Решение от 5 августа 2021 г. по делу № А76-9647/2021

Арбитражный суд Челябинской области

ул. Воровского, д. 2, г. Челябинск, 454000,

www.chelarbitr.ru

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А76-9647/2021
05 августа 2021 года
г. Челябинск


Резолютивная часть решения объявлена 05 августа 2021 года.

Решение в полном объеме изготовлено 05 августа 2021 года.

Арбитражный суд Челябинской области в составе судьи Свечникова А.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Ресурс» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Челябинской области о признании частично недействительным решения № 18 от 30.07.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей: от заявителя – ФИО2 (доверенность от 11.12.2020, удостоверение адвоката), Зяблиной Н.П. (доверенность от 28.04.2021, паспорт РФ), от ответчика – ФИО3 (доверенность от 23.12.2020, диплом от 16.03.2006, служебное удостоверение), ФИО4 (доверенность от 23.12.2020, диплом от 11.05.1999, служебное удостоверение);

У С Т А Н О В И Л :

Общество с ограниченной ответственностью «Ресурс» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество, ООО «Ресурс») обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением, измененным в порядке ст. 49 АПК РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Челябинской области (далее – ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения № 18 от 30.07.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления НДС в размере 3 372 626 руб., начисления пени в размере 389 141 руб. 30 коп.,

- доначисления налога на прибыль в размере 6 745 252 руб. 64 коп., начисления пени в размере 767 412 руб. 65 коп.,

- привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 17 625 руб. (по смягчающим ответственность обстоятельствам).

В обоснование доводов заявления его податель сослался на то, что материалы выездной налоговой проверки не содержат доказательств отсутствия реальной возможности у спорных контрагентов ООО «Реал», ООО «Агроцентр» реализовать в адрес ООО «Ресурс» зерно гречихи. Допрошенные в рамках налоговой проверки физические лица не опровергают взаимодействия по сделкам между ООО «Ресурс» (покупатель зерна) с одной стороны и ООО «Реал» и ООО «Агроцентр» (продавцы зерна) с другой стороны. Налогоплательщиком проведен комплекс мероприятий в отношении контрагентов ООО «Реал» и ООО «Агроцентр», позволяющий удостовериться в их правоспособности и возможности исполнения ими своих договорных обязательств. В материалах выездной налоговой проверки отсутствуют объективные и достоверные сведения о том, что ООО «Реал», ООО «Агроцентр» в своей деятельности допускали нарушения при исчислении и уплате налогов, при этом, ООО «Ресурс» был осведомлен об этом. Налоговым органом не получено сведений, подтверждающих наличие у налогоплательщика умысла на необоснованное получение экономии, а также доказательств, опровергающих факты реального приобретения товаров. Штраф по п. 1 ст. 126 НК РФ подлежит дополнительному снижению с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств. Кроме того, инспекцией нарушены срок проведения выездной налоговой проверки, по причине незаконности приостановления и продления сроков выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Инспекцией представлен отзыв, в котором его податель ссылается на то, что по результатам выездной налоговой проверки установлена схема получения необоснованной налоговой выгоды, по причине того, что товар налогоплательщику реально поступал не от заявленных спорных контрагентов (ООО «Реал» и ООО «Агроцентр»), а напрямую от сельхозпроизводителей, а потому инспекцией сделан вывод о несоблюдении ООО «Ресурс» условий, предусмотренных ст. 54.1 НК РФ, в связи с чем из состава налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2014 года исключены суммы НДС в размере 3 372 626 руб. по счетам-фактурам, полученным от ООО «Реал», ООО «Агроцентр» (поставка зерна гречихи), а также из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, за 2014-2016 годы, исключены затраты по сделкам с указанными контрагентами. Штраф по п. 1 ст. 126 НК РФ снижен с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств в 8 раз и дополнительному снижению не подлежит. Инспекцией не нарушен срок проведения выездной налоговой проверки, приостановление и продление сроков выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, обусловлено получением новых документов и соблюдением прав налогоплательщика с их ознакомлением.

В судебном заседании представители налогоплательщика поддержали доводы заявления по изложенным в нем основаниям, просили заявленные требования удовлетворить.

Представители инспекции в судебном заседании против доводов заявления возражали, просили в удовлетворении заявленных требований отказать.

Заслушав пояснения представителей лица, участвующего в деле и исследовав материалы дела, арбитражный суд в ходе судебного разбирательства установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами, инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период деятельности с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт № 4 от 22.02.2019, проведены дополнительные мероприятия налогового контроля и, с учетом письменных возражений, вынесено решение № 18 от 30.07.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которого налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом ст.ст. 112, 113, 114 НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2016 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 885,18 руб. (35 407 руб. *20%)/8), по п. 1 ст. 126 НК РФ (с учетом ст.ст. 112, 114 НК РФ) за непредставление документов в установленный НК РФ срок в виде штрафа в размере 17 625 руб. (705 шт. * 200 руб.)/8), налогоплательщику начислены НДС за 4 квартал 2014 года в сумме 3 372 626 руб., пени по НДС в сумме 389 141, 30 руб., налог на прибыль организаций за 2014 - 2016 годы в общей сумме 6 799 819 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 773 620, 67 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области № 16-07/000490 от 27.01.2021, вынесенным по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика, оспоренное решение инспекции утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции в части эпизодов по НДС и частично по налогу на прибыль, а также штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ (по смягчающим ответственность обстоятельствам), налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Исследовав представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, арбитражный суд считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

Оспаривая решение инспекции, налогоплательщик сослался на нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что выразилось в нарушении инспекцией срока проведения выездной налоговой проверки.

В силу п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Соответственно, не любое нарушение указанной процедуры может явиться основанием к отмене решения налогового органа, а лишь то, которое привело или могло привести к принятию неправильного по существу решения.

В силу п. 1 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации.

Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (п. 8 ст. 89 НК РФ).

Согласно п. 6 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более 2 месяцев. Указанный срок может быть продлен до 4 месяцев, а в исключительных случаях – до 6 месяцев.

Согласно правовой позиции, отраженной в п. 4 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 09.11.2010 № 1434-О-О, указывая в п. 6 ст. 89 НК РФ, что основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, законодатель оправданно отказался от определения закрытого перечня таких оснований, имея в виду многообразия возможных ситуаций, при которых налоговым органам требуется дополнительное время для завершения процедуры выездной налоговой проверки; в противном случае это могло бы воспрепятствовать налоговым органам в осуществлении их полномочий по полному и всестороннему налоговому контролю, сделать налоговую проверку формальной и неэффективной.

Соответственно, перечень оснований для продления срока проведения выездной налоговой проверки является открытым, а возможность продления зависит от конкретных обстоятельств, имевших место в ходе проведения проверки.

При этом, не исключается возможность и неоднократного продления срока проведения выездной налоговой проверки.

Кроме того, нормы НК РФ не устанавливаются ограничений, как по количеству продлений выездной налоговой проверки, так и по проводимым налоговыми органами мероприятиям или действиям в период продления выездной проверки, равно как не содержат ограничений в части возможности продления сроков проверки относительно количества истребуемой информации (документов).

В силу п. 9 ст. 89 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для: 1) истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ; 2) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации; 3) проведения экспертиз; 4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.

Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.

Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать 6 месяцев.

В силу п. 1 ст. 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Положения ст. 93.1 НК РФ не содержат оснований для ограничения истребования документов только первым контрагентом проверяемого налогоплательщика и запрета на истребование документов по цепочке сделок у последующих организаций, а также запрета на истребование обстоятельств финансовой деятельности контрагентов и сведений о должностных лицах, контролирующих от имени контрагента финансовые потоки (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 06.08.2018 № 309-КП8-10528 по делу № А60-59810/2017).

Таким образом, определение необходимости той или иной информации о конкретных сделках, при проведении налоговой проверки, отнесена к компетенции налогового органа.

Как следует из п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В данном случае, выездная налоговая проверка начата на основании решения 28.12.2017, справка о проведенной выездной налоговой проверке составлена 24.12.2018.

Получив акт выездной налоговой проверки налогоплательщиком представлены письменные возражения, которые рассмотрены инспекцией в присутствии представителей налогоплательщика.

Решениями инспекции от: 25.04.2019, 13.05.2019, 14.06.2019, 16.07.2019, 16.08.2019, 16.09.2019, 16.10.2019, 18.11.2019, 18.12.2019, 20.01.2020, 20.02.2020, 20.03.2020 срок рассмотрения материалов налоговой проверки продлен в связи с истребованием инспекцией и вручением налогоплательщику документов, 06.04.2020, 13.04.2020 перенесен в связи с распространением новой коронавирусной инфекции.

Материалы выездной налоговой проверки с дополнительно истребованными документами, письменные возражения рассмотрены инспекцией 13.05.2019, 14.06.2019, 16.07.2019, 16.08.2019, 16.09.2019, 16.10.2019, 30.07.2020 в присутствии представителей налогоплательщика, 18.11.2019, 18.12.2019, 20.01.2020, 20.02.2020, 20.03.2020 в отсутствие надлежащим образом извещенного налогоплательщика.

Общий срок проведения выездной налоговой проверки составил 182 дня (6 месяцев), не противоречит требованиям п. 6 ст. 89 НК РФ.

С учетом изложенного, инспекцией не допущено избыточного применения мер налогового контроля.

Напротив, полномочия налогового органа носят публично-правовой характер, что не позволяет ему произвольно отказаться от необходимости истребования соответствующих сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать необходимую информацию и документы.

Налогоплательщик, в отношении которого проводилась выездная налоговая проверка, участвовал в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки через своих представителей, представлял письменные возражения, а инспекцией в свою очередь рассмотрены материалы проверки с соблюдением прав налогоплательщика.

Само по себе несогласие налогоплательщика с мерами, принимаемыми налоговым органам при проведении проверочных мероприятий, не свидетельствует о нарушении его прав и законных интересов, а также о затягивании налоговым органом мероприятий проверки.

Кроме того, налогоплательщиком не раскрыто суду и не представлено доказательств, каким образом указанные налогоплательщиком основания привели или могли привести к принятию инспекцией неправомерного решения в оспоренной части.

Таким образом, инспекцией не нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и доводы налогоплательщика в этой части не принимаются.

1. НДС и налог на прибыль.

Нормой п. 1 ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со ст. 75 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора).

Деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) (п. 3 ст. 122 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия к учету расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), экономической оправданности их несения, их надлежащего документального подтверждения и взаимосвязи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности налогоплательщика.

Нормой ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии со ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, должны быть достоверны. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.п. 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном существовании следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями ст. 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П и в определениях от 25.07.01 № 138-О, от 08.04.04 № 168-О и № 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Нормой п. 1 ст. 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из разъяснений, изложенных в п. 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 3 Постановления № 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (п. 5 Постановления № 53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п. 9 Постановление № 53).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением товара (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Как указано в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 27.12.2017 № 302-КГ17-19438 и от 14.12.2017 № 304-КГ17-18401, анализ положений гл. 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм НДС, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика. У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Основанием для доначисления налогоплательщику НДС и налога на прибыль, соответствующих пеней послужили выводы инспекции об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды по сделкам поставки товара (зерно гречихи) от ООО «Агроцентр» и ООО «Реал», при установленной фиктивности и нереальности указанных сделок, что сопровождалось созданием схемы, при которой поставка товара налогоплательщику производилась на элеватор напрямую от сельхозпроизводителей, минуя заявленных налогоплательщиком контрагентов.

Так, инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что ООО «Агроцентр» состояло на налоговом учете с 03.09.2012 по 06.05.2012 в ИФНС России по Калининскому району, с 07.05.2015 по 05.05.2019 - в Межрайонной ИФНС №2 по Самарской области. 06.05.2019 организация снята с учета по решению регистрирующего органа об исключении из ЕГРЮЛ как фактически прекратившая деятельность.

Основной вид деятельности ООО «Агроцентр» - Торговля оптовая сельскохозяйственным сырьем и живыми животными. (ОКВЭД 46.2).

Учредителем и руководителем ООО «Агроцентр» в период сделки ООО «Агроцентр» с ООО «Ресурс» является ФИО5.

В ноябре 2014 года ООО «Ресурс» (покупатель) с ООО «Агроцентр» (поставщик) заключены договоры на поставку гречихи. От имени ООО «Ресурс» договоры подписаны начальником отдела закупа ФИО6, со стороны ООО «Агроцентр» - директором ФИО5

Согласно представленным Обществом пояснениям ответственным при заключении договоров с ООО «Агроцентр» являлся ФИО7

ООО «Ресурс» в книге покупок за 4 квартал 2014 года отражена сумма по финансово-хозяйственным операциям с ООО «Агроцентр» в размере 34 678 015,18 руб. (в том числе принят к вычету НДС по счетам-фактурам на сумму 3 152 546,83 руб.). Стоимость приобретенных товаров у ООО «Агроцентр» отражена по счету 41 и списана в расходы по налогу на прибыль в 4 квартале 2014 года.

ООО «Ресурс» перечислены на расчетный счет ООО «Агроцентр» денежные средства в сумме 34 678 015,18 руб.

В ходе допроса ФИО5 дал противоречивые показания.

Так, свидетель пояснил, что создал ООО «Агроцентр» в 2014 году по собственной инициативе, однако согласно сведениям ЕГРЮЛ организация зарегистрирована в 2012 году. ФИО5 пояснил, что получал доход в ООО «Агроцентр» и уплачивал НДФЛ с суммы доходов, однако, за весь период деятельности ООО «Агроцентр» справки 2-НДФЛ не представлялись. При анализе расчетного счета ООО «Агроцентр» не установлено перечислений налога на доходы физических лиц. Кроме того, ФИО5 не помнит кто был инициатором заключения договоров с ООО «Ресурс», как происходило согласование условий договоров с ООО «Ресурс», осуществились ли встречи с представителями ООО «Ресурс», подписывал ли он доверенности, счета-фактуры, накладные, акты и другие документы в связи с поставкой товаров в ООО «Ресурс», каким образом осуществлялась доставка зерна для ООО «Ресурс» со стороны ООО «Агроцентр», не смог указать марки и госномера автотранспортных средств, пункт погрузки и пункт разгрузки товара для ООО «Ресурс».

ФИО6 в 2014-2016 годы и на момент проверки являлся руководителем отдела закупа ООО «Ресурс» (ответственным за заключение договоров с ООО «Агроцентр»), а также являлся сотрудником ООО «Злак-Инвест» и ООО «Прогресс».

В ходе допроса ФИО6 пояснил, что знаком с ФИО5, директор ООО «Агроцентр» ФИО5 сам предложил заключить договор. ООО «Агроцентр» были предложены цена, количество и сроки. Эти условия устроили ООО «Ресурс», договоры были заключены. Доставка гречихи организацией ООО «Агроцентр» осуществлялась в ООО «Ресурс» автомобильным транспортом, ФИО6 не знает, кому принадлежал транспорт.

Согласно данным расчетного счета ООО «Агроцентр», денежные средства в проверяемом периоде поступали от: ООО «Ресурс» (65,7% от общего кредитового оборота счета в 2014 году) с назначением платежа «за гречиху» в сумме 34 678 015 руб., ООО «Злак-инвест» (19,9% от общего кредитового оборота счета в 2014 году) с назначением платежа «за ячмень, за пшеницу» в сумме 10 521 849 руб., ООО «Злак-сервис» (5,2% от общего кредитового оборота счета в 2014 году) с назначением платежа «за пшеницу» в сумме 2 764 800 руб. ООО «Ресурс» и ООО «Злак-инвест» входят в продовольственную компанию «Увелка».

Таким образом, 85,6% денежных средств поступали на расчетный счет ООО «Агроцентр» от участников продовольственной компании «Увелка».

Все поступившие на расчетный счет ООО «Агроцентр» денежные средства перечислялись в адрес ООО «Интегро» ИНН <***> (100% общего дебетового оборота счета в 2014 году) с назначением платежа «за зерно».

Между ООО «Агроцентр» и ООО «Интегро» установлено совпадение IP-адресов.

ООО «Интегро» ИНН <***> зарегистрировано 17.04.2014, снято с учета в налоговом органе 09.01.2017 в связи с внесением в ЕГРЮЛ записи об исключении юридического лица как фактически прекратившего свою деятельность.

ООО «Интегро» являлось организацией с низкой долей налоговой нагрузки, исчисляло и уплачивало в бюджет минимальные суммы налогов.

В ходе допроса руководителя ООО «Интегро» ФИО8 инспекцией установлено, что ФИО8 фактически не являлась руководителем ООО «Интегро», зарегистрировала ООО «Интегро» за денежное вознаграждение, организация ООО «Агроцентр» ей не знакома, также не известны сельхозпроизводители, которым перечислялись денежные средства с расчетного счета ООО «Интегро». Свидетель пояснила, что в представленных на обозрение договорах, заключенных ООО «Интегро» с сельскохозяйственными товаропроизводителями, стоит не ее подпись.

Из банковских выписок по расчетным счетам ООО «Интегро» установлены перечисления денежных средств с назначением платежа «за аренду автотранспортного средства» в адрес ООО «Агроальянс +», учредителем и руководителем которого является ФИО5 При этом, ФИО5 в ходе допроса пояснил, что организацию ООО «Интегро» не помнит, с руководителем ООО «Интегро» не знаком.

Кроме того, денежные средства от ООО «Интегро» перечислялись на расчетные счета крестьянских (фермерских) хозяйств с назначением платежа «за гречиху»:

- КХ Б-вых ИНН <***>, за «гречиху рядовую» в сумме 2 141 620 руб.;

- СХПК «Черновской» ИНН <***>, за «гречиху» в сумме 708 559,20 руб.;

- ГУСП МТС «Центральная» ИНН <***>, «оплата по договору» в сумме 25 942 804 руб.;

- ООО «Совхоз «Степной» ИНН <***>, за «гречиху» в сумме 2 098 044 руб.;

- СПК (Колхоз) «Большекаменский» ИНН <***>, за «гречиху» в сумме 542 312,26 руб.

Крестьянское хозяйство «Б-вых» ИНН <***> представило пояснения о том, что за период 2014-2016 годы КХ «Б-вых» с ООО «Ресурс», ООО «Агроцентр» не сотрудничало. Документы: выписки банка, платежные поручения, счета-фактуры, договоры по взаимоотношениям с ООО «Ресурс» и ООО «Агроцентр» отсутствуют.

Согласно представленным документам (товарно-транспортные накладные) установлено, что в один и тот же день, на одном и том же транспортном средстве осуществлялась доставка гречихи в пункт разгрузки п. Увельский, при этом грузоотправителями являлись разные лица.

Так, в товарно-транспортных накладных, представленных ООО «Ресурс» на проверку, грузоотправителем является ООО «Агроцентр», а в товарно-транспортных накладных, представленных КХ «Б-вых», грузоотправитель либо не указан, либо является КХ «Б-вых».

Из показаний свидетеля ФИО9 (глава КХ «Б-вых») следует, что гречиха доставлялась в п. Увельский на территорию Увельского элеватора. Сотрудничество с ООО «Интегро» предложил Евгений, с которым обсуждался вопрос по доставке гречихи на Увельский элеватор. Свидетель пояснила, что лично с руководителем ООО «Интегро» не встречалась, документы были направлены по электронной почте. Единственным представителем ООО «Интегро» являлся Евгений. Личность представителя ООО «Интегро» - Евгения при заключении договора не нуждалась в проверке, так как КХ «Б-вых» долгое время сотрудничает с Евгением. Организацию ООО «Ресурс» ФИО9 знает, представителем которой также является Евгений. Гречиха от КХ «Б-вых» поставлялась напрямую в КХП «Злак», минуя какие-либо дополнительные пункты разгрузки.

ФИО10 (супруг ФИО9) пояснил, что организацию ООО «Интегро» в качестве покупателя предложил Евгений. Свидетель пояснил, чтч с Евгением КХ «Б-вых» работает около 10 лет, Евгений является представителем ООО «Ресурс». Гречиха от КХ «Б-вых» поставлялась напрямую в КХП «Злак» минуя какие-либо дополнительные пункты разгрузки.

ФИО11 (сын ФИО29) пояснил, что на транспортном средстве, принадлежащем КХ «Б-вых», он лично доставлял гречиху в КХП «Злак». Наименование ООО «Интегро» свидетелю знакомо в связи с тем, что в товарно-транспортных накладных на доставку гречихи в КХП «Злак» указана организация ООО «Интегро». Гречиха от КХ «Б-вых» поставлялась напрямую в КХП «Злак» минуя какие-либо дополнительные пункты разгрузки.

Инспекцией проведен допрос ФИО12, который пояснил, что является собственником ряда грузовых транспортных средств с государственными номерами X 133 174, Е 150 РК 74, М 920 ОА 174, Е 132 РР 174. Он нанимал водителей, указанных в ТТН: ФИО13, ФИО14, ФИО15, они привлекались для грузоперевозок в качестве водителей, гречиху грузили из п. Степнинский, а разгружали в ООО «Ресурс» (п. Увелка). Груз разгружался в КХП «Злак». Организацию ООО «Интегро» свидетель не знает, ничего не перевозил от имени этой организации. На обозрение свидетелю представлены товарно-транспортные накладные. На вопрос: «Поясните почему согласно представленным на обозрение товарно-транспортным накладным одни и те же водители доставляли гречиху до п. Увельский, при этом в качестве заказчика в товарно-транспортных накладных стоят разные лица, а именно, Злак и ООО «Агроцентр»? Свидетель ответил, что не знает.

В ходе проверки инспекцией установлена личность Евгения - ФИО7, который в 2014-2016 годы и по настоящее время является менеджером отдела закупа ООО «Ресурс».

Инспекцией проведен допрос ФИО7, который пояснил, что в 2014-2016 годы работал менеджером отдела закупа ООО «Ресурс», ООО «Прогресс», ООО «Злак-инвест». ФИО7 подтверждает, что КХ «Б-вых» ему знакомо, ООО «Интегро» не знакомо.

Кроме того, ФИО7 указал, что организации СХП «Большекаминский», КХ Б-вых, СХПК «Черновской», ГУСП МТС «Центральная», ООО «Сельхозпредприятие «Сплав», ООО «Совхоз «Степной» ему знакомы. ООО «Ресурс» старается закупать зерно напрямую у сельскохозяйственных производителей.

СХПК «Черновской» представлены пояснения о том, что «за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 между СХПК «Черновской» и ООО «Интегро» была произведена одна поставка гречихи. Доставка гречихи осуществлялась силами СХПК «Черновской» из с. Крыжановка в с. Увелка. Со стороны ООО «Интегро» подписанные товарные накладные не были возвращены.

Из представленных документов инспекцией установлено, что на одном и том же транспортном средстве осуществлялась доставка гречихи в пункт разгрузки п. Увельский, при этом грузоотправителями являлись разные лица: в товарно-транспортных накладных, представленных ООО «Ресурс», грузоотправителем является ООО «Агроцентр», а в товарно-транспортных накладных, представленных СХПК «Черновской», грузоотправителем является СХПК «Черновской».

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено, что в товарно-транспортных накладных, представленных ГУСП МТС «Центральная», и товарно-транспортных накладных, представленных ООО «Ресурс», указано одно и то же транспортное средство, которое доставляло гречиху в п.Увельский от ООО «Агроцентр». Гречиха от ГУСП МТС «Центральная» поставлялась напрямую в КХП «Злак» минуя какие-либо дополнительные пункты разгрузки.

В ходе проверки установлены собственники транспортных средств, доставлявших гречиху: ИП ФИО16., ФИО17, ФИО12, которые представили пояснения о том, что принадлежащие им транспортные средства доставляли гречиху из г. Бирска ГУСП МТС «Центральная» на Увельский элеватор КХП «Злак», минуя какие-либо дополнительные пункты разгрузки, организация ООО «Интегро» им не знакома.

Из товарно-транспортной накладной от 08.12.2014 № 56176, представленной ГУСП МТС «Центральная» по взаимоотношениям с ООО «Интегро», следует, что водитель ФИО18 доставлял гречиху в ООО Интегро», а по документам, представленным ИП ФИО16, установлено, что 08.12.2014 водитель ФИО18 доставлял гречиху по маршруту г. Бирск РБ - пос. Увельский, Челябинская область по заявке ООО «Ритм».

Председатель ООО «Совхоз Степной» ФИО19 пояснил, что организации ООО «Интегро» и ООО «Агроцентр» ему не знакомы. Заключались ли в 2014 году договоры с ООО «Интегро» не помнит. Фактические покупатели-грузополучатели - Союзпищепром, Макфа, Ресурс. По представленным на обозрение ФИО19 документам свидетель пояснил, что документы ООО «Ресурс», в которых указан грузополучатель ООО «Агроцентр», недостоверны.

Из товарно-транспортных накладных,представленных ООО «Совхоз «Степной», установлено, что в декабре 2014 года осуществлялась доставка гречихи из п. Степнинского в п. Увельский транспортными средствами, собственником которых является ФИО20 При этом согласно товарно-транспортным накладным, представленным ООО «Ресурс» по взаимоотношениям с ООО «Агроцентр», указан тот же груз, водители, транспортные средства, государственные номера транспортных средств, даты перевозки, объем груза. Кроме того, в товарно-транспортных накладных, представленных ООО «Ресурс» по взаимоотношениям с ООО «Агроцентр», в качестве собственника транспортных средств указано ООО «Агроальянс плюс».

ФИО20 организацию ООО «Интегро» не знает, ничего не перевозил от имени этой организации. Он нанимал водителей для грузоперевозок гречихи из п. Степнинский в ООО «Ресурс», Увелка. Груз разгружался в КХП «Злак».

Согласно представленным документам инспекцией установлено, что в один и тот же день, на одном и том же транспортном средстве осуществлялась доставка гречихи в пункт разгрузки п. Увельский, при этом грузоотправителями являлись разные лица: в товарно-транспортных накладных, представленных ООО «Ресурс», грузоотправителем является ООО «Реал», а в путевых листах, представленных СПК «Болыпекаменский», грузоотправителем является СПК «Болыпекаменский».

ФИО21 с 01.01.2014 по 31.12.2014 работал председателем кооператива «Болыпекаменский», который пояснил, что в 2014 году зерно из СПК «Болыпекаменский» отгружалось и перевозилось в п. Увельский. Об условиях поставки гречихи и согласовании организации-покупателя договаривались по указанным в ходе допроса телефонным номерам. Установленные в ходе допроса телефонные номера принадлежат сотрудникам ООО «Ресурс» ФИО6 и ФИО22

Оформление первичных документов в СПК «Болыпекаменский» на покупателя ООО «Интегро» (товарных накладных, товарно-транспортных накладных и договора) происходило формально. Об условиях поставки гречихи и согласовании организации-покупателя руководитель СПК «Болыпекаменский» ФИО21 договаривался с сотрудниками ООО «Ресурс» напрямую.

Инспекцией также установено, что ООО «Реал» поставлено на налоговый учет 17.09.2014 в ИФНС России по г.Кургану. С 19.12.2017 организация снята с учета по решению регистрирующего органа об исключении из ЕГРЮЛ как фактически прекратившая деятельность.

Основной вид деятельности ООО «Реал» - Деятельность агентов, специализирующихся на оптовой торговле прочими отдельными видами товаров (ОКВЭД 46.18).

Учредителем и руководителем ООО «Реал» являлся - ФИО23 ИНН <***>. С 02.12.2015 снят с учета в связи со смертью.

Движимое и недвижимое имущество у ООО «Реал» отсутствует. Справки 2-НДФЛ за 2014-2015 годы не представлены.

ИФНС России по г.Кургану представлен протокол осмотра, согласно которому ООО «Реал» по юридическому адресу не находится, фактическое место нахождения не известно.

В ходе выездной налоговой проверки налогоплательщиком представлен договор от 20.11.2014 №1/00679, согласно которому ООО «Ресурс» выступало покупателем, а ООО «Реал» поставщиком. Указанный договор подписан от имени ООО «Ресурс» - ФИО6, а со стороны ООО «Реал» - директором ФИО23

Из представленного договора следует, что ООО «Реал» поставляло в ООО «Ресурс» гречиху рядовую урожая 2014 года. Всего поставлено гречихи в 4 квартале 2014 года - 109,3 тн. на сумму 2 420 874,28 руб.

Налогоплательщиком оплата произведена в 4 квартале 2014 года в полном объеме путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО «Реал».

На основании постановления от 20.12.2018 № 10 Инспекцией назначена почерковедческая экспертиза подписей в следующих документах: договора от 20.11.2014 №1-00679; счета-фактуры от 25.11.2014 № 10; счета-фактуры от 02.12.2014 № 15; счета-фактуры от 04.12.2014 № 16; товарной накладной от 25.11.2014 № 10; товарной накладной от 02.12.2014 № 15.

Из заключения эксперта от 21.12.2018 № 18/1-74 следует, что подписи от имени ФИО23, изображения которых расположены в копиях документов от ООО «Реал», выполнены не ФИО23, а другим лицом.

Согласно данным расчетного счета ООО «Реал», денежные средства в проверяемом периоде поступали от ООО «Ресурс» ИНН <***> (43,2% от общего кредитового оборота счета в 2014 году) за зерно гречихи, с ООО «Агромир» ИНН <***> (20,8% от общего кредитового оборота счета в 2014 году) с назначением платежа «за горох».

Поступившие в адрес ООО «Реал» денежные средства в дальнейшем перечислялись в адрес: ООО «Далматовский комбикормовый завод» ИНН <***> (13,9% общего дебетового оборота счета в 2014 году) в качестве оплаты за горох; ФИО24 ИНН <***> (5,7% общего дебетового оборота в 2014 году) с назначением платежа «по договору займа от 11.12.2014»; СПК (Колхоз) «Большекаменский» ИНН <***> (5,7% общего дебетового оборота в 2014 году) с назначением платежа «оплата за гречиху»; ООО «Реал» ИНН <***> (31,0% от общего дебетового оборота в 2014 году) с назначением платежа «пополнение специального карточного счета».

По расчетному счету ООО «Реал» отсутствуют: перечисления на выплату заработной платы, за найм работников, за жилищно-коммунальные услуги, электроэнергию, подачу воды, аренду или покупку транспорта, аренду офисов и складских помещений и иных платежей, присущих хозяйствующим субъектам.

Поступление и списание денежных средств со счета организации осуществляется в течение 1-3 рабочих дней, суммы поступивших на счет и списанных со счета денежных средств практически идентичны, таким образом, движение денежных средств носит транзитный характер.

Денежные средства, поступившие от ООО «Ресурс» в адрес ООО «Реал», далее перечислены: СПК «Большекаменский» (350 тыс.руб. или 14,5%), снятие наличных ФИО23 по карте (2 028 тыс.руб. или 83,8%).

Из путевых листов грузового автомобиля, представленных СПК «Большекаменский» по взаимоотношениям с ООО «Реал», и товарно-транспортных накладных, представленных ООО «Ресурс» по взаимоотношениям с ООО «Реал», установлено, что в документах, представленных ООО «Ресурс» и СПК «Большекаменский», даты доставки, государственные номера транспортных средств, пункт разгрузки (п. Увельский) и водители совпадают, не совпадает только грузоотправитель.

Кроме этого, согласно документам, представленным СПК «Большекаменский», установлено, что в период с 01.01.2014 по 31.12.2016 СПК (колхоз) «Большекаменский» продавал зерно гречихи в адрес ООО «Интегро» один раз в декабре 2014 года.

Согласно представленным первичным документам (счет-фактура от 01.12.2014 № 47, товарная накладная от 01.12.2014 № 47) СПК «Большекаменский» реализовал в адрес ООО «Интегро» - гречиху рядовую по цене 20 738,52 руб., в количестве 26,15 тн. на общую сумму 542 312,26 руб. (без НДС), тогда как согласно путевым листам от 24.11.2014 №№ 446 и 447 перевезено гречихи 31 тн.

Кроме того, из путевых листов грузового автомобиля, представленных СПК «Большекаменский» по взаимоотношениям с ООО «Интегро», и товарно-транспортных накладных, представленных ООО «Ресурс» по взаимоотношениям с ООО «Реал», установлено, что в документах, представленных ООО «Ресурс» и СПК «Большекаменский», даты доставки, государственные номера транспортных средств, пункт разгрузки и водители совпадают, не совпадает только грузоотправитель. При этом отгрузка гречихи 24.11.2014 «произведена» СПК «Большекаменский» в адрес ООО «Интегро», а не в адрес ООО «Реал», что подтверждается документами, представленными СПК «Большекаменский».

Проверкой установлено, что доставка товара осуществлялась автомобильным видом транспорта, принадлежащим СПК «Большекаменский» (поставщику), без привлечения третьих лиц: КАМАЗ 55102 № 0788ВА (водитель ФИО25), КАМАЗ 5511 № В836ЕЕ (водитель ФИО26), пункт погрузки зерна: Курганская область, Мокроусовский район, с.Травное; пункт разгрузки: <...>.

С целью установления фактического грузоотправителя, а также реальности доставки гречихи инспекцией проведены допросы руководителя СПК «Большекаменский» и водителей, осуществлявших перевозку товара.

В ходе допроса руководитель СПК «Большекаменский» ФИО21 пояснил, что организация ООО «Реал» и ФИО23 ему не знакомы. Сотрудники СПК «Большекаменский» возили гречиху в п.Увельский от СПК «Большекаменский». От ООО «Реал» не возили гречиху на данных автомобилях. Свидетель указал, что через сотрудников ООО «Ресурс» оговаривали цену, зачетный вес, объемы. Далее отвозили зерно, а документы (договор, счет-фактуру, товарную накладную) готовили после того как ФИО27 или ФИО28 скажут кто является покупателем гречихи.

В ходе проверки допрошены водители СПК «Большекаменский» ФИО25 и ФИО26 Водители пояснили, что организацию ООО «Реал» не знают. Гречиху от ООО «Реал» не возили, возили только от СПК «Большекаменский». Товарно-транспортные накладные, оформленные от имени ООО «Реал», свидетели не подписывали.

Инспекцией проведен допрос ФИО6, начальника отдела закупа ООО «Ресурс». Свидетель в ходе допроса пояснил, что в 2014-2016 годы работал в ООО «Ресурс» начальником отдела закупа. Организация ООО «Реал» ИНН <***> знакома. Как познакомились, не знает. Кто предложил заключить договор с ООО «Реал» не помнит. С ФИО23 не знаком. ООО «Реал» поставляло зерно гречихи. Для чего закупалось, точно не знает. Сотрудники ООО «Реал» не известны. Кто предложил заключить договор с ООО «Реал» не помнит. ООО «Реал» вышли с предложением поставить товар, оговорили свои условия, цену, количество. ООО «Ресурс» все устроило, подписал" договор. Где и как происходило подписание договора, не помнит. Свидетель подтверждает факт реализации товара от ООО «Реал» в адрес ООО «Ресурс». Организация СПК (Колхоз) «Большекаменский» свидетелю известна, откуда он ее помнит, не знает. Приобреталась ли продукция и заключался ли договор с ООО «Ресурс» не помнит. ФИО21 не вспомнил.

Инспекцией проведен допрос ФИО7 Свидетель в ходе допроса пояснил, что в 2014-2016 годы работал в ООО «Ресурс» в должности менеджера отдела закупа. Организация ООО «Реал» ИНН <***> знакома. Кто в бухгалтерию ООО «Ресурс» приносил документы от ООО «Реал», точно не помнит. С ФИО23 не знаком. С представителем ООО «Реал» Андреем (фамилию не помнит) общался только по телефону, контактные данные не сохранились. Договоры заключались посредством электронной почты или при личной встрече, точнее не помнит. ООО «Реал» поставляло гречиху. Представитель ООО «Реал» позвонил и предложил определенный объем гречихи. На условиях сошлись и заключили договор. Свидетель подтвердил факт поставки гречихи в адрес ООО «Ресурс». Заявок от ООО «Ресурс» на поставку гречихи от ООО «Реал» не было. Кто фактически доставлял гречиху от ООО «Реал», свидетелю не известно. Организовывал и руководил доставкой гречихи - ООО «Реал». Разгрузка осуществлялась в пос. Увельский. Пункт загрузки не знает. Организация СПК (Колхоз) «Большекаменский» свидетелю известна, знает, что они выращивают гречиху (единственный фермер из Мокроусовского района) и находятся в Курганской области. У ООО «Ресурс» имеются списки всех сельхозпроизводителей. ООО «Ресурс» не приобретались какие-либо товары, продукция у данной организации в 2014-2016 годы. ФИО21 свидетелю знаком. Познакомился с ним в 2016-2017 годы при сборе информации о производителях зерна. Он председатель Колхоза «Большекаменский».

Инспекцией установлено, что ООО «Ресурс» являлось основным покупателем ООО «Агроцентр» и ООО «Реал».

Так, в 2014 году доля ООО «Ресурс» от всех покупателей ООО «Агроцентр» составляет 65,7%, в свою очередь, доля ООО «Агроцентр» в ООО «Интегро» - 86,9%. Также в 2014 году доля ООО «Ресурс» от всех покупателей ООО «Реал» составляет 43,2%.

По результатам проверки инспекцией сделан вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Арбитражный суд признает данный вывод инспекции правомерным.

В рассматриваемом случае, установленные инспекцией обстоятельства и собранные доказательства подтверждают направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Так, в ходе проверки инспекцией установлено, что:

- спорные контрагенты, заявляемые налогоплательщиком в качестве поставщиков товара не имели реальной возможности их поставки, поскольку обладают всеми признаками «номинальных» структур (с учетом того, что руководители спорных контрагентов не отрицали руководство организациями, однако что-либо конкретное об их деятельности пояснить не смогли, а также отсутствия у организаций материальных активов и соответствующего персонала, несения расходов в целях осуществления реальной предпринимательской деятельности, отсутствия доказательств использования ими привлеченных ресурсов, складских помещения для хранения значительного количества товара, представления налоговой отчетности в налоговые органы с «минимальными» показателями либо непредставления вовсе,

- осуществлялись операции преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязательств, у которых отсутствуют документы, подтверждающие наличие реальных возможностей поставки товара,

- подписание ряда первичных документов по одному из спорных контрагентов осуществлялось неуполномоченным на то лицом,

- отсутствие фактов приобретения спорными контрагентами товара для его последующей реализации налогоплательщику,

- отсутствовали разумные экономические (за исключением необоснованной налоговой выгоды) и организационные причины вовлечения в спорные сделки формально участвовавших посредников (с учетом наличия у налогоплательщика прямых хозяйственных отношений с сельхозпроизводителями),

- имел место транзитный характер движения денежных средств и их последующим обналичиванием.

В данном случае, инспекций собраны достаточные доказательства, свидетельствующие о том, что ни один из заявленных контрагентов не имел реальной возможности поставить товар, что подтверждается установленными инспекцией в ходе налоговой проверки обстоятельствами, оцененными в их совокупности и взаимной связи.

Инспекцией установлены обстоятельства, дающие основания полагать, что экономический источник вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком в части стоимости товаров, сформированной организациями, участвовавшими в транзитном перечислении денежных средств, в бюджете не создан, поскольку за незначительным налоговым бременем этих организаций стоял вывод денежных средств по фиктивным документам, а не реальная экономическая деятельность.

В ситуации представления налогоплательщиком первичных документов, не подтверждающих реального совершения хозяйственных операций со спорными контрагентами, такие документы подлежат признанию составленными формально, а потому не могут служить основанием для признания правомерности применения вычетов по НДС и принятия расходов по налогу на прибыль.

Инспекцией верно отмечено, что с учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, единственной целью налогоплательщика при фиктивном документальном оформлении отношений со спорными контрагентами являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии по НДС и налогу на прибыль.

О фиктивном характере документооборота, опосредующего поставку товара, свидетельствуют в том числе и выявленные инспекцией в ходе проверки факты задвоения перевозочных документов, а именно осуществление одними и теми же водителями на одних машинах в один день различных взаимоисключающих с учетом значительности расстояний между пунктами погрузки и разгрузки перевозок.

По результатам совокупного исследования всех обстоятельств, инспекция пришла к правильному выводу о создании налогоплательщиком схемы получения необоснованной налоговой выгоды, при которой:

- в целях создания видимой реальности сделок в проверяемом периоде налогоплательщик перечислял денежные средства на расчетные счета спорных контрагентов, применяющих ОСН,

- в дальнейшем денежные средства от указанных контрагентов перечислялись по цепочке на расчетные счета организаций (контрагентов второго и последующих звеньев), фактически не осуществляющих реальную хозяйственную деятельность (покупку-продажу товаров, работ, услуг), а использовавших расчетные счета для аккумулирования и переадресации денежных средств на расчетные счета «технических организаций» с последующим обналичиванием денежных средств,

- далее поступившие денежные средства контрагентами «второго и последующих звеньев» перечисляются на расчетные счета реальных сельскохозяйственных производителей, находящихся на специальном режиме налогообложения в виде ЕСХН, которые не являются плательщиками НДС,

- при этом с учетом установленных инспекцией в ходе налоговой проверки совокупности обстоятельств налогоплательщик знал о недостоверности представленных документов.

С учетом изложенного, инспекция при вынесении оспоренного решения правомерно руководствовалась нормами ст. 54.1 НК РФ (что соответствует правовым позициям, изложенным в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 18.09.2020 № 306-ЭС20-11944 по делу № А55-26674/2019 и от 04.09.2020 № 305-ЭС20-11774 по делу № А40-167841/2019, от 31.05.2021 № 304-ЭС21-6650 по делу № А03-8704/2019), верно квалифицировав деяния налогоплательщика по п. 3 ст. 122 НК РФ, как совершенные с умыслом.

Следовательно, при наличии умысла на совершение налогоплательщиком правонарушения и отсутствии реальности сделок с заявленными контрагентами, его доводы о проявлении должной степени осмотрительности при выборе спорных контрагентов не могут быть приняты судом во внимание.

Также налогоплательщик полагает, что поскольку реальность товара не оспаривалась, инспекции надлежало определить налоговые обязательства налогоплательщика в соответствии с действительными условиями его деятельности, с учетом понесенных затрат.

Однако, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ) может быть применен исключительно если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иным лицом, однако, не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (п. 10 Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53).

При этом, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно самим налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности не отвечает предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981 по делу № А76-46624/2019).

Изложенное имело место в рассматриваемом случае, а потому оснований для применения расчетного способа определения налоговых обязательств налогоплательщика не имеется.

Доводы налогоплательщика о том, что некоторые свидетели не исключили возможность поставок товара заявленными контрагентами опровергаются совокупностью полученных инспекцией доказательств, в том числе показаниями значительного количества иных свидетелей, которые опровергли поставку товара спорными контрагентами, при этом, опрошенные инспекцией лица являлись непосредственными участниками рассматриваемых событий, более того показания данных лиц, соотносятся с иными доказательствами, указывающими на отсутствие реальности хозяйственных операций с заявленными контрагентами. Приведенные свидетельские показания, правдивость которых под сомнение не поставлена, не имеют противоречивый либо неясный характер, и отвечают критерию относимости доказательств в суде. Каких-либо доказательств искажения либо недостоверности сообщенных сведений не представлено.

Ссылки налогоплательщика на отдельные факты, свидетельствующие, по его мнению, о реальной хозяйственной деятельности спорных контрагентов (как то несколько свидетельских показаний, незначительные перечисления денежных средств) подлежат отклонению, поскольку указанные факты носят единичный и непродолжительный характер, не соотносятся с заявленными хозяйственными операциями, осуществлены лишь для создания видимости реальной деятельности, что, как правило, свидетельствует об использовании реквизитов и расчетных счетов таких организаций для обналичивания денежных средств.

Перечисленные выше обстоятельства, касающиеся условий и обстоятельств исполнения заявленных сделок, информации, полученной инспекцией, оцениваются судом в их совокупности и взаимосвязи, и свидетельствуют о создании налогоплательщиком в результате формального документооборота ситуации, позволяющей получить налоговые выгоды вне связи с реальной предпринимательской (иной экономической) деятельностью со спорными контрагентами.

Доводы налогоплательщика сводятся к опровержению отдельных доказательств, полученных инспекцией, тогда как в основу оспоренного решения положена достаточная совокупность таких доказательств в их тесной взаимосвязи. Наличие налоговых претензий со стороны инспекции обусловливается достаточной совокупностью доказательств совершения налогового правонарушения, добываемой в рамках мероприятий налогового контроля. Как указано выше, в настоящем деле таковая совокупность доказательств инспекцией представлена.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

С учетом изложенного, оснований для признания недействительным решения инспекции в этой части у арбитражного суда не имеется.

2. Штраф по п. 1 ст. 126 НК РФ по смягчающим обстоятельствам.

Так, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией налогоплательщику выставлены и им получены требования о представлении документов (информации), в том числе:

- от 28.12.2017 № 1 со сроком исполнения 05.02.2018,

- от 25.05.2018 № 4 со сроком исполнения 25.06.2018,

- от 10.07.2018 № 5 со сроком исполнения 09.08.2018.

Однако в установленные сроки налогоплательщиком не представлены документы по:

- по п. 1.64 требования от 28.12.2017 № 1 (представлены лишь 07.02.2018),

- по п.п. 1.5 и 1.8 требования от 25.05.2018 № 4 (представлены лишь 19.10.2018),

- по п. 1.21 требования от 10.07.2018 № 5 (представлены лишь 10.08.2018).

Итого не представлено в установленный срок 705 шт. (95 + 39 + 8 + 563, подробно отражены на стр. 152-154 оспоренного решения инспекции), что образует состав правонарушения по п. 1 ст. 126 НК РФ.

В частности, в силу п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст.ст. 119 и 129.4 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Согласно п. 1 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

В соответствии с п. 12 ст. 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных ст. 94 НК РФ.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования (п. 3 ст. 93 НК РФ).

С учетом изложенного, является правомерным привлечение налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в связи с непредставлением документов.

В соответствии со ст. 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных гл.гл. 16 и 18 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: 1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; 2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; 2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; 3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Нормой п. 3 ст. 114 НК РФ предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в п. 19 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9, учитывая, что п. 3 ст. 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза. При оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа суд проверяет соразмерность примененной меры ответственности и с учетом установленных обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции. (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2010 № 3299/10).

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в постановлении от 15.07.1999 № 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Вопрос о признании обстоятельств смягчающими ответственность отнесен к усмотрению государственного органа, рассматривающего дело о привлечении к ответственности, а также суда, пересматривающего решение такого органа.

В данном случае, при вынесении оспоренного решения инспекцией учтены смягчающие налоговую ответственность обстоятельства (осуществление благотворительной деятельности, социальная значимость предприятия для региона, наличие кредитных обязательств), в связи с чем штраф уменьшен в 8 раз, который является обоснованным и соразмерен допущенному нарушению.

Оснований для переоценки выводов инспекции в данной части у арбитражного суда не имеется.

Ссылка налогоплательщика о возможности применения смягчающих ответственность обстоятельств и дополнительного снижения размера штрафа не принимается, поскольку своевременность уплаты налоговых платежей, отсутствие задолженности и негативных последствий для бюджета смягчающими ответственность обстоятельствами не являются, а свидетельствует лишь о выполнении возложенной законом на налогоплательщиков обязанности по перечислению налога в бюджет, поскольку каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы, а потому в целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства.

Кроме того, в данном случае состав правонарушения материальный, что предполагает наличие прямых негативных последствий для бюджета в виде неуплаты налога.

Дальнейшее снижение штрафных санкций нарушит принципы соразмерности и справедливости наказания, вследствие чего юридическая ответственность утрачивает присущие ей функции пресечения и предупреждения правонарушений, а также баланс частных и публичных интересов.

Желание налогоплательщика минимизировать размер налоговой ответственности нельзя рассматривать в качестве самостоятельного основания, смягчающего ответственность и влекущего уменьшение размера штрафа.

На основании изложенного, отсутствует совокупность условий для признания решения инспекции в этой части недействительным, что исключает возможность удовлетворения заявленного требования.

Согласно ст. 112 АПК РФ вопросы распределения судебных расходов, к которым в соответствии со ст. 101 АПК РФ относится государственная пошлина, разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу.

В соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Учитывая принятие судебного акта не в пользу налогоплательщика, судебные расходы по оплате государственной пошлины относятся на налогоплательщика (платежное поручение № 3455 от 15.03.2021).

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.


Судья А.П. Свечников