Решение от 10 июля 2018 г. по делу № А74-1876/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ ХАКАСИЯ

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А74-1876/2018
10 июля 2018 года
г. Абакан



Резолютивная часть решения объявлена 3 июля 2018 года.

В полном объёме решение изготовлено 10 июля 2018 года.


Арбитражный суд Республики Хакасия в составе судьи Л.В. Бова,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания ФИО1, рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 (ИНН <***>, ОГРНИП 317190100007637)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Хакасия (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительными решений от 20 сентября 2017 года № 40406, 20 сентября 2017 года № 40453, от 20 сентября 2017 года № 40411, от 20 сентября 2017 года № 40406 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании приняли участие:

индивидуальный предприниматель ФИО2, представитель заявителя – ФИО3 на основании доверенности от 30 января 2018 года (т1 л76);

представитель налогового органа – ФИО4 на основании доверенности от 18 декабря 2017 года (т5 л77).


Индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее –предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия (далее – налоговая инспекция) от 20.09.2017 № 40406, от 20.09.2017 № 40453, от 20.09.2017 № 40411, от 20.09.2017 № 40406 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании предприниматель и его представитель поддержали заявленные требования по доводам заявления, пояснений по делу, полагали, что доначисления по налогам произведены необоснованно (т1 л6-11, 92-93, т4 л1-2, т5).

Представитель налоговой инспекции возражал против заявления по основаниям, изложенным в отзыве на заявление, пояснениях по делу (т1 л95-107, т4 л89-91, т5).


При рассмотрении дела арбитражный суд установил следующее.

ФИО2 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 28.04.2017 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №1 по Республике Хакасия.

18.04.2017 заявитель представил в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) за 2016, 2017 гг., налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 4 квартал 2016 года, 1 квартал 2017 года (т1 л110-124, т2 л7-23).

По результатам камеральных налоговых проверок налоговых деклараций 01.08.2017 составлены акты проверок №№ 48797, 48799, 48759, 48946, которыми предлагалось привлечь налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) (т2 л24-31, 67-72, т3 л1-9).

В акте от 01.08.2017 № 48759 также предлагалось привлечь налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ (т1 л125-136).

Налоговой инспекцией рассмотрены акты №№ 48797, 48799, 48759, 48946 и вынесены решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №№ 48797, 48799, 48759, 48946 соответственно.

Решением от 20.09.2017 № 40406 налогоплательщик привлечён к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату НДС за 4 квартал 2016 года в виде взыскания штрафа в размере 27 409 руб. 02 коп.; предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление декларации по НДС за 4 квартал 2016 года в виде взыскания штрафа в размере 20 556 руб. 77 коп. Налогоплательщику доначислен НДС за 4 квартал 2016 года в сумме 137 045 руб. 10 коп., пени в размере 2672 руб. 38 коп. (т1 л14-21).

Решением от 20.09.2017 № 40411 налогоплательщик привлечён к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату НДС за 1 квартал 2017 года в виде взыскания штрафа в размере 12 196 руб. Налогоплательщику доначислен НДС за 1 квартал 2017 года в сумме 60 980 руб. 20 коп., пени в размере 1 189 руб. 11 коп.(т1 л30-36).

Решением от 20.09.2017 № 40453 налогоплательщик привлечён к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату НДФЛ за 2016 год в виде взыскания штрафа в размере 54 428 руб. 20 коп. Налогоплательщику доначислен НДФЛ за 2016 год в сумме 272 141 руб., пени в размере 5 306 руб. 75 коп. (т1 л22-29).

Решением от 20.09.2017 № 40406 налогоплательщик привлечён к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату НДФЛ за 2017 год в виде взыскания штрафа в размере 10308 руб. 20 коп. Налогоплательщику доначислен НДФЛ за 2017 год в сумме 51 541 руб., пени в размере 2 164 руб. 73 коп. (т1 л37-44).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия от 25.12.2017 № 189 решения налоговой инспекции оставлены без изменения, апелляционные жалобы предпринимателя - без удовлетворения (т1 л77-88).

Не согласившись с решениями налоговой инспекции № 40406, № 40453, № 40411, № 40406, полагая, что данные решения не соответствуют закону и нарушают права и законные интересы налогоплательщика, предприниматель обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.


Дело рассмотрено в соответствии с правилами главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Исследовав и оценив в совокупности и взаимосвязи по правилам статей 71 и 162 АПК РФ представленные сторонами в материалы дела доказательства, заслушав пояснения представителей сторон, арбитражный суд пришёл к следующим выводам.

В соответствии со статьёй 123 Конституции Российской Федерации, статьями 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

В силу положений статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ в предмет исследования при рассмотрении дела входят вопросы о соответствии оспариваемых решений закону или иному нормативному правовому акту, о наличии полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемые решения, а также о том, нарушают ли оспариваемые решения права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания законности принятия оспариваемых решений, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на их принятие, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли решения (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 АПК РФ).

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемых решений незаконными необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие решений закону или иному нормативному правовому акту и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов конкретного субъекта в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Досудебный порядок обжалования решений налогового органа и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд налогоплательщиком соблюдены.

В материалы дела сторонами представлено соглашение по фактическим обстоятельствам дела № А74-1876/2018, заключённое 18.04.2018 в порядке части 2 статьи 70 АПК РФ (т4 л74-86), согласно которому стороны признали не подлежащими доказыванию и проверке следующие обстоятельства: во исполнение поручений об истребовании документов (информации) по контрагентам заявителя в налоговый орган представлены следующие документы:

- в отношении индивидуального предпринимателя ФИО5 (поручение об истребовании документов (информации) от 02.05.2017 № 29644, от 09.11.2017 №31795, получен ответ от 01.06.2017 № 01982): товарные накладные (реализация товаров), квитанции к приходно-кассовому ордеру за 2016 год;

- в отношении индивидуального предпринимателя ФИО6 (поручение об истребовании документов (информации) от 27.04.2017 №29619, 09.11.2017 №31793, получен ответ от 11.05.2017 № 10960, от 17.11.2017): товарные накладные (реализация товаров), квитанции к приходно-кассовому ордеру 2016 год, 2017 год;

- в отношении индивидуального предпринимателя ФИО7 (поручение об истребовании документов (информации) от 27.04.2017 № 29605, от 09.11.2017 №31790, получен ответ от 19.05.2017 № 01801): товарные накладные (реализация товаров), квитанции к приходно-кассовому ордеру за 2016 год, 2017 год.

Сторонами не оспаривается сумма денежных средств, поступившая от индивидуальных предпринимателей ФИО5, ФИО6, ФИО7, и соответствие показателей, использованных по факту взаимоотношений заявителя с индивидуальными предпринимателями ФИО5, ФИО6, ФИО7, стороны согласились об отсутствии необходимости представления в материалы дела указанных документов, поскольку не оспаривается форма и содержание названных документов, известно их содержание, документы составлены идентично.

Арифметический расчёт начисленных сумм налогов, пеней, штрафов приведённый в решениях налоговой инспекции №№ 40406, № 40453, № 40411, № 40406, проверен арбитражным судом и признан правильным, налогоплательщиком не оспаривается.

При проверке соблюдения установленного НК РФ порядка проведения камеральных налоговых проверок, а также полномочий должностных лиц инспекции на принятие решений №№ 40406, № 40453, № 40411, № 40406, арбитражный суд каких-либо нарушений не установил, заявителем процедура принятия решений не оспаривается (т4 л1-2).

Налоговым органом соблюдены положения статей 100, 101 НК РФ при проведении камеральных налоговых проверок, вынесении оспариваемых решений, об отсутствии нарушений прав налогоплательщика в части извещения заявителя о рассмотрении материалов проверок, вручения заявителю актов налоговых проверок, обеспечения возможности представить возражения на акты проверок, участвовать в рассмотрении материалов проверок и представлять свои объяснения.


Основанием для принятия оспариваемых решений послужили выводы налогового органа об осуществлении налогоплательщиком оптовой торговли табачными изделиями на постоянной основе.

Позиция заявителя основана на том, что выводы налогового органа о возможности переквалифицировать агентские договоры в договоры поставки являются ошибочными. Соответственно, в отношении указанной деятельности предпринимателем правомерно применена система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее – ЕНВД). При этом заявитель ссылается на следующее:

- налоговым органом не запрашивались заявки на приобретение товара, отчёты агента, акты оказанных услуг, правильность и достоверность оформления указанных документов не проверялась;

- налогоплательщик не обязан нести ответственность за выявленные различия в оттисках печати контрагента (индивидуального предпринимателя ФИО6);

- оплата за товар наличными денежными средствами не доказывает, чтоотношения между сторонами регулировались положениями Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) о поставке;

- в ходе проведения камеральной проверки налоговым органом запрашивались документы, которые подтверждали бы факт осуществления оптовой торговли, в то время как фактически они отсутствовали.

Проверив оспариваемые решения, арбитражный суд соглашается с правовой позицией налогового органа о том, что деятельность предпринимателя, осуществляемая в рамках исполнения агентских договоров от 01.01.2016, от 01.09.2015, от 01.10.2016, заключенных с индивидуальными предпринимателями ФИО6, ФИО8, ФИО7, не являлась деятельностью по агентированию, а сводилась к оказанию услуг по поставке товара. Изменение налоговой инспекцией квалификации деятельности предпринимателя явилось основанием для доначисления налогов по общей системе налогообложения (НДФЛ, НДС). При этом арбитражный суд руководствуется следующим.

В статье 57 Конституции Российской Федерации определено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Обязанность по уплате налогов и сборов установлена статьёй 23 НК РФ в отношении всех налогоплательщиков, к которым налоговое законодательство относит как физических, так и юридических лиц.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны своевременно и в полном размере уплачивать налоги, вести бухгалтерский учёт, составлять отчёты о финансово-хозяйственной деятельности, представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения.

Исходя из определения договора агентирования, приведённого в статье 1005 ГК РФ, предметом данного договора являются юридические и иные действия, которые правомочен совершать агент от своего имени или от имени принципала и всегда за счёт принципала.

Согласно статье 1006 ГК РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

Если в агентском договоре размер агентского вознаграждения не предусмотрен, и он не может быть определён исходя из условий договора, вознаграждение подлежит уплате в размере, определяемом в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ.

При отсутствии в договоре условий о порядке уплаты агентского вознаграждения принципал обязан уплачивать вознаграждение в течение недели с момента представления ему агентом отчёта за прошедший период, если из существа договора или обычаев делового оборота не вытекает иной порядок уплаты вознаграждения.

В ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчёты в порядке и в сроки, предусмотренные договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчёты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора (пункт 1 статьи 1008 ГК РФ).

Если агентским договором не предусмотрено иное, к отчёту агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счёт принципала (пункт 2 статьи 1008 ГК РФ).

На основании статьи 1005 ГК РФ можно выделить следующие признаки договора агентирования: агент действует от своего имени или от имени принципала, но всегда в интересах последнего (по его поручению); агент действует за счёт принципала. Только при соответствии этим признакам договор может быть квалифицирован как агентский.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 27.08.2015 по 20.04.2017.

С 01.09.2015 по 10.04.2017 заявитель зарегистрирован как плательщик ЕНВД. 20.04.2017 снят с учёта в качестве индивидуального предпринимателя.

28.04.2017 заявитель зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя как плательщик, применяющий упрощённую систему налогообложения, с объектом налогообложения «доходы минус расходы», с 01.07.2017 зарегистрирован в качестве плательщика ЕНВД (согласно представленной отчётности по ЕНВД за 2016 год, 1 и 2 кварталы 2017 года, в проверяемый период налогоплательщик осуществлял разносную (развозную) торговлю).

По результатам камеральных налоговых проверок представленных предпринимателем в налоговый орган деклараций по форме 3-НДФЛ за 2016, 2017 гг., а также налоговых деклараций по НДС за 4 квартал 2016 года, за 1 квартал 2017 года налоговой инспекцией установлен факт занижения налоговой базы по НДФЛ и НДС за указанные периоды в связи с неотражением в налоговых декларациях доходов, полученных от контрагентов - индивидуальных предпринимателей ФИО6, ФИО7, ФИО5

От указанных лиц в ответ на требования налогового органа от 03.05.2017 № 16067, от 03.05.2017 № 16062, от 11.05.2017 № 16103 о представлении документов (информации) о взаимоотношениях с налогоплательщиком в налоговую инспекцию поступили товарные накладные на реализацию, квитанции к приходным кассовым ордерам.

В ходе анализа представленных документов налоговым органом установлено, что в 2016 году налогоплательщиком получен доход от индивидуальных предпринимателей ФИО6, ФИО7 и ФИО5, в 2017 году - доход от индивидуального предпринимателя ФИО6 и ФИО7

Согласно пояснениям, представленным в налоговый орган индивидуальными предпринимателями ФИО5 и ФИО7, товар приобретался за наличный денежный расчёт по договорной розничной цене с оформлением соответствующих документов (копии товарных накладных (документов реализации) и квитанций к приходным кассовым ордерам).

В ходе проведения мероприятий налогового контроля налоговой инспекцией установлен факт реализации налогоплательщиком указанным выше лицам табачных изделий в больших объёмах для дальнейшей реализации населению через торговые стационарные точки.

Значительные объёмы реализации подтверждаются представленными в материалы дела документами о реализации товара (копиями товарных накладных).

В соответствии с пунктом 2 статьи 2 Федерального закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» (далее - Закон № 381-ФЗ) оптовая торговля - вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в предпринимательской деятельности (в том числе для перепродажи) или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Розничная торговля представляет вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в личных, семейных, домашних и иных целях, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности (пункт 3 статьи 2 Закона № 381-ФЗ).

Таким образом, осуществляемая заявителем деятельность не попадает под определение розничной торговли, а свидетельствует об оптовой торговле, в связи с чем инспекцией сделан правильный вывод об осуществлении предпринимателем деятельности, которая подпадала не под специальный налоговый режим (ЕНВД), а под общую систему налогообложения.

В подтверждение довода об осуществлении в проверяемом периоде поставки табачных изделий в адрес индивидуальных предпринимателей ФИО6, ФИО7, ФИО5 на основании агентских договоров налогоплательщиком представлены копии агентских договоров от 01.10.2016, 01.09.2015, 01.01.2016, заключенных между ним и указанными контрагентами, пакет документов по указанным контрагентам (отчёты по комитенту – т3 л27-60, 86-94, т4 л60-65), акты оказанных услуг (т3 л61-85).

Копии агентских договоров не приняты налоговым органом в качестве доказательств, подтверждающих агентские взаимоотношения между налогоплательщиком и контрагентами, ввиду того, что заявки на приобретение товара, отчёты агента на приобретение товара, акты на оказанные услуги не содержат номера, даты, суммы вознаграждения, периода.

Судом установлено, что условия агентских договоров от 01.01.2016, от 01.09.2015, от 01.10.2016 (далее – договоры), которые заключены между налогоплательщиком (агент) и с каждым из контрагентов – индивидуальными предпринимателями ФИО6, ФИО7, ФИО5 (принципал) аналогичны (т3 л15-16, 18-19, 12-13).

По условиям договоров агент обязуется от своего имени, но за счёт принципала совершать юридические и иные действия, направленные на приобретение товаров для принципала (пункт 1 договоров).

Согласно пункту 3 договоров агент обязуется: принятое на себя поручение исполнить добросовестно и разумно в соответствии с заявками принципала; передавать принципалу все полученное по договору агентирования; вести необходимую отчётность по всем коммерческим операциям, осуществленных в интересах принципала.

Агент направляет принципалу отчёт агента в 2х экземплярах, в котором отчитывается по исполнению поручения (подпункт 5.1 договоров).

Принципал должен в течение 5 рабочих дней со дня получения рассмотреть отчет агента и в случае отсутствия возражений утвердить указанный отчет, в противном случае в течение указанного срока направить агенту письменные возражения (пункт 5.2 договоров).

В случае ненаправления принципалом возражений в срок, указанный в пункте 5.2 договоров, отчёт считается утверждённым, а агентское поручение исполненным.

Пунктом 5.4 договоров предусмотрено, что в соответствии с положениями пункта 2 статьи 1008 ГК РФ доказательства расходов, произведённых агентом за счёт принципала, к отчёту агента не прикладываются.

Пунктом 6 договоров определён порядок расчётов, предусматривающий как наличный, так и безналичный расчёт. Вознаграждение по договорам составляет 1 % от суммы, указанной в заявке и оплаченной принципалом.

Арбитражным судом установлено, что документы, которые предусмотрены условиями агентских договоров, налогоплательщиком в материалы дела не представлены.

Так, не представлены заявки от контрагентов, на основании которых предприниматель исполнял их поручения по приобретению товаров, как это предусмотрено положениями пунктов 1 и 3 агентских договоров от 01.10.2016, 01.09.2015, 01.01.2016.

Доказательств, подтверждающих то, что предприниматель понёс расходы, связанные с осуществлением деятельности в рамках агентских договоров, не имеется.

Из представленных в материалы дела копий отчётов агента невозможно установить, каким образом осуществлялся поиск потенциальных покупателей продукции принципала, в чем проявилось содействие агента принципалу в заключении договоров с покупателями.

В данном случае материалами дела не подтверждается, что заявитель совершил в процессе исполнения агентских договоров юридические и иные действия как агент. Фактически между ним и индивидуальными предпринимателями ФИО6, ФИО7, ФИО5 имели место отношения по поставке товара.

Кроме этого, как правильно указал налоговый орган, имеются противоречия между информацией, содержащейся в актах, отчётах агента, и пояснениями предпринимателя от 08.09.2017, представленными в налоговый орган.

Так, согласно данным пояснениям, предприниматель не знал о необходимости предоставления отчётов по общей системе налогообложения. Вместе с тем первичные декларации по НДС за 1 и 4 кварталы 2017 года представлены им в налоговый орган 18.04.2017, в то время как акты оказания услуг выставлены им в адрес контрагентов в 2016 году. При этом ряд документов содержит оттиск печати и подпись заявителя, из чего следует, что ему было известно о необходимости представления деклараций по НДС.

При рассмотрении документов, представленных по взаимоотношениям заявителя с индивидуальными предпринимателями ФИО6, ФИО7, ФИО5, судом установлено, что в адрес указанных лиц налогоплательщиком реализованы табачные изделия, где поставщиком является предприниматель, указаны количество товара (шт.), стоимость за единицу, общая сумма покупки.

Налоговой инспекцией установлено, что названные контрагенты являются индивидуальными предпринимателями, применяют систему налогообложения в виде ЕНВД. Большие объёмы товара поставлялись налогоплательщиком указанным лицам по договорной цене в целях дальнейшей реализации в розницу. Факт оплаты предпринимателю контрагентами поставленной продукции подтверждается представленными в дело копиями квитанций к приходным кассовым ордерам и не оспаривается заявителем.

Приведённые обстоятельства свидетельствуют о том, что фактически заявитель получал доход от оптовой торговли табачными изделиями, а не от оказания агентских услуг.

Довод налогоплательщика о том, что заявки на приобретение товара, отчёты агента, акты оказанных услуг не запрашивались налоговым органом, в связи с чем правильность и достоверность оформления перечисленных документов не проверялась, подлежит отклонению, по следующим основаниям.

Положения пункта 3 статьи 88 НК РФ не устанавливают обязанность налоговых органов при проведении камеральных налоговых проверок запрашивать документы о выявленных несоответствиях в представленной налоговой отчётности. Указанная правовая норма устанавливает право налогоплательщиков на представление документов, подтверждающих обоснованность пояснений налогоплательщиков.

В связи с выявлением противоречий между представленными налогоплательщиком сведениями и сведениями, полученными в ходе налогового контроля за 2016, 2017 годы, налоговым органом направлены требования от 10.07.2017 № 21778, 21779 о представлении пояснений.

Налогоплательщиком представлены пояснения (вх. № 23685 от 08.09.2017), а также копии агентских договоров, заключенных с индивидуальными предпринимателями ФИО8, ФИО6, ФИО7 Иных документов, подтверждающих довод об осуществлении деятельности по представлению услуг в рамках агентских правоотношений, не представлено.

Полученные от контрагентов пояснения и документы не содержат информацию об агентских правоотношениях с заявителем. Все контрагенты подтвердили наличие взаимоотношений по договору поставки. В связи с этим представленные предпринимателем документы не опровергают факт получения дохода от оптовой деятельности.

Вывод о получении налогоплательщиком дохода от оптовой торговли табачными изделиями сделан налоговым органом исходя из анализа совокупности обстоятельств, установленных в ходе налогового контроля, данный вывод не связан со способом расчётов между налогоплательщиком и его контрагентами.

В связи с этим суд отклоняет довод заявителя о том, что оплата за товар наличными денежными средствами не свидетельствует о поставке товара.

Кроме того, в оспариваемых решениях отсутствует вывод налогового органа о том, что имеют место взаимоотношения по поставке товара, исходя из способа расчёта за данный товар.

Суд признаёт обоснованным довод налогоплательщика о том, что он не обязан нести ответственность за различия в оттисках печати контрагента – индивидуального предпринимателя ФИО6, поскольку в соответствии с действующим налоговым законодательством предприниматели не обязаны приобретать и использовать печать для своей деятельности, также она не требует регистрации в налоговых органах. Главным условием является наличие на документах подписи индивидуального предпринимателя.

Вместе с тем указанный довод налогоплательщика не влияет на выводы арбитражного суда, поскольку материалами дела подтверждено наличие взаимоотношений заявителя с контрагентами при исполнении договоров поставки, а не агентирования.

С учётом изложенного, суд соглашается с выводом налоговой инспекции о том, что налогоплательщиком осуществлялась оптовая торговля табачными изделиями на постоянной основе, а не предоставление услуг по агентским договорам.

Таким образом, предпринимателем неправомерно применён специальный режим налогообложения по хозяйственным операциям с контрагентами.

Соответственно предпринимателем ошибочно применялся пункт 1 статьи 156 НК РФ, налоговая база определялась как сумма дохода, полученная им в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении агентских договоров.

Ввиду того, что деятельность, которая сводится к поставке товара (оптовая торговля табачными изделиями), не включена в перечень видов деятельности, в отношении которых в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено применение системы налогообложения в виде ЕНВД, такая деятельность подлежит налогообложению по общей системе.

Применение общей системы налогообложения означает распространение на налогоплательщиков всех положений НК РФ, включая налоговый учёт, налоговую отчётность, обязанность представления налоговой декларации по НДС в электронном виде.

В связи с необоснованным применением заявителем системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД, ему правомерно доначислены налоги по общей системе налогообложения. Оспариваемые решения в части доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения (НДФЛ и НДС) в отношении агентских договоров, которые заключены с предпринимателями ФИО6, ФИО8, ФИО7, соответствуют положениям НК РФ, не нарушают права и законные интересы заявителя.


В силу пункта 1 статьи 207 НК РФ предприниматель является плательщиком НДФЛ.

В соответствии со статьёй 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 210 НК РФ налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ, с учётом особенностей, которые определены в главе 23 НК РФ.

В силу пункта 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учёта доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определённом Министерством финансов Российской Федерации.

В пункте 4 статьи 346.26 НК РФ определено, что уплата предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Обстоятельства, в связи с которыми судом сделан вывод о необходимости исчисления предпринимателем налогов, уплачиваемых налогоплательщиками, находящимися на общей системе налогообложения, изложены при рассмотрении вопроса о правомерности применения предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД.


В силу статьи 143 НК РФ предприниматель является плательщиком НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьёй 105.3 Кодекса.

Пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ определено, что предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом.

Обстоятельства, в связи с которыми судом сделан вывод о необходимости исчисления предпринимателем налогов, уплачиваемых налогоплательщиками, находящимися на общей системе налогообложения, изложены при рассмотрении вопроса о правомерности применения предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД.

Налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2016 года заявителем не представлена.

Расчёт налоговых обязательств налогоплательщика, представленный налоговым органом, предпринимателем не оспорен.

С учётом изложенных выше выводов суда доначисление налоговым органом предпринимателю сумм НДС за проверяемый период является обоснованным.

Арбитражным судом установлено, что порядок привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 и пункту 1 статьи 119 НК РФ налоговым органом соблюдён.

Решением от 20.09.2017 № 40406 предпринимателю доначислен НДС в сумме 137 045 руб. 10 коп., пени в размере 2672 руб. 38 коп.

Решением от 20.09.2017 № 40411 предпринимателю доначислен НДС в сумме 60 980 руб. 20 коп., пени в размере 1 189 руб. 11 коп.

Решением от 20.09.2017 № 40453 предпринимателю доначислен НДФЛ в сумме 272 141 руб., пени в размере 5 306 руб. 75 коп.

Решением от 20.09.2017 № 40406 предпринимателю доначислен НДФЛ в сумме 51 541 руб., пени в размере 2164 руб. 73 коп.

Арифметический расчёт доначисленных сумм налогов, пеней налогоплательщиком не оспаривается.

Учитывая изложенное, оспариваемые решения в рассматриваемой части являются обоснованными, заявителю правомерно доначислены НДФЛ и НДС, в связи с несвоевременной уплатой налогов предпринимателю обоснованно начислены пени.

Судебная арбитражная практика, обозначенная предпринимателем, а также иные приведённые заявителем доводы исследованы судом, вместе с тем не опровергают выводы, изложенные выше. В связи с этим соответствующие доводы подлежат отклонению.

Оспариваемые решения в части выводов о переводе предпринимателя на общую систему налогообложения и произведённых доначислений по НДС и НДФЛ (налог, пени) не нарушают права заявителя, в силу части 3 статьи 201 АПК РФ оснований для удовлетворения требований предпринимателя в данной части не имеется.


Вместе с тем, при оценке правомерности налоговых санкций, начисленных оспариваемыми решениями, арбитражный суд полагает указанные решения незаконными в части, а заявление предпринимателя подлежащим частичному удовлетворению, исходя из следующего.

Решением от 20.09.2017 № 40406 налогоплательщик привлечён к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 27 409 руб. 02 коп.; по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление декларации по НДС за 4 квартал 2016 года в размере 20 556 руб. 77 коп.

Решением от 20.09.2017 № 40411 налогоплательщик привлечён к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 12 196 руб.

Решением от 20.09.2017 № 40453 налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 54 428 руб. 20 коп.

Решением от 20.09.2017 № 40406 налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 10308 руб. 20 коп.

При назначении наказания и определении сумм штрафов налоговой инспекцией не учитывались обстоятельства, смягчающие ответственность.

Обстоятельства, отягчающие ответственность, не установлены.

Между тем, в ходе рассмотрения материалов проверки, до принятия налоговой инспекцией решений № 40406, № 40453, № 40411, № 40406, заявитель просил на основании статей 112-114 НК РФ уменьшить размер штрафа в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств:

- признание вины в совершении правонарушения (представил уточненную налоговую декларацию по НДС, уплатил исчисленный по декларации налог);

- совершение правонарушения в силу стечения обстоятельств: отсутствие юридического, экономического образования, неправильно проконсультировали при выборе системы налогообложения, отсутствие умысла на совершение правонарушения.

По первому доводу заявителя налоговой инспекцией указано, что предприниматель представил уточнённую налоговую декларацию по НДС, в которой исчислил налоги с дохода в размере 1 % от стоимости переданного товара, следовательно, выявленное занижение налоговой базы не устранено.

По второму доводу заявителя налоговой инспекцией указано, что отсутствие умысла учтено при квалификации нарушения, налогоплательщик исполнил возложенную на него статьёй 23 НК РФ обязанность, что не может свидетельствовать о наличии в его действиях смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.

Налоговый орган в решениях № 40406, № 40453, № 40411, № 40406 посчитал невозможным применить положения статей 112-114 НК РФ.

Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика наличие (отсутствие) смягчающих ответственность обстоятельств не устанавливалось, данный вопрос не рассматривался.

Арбитражный суд не соглашается с выводами налоговой инспекции об отсутствии оснований для применения положений статей 112-114 НК РФ.

При этом суд руководствуется следующим.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций, то есть установление и оценка смягчающих ответственность обстоятельств является обязанностью правоприменителя.

Статьёй 112 НК РФ предусмотрены смягчающие ответственность обстоятельства, перечень которых не является исчерпывающим, к ним могут быть отнесены обстоятельства, признанные судом таковыми.

В силу положений пункта 4 статьи 112 НК РФ, статьи 71 АПК РФ, суду предоставлено право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьёй НК РФ.

При этом размер штрафных санкций должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 НК РФ требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причинённого ущерба.

В силу пункта 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 упомянутого Кодекса. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершённого правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал на необходимость соблюдения при привлечении лица к ответственности установленных статьёй 19 (часть 1) и статьёй 55 (части 2 и 3) Конституции Российской Федерации конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведённой в постановлении от 15.07.1999 № 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Арбитражный суд констатирует ошибочность применения налоговой инспекцией положений статей 112, 114 НК РФ, необоснованное указание инспекцией на отсутствие смягчающих ответственность обстоятельств, нерассмотрение вопроса о смягчающих ответственность обстоятельствах вышестоящим налоговым органом.

Обстоятельства, приведённые предпринимателем в ходе проведения камеральных налоговых проверок (степень его вины, отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения, привлечение к налоговой ответственности впервые, представление уточнённой налоговой декларации по НДС, уплата исчисленного по декларации налога), должны были быть исследованы налоговой инспекцией и применены в качестве смягчающих налоговую ответственность.

Отягчающие ответственность обстоятельства налоговой инспекцией не установлены.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Исходя из смысла положений части 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации и статьи 108 НК РФ, арбитражный суд считает, что начисленные предпринимателю в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ, пунктом 1 статьи 119 НК РФ налоговые санкции не отвечают требованиям разумности и справедливости и не соответствует тяжести совершённого правонарушения. Применение ответственности в виде взыскания штрафа в установленном инспекцией размере не обусловлено характером совершённого правонарушения, степенью его общественной вредности и последствиями.

В такой ситуации привлечение к налоговой ответственности с назначением налоговых санкций в размере, установленном инспекцией, будет реализовывать не предупредительную, компенсационную или репрессивную функции ответственности, а все в совокупности, фактически превращаясь в карательную меру воздействия на налогоплательщика.

Признание самостоятельного выявления и исправления налогоплательщиком ошибок в налоговой декларации и подачи в налоговый орган заявления о ее дополнении и изменении в порядке статьи 81 НК РФ в качестве смягчающего ответственность обстоятельства согласуется с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 17 Информационного письма от 17.03.2003 № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Арбитражный суд принимает во внимание степень вины предпринимателя, отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения, привлечение к налоговой ответственности впервые, представление уточнённой налоговой декларации по НДС, уплату исчисленного по декларации налога, и полагает квалифицировать указанные обстоятельства в качестве смягчающих ответственность.

Налоговой инспекцией не представлены доказательства, опровергающие установленные судом обстоятельства.

Кроме того, за несвоевременную уплату (перечисление) налогов в бюджет предпринимателю начислены пени, которые представляют собой самостоятельную меру налоговой ответственности (фактически санкцию, возникающую в результате неисполнения налоговой обязанности налогоплательщиком), являются инструментом возмещения потерь бюджета в результате недополучения налоговых поступлений, то есть восполняют неблагоприятные экономические последствия нарушения, компенсируют причинённый государству материальный ущерб.

С учётом всех фактических обстоятельств настоящего дела, характера совершённого правонарушения, наличия смягчающих ответственность обстоятельств, несоразмерности деяния тяжести наказания, исходя из конституционных принципов дифференцированности, справедливости и соразмерности наказания выявленному правонарушению, арбитражный суд полагает возможным применить статьи 112, 114 НК РФ и уменьшить размер штрафных санкций, подлежащих взысканию с предпринимателя, начисленных инспекцией на основании пункта 1 статьи 122 и пункта 1 статьи 119 НК РФ, в два раза.


При таких обстоятельствах решения налогового органа от 20.09.2017 № 40406 в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС за 4 квартал 2016 года в виде взыскания штрафа в сумме 13 704 руб. 51 коп., и в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года в виде взыскания штрафа в сумме 10 278 руб. 39 коп.;

от 20.09.2017 № 40411 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС за 1 квартал 2017 года в виде взыскания штрафа в сумме 6 098 руб.;

от 20.09.2017 № 40453 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2016 год в виде взыскания штрафа в сумме 27 214 руб. 10 коп.;

от 20.09.2017 № 40406 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2017 год в виде взыскания штрафа в сумме 5 154 руб. 10 коп.,

не соответствуют положениям статей 112 и 114 НК РФ, нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности, поскольку возлагают на него обязанность уплатить налоговую санкцию в завышенном размере, что подтверждает наличие необходимой совокупности условий для признания в указанной части оспариваемых решений незаконными в соответствии с положениями части 2 статьи 201 АПК РФ.

В соответствии с пунктом 3 части 4 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд полагает необходимым обязать налоговую инспекцию устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя путём уменьшения налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц (штрафы), доначисленных оспариваемыми решениями и признанных арбитражным судом незаконными.

Основанием для уменьшения налоговых обязательств налогоплательщика является настоящее решение.

Государственная пошлина по настоящему делу составляет 1 200 руб. (300 ? 4 требования), уплачена предпринимателем при подаче заявления по чеку-ордеру от 07.02.2018 в сумме 36 000 руб. (т1 л21). Определением от 14.02.2018 предпринимателю возвращено 34 800 руб. излишне уплаченной государственной пошлины.

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 13.11.2008 № 7959/08, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании решений государственных органов судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном объёме.

По результатам рассмотрения дела, учитывая необоснованное неприменение налоговым органом положений налогового законодательства о порядке привлечения к налоговой ответственности, в соответствии с правилами части 1 статьи 110 и статьи 111 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 200 руб., понесённые заявителем, относятся на налоговый орган и подлежат взысканию с него в пользу предпринимателя.

Руководствуясь статьями 110, 111, 167-170, 176, 201, 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд



Р Е Ш И Л:

1. Удовлетворить заявление индивидуального предпринимателя ФИО2 частично.

Признать незаконными:

решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 20 сентября 2017 года № 40406 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 13 704 руб. 51 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года, и в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 10 278 руб. 39 коп. за несвоевременное представление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года;

решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 20 сентября 2017 года № 40411 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 6 098 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2017 года;

решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 20 сентября 2017 года № 40453 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 27 214 руб. 10 коп. за неуплату налога на доходы физических лиц за 2016 год;

решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия от 20 сентября 2017 года № 40406 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 5 154 руб. 10 коп. за неуплату налога на доходы физических лиц за 2017 год,

в связи с несоответствием оспариваемых решений в указанной части положениям статей 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отказать в удовлетворении остальной части требований.

2. Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия устранить допущенное нарушение прав и законных интересов индивидуального предпринимателя ФИО2 путём уменьшения налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц, в части штрафов, доначисленных оспариваемыми решениями и признанных арбитражным судом незаконными.

Основанием для устранения допущенных нарушений и восстановления прав и законных интересов индивидуального предпринимателя ФИО2 является настоящее решение.

3. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2 1 200 (одну тысячу двести) руб. расходов по уплате государственной пошлины.


Решение в части взыскания расходов по уплате государственной пошлины подлежит исполнению после его вступления в законную силу.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Третий арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Апелляционная жалоба подаётся через Арбитражный суд Республики Хакасия.


Судья Л.В. Бова