80 - 3 412 684,71 руб.) ИП ФИО3 погашает перед ИП ФИО2 в порядке взаимозачета (соглашение от 28.05.2019).

За выполненные работы (услуги) на сумму 3 881 950 руб. ИП ФИО2 перечисляет на расчетный счет ИП ФИО3 сумму в размере 1 874

517,91 руб., остаток задолженности в размере 2 007 432,09 руб. погашается в порядке взаимозачета.

Таким образом, налоговый орган пришел к выводу, что деятельность ИП ФИО3 имела формальный характер, целью являлось не осуществление реальной деятельности, а создание искусственного документооборота с заявителем, с целью обеспечения сохранения заявителем права на применение УСН и минимизацию налоговой базы путем отнесения на расходы документально оформленных работ, якобы выполненных ИП ФИО3

В ходе проверки произведено объединение доходов ИП ФИО2 и ИП ФИО3 Превышение предельного размера доходов установлено в 4 квартале 2018 года, т.е. ИП ФИО2 утратил право на применение упрощенной системы налогообложения с 4 квартала 2018 года.

Исследовав собранные по делу доказательства и доводы сторон в совокупности и во взаимосвязи, суд приходит к выводу о недоказанности налоговым органом получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и отсутствии у Управления оснований для корректировки налоговых обязательств предпринимателя, по следующим основаниям.

В соответствии с письмом Федеральной налоговой службы от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@ Об обзоре судебной арбитражной практики, связанной с обжалованием налогоплательщиками ненормативных актов налоговых органов, вынесенных по результатам мероприятий налогового контроля, в ходе которых установлены факты получения необоснованной налоговой выгоды путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц, в качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы дробления бизнеса, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства:

- дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения (систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) или упрощенную систему налогообложения (далее - УСН)) вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций основным участником, осуществляющим реальную деятельность;

- применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности;

- налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса;

- участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности;

- создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала;

- несение расходов участниками схемы друг за друга;

- прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников

схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.);

- формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей;

- отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов;

- использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети "Интернет", адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.;

- единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими;

- фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами;

- единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.;

- представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами;

- показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения;

- данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли;

- распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из применяемой ими системы налогообложения.

При доказывании схемы дробления бизнеса налоговым органам необходимо устанавливать факты подконтрольности субъектов проверяемому налогоплательщику, а также отсутствие у таких субъектов самостоятельности при осуществлении предпринимательской деятельности.

Однако ни в процессе проверки, ни в ходе судебного разбирательства не установлено каких-либо правовых и фактических возможностей влияния налогоплательщика на ИП ФИО3

Судом установлено, что между участниками схемы отсутствует взаимозависимость, не подтверждена какая-либо иная связь, позволяющая влиять на результаты самостоятельной предпринимательской деятельности. Стороны не составляют единую группу лиц, являлись обособленными, независимыми друг от друга хозяйствующими субъектами. При совершении сделок для каждого из их участников имела место самостоятельная деловая цель. Все сделки реально исполнены, достигнуты фактические и правовые результаты. В материалах проверки нет доказательств перечисления, передачи, предоставления права ИП ФИО2 распоряжения деньгами ИП ФИО3

Ссылка инспекции на регистрацию ИП ФИО3 непосредственно в период совершения сделки с ООО "Алмарти", когда доход налогоплательщика

приближался к допустимому лимиту по применению УСН является несостоятельной, поскольку указанные обстоятельства сами по себе не свидетельствует об отсутствии экономической самостоятельности у заявителя и предпринимателей.

Кроме того, в ходе судебных разбирательств ИП ФИО3 указал на самостоятельность ведения им предпринимательской деятельности, пояснив, что никогда не работал в ИП ФИО2, никогда и ни при каких обстоятельствах не был в зависимом или в подчинённом положении от гражданина ФИО2 ИП ФИО3 с момента регистрации и до момента закрытия в налоговом ведомстве всегда было независимым, самостоятельным хозяйствующим субъектом, действующим в своих коммерческих интересах и на свой страх и риск.

ИП ФИО3 пояснил, что первоначальной целью получения статуса индивидуального предпринимателя явилось желание использовать налоговую ставку при применении упрощенной системы налогообложения в размере 0 процентов для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, впервые зарегистрированных после 01 января 2015 года и осуществляющих предпринимательскую деятельность по видам экономической деятельности, предусмотренным разделом А "Сельское хозяйство, охота и лесное хозяйство" (подклассы 01.1 - 01.4, класс 02), предоставленный Законом Псковской области от 12.05.2015 г. № 1521-ОЗ. В последствии, ИП ФИО3 отказался от льготной ставки и оплатил все налоги по максимальной ставке в 6 %. В ходе налоговой проверки ИП ФИО3 не давал пояснения по своей деятельности, поскольку допрос проводился сотрудниками налогового органа в рамках проверки ИП ФИО2, а не в отношении ИП ФИО3 Учитывая, что налоговый орган за период регистрации ФИО3 в качестве предпринимателя пытался привлечь ФИО3 к уголовной ответственности, обратившись в Следственный комитет, в прокуратуру Стругокрасненского района, неоднократно блокировал счета ИП ФИО3, обращался в суды за взысканием задолженности, ИП Штеймиллер не мог работать, в результате пришлось закрывать ИП и устраиваться в качестве наёмного работника.

Также, предприниматель указал на экономический смысл заключаемых сделок, в том числе с ООО "Алмарти", и реальность исполнения договоров с ИП ФИО2, опровергая выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении.

Так, ИП ФИО3 пояснил, что договор с ООО "Алмарти" был заключен на условиях отличающихся от условий договора, заключенного с ИП ФИО2, поскольку стоимость леса в договоре ООО "Алмарти" с ИП ФИО3 превышала стоимость леса проданного ИП ФИО2 в адрес ИП ФИО3 Отгрузка леса осуществлялась не со склада ФИО2, поскольку как такого склада не существует, есть лесоплощадка где складировался заготовленный лес, с этой площадки и происходила отгрузка. При отгрузке продукции ИП ФИО3 не присутствовал, поскольку отгрузка и перевозка осуществлялась силами покупателя - ООО "Алмарти".

Доводы налогового органа о необходимости перемещения продукции с одной площадки на другую после передачи лесопродукции от ИП ФИО2 в

адрес ИП Штеймиллера Д.А. не обоснованны. В судебном заседании представители ответчика на вопрос суда об экономической целесообразности перемещения данной продукции в рамках указанного договора, пояснили, что если груз по сделке передан от одного предпринимателя другому, то он и физически должен быть перемещен, на что также указано в договоре. Однако обоснование экономической целесообразности этому, с учетом перепродажи купленного леса ООО "Алмарти" 07.12.2018 и отгрузки его в январе и феврале 2019 года, налоговым органом не приведено.

Более того, материалами дела подтверждено, что для налогоплательщика сделка по продаже ИП ФИО3 леса имела деловую (экономическую) цель. Лес (балансы березовые) налогоплательщик продавал в адрес ООО "Алмарти" согласно товарной накладной № 459 от 26.11.2018 по стоимости 1000 рублей за куб, тогда как в адрес ИП ФИО3 лес (балансы березовые) был продан по цене 1170 рублей за куб согласно товарной накладной № 483 от 10.12.2018.

Довод налогового органа о том, что ООО "Алмарти" являлось постоянным покупателем леса у ИП ФИО2 и целесообразность закупа леса у ИП ФИО3 в декабре 2018 года отсутствовала опровергается показаниями налогоплательщика и имеющимися в материалах дела доказательствами, исходя из того, что лес не был продан налогоплательщиком в адрес ООО "Алмарти" в декабре 2018, поскольку по состоянию на 10.12.2018 за ООО "Алмарти" числилась непогашенная задолженность в сумме 2 402 675 рублей за поставленный ранее лес, что подтверждается справкой о состоянии расчетов с ООО "Алмарти" на 10.12.2018.

Поставки леса от ИП ФИО20 ФИО3, и от Штеймиллера в ООО "Алмарти" зарегистрированы в электронной системе учета "Лес -ЕГАИС", что также подтверждает реальность поставки ИП ФИО3 и дальнейшую перепродажу леса ИП ФИО3 в адрес ООО "Алмарти". Сведения в систему "ЛесЕгаис", согласно законодательства, подают все стороны сделки самостоятельно.

Согласно проверенных инспекцией первичных документов и данных электронной системы учета сделок с лесопродукцией ЛесЕГАИС - ИП ФИО2 какого-либо товара в декабре 2018 в адрес ООО "Алмарти" не поставлял. Представленные в материалы дела договоры поставки, накладные свидетельствуют, что поставщиком товара в адрес ООО "Алмарти" был ИП ФИО3, спорные поставки отражены ООО "Алмарти" на счетах бухгалтерского учета как поставки от ИП ФИО3

Все сделки исполнены сторонами согласно условий договоров. Оплата за поставленный товар осуществлялась ООО "Алмарти" на расчетный счет ИП ФИО3 в декабре 2018 года. ИП ФИО3 оплатил деньги за лесопродукцию в январе 2019 года в сумме 3 412 684, 71 рублей, в мае 2019 оплатил оставшуюся сумму путем взаимозачета.

Доводы инспекции относительно того, что предприниматель нарушил умышленно заключил договор поставки с отсрочкой платежей с целью сохранения права на применение УСН безоснователен, поскольку главой 26.2 НК РФ не ограничено право налогоплательщиков на УСН на свободное заключение сделок с условием об отсрочке платежа, в том числе в конце налогового периода.

Кроме того, заявителем в ходе рассмотрения дела подтверждено, что налогоплательщиком заключались иные сделки в 2018 году на условиях с отсрочкой платежей. Так, у предпринимателя были отгрузки в адрес ООО "Интеральянс", ООО "МП "Смуравьево". Также в 2018 году у предпринимателя был покупатель ООО "Велес", в адрес которого на протяжении всего года товар отгружался в порядке пост-оплаты, в том числе отгрузки леса были в декабре 2018 года.

Заявитель указывает, что купленный у предпринимателя лес ООО "Велес" импортировало и не являлось конечным покупателем, являясь перекупщиком. Лес, купленный у предпринимателя на условиях отсрочки платежа перепродавался ООО "Велес" и, скорее всего денежные средства от конечных покупателей попадали в порядке предоплаты за поставку на расчетный счет ООО "Велес" в декабре 2018. Таким образом, ситуация по контрагентам ИП ФИО3 и ООО "Велес" идентичны. Их доход состоял в разнице по цене закупки и цене перепродажи. Однако, по контрагенту ИП ФИО3 при идентичных хозяйственных ситуациях инспекция сделала противоположный вывод.

Указанные налогоплательщиком обстоятельства налоговым органом не анализировались, в связи с чем выводы о фиктивности сделки между ИП ФИО3 и ИП ФИО2 сделаны без надлежащий оценки взаимоотношений налогоплательщика с аналогичными контрагентами и в отсутствии доказательств нереальности и нецелесообразности спорной сделки. Так, сделка с условием об отсрочке платежей для непревышения допустимого порога применения УСН могла быть заключена и с ООО "Алмарти".

Также суд отмечает, что установленный налоговым факт наличия в заключенном ИП ФИО3 с ООО "Алмарти" договоре на поставку леса такой же опечатки как и в договоре, заключенном ИП ФИО2 в проверяемом периоде с различными покупателями и поставщиками (одинаковое расположение реквизитов, идентичные разделы, опечатка в пункте 11.3) в данном случае не свидетельствует о составлении договора ИП ФИО3 с ООО "Алмарти" ФИО2 Согласно показаниям ФИО10 в ООО "Алмарти" все договора составлял он, в частности договора ИП ФИО2 с ООО "Алмарти" 16/18-ПС от 25.09.2018, 01/19-ПС от 09.01.2019 составлены на том же шаблоне с такой же опечаткой, в связи с чем возможно именно шаблон договора, предоставленный ООО "Алмарти", использовался ИП ФИО3

В части выполнения лесотехнических работ налоговый орган указывает, что ИП ФИО3 не имел реальной возможности выполнить работы по договорам с заявителем. Согласно сведениям Росреестра, специальная дорожная техника в количестве I ед. (грейдер ГС - 10.01) приобретена ИП ФИО3 06.07.2020, на 31.12.2018 ФИО3 владел 5 ед. автотранспортных средств, из них 3 ед. - класс легковых, 2 ед. - грузовых автомобиля (пикапы). Ни одно из этих средств, исходя из показаний ФИО18 не могло использоваться при выполнении работ для заявителя (необходимы были тракторы для вспашки почвы, для трелёвки леса, оплата найма техники и лиц также не производилась по р/с).

В ходе проведенного допроса ФИО3 (протокол допроса № 10 от 04.02.2022) в части выполнения работ в рамках договора подряда от 23.01.2019 № 01/19 ПДЗ на вырубку древесины, пояснил, что занимался рубкой единичных

деревьев оставшихся после машинной рубки. Однако, в соответствии с условиями договора от 23.01.2019 № 01/19 ПДЗ и акта о приемке выполненных работ от 31.01.2019 № 1 /201 предметом сделки являлась заготовка древесины, что в соответствии с лесным законодательством включает вырубку лесных насаждений, трелевку, складирование и вывоз с места заготовки, что ИП Штеймиллер Д.А. сделать не мог в силу отсутствия технической возможности и трудовых ресурсов.

ФИО3 согласно пояснениям нанял для вырубки древесины на делянках ФИО20 ФИО21, при этом ФИО21 представил пояснения, о том, что доход, полученный от ФИО3, не касался его бизнеса (лесохозяйственной деятельности).

При допросе ФИО3 пояснил, что работы он делал в 2018 году, т.е. еще до момента заключения договоров с заявителем, что, по мнению налогового органа, подтверждает формальность договорных отношений.

Тогда как ФИО2 обладал всеми необходимыми ресурсами, а именно, в штате состояло 48 работников, которые в соответствии с представленными табелями учета рабочего времени и штатными расписаниями были следующих специальностей: рабочие лесохозяйственных работ, операторы лесозаготовительной машины, трактористы-операторы и т.д., в собственности ИП ФИО2 имелись и использовались в предпринимательских целях основные средства лесозаготовительной и лесохозяйственной техники: VALMEN 860.4 (Форвардер), Komatsu 931 (Харвестр), John Deere 1210 (Форвардер), трактор Т-130, трактор МСН-10, трактор ДТ-55 и т.д. Согласно данным выписок банка по расчетным счетам проверяемого налогоплательщика установлено приобретение инструментов, запасных частей, шин пильных, сеянцев сосны и материалов, инвентаря для лесохозяйственной, лесозаготовительной деятельности.

Указанные выводы налогового органа суд считает несостоятельными и противоречащими материалам дела.

Согласно показаниям ФИО18 работы по таксации и отводу лесосек в 2019 году выполнял ФИО3, при этом эти работы не требуют дополнительной рабочей силы и специального оборудования. Результат работ ФИО3 вносился в программу Абрис+ и MDOL, которая принадлежала ИП ФИО2 ФИО18 пояснил, что помогал ИП ФИО3 с программой. Кроме того, ФИО18 указал, что предприниматель никогда на данных работах не использовал своих работников, всегда это были наемные рабочие, в данном случае договор был заключен с ИП ФИО3

Согласно имеющимся в материалах дела документам, в том числе протоколам допроса работников налогоплательщика, доказательств, свидетельствующих о выполнении работ по отводу и таксации работниками налогоплательщика либо иными наемными рабочими не имеется, ни один из допрошенных работников предпринимателя вопреки доводам налогового органа не указал, что осуществлял выполнение таких работ.

Более того, ИП ФИО3 в судебном заседании пояснил, что для выполнения данного вида работ необходимо специальное геодезическое образование, у предпринимателя не имелось в штате таких работников, тогда как у ИП ФИО3 такое образование имеется.

Указанные обстоятельства налоговым органом в ходе проведения проверки не оценивались и в ходе судебного разбирательства не опровергнуты.

Довод налогового органа о том, что у ИП Штеймиллера Д.А. отсутствовали программы Абрис+ и MDOL, тогда как договором именно на него была возложена обязанность вносить сведения в данные программы, отклоняется судом, поскольку условия договора не предусматривают, что программы Абрис+ и MDOL должны принадлежать исполнителю, а факт использования программ заказчика сам по себе не свидетельствует о фиктивном заключении договора и отсутствия его надлежащего исполнения.

Указанный договор сторонами исполнен, претензий у сторон не имеется, как и не имеется доказательств выполнения данных работ иным лицом, а не ИП ФИО3

Относительно невозможности исполнения ИП ФИО3 договоров по выполнению лесотехнических и лесохозяйственных работ, налоговый орган указывает на отсутствие у предпринимателя специальной техники и рабочей силы, а для выполнения посадочных работ договорами предусматривалось предоставление давальческих материалов, однако накладные на отпуск материалов на сторону сторонами сделки не представлены.

Вместе с тем, ИП ФИО3 пояснил, что имел собственные основные средства, в том числе недвижимость, землю и специальные транспортные средства, некоторые из которых он не регистрировал, однако данные документы и доказательства отказался предоставить, поскольку не понимал, как это связано с проверкой ИП ФИО2

Так, ИП ФИО3 осуществляя лесохозяйственные и лесозаготовительные работы, использовал собственную специальную технику, а именно - лесовоз Скания R144, грузовик ГАЗ 3310. Вопреки доводам инспекции, 10.12.2020 Псковским областным судом вынесено апелляционное определение по делу № 2а-250/2020 № 33а-1986/2020 по иску МИФНС № 3 по Псковской области о взыскании с ФИО3 имущественных налогов, где судом также установлено наличие в собственности ФИО3 имущества, в том числе легковых и грузовых автомобилей.

Ответчик указывает, что в ходе проведенного допроса ФИО3 (протокол допроса № 10 от 04.02.2022) в части выполнения работ в рамках договора подряда от 23.01.2019 № 01/19 ПДЗ на вырубку древесины, пояснил, что занимался рубкой единичных деревьев оставшихся после машинной рубки. Однако, по мнению налогового органа, заготовка древесины в соответствии с лесным законодательством включает вырубку лесных насаждений, трелевку, складирование и вывоз с места заготовки.

Вместе с тем, руководствуясь в данном случае лестным законодательством, с учетом показаний ФИО3 налоговый орган не определил действительную волю сторон при заключении договора и приемке работ, тогда как стороны свободны в заключении договора и определении его условий. Поставленное под сомнение налоговым органом утверждение ФИО3 о том, что он занимался рубкой единичных деревьев оставшихся после машинной рубки, никак налоговым органом не опровергнуто.

То обстоятельство, что ИП ФИО3 не имел официально зарегистрированных работников, не означает что работы им не выполнялись, а работники в действительности не привлекались, согласно протокола допроса ИП ФИО3 привлекал ИП ФИО21

Согласно договору № 01/12 от 11.12.2018, заключенному между ИП Темирбулатовым А.А. (заказчик), ИП Штеймиллером Д.А. (подрядчик), ИП Гныра Д.И. (субподрядчик), субподрядчик обязуется по заданию подрядчика выполнить работы по заготовке лесоматериалов (хлысты) на участках лесного фонда (делянках), арендуемых заказчиком на территории КУ "Струго-Красненское лесничество" и КУ "Гдовское лесничество".

Данный договор содержит элементы договора генподряда и субподряда, в связи с чем доводы налогового органа о том, что договор на указанные работы предпринимателем с ИП ФИО3 был заключен позже договора субподряда является необоснованной. Условия договора выполнены сторонами, подписан акт приема-передачи работ, произведена оплата работ. Претензий по исполнению работ по указанному договору у сторон не имелось.

Данные обстоятельства налоговым органом не исследовались и не устанавливались.

Также судом отклоняются доводы налогового органа о заключении сделок ИП ФИО3 в интересах налогоплательщика. Данные доводы носят предположительный характер и не подтверждаются материалами дела, поскольку допрошенные в ходе проверки контрагенты - ИП ФИО17, ИП ФИО15, не подтвердили факт выполнения работ и услуг именно для заявителя; контрагенты ИП ФИО3 - ООО "БСТ", ООО "Автомаркет", ООО "Рускоморсервис", ООО "Псковнефтепродукт" документально подтвердили взаимоотношения с ним и поставку товаров в его адрес; наименование закупаемых ИП ФИО3 товаров, таких как "радиаторы отопления", платежи в кафе, продуктовых магазинах, магазинах бытовой техники и косметики, автозаправках указывают на то, что он тратил деньги по своему усмотрению и в своем интересе (общая сумма потраченных ИП Штеймиллером в 4 квартале 2018 в личных интересах денег составила 792 474 руб.).

ИП ФИО17 в отношении электромонтажных работ для ИП ФИО3 затруднился ответить на вопросы инспекции подробнее в связи с необходимостью смотреть документы, что не может быть основанием к выводу об оплате работ ИП ФИО3 в интересах предпринимателя.

Допрошенный инспекцией ИП ФИО15 подтвердил разовый договор с ИП ФИО3 на доставку топлива, местом разгрузки указал базу заявителя. ИП ФИО3 в судебном заседании пояснил, что выполнял для заявителя лесохозяйственные работы, запчасти и топливо для заправки техники необходимы были в месте, близком к месту выполнению работ.

Кроме того, налоговый орган указывает относительно оплаты ГСМ ООО "Псковнефнепродукт", что ФИО2 регулярно приобретал ГСМ у указанного поставщика. Однако, в период с 14.12.20218 по 16.01.2019 ГСМ заявителем не приобретался. При этом, договор ФИО3 заключен 18.12.2018, срок действия по 31.12.2019, фактически приобретение было только 2 раза - 25 и 27 декабря 2018 года. Пояснения представителя заявителя о том, что ФИО2 приобретал в указанный период ГСМ у других поставщиков ответчик считает необоснованными, поскольку заявитель приобретал ГСМ у ООО "Топливо.ру" и ООО "Ореол". Согласно представленным документам приобретение дизтоплива у ООО "Топливо.ру" произведено по товарным накладным от 30.11.2018, 31.12.2018, ООО "Ореол" последняя поставка летнего топлива произведена 25.10.2018.

Однако суд полагает, налоговым органом не указано на необходимость закупа топлива заявителем через ИП Штеймиллера Д.А. 25 и 27 декабря, при одновременном закупе топлива самим заявителем у ООО "Топливо.ру" 31 декабря. Анализа периодичности и объема закупа топлива предпринимателем ответчиком не приведено. Более того, из показаний водителей налогоплательщика следует, что они в основном заправлялись на заправках.

Также закупленные ИП ФИО3 у ООО "Автомаркет" запчасти на автомобили "Урал" не могли быть куплены в интересах заявителя, поскольку такого транспортного средства у заявителя в 2018-2020 годах не было, что подтверждено инспекцией в перечне транспортных средств заявителя за 2018-2020 год.

По приобретению запчастей и топлива в декабре 2018 года, ФИО3 в ходе проверки и в судебном заседании пояснял, что часть работ по договоренности с ИП ФИО2 осуществлялась в декабре 2018 года, что в частности подтверждается договором № 01/12 от 11.12.2018, заключенному между ИП ФИО2 (заказчик), ИП ФИО3 (подрядчик), ИП ФИО21 (субподрядчик), закупка топлива и запчастей производилась в том числе и для выполнения работ в январе 2019 года, поскольку устная договоренность по производству работ была достигнута предпринимателями, в связи с чем необходимо перед праздничными днями было подготовится к производству работ в месте их осуществления.

Кроме того, не подтверждены ни в ходе проверки ни в ходе рассмотрения дела выводы инспекции об "обналичивании" денег ИП ФИО3 в интересах заявителя. Снятие ИП ФИО3 наличных денежных средств в размере 1 300 000 рублей в качестве зарплаты ФИО3 объяснил тем, что это его деньги от предпринимательской деятельности, которые он имел право снимать, т.е. свои доход от деятельности он называл зарплатой (протокол допроса от 01.12.2020). Кроме того, из банковской выписки ИП Штеймиллера за 2019 год следует, что снятые им наличные деньги были снова внесены на счет ИП Штеймиллера 09.01.2019, 26.04.2019, 06.06.2019 в общей сумме 3 277 000 рублей.

Указанные обстоятельства налоговым органом не опровергнуты.

Таким образом, ответчиком не представлено доказательств того, что заявитель в декабре 2018 года получил денежные средства от покупателей ИП ФИО3, либо фактически распоряжался деньгами, поступившими в 2018 году на счет ИП ФИО3 Факты фактического доступа ИП ФИО2 к счету ИП ФИО3 в ходе проверки инспекцией не установлены.

Иные доводы налогового органа отклоняются судом так как носят предположительный характер и в совокупности с доказательствами, имеющимися в материалах дела, не подтверждают выводов налогового органа о существовании схемы "дробления бизнеса", а также о несамостоятельности деятельности ИП ФИО3 и регистрации его только с целью использования для искажения налогоплательщиком фактов финансово-хозяйственной деятельности.

При изложенных обстоятельствах, в отсутствии достаточных доказательств, свидетельствующих об имеющемся сговоре предпринимателей, о наличии достоверных фактов, свидетельствующих о подконтрольности ИП ФИО3 заявителю, с учетом показаний ИП ФИО3 и отказа его предоставлять какие-либо сведения о своей деятельности ввиду отсутствия связи этих доказательств с проверкой деятельности ИП ФИО2 налоговому

органу необходимо было провести встречную проверку в отношении ИП Штеймиллера Д.А. для установления всех существенных обстоятельств, что в данном случае налоговым органом не было сделано.

Вместе с тем, совокупность необходимых юридических фактов должна быть установлена, а круг доказательств, необходимых для принятия законного и обоснованного решения в порядке ст. 101 НК РФ, должен был быть собран налоговым органом до момента принятия оспариваемого решения; принятие решения налоговым органом по не полностью выявленным фактическим обстоятельствам или на неполной доказательственной базе свидетельствует о нарушении установленной Налоговым кодексом РФ процедуры принятия оспариваемых решений и их необоснованности.

При этом сбор судом доказательств от третьих лиц после завершения налоговых проверок не отвечает принципу независимости, объективности и беспристрастности суда, влечет изменение установленных законом доказательственных презумпций и возложение на суд функций по сбору доказательств законности оспариваемых действий и решений налогового органа, а также вступает в противоречие с нормами НК РФ, ограничивающими период сбора доказательств рамками налоговых проверок, что означает фактическое проведение повторных, дополнительных или встречных налоговых проверок арбитражным судом, что не является допустимым.

Аналогичный вывод содержится в пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Эта же позиция подтверждена Письмом ФНС России от 23.04.2014 N ЕД-42/7970@.

Налоговым органом не представлена достаточная совокупность доказательств, безусловно подтверждающих наличие со стороны ИП ФИО2 умысла на создание схемы по "дроблению бизнеса", направленной на минимизацию налоговых обязательств перед бюджетом.

Налоговым органом не установлено отсутствия у предпринимателей хозяйственной самостоятельности, наличия у предпринимателей согласованных действий, направленных непосредственно на минимизацию налогообложения.

Вышеназванные налогоплательщики, являясь самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности, заключали договоры на осуществление своей деятельности и самостоятельно исполняли свои обязательства по заключенным договорам. Каждый из участников сделки самостоятельно вел учет своих доходов, самостоятельно определял от своей деятельности объект налогообложения, налоговую базу, исчислял налог и представлял в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность. Факт формальной регистрации ФИО3 в качестве индивидуального предпринимателя, отсутствие самостоятельного осуществления предпринимателем деятельности также не подтвержден представленными в материалы дела доказательствами.

При изложенных обстоятельствах доводы ответчика о том, что ИП ФИО2 умышленно искажал факты финансово-хозяйственной жизни с целью сохранения права на применение УСН путем вывода части выручки от реализации собственных лесоматериалов на подконтрольное лицо ИП ФИО3, а также искусственно "дробил" деятельность с намерением искажения

объектов налогообложения и неправомерного снижения налогового бремени путем неправомерного применения специальных режимов налогообложения являются несостоятельными.

Суд приходит к выводу, что в данной части решение налогового органа нельзя признать законным.

Также в ходе проведения проверки налоговым органом было установлено умышленное искажение предпринимателем фактов финансово-хозяйственной жизни с целью сохранения права на применение УСН путем подмены доходов, подлежащих налогообложению в рамках УСНО, доходами, облагаемыми ЕНВД.

Проверкой установлено, что ИП ФИО2, начиная с 4 квартала 2018 года, неправомерно учтены доходы в размере 10 844 386 руб. (в т.ч. 4 квартал 2018 года - 6 733 436 руб., 2019 год - 500 000 руб., 2020 год - 3 610 950 руб.) от оказания услуг по доставке реализуемых своим покупателям лесоматериалов в составе доходов, облагаемых ЕНВД.

Так, часть доходов, облагаемых единым налогом при УСН, в 4 квартале 2018 года была отнесена на ЕНВД и перезаключены договоры с покупателями леса при неизменности основных условий. В 1-3 кварталах 2018 года доходы от оказания услуг по перевозке леса в адрес ООО "Трастфорест", ООО "ВПК Инок", ИП ФИО22 в размере 1 317 287 руб. включены в налоговую базу при УСН, а начиная с октября 2018 года доходы за перевозку леса в адрес ООО "Алмарти", ООО "ВЛК Инок", ООО "Вудлайн", ИП ФИО22 в размере 6 733 436 руб. учтены как доходы, облагаемые ЕНВД, при этом в случае отражения данных доходов в составе выручки в рамках УСН, Предприниматель утрачивал право на применение УСН в части ограничений по размеру предельного дохода.

С покупателями заключались и действовали до 4 квартала 2018 года договоры поставки лесоматериалов на условиях доставки до склада покупателя, учитываемые в рамках УСН. Начиная с конца октября 2018 года ИП ФИО2 с целью недопущения превышения предельного значения выручки для применения УСН, заключает с основными покупателями лесоматериалов договоры возмездного оказания услуг (с ИП ФИО22, ООО "Алмарти", ООО "Вудлайн", ООО "Куб"), предметом которых являются услуги по перевозке леса.

В ходе проверки установлено, что инициатором заключения отдельного договора на перевозку реализуемых лесоматериалов являлся сам проверяемый налогоплательщик (протоколы допроса ФИО23, ФИО24).

Кроме того, в ходе проверки были установлены обстоятельства, свидетельствующие о невозможности исполнения количества рейсов, заявленных проверяемым налогоплательщиком в актах об оказании услуг, с учетом грузоподъемности и количества автомобилей, используемых в деятельности, облагаемой ЕНВД. Для перевозки лесоматериалов ИП ФИО2 использовалось 3 автомобиля MAN, согласно сведениям из транспортных накладных, представленных ИП ФИО2, в среднем транспортное средство (автомашина MAN с прицепом) может перевезти 35 куб. м древесины (фактически данного количества автомобилей с учетом средней грузоподъемности было недостаточно).

Проверкой установлено, что часть выручки от оказания транспортных услуг была учтена в составе доходов, облагаемых единым налогом на УСН. Согласно показаниям бухгалтера ФИО25 (протокол допроса свидетеля № 198 от 01.09.2021) если услуга по перевозке леса осуществлялась собственными силами

(автомашинами MAN) без привлечения третьих лиц, то выручка учитывалась в рамках ЕНВД, если требовались услуги соисполнителей, то полученная выручка облагалась единым налогом при УСН.

При анализе взаимоотношений проверяемого налогоплательщика с покупателями лесоматериалов, налоговым органом установлено, что выручка от оказания транспортных услуг учитывалась в составе доходов, облагаемых ЕНВД или единым налогом при УСН, хаотично, без учета определенных условий (исполнение собственными силами без привлечения соисполнителей, исполнение в рамках договоров поставки, транспортных услуг и т.д.). Так, например, выручка по договору возмездного оказания услуг с ИП ФИО22 в 4 квартале 2018 года учитывалась частично в рамках УСН, частично - на спецрежиме (ЕНВД), выручка за грузоперевозки, полученная от ООО "Алмарти", облагалась ЕНВД, несмотря на то, что в ходе проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о невозможности оказания услуг без соисполнителей.

Таким образом, по мнению налогового органа, заключение ИП ФИО2 именно в 4 квартале 2018 года отдельных договоров на услуги по перевозке леса носит формальный характер, имеет целью перераспределение выручки между режимами налогообложения для регулирования величины предельного дохода, дающего право на применение УСН.

В результате анализа документов, которыми оформлялись сделки по доставке лесоматериалов в адрес покупателей, налоговым органом установлено, что налогоплательщиком не соблюдены условия для применения специального режима в виде ЕНВД, так как фактически между ИП ФИО2 и покупателями леса сложились правоотношения, характерные для деятельности, связанной с реализацией товара поставщиком в адрес покупателя, с условием о его доставке непосредственно до объекта покупателя (заказчика) техникой продавца (исполнителя). Заключение отдельных договоров возмездного оказания услуг, договоров об автотранспортных услугах носит искусственный характер, так как, согласно транспортных накладных, место погрузки древесины находилось в месте заготовки древесины, таким образом, услуга по доставке древесины является продолжением процесса, связанного с поставкой лесоматериалов, соответственно, конечной целью данных отношений ИП ФИО2 и его контрагентов являлось получение последними единого комплекса услуг по заготовке древесины с ее вывозом из леса на склад заказчика — покупателя.

С целью установления момента перехода к покупателю права собственности на лесоматериалы, услуги, по доставке которых осуществляет ИП ФИО2, проведен допрос бывшего работника ИП ФИО2, ФИО26, а также бухгалтера ФИО25

В ходе допроса (протокол допроса № 9 от 04.02.2022) ФИО26. пояснил следующее. В его обязанности входило составление сопроводительных документов на транспортировку древесины и замеры штабелей, находящихся в лесу, обмер отгружаемого сортимента. Оформлялись до погрузки следующие документы: сопроводительный документ на транспортировку древесины (1 экз.) и транспортная накладная (2-3 экз.). После погрузки в указанных документах указывался объём древесины, данные документы выписывались в офисе, в лесу после погрузки и обмера, указывался объем. Документы передавались водителям, которые везли погруженные сортименты с документами конечному покупателю, также было, когда приезжали перевозчики от покупателя: в их документах он

также указывал, объем лесоматериалов, погруженных на их транспортные средства.

Указанные факты в ходе допроса подтверждает бухгалтер ИП ФИО2 - ФИО25 (протокол допроса № 18 от 14.02.2022), которая пояснила, что товарная накладная выписывалась в 2-х экземплярах (один нам, второй - покупателю). Товарные накладные в адрес покупателей уходили почтой, либо передавались с водителем в 2-х экземплярах, затем, подписанные от покупателей товарные накладные, возвращались также либо с водителями, либо по почте, из чего следует, что доставка лесоматериалов являлась продолжением реализации.

Проведены допросы водителей ИП ФИО2, которые осуществляли перевозку лесоматериалов на автомашинах MAN, доходы от оказания услуг которых, учитывались налогоплательщиком в деятельности, облагаемой ЕНВД. Свидетели пояснили, что "погрузка древесины происходила на нижнем складе ИП ФИО2 На погрузке присутствовали: водитель, загружаемого MAN, водитель автомобиля КАМАЗ или Вольво с установленными гидроманипуляторами, мастер ФИО26 (он производил обмеры после погрузки). Представители покупателей не присутствовали. В пункте погрузки ФИО18 или ФИО26 оформлялся сопроводительный документ и ТТН. Пункты разгрузки находились на территории покупателей. Груз принимал представитель покупателя, в ТТН в графе груз принял, он ставил свою подпись и печать или просто подпись, расшифровку подписи. ТТН по возвращении из рейса они отдавали ФИО18

В ходе проверки установлено, что покупатели и представители покупателей в пунктах погрузки лесоматериалов не присутствовали, товарные накладные и ТТН передавались с водителями, следовательно, прием лесоматериалов осуществлялся на складах покупателей, и осуществлялась перевозка лесоматериалов, всё ещё принадлежащих в тот момент ИП ФИО2, т.к. право собственности на товар переходило на складе покупателя.

Таким образом, прием лесоматериалов, реализуемых ИП ФИО2, осуществлялся на складе покупателя, как по сделкам, облагаемым ИП ФИО2 единым налогом на УСН, так и по сделкам, облагаемым ЕНВД, что подтверждается как показаниями водителей, так и покупателей ИП ФИО2 (протоколы допроса ФИО27, ФИО28, ФИО24). Кроме того, проверкой установлено, что реквизиты товарных накладных о получении груза заполнялись стороной покупателя после доставки груза на склад покупателя.

В результате анализа договоров на оказание транспортных услуг, заключенных ИП ФИО8 с покупателями лесоматериалов установлено, что по условиям договоров услуги по перевозке осуществляются на основании заявки, которая содержит информацию: дата, время, пункт погрузки, пункт разгрузки, расстояние перевозки. В ходе проверки письменные заявки представлены не были ни ИП ФИО2, ни его контрагентами; в договорах не указаны пункт назначения, сроки доставки груза, ответственность за сохранность груза. ИП ФИО2, выполняя доставку лесоматериалов на склад покупателей, осуществил по существу поставку лесоматериалов с доставкой их покупателям.

По данному основанию при определении налоговых обязательств заявителя учтены доходы по доставке лесоматериалов в составе общей выручки от реализации товаров (работ, услуг).

Таким образом, в данной части налоговым органом был осуществлен перевод предпринимателя со специального режима ЕНВД на общеустановленный режим налогообложения, поскольку налоговый орган пришел к выводу, что с учетом деятельности предпринимателя по заготовке древесины и ее вывоза на склад заказчиков все заключенные договоры поставки фактически являются договорами поставки с условиями доставки, в связи с чем договоры перевозки были заключены формально для отнесения данных доходов на ЕНВД, а не на УСН и сохранения данного режима налогообложения с целью минимизации налоговых обязательств.

Вместе с тем, такой вывод налогового органа с учетом отсутствия выводов о правомерности применения налогоплательщиком ЕНВД в целом, ставит налогоплательщика, с учетом его вида деятельности, в положение, при котором применение ЕНВД формально возможно, но фактически неосуществимо. Налоговый орган исходит из невозможности заключения договоров перевозки древесины, в случае если предприниматель одновременно осуществляет деятельность по заготовке данной древесины, поскольку, по мнению налогового органа, услуга по доставке древесины является продолжением процесса, связанного с поставкой лесоматериалов.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, указанных в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ, в том числе, в отношении автотранспортных услуг по перевозке грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

В соответствии со статьей 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В силу пункта 3 статьи 346.29 Кодекса для исчисления суммы единого налога при оказании автотранспортных услуг физическим показателем является количество транспортных средств, используемых для перевозки пассажиров и грузов.

Договор поставки является разновидностью договора купли-продажи. Правила статьи 506 ГК РФ не устанавливают каких-либо требований к существенным условиям договора поставки, следовательно, в соответствии с частью 3 статьи 455 ГК РФ условия договора поставки товара считаются согласованными, если договор позволяет определить наименование и количество товара.

Поставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки, или лицу, указанному в договоре в качестве получателя (пункт 1 статьи 509 ГК РФ).

Согласно статье 510 ГК РФ доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях. В случаях, когда в договоре не определено, каким видом транспорта или на каких условиях осуществляется доставка, право выбора вида транспорта или определения условий доставки товаров принадлежит поставщику, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота.

В случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не предусмотрено иное (пункт 2 статьи 458 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 499 ГК РФ в случае, когда договор розничной купли-продажи заключен с условием о доставке товара покупателю, продавец обязан в установленный договором срок доставить товар в место, указанное покупателем, а если место доставки товара покупателем не указано, в место жительства гражданина или место нахождения юридического лица, являющихся покупателями.

Следовательно, при продаже товаров обязательство по его доставке может быть возложено на продавца.

В соответствии с пунктом 1 статьи 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Исходя из положений статьи 421 ГК РФ, граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, в том числе - договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).

С 01.01.2013 в силу абзаца второго пункта 1 статьи 346.28 НК РФ переход на уплату ЕНВД при осуществлении соответствующей предпринимательской деятельности производится налогоплательщиками в добровольном порядке.

Согласно разъяснениям Министерства финансов Российской Федерации, содержащимся в письмах от 28.04.2005 № 30-06-05-04/112, от 18.12.2006 № 03-1104/3/542, от 14.07.2006 № 03-11-04/3/349; от 11.04.2007 № 03-11-04/3/109, от 31.01.2008 № 03-11-04/3/33, оказание услуг по доставке товаров является самостоятельным видом предпринимательской деятельности и подлежит обложению ЕНВД в случае, если в заключенных договорах поставки либо отдельных договорах грузоперевозки стоимость доставки товаров выделена отдельно и не включается в стоимость реализованных товаров.

В данном случае договоры на оказание услуг грузоперевозки с контрагентами ООО "Алмарти", ООО "Вудлайн", ООО "ВЖ Инок", ООО "Куб", ООО "ПСБ-ГЭМ- Хольц", ООО "Фанпласт", ООО "Док "Тосно" заключены отдельно от договоров поставки с этими контрагентами; содержат отдельную стоимость услуг по перевозке, не включенную в стоимость товара по договорам поставки, а договоры поставки с указанными контрагентами не содержат обязанности Предпринимателя

осуществить доставку товара покупателю за свой счет. Этого достаточно чтобы применять ЕНВД в отношении самостоятельного вида деятельности - грузоперевозок.

Из указанной нормы НК РФ следует, что для решения вопроса о правомерности применения налогоплательщиком ЕНВД имеет значение только два обстоятельства: осуществление налогоплательщиком, состоящим на учете в качестве плательщика ЕНВД предпринимательской деятельности по грузоперевозкам, и количество машин в собственности или ином праве.

Факты оказания заявителем услуг по грузоперевозкам подтверждены контрагентами заявителя документально (в рамках ответов на требования инспекции), а также в ходе допросов сотрудников контрагентов (соответствующие протоколы допросов оглашены заявителем в рамках судебного заседания от 22.11.22). Доводов о том, что услуги по грузоперевозкам леса заявителем в адрес ООО "Алмарти", ООО "Вудлайн", ООО "ВЛК Инок", ООО "Куб", ООО "Фанпласт", ООО "Док Тосно", АО "ПСБ-ГЭМ-Хольц" фактически не оказывались и лесопродукция не доставлялась в адрес контрагентов или их покупателей в тексте оспариваемого решения не содержится. В ходе рассмотрения дела налоговый орган также указал, что с фактами осуществления грузоперевозок заявителем в адрес указанных контрагентов не спорит.

Все контрагенты подтвердили наличие отдельных от поставки договоров перевозки. Инспекцией в решении по указанным контрагентам не установлено, что стоимость доставки по договорам поставки включена цену товара, следовательно выводы инспекции о том, что предприниматель осуществил поставку с условием доставки в адрес этих контрагентов незаконен.

Инспекция не представила в материалы дела доказательств того, что выполненные заявителем услуги по доставке груза являются частью договора поставки лесопродукции, и не связаны с оказанными заявителем контрагентам услугами по перевозке грузов. Напротив, имеющимися в материалах дела договорами поставки со спорными контрагентами установлено отсутствие обязанности заявителя по доставке товара в рамках обязательств по договору поставки. Согласно договоров на оказании услуг перевозки -стоимость перевозки установлена сторонами в договоре и не включена в стоимость товара.

Таким образом, доставка заявителем лесопродукции носила самостоятельный характер.

В результате исследования транспортных накладных в совокупности с условиями договоров поставки и перевозки, суд приходит к выводу, что в спорный период предпринимателем осуществлялась поставка лесоматериалов, а также оказывались услуги по их перевозке.

Поскольку осуществление заявителем предпринимательской деятельности по грузоперевозкам в адрес спорных контрагентов ответчик не опровергает; заявитель состоял на учете в качестве плательщика ЕНВД; количество автомашин у заявителя не превышало установленного в НК РФ количества, то правовых оснований для признания незаконным включения заявителем доходов от перевозок в ЕНВД у налогового органа не имелось.

Таким образом, заявитель, оказывая в спорный период автотранспортные услуги по доставке товара своему контрагенту в рамках договоров перевозки, являлся плательщиком ЕНВД.

При таких обстоятельствах выводы налогового органа о неправомерном учете спорных доходов по ЕНВД суд признает необоснованными.

Довод налогового органа о хаотичном распределении доходов от перевозок между УСН и ЕНВД, поскольку при аналогичных условиях в отношении одних и тех же покупателей (ООО "ВЛК ИНОК", ООО "Фанпласт", ООО "Алмарти") ИП ФИО2 услуги по перевозке лесопродукции относил в доход, облагаемый УСН и только в отдельных случаях суммы за указанные услуги отнесены на ЕНВД не свидетельствует о неправомерном отнесении на ЕНВД доходов от перевозок, которые документально подтверждены.

Кроме того, согласно пояснением бухгалтера налогоплательщика ФИО25 (протокол допроса № 198 от 01.09.21) распределение доходов от грузоперевозок на ЕНВД или УСН происходило по принципу осуществления их собственными или привлеченными транспортными средствами соответственно.

Доводы налогового органа относительно отсутствия транспортных накладных по контрагентам ООО "Вудлайн", ООО "Куб", АО "ПСБ-ГЭМ-Хольц", а также отдельных несоответствий в транспортных накладных по другим контрагентам отклоняются судом исходя из следующего.

В соответствии со статьей 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной.

Товарно-транспортная накладная является основным перевозочным документом, предназначенным для учета движения ТМЦ и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом. Обязанность по оформлению ТТН возникает только у грузоотправителя в случае осуществления перевозки товаров силами автотранспортной организации по договору перевозки груза.

Подписанные сторонами договоры, акты оказанных услуг свидетельствуют об оказании услуг по перевозке грузов спорным контрагентам, услуги оказаны, оплата произведена, претензии отсутствуют.

Кроме того, сами руководители контрагентов подтвердили факт взаимоотношений по перевозке грузов с предпринимателем.

Таким образом, перевозки грузов оказывались предпринимателем указанным контрагентам. Отсутствие ТТН, при наличии иных документов, подтверждающих факт оказания услуг по грузоперевозкам, не является основанием для вывода о не подтверждении факта перевозки грузов.

Непредставление предпринимателем товарно-транспортных накладных само по себе не свидетельствует об отсутствии правоотношений по оказанию автотранспортных услуг.

При наличии у заявителя договоров на перевозку грузов автомобильным транспортом, актов о выполнении услуг, документов, подтверждающих оплату оказанных услуг, отсутствие товарно-транспортных накладных не может свидетельствовать о документальной неподтвержденности сделки.

Отсутствие в полном объеме документов, подтверждающих наличие гражданско-правовых отношений между предпринимателем и контрагентами, некоторые неточности при составлении документов не свидетельствуют о том, что предприниматель не оказывал спорным контрагентам услуги по грузоперевозкам.

Для подтверждения осуществления предпринимательской деятельности по перевозке грузов достаточно факта оказания услуг по грузоперевозке, который может быть подтвержден путем одобрения сделки сторонами, договорами перевозки, актами оказанных услуг, доказательствами оплаты услуг.

При таких обстоятельствах требования заявителя являются обоснованными и подлежат удовлетворению, оспариваемое решение № 232 от 16.05.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признанию недействительным в оспариваемой части.

Также суд отмечает следующее.

Решением, принятым в порядке статьи 31 НК РФ, УФНС по Псковской области от 11.07.2022 решение налогового органа о привлечении ИП ФИО2 ИНН <***> к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.05.2022 № 232 было изменено, уменьшены: сумма налога на добавленную стоимость на 4 646 667 руб., сумма пени по налогу на добавленную стоимость на 516 863,88 руб., сумма штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ на 699 085 руб., сумма штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ на 523 813 руб., сумма налога на доходы физических лиц на 179 898 руб., сумма пени по налогу на доходы физических лиц на 29 754,82 руб., сумма штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ на 35 976 руб., в остальной части решение оставлено без изменения.

Представитель заявителя в судебном заседании пояснил, что считает принятое управлением решение в порядке статьи 31 НК РФ незаконным, нарушающим права предпринимателя с учетом полного взыскания доначисленных сумм налогов по оспариваемому решению.

Согласно пункту 1 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд прекращает производство по делу, если установит, что дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде.

В соответствии с пунктом 62 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в случае, если будет установлено, что решение налогового органа было отменено вышестоящим налоговым органом полностью или в части, и обстоятельства, послужившие основанием подачи налогоплательщиком жалобы, устранены, суд, применительно к пункту 1 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации прекращает производство по делу полностью или в части.

Вместе с тем, согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной пункте 18 информационного письма от 22.12.2005 N 99 "Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации", отмена оспариваемого ненормативного акта не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании акта недействительным, если им были нарушены законные права и интересы заявителя.

Как следует из материалов дела, налоговым органом на основании обжалуемого решения произведено взыскание доначисленных сумм. Суммы исчисленного налога взысканы с предпринимателя в полном объеме.

Суд приходит к выводу, что невозможность свободного распоряжения денежными средствами, списанными с расчетного счета заявителя в период

действия оспариваемого решения налогового органа, в любом случае влечет нарушение прав заявителя в сфере предпринимательской деятельности, в связи с чем заявленные требования подлежат рассмотрению по существу в полном объеме, а решение инспекции в соответствующей части подлежит признанию недействительным.

В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Поскольку заявленные требования удовлетворены, расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 рублей подлежат взысканию с ответчика в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Псковской области от 16.05.2022 № 232 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРНИП: <***>) в части доначисления НДС за четвертый квартал 2018 года, 2019 год, 2020 год в общей сумме 19 938 526 рублей, доначисления НДФЛ за четвертый квартал 2018 года в сумме 179 898 рублей, начисление пени в общей сумме 2 250 131 рублей 79 копеек, привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 3 736 153 рубля, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 775 633 рубля.

Взыскать с Управления налоговой службы по Псковской области в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2 расходы по госпошлине в размере 300 рублей.

На решение в течение месяца после его принятия может быть подана апелляционная жалоба в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Псковской области.

Судья С.И. Алиева