Решение от 28 мая 2024 г. по делу № А72-15210/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД УЛЬЯНОВСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Железнодорожная, д. 14, г. Ульяновск, 432068

Тел. (8422) 33-46-08 Факс (8422) 32-54-54 E-mail: info@ulyanovsk.arbitr.ru www.ulyanovsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ

г. Ульяновск Дело № А72-15210/2022 29.05.2024

Резолютивная часть решения объявлена 15.05.2024. Полный текст решения изготовлен 29.05.2024.

Арбитражный суд Ульяновской области в составе судьи Леонтьева Д.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания

ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению

общества с ограниченной ответственностью "Смарт-Групп"

(ОГРН: <***>, ИНН: <***>), Ульяновская область, г.Ульяновск

к Управлению Федеральной налоговой службы по Ульяновской области

(ОГРН <***>, ИНН <***>) об оспаривании акта ненормативного характера,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО2, доверенность от 21.02.2024, паспорт,

удостоверение адвоката;

от ответчика – ФИО3, доверенность от 09.01.2024, диплом, удостоверение.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Смарт-Групп" (далее – ООО "Смарт- Групп", заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Ульяновской области (далее – УФНС России по Ульяновской области, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 16.06.2022 № 2076 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 21.10.2022 указанное заявление оставлено судом без движения.

В установленный срок процессуальные нарушения заявителем устранены.

Определением от 27.10.2022 заявление принято судом к производству.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 27.06.2023, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023, заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение налогового органа от 16.06.2022 N 2076 в части доначисления налога на прибыль организаций, а также соответствующих сумм пени и штрафа. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 01.02.2024 решение Арбитражного суда Ульяновской области от 27.06.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023 по делу N А7215210/2022 отменены в части признания недействительным решения УФНС России по Ульяновской области N 2076 от 16.06.2022 о привлечении к ответственности за

совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, а также взыскания судебных расходов на сумму 1 500 руб. Дело N А72-15210/2022 в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ульяновской области. В остальной части решение Арбитражного суда Ульяновской области от 27.06.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2023 по делу N А72-15210/2022 оставлены без изменения.

Дело № А72-15210/2022 передано на рассмотрение судье Леонтьеву Д.А. Определением от 19.02.2024 дело принято судом к производству. В судебном заседании 15.05.2024:

От представителя заявителя поступило ходатайство о приобщении дополнительных доказательств к материалам дела.

Возражений не поступило. Судом ходатайство удовлетворено.

От представителя заявителя поступило ходатайство об истребовании доказательств, в котором заявитель просит, чтобы суд истребовал от контрагентов ООО "Карстстор", ООО "Агата", и ООО "Регата" доказательства, подтверждающие наличие договорных отношений.

Представитель ответчика возражал.

Суд оставляет ходатайство без удовлетворения, поскольку фактически заявитель просит суд вместо него произвести сбор доказательств по делу.

Как пояснил ответчик, он по запросу суда готов был предоставить заявителю адресные данные контрагентов ООО "Карстстор", ООО "Агата", и ООО "Регата" для того, чтобы заявитель запросил у этих контрагентов необходимую ему информацию.

Однако заявитель этого не сделал.

По мнению суда, истребование было бы возможно по нескольким контрагентам. Истребование же информации по 116 контрагентам необоснованно повлечёт затягивание судебного процесса.

От представителя заявителя поступило ходатайство об отложении судебного заседания.

Возражений не заявлено.

Судом ходатайство оставлено без удовлетворения ввиду отсутствия процессуальных оснований.

От представителя ответчика поступило ходатайство о приобщении дополнительных доказательств к материалам дела.

Возражений не поступило. Судом ходатайство удовлетворено.

Суд, заслушав представителей сторон, исследовав и оценив материалы дела, пришел к следующему.

Налоговым органом в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка за период 2018-2020 гг.

По результатам проверки УФНС России по Ульяновской области вынесено оспариваемое решение от 16.06.2022 № 2076 о привлечении ООО "Смарт-Групп" к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в размере 1 765 589 руб. с учетом смягчающих ответственность обстоятельств

Указанным решением заявителю доначислен налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 5 543 451 руб., налог на прибыль организаций в сумме 5 390 030 руб., начислены пени в общей сумме 4 120 558, 43 руб.

Законность и обоснованность решения УФНС России по Ульяновской области от 16.06.2022 № 2076 проверялись Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по Приволжскому федеральному округу, которая своим решением от 28.09.2022 № 07-07/2176@ оставила без удовлетворения апелляционную жалобу налогоплательщика на оспариваемое решение.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО "Смарт-

Групп" в арбитражный суд.

Ответчик с требованиями заявителя не согласился по доводам, изложенным в отзыве и дополнительных пояснениях.

Доводы лиц, участвующих в деле, рассматриваются судом с учетом следующего.

Как следует из материалов дела, основанием для вынесения оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о необоснованном применении заявителем вычетов по НДС и включении в состав расходов затрат по фиктивным сделкам с контрагентами: ООО «Картстор» ИНН <***>, ООО «Регата» ИНН <***>, ООО «Агата» ИНН <***>, ООО «Омега» ИНН <***>, ООО «РСВ» ИНН <***>, ООО «Новые химические технологии» ИНН <***>, которые использовались налогоплательщиком как транзитные организации, образующие площадку для вывода денежных средств из безналичного оборота в наличный и для формирования документооборота с целью создания условий для применения налоговых вычетов по НДС и расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

Направляя дело на новое рассмотрение, Арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 01.02.2024 указал следующее.

По мнению судов, вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделки с конкретными контрагентами не может приводить к безусловному отказу в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль, а влечет необходимость установления расходной части расчетным путем на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, а поскольку налоговый орган не определил величину расходов общества на приобретение товара расчетным способом, арбитражные суды признали недействительным оспариваемое решение Управления в части доначисления налога на прибыль организаций, а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Формулируя приведенный вывод, судами указано, что налоговым органом не опровергнута реальность приобретения товара, а установлено, что товар не мог быть приобретен именно у спорных контрагентов, а также то, что налоговый орган не опроверг заявленную обществом стоимость приобретения товара.

Между тем, право на учет расходов по налогу на прибыль организаций может быть реализовано налогоплательщиком, представившим документы, которые позволяют установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, поскольку обязанность подтвердить указанные права лежит на налогоплательщике (п. 5 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023)).

Таким образом, фактическое приобретение товара налогоплательщиком у иных поставщиков не свидетельствует о неправильном применении Управлением положений статей 247, 252 НК РФ, а также Постановления N 53 к установленным судами фактическим обстоятельствам данного дела, свидетельствующим о том, что документы, представленные обществом в подтверждение произведенных расходов не содержали достоверной информации об участниках и условиях хозяйственных операций.

Также, указывая, что Управлением не была опровергнута реальность приобретения налогоплательщиком товара у иных поставщиков, суды не указали, какими собственно допустимыми доказательствами данный факт был подтвержден, при том, что в материалы дела они не были представлены.

Помимо изложенного, арбитражными судами не учтено следующее.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса законодательство о налогах и сборах исходит из всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения.

Поскольку вычет расходов из налогооблагаемой прибыли влечет уменьшение размера налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

При оценке обоснованности налоговой выгоды согласно пункту 1 постановления Пленума N 53 предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу правовых позиций Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (пункты 4, 9 и 11 постановления Пленума N 53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 N 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789).

Изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1 Налогового кодекса, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

В частности, согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием

компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 постановления Пленума N 53).

Из этого же исходил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указывая в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", что положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сохраняет свое действие в условиях применения статьи 54.1 Налогового кодекса, поскольку соотносится с предписаниями пункта 3 упомянутой статьи, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны -раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

Данные выводы содержатся в пункте 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021), утвержденного Президиумом Верховного

Суда Российской Федерации 10.11.2021, пункте 5 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023, Определении Верховного Суда РФ от 10.06.2022 N 304-ЭС22- 8260 по делу N А67-356/2021, Определении Верховного Суда РФ от 06.05.2022 N 310- ЭС22-6490 по делу N А09-4851/2021, Определении Верховного Суда РФ от 16.02.2023 N 305-ЭС22-25849 по делу N А40-54198/2022.

При рассмотрении настоящего дела судами установлено, что формальный документооборот с участием спорных контрагентов организован самим налогоплательщиком. Представленные обществом первичные документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальной поставки товара спорными контрагентами, не обладающими необходимыми для совершения хозяйственных операций трудовыми, материальными и техническими ресурсами.

Фактически товары поставлены иными лицами, отношения с которыми обществом не раскрыты. Имеет место искажение налогоплательщиком сведений о финансово-хозяйственной деятельности в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

При таком положении налоговый орган пришел к обоснованному выводу об отсутствии у Общества права на учет спорных расходов при исчислении налога на прибыль организаций, а выводы арбитражных судов об обязанности налогового органа определить недоимку путем установления величины расходов налогоплательщика расчетным способом в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса при вышеназванных обстоятельствах не могут быть признаны правомерными.

В рассматриваемом случае признавая обжалуемое решение Управления недействительным и подтверждая право общества на получение налоговой выгоды по налогу на прибыль в полном объеме по взаимоотношениям со спорными контрагентами суды не установили обстоятельств, необходимых для подтверждения обоснованности применения обществом налоговой выгоды исходя из требований Налогового кодекса Российской Федерации с учетом вышеуказанных разъяснений.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что судебные акты приняты без исследования всех существенных обстоятельств, в том числе материалов налоговой проверки и доказательств, полученных налоговым органом в ходе проверки, в части вывода о признании недействительным решения Управления о начислении налога на прибыль организаций, соответствующих пени и штрафов, в этой части судами нарушены нормы материального права, в связи с чем, обжалуемые решение и постановление в части вывода о признании недействительным решения Управления в силу пункта 3 части 1 статьи 287, частей 1, 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене с направлением дела в данной части на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При рассмотрении дела на новом рассмотрении налоговый орган представил дополнительные пояснения, которые суд находит обоснованными.

В частности налоговый орган указал, что в ходе выездной проверки установлена недобросовестность как проверяемого налогоплательщика ООО «Смарт-Групп», так и спорных организаций-контрагентов, входящих в группу взаимосвязанных лиц. Должностные лица Общества осознавали и умышлено вступили в финансово-хозяйственные отношения с вышеуказанными «техническими» компаниями в целях неправомерного уменьшения своих налоговых обязательств.

В оспариваемом решении от 16.06.2022 № 2076 было опровергнуто несение ООО «Смарт-групп» расходов по приобретению спорного товара. Основанием для исключения налоговым органом из расходной части по налогу на прибыль затрат по взаимоотношениям со спорными контрагентами послужило отсутствие последующей реализации ООО «Смарт-групп» товара, отраженного в бухгалтерском учете как приобретенного у спорных контрагентов. Проверкой установлено, что номенклатура

товара, приобретенного налогоплательщиком у спорных контрагентов, не совпадает с номенклатурой товара, в дальнейшем реализованного заявителем.

Например, по взаимоотношениям с ООО «Новхимтех» проверяемый налогоплательщик сообщил, что товар, закупленный у данного контрагента, был реализован в т.ч. в адрес ООО «Дека» и МБОУ «Губернаторский лицей № 100» (ответ на требование налогового органа от 29.10.2021 № 10371; п. 13 ходатайства налогового органа от 26.12.2022).

Однако в спецификации к договору, товарных накладных, предоставленных ООО «Дека» по взаимоотношениям с ООО «Смарт-Групп» в налоговый орган, отсутствует такое наименование товара как «телевизионные антенны Tomson ANT 1425» (см. п. 20 ходатайства налогового органа от 26.12.2022).

Также и МБОУ «Губернаторский лицей № 100» в сопроводительном письме № 328 от 17.12.2021 сообщило, что телевизионных антенн Tomson ANT 1425 на балансе учреждения не имеется (см. п. 22 ходатайства налогового органа от 26.12.2022). Директор МБОУ «Губернаторский лицей № 100» ФИО4 при проведении допроса также сообщил, что телевизионные антенны Tomson ANT 1425 в МБОУ «Губернаторский лицей № 100» не имелись и не имеются (см. протокол допроса № 148 от 23.03.2022; п. 23 ходатайства налогового органа от 26.12.2022).

На данном основании поставка спорного товара в адрес покупателей общества в ходе проверки не подтверждена.

Пытаясь преодолеть фактические обстоятельства, установленные в ходе выездной налоговой проверки, ООО «Смарт-групп» в заявлении в суд первой инстанции (на стр. 45) указало, что антенны были встроены в ноутбук, который реализован в адрес ООО «Дека».

Однако налоговым органом данный факт был опровергнут, поскольку из общедоступных сведений из сети Интернет следует, что антенна Thomson ANT1425 является комнатной телевизионной антенной с настольным или настенным размещением, что исключает возможность ее «встраивания» в ноутбук.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции Общество признало, что спорный товар не передавался конечному заказчику в виде отдельной позиции (см. стр. 5 отзыва на апелляционную жалобу). При этом заявитель указал, что антенны «были разукомплектованы и элементарно встроены в корпус ЖК-панелей». Аналогичное утверждение отражено на стр. 13 обжалуемого постановления суда апелляционной инстанции от 11.10.2023 по настоящему делу.

Однако в материалах дела отсутствует документальное подтверждение данного утверждения заявителя.

Более того, оно опровергается данными бухгалтерского учета налогоплательщика, в частности, анализом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», где отражена отгрузка в адрес ООО «Дека» по договору поставки № 20181102-01 от 02.11.2018 именно телевизионных антенн Tomson ANT 1425, а не каких-либо их составных частей (см. стр. 235 решения по выездной налоговой проверке; приложение № 6 к заявлению ООО «Смарт-групп» в суд).

Первичной документацией, пояснениями контрагентов и свидетельскими показаниями отгрузка данного товара также не подтверждена.

Таким образом, утверждения заявителя об обратном не соответствуют материалам дела, а именно первичным документам и данным бухгалтерского учета.

В ходе проверки ООО «Смарт-групп» сообщило, что товары, приобретенные по взаимоотношениям с ООО «РСВ», были в дальнейшем реализованы в адрес, в т.ч. в адрес ООО «Дека» по договору от 02.11.2018 № 20181102-01, МБУ «Стройзаказчик» по муниципальным контрактам от 23.06.2020 № 0368300000120000380, от 20.07.2020 № 036800000120000581, от 18.12.2020 № 01685000620002257 (ответ на требование налогового органа от 29.10.2021 № 10371, п. 13 ходатайства налогового органа от 26.12.2022).

Налоговым органом получены договоры и первичные документы по взаимоотношениям заявителя с вышеуказанными покупателями (п. 20, 21 ходатайства налогового органа от 26.12.2022).

Из анализа данных документов и карточек счета 62 «Расчеты с поставщиками и заказчиками» и 41.1 «Товары» установлено, что в товарных накладных и спецификациях к договорам заявителя с покупателями не отражены товары, якобы полученные ООО «Смарт-групп» в рамках взаимоотношений с ООО «РСВ».

По взаимоотношениям заявителя с ООО «Омега» налоговым органом была самостоятельно проведена реконструкция налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций, что отражено в решении от 16.06.2022 № 2076, вынесенном по результатам проверки (см. стр. 52-72, 226 решения; приложение № 6 к заявлению ООО «Смарт-групп» в суд).

Основанием для проведения налоговой реконструкции в данной части послужило то, что налоговым органом были установлены реальные поставщики оборудования в адрес налогоплательщика – ООО «Беркс», ООО «Аувикс» и АО «Инфокомэксим». В связи с этим расходы на приобретение интерактивной панели TRIUMPH BOARD и планшетного ПК Lenovo в 2018 г., а также ПК IRU Gorp 725 MT Ryz 5 3600x/16Gb/256Gb в 2020 г. в общей сумме 1 064 768 руб. подтверждены налоговым органом по результатам проверки и не исключались из состава затрат в целях налогообложения прибыли.

Расчет действительных налоговых обязательств ООО «Смарт-групп» по налогу на прибыль организаций приведен на стр. 226 решения по выездной налоговой проверке от 16.06.2022 № 2076, а именно:

Налогов ый

период

Налогооблагаемая база, руб.

(по взаимоотношениям с ООО «Омега»)

Налог на прибыль, руб.

(по взаимоотношениям с ООО «Омега»)

Заявлено налогопл ательщик ом

Принято налоговы м

органом

Не

принято налоговым

органом

Заявлен о

налогоп лательщ иком

Принято налоговым

органом

Не принято налоговым

органом

2018 год

2 382 317

983 893

1 398 424

476 463

196 779

279 684

2020 год

651 150

80 875

570 275

130 230

16 175

114 055

Итого

3 033 467

1 064 768

1 968 699

606 693

212 954

393 739

Таким образом, налоговым органом принята 1/3 расходов 2018 г. и 2020 г., заявленных Обществом по взаимоотношениям с ООО «Омега» (1 064 768 руб. из 3 033 467 руб.).

Заявителем по делу данные факты не отрицаются.

Следовательно, по взаимоотношениям с ООО «Омега» налоговым органом определены действительные налоговые обязательства общества по налогу на прибыль организаций, в связи с чем отсутствуют основания для дополнительного учета расходов заявителя в данной части.

С учетом изложенного, в ходе налоговой проверки не подтверждена реальность движения заявленного товара от поставщика к ООО «Смарт-Групп» через ООО «Омега», ООО «РСВ», ООО «Новхимтех» и далее в адрес конечных потребителей налогоплательщика. Совокупность доказательств, собранная налоговым органом в ходе проверки, заявителем не опровергнута.

В обоснование заявленных расходов ООО «Смарт-Групп» в ходе судебного разбирательства представило акт экспертизы Союза «Ульяновская торгово-промышленная палата» от 07.12.2022 № 022519.

Согласно п. 6 данного акта задачей экспертизы является определение соответствия номенклатуры расходных материалов к компьютерной технике,

закупленных ООО «Картстор», ООО «Агата», ООО «Регата» у контрагентов, наименованию товара, поставленного в адрес ООО «Смарт-Групп», по предъявленным ООО «Смарт-Групп» документам (сводным таблицам).

Следовательно, данный акт экспертизы касается трех контрагентов ООО «Смарт- Групп» из шести и не опровергает факты, установленные налоговым органом по взаимоотношениям с другими тремя контрагентами – ООО «Омега», ООО «Новхимтех» и ООО «РСВ».

Более того, как усматривается из вышеприведенного предмета экспертизы, экспертом не изучались вопросы документальной подтвержденности движения товара от поставщика к покупателю и реальности взаимоотношений налогоплательщика со спорными контрагентами.

Данное обстоятельство подтверждается тем, что по итогам анализа представленного заявителем акта экспертизы от 07.12.2022 № 022519 налоговым органом установлена невозможность поставки товаров, у которых эксперт обнаружил совпадение номенклатуры, в силу того, что спорные контрагенты реализовывали товар в адрес налогоплательщика, а налогоплательщик перепродавал его задолго до того, как приобретал его у поставщиков. Расхождения в датах приобретения и последующей реализации достигают нескольких месяцев и даже исчисляются годами.

Так, например, из п. 8 приложения № 6 к акту экспертизы усматривается, что ООО «Картстор» приобрело у ООО «Позитив» картридж голубой Epson по УПД от 05.12.2019, но при этом реализовало аналогичный товар в адрес ООО «Смарт-Групп» годом ранее  08.02.2018, что в реальности невозможно.

Аналогично ООО «Копилайн Про» реализовало в адрес ООО «Картстор» девелопер тип 28 черный В1219645 по УПД от 03.12.2018, в то время как ООО «Картстор» якобы реализовало аналогичный товар в адрес ООО «Смарт-Групп» уже 23.05.2018 – то есть существенно раньше закупки данного товара у поставщика (см. п. 4 приложения № 6 к акту экспертизы).

По аналогичным основаниям опровергается реальность товародвижения в отношении картриджа Canon 728 (см. п. 6 приложения № 6 к акту экспертизы), который поставлен ООО «Оргтех лайн групп» в адрес ООО «Картстор» по УПД от 30.01.2018, затем реализован ООО «Картстор» в адрес ООО «Смарт-Групп» по УПД от 11.05.2018 (что не может соответствовать действительности, т.к. данный картридж должен был где-то храниться в течение 3,5 месяцев), и оказался списанным ООО «Смарт-Групп» в реализацию уже в феврале 2018 г. (согласно УПД № 160 от 28.02.2018) – т.е. ранее даты поступления от ООО «Картстор».

Подобные несоответствия в хронологии товародвижения наблюдаются по всему тексту акта экспертизы от 07.12.2022 № 022519, представленного заявителем.

Некоторые примеры, опровергающие реальность поставок спорных товаров от ООО «Картстор», ООО «Агата», ООО «Регата», приведены в таблице ниже.

ФИО5 ние ТМЦ

Этап 1

Закуп спорными контрагентами

Этап 2

Поставка в адрес заявителя

Этап 3

Реализация заявителем

Пункт акта

эксперти зы

картридж НР

СЕ412А

ИП ФИО6 > ООО «Картстор»

ТН от 06.08.2019

ООО «Картстор» > ООО «Смарт- Групп»

УПД от 27.03.2018

ООО «Смарт-Групп» > неназванный заказчик

УПД от 28.02.2018

п. 17

приложе ния № 6

картридж Canon 728

ООО «Оргтех лайн групп» > ООО «Картстор»

УПД от 30.01.2018

ООО «Картстор» > ООО «Смарт- Групп»

УПД от

ООО «Смарт-Групп» > неназванный заказчик

УПД от 28.02.2018

п. 6

приложе ния № 6

11.05.2018

картридж голубой

Epson

ООО «Позитив» > ООО «Картстор»

УПД от 05.12.2019

ООО «Картстор» > ООО «Смарт- Групп»

УПД от 08.02.2018

ООО «Смарт-Групп» > неназванный заказчик

УПД от 28.02.2018

п. 8

приложе ния № 6

девелопер тип 28

черный

В1219645

ООО «Копилайн Про» > ООО «Картстор»

УПД от 03.12.2018

ООО «Картстор» > ООО «Смарт- Групп»

УПД от 23.05.2018

ООО «Смарт-Групп» передан в производство

05.07.2018

п. 4

приложе ния № 6

картридж струйный HP

C9403A

ИП ФИО6 > ООО «Картстор»

ТН от 07.12.2018

ООО «Картстор» > ООО «Смарт- Групп»

УПД от 11.05.2018

ООО «Смарт-Групп» > неназванный заказчик

УПД от 28.08.2018

п. 14

приложе ния № 6

картриджи

Epson

голубой и пурпурный

ООО «АРВ Трейдинг» > ООО «Картстор»

УПД от 21.02.2018

ООО «Картстор» > ООО «Смарт- Групп»

УПД от 20.02.2018

ООО «Смарт-Групп» > неназванный заказчик

УПД от 27.02.2018

п. 9 и 10

приложе ния № 6

картриджи HP 1505 и HP

CЕ285A

ИП ФИО7 > ООО «Регата»

УПД от 18.12.2020

ООО «Регата» > ООО «Смарт- Групп»

УПД от 24.11.2020

ООО «Смарт-Групп» > неназванный заказчик

УПД от 22.12.2020

п. 2 и 3

приложе ния № 7

печатающи

е головки HP

С4810А и HP

С4812А

ООО «Бион» > ООО «Регата»

УПД 23.12.2020

ООО «Регата» > ООО «Смарт- Групп»

УПД от 24.11.2020

ООО «Смарт-Групп» > неназванный заказчик

УПД от 22.12.2020

п. 6 и 7

приложе ния № 7

тонер-картридж

Xerox 006R01182

ИП ФИО8 > ООО «Агата»

УПД от 09.12.2020

ООО «Агата» > ООО «Смарт-

Групп» УПД 04.12.2019

УПД от 19.04.2019

ООО «Смарт-Групп» > неназванный заказчик

УПД 31.12.2020

п. 111

приложе ния № 8

картридж HP

CЕ255Х

ООО «Оргтех лайн групп» > ООО «Агата»

УПД 21.10.2020

ООО «Агата» > ООО «Смарт- Групп»

УПД от 26.04.2019

ООО «Смарт-Групп» > неназванный заказчик

УПД от 02.06.2020

п. 146

приложе ния № 8

Даже из вышеуказанных примеров, приведенных в таблице выше и отраженных в

акте экспертизы от 07.12.2022 № 022519, следует, что ООО «Смарт-групп» реализовывал своим покупателем не тот товар, который якобы был поставлен заявленными контрагентами – о чем свидетельствуют даты первичных документов.

Например, ООО «Смарт-групп» никак не могло реализовать в феврале 2018 г. в адрес покупателей товар, который был якобы закуплен у ООО «Картстор» только в мае 2018 года.

Таким образом, представленный заявителем акт экспертизы содержит неустранимые противоречия и несоответствия. Данные факты заявителем не опровергнуты.

Более того, в ходе проверки установлены различия в номерах таможенных деклараций, указанных в счетах-фактурах, оформленных по цепочке поставки «поставщики > спорные контрагенты > ООО «Смарт-Групп» > покупатели». Это является еще одним доказательством того, что фактически ООО «Смарт-групп» поставляло в адрес своих покупателей не тот товар, который фигурировал в сделках со спорными контрагентами.

Например, картриджу HP 410A Black (CF410A), поставленному ООО «АРВ Трейдинг» в адрес ООО «Картстор» по счетам-фактурам от 24.01.2018 № 234, от 13.02.2018 № 635 и от 02.03.2018 № 992, соответствует регистрационный номер таможенной декларации 10013210/291117/0011024 (см. приложение № 4 к апелляционной жалобе налогового органа от 21.07.2023).

В то же время ООО «Картстор» якобы поставило в адрес ООО «Смарт-Групп» аналогичный картридж по счету-фактуре от 17.09.2018 № 1607, в котором фигурирует иной регистрационный номер таможенной декларации – 10130180/091216/0017762/4 (см. приложение № 5 к апелляционной жалобе налогового органа от 21.07.2023; стр. 1011 п. 2 ходатайства налогового органа от 06.12.2022).

Этот же регистрационный номер таможенной декларации фигурирует в счетах-фактурах от 28.07.2020 № 985 и от 15.09.2020 № 1192, оформленных по взаимоотношениям ООО «Агата» с ООО «Смарт-Групп», что указывает на формальность документов (см. приложение № 6 к апелляционной жалобе налогового органа от 21.07.2023).

Кроме того, счета-фактуры по вышеуказанной цепочке содержат недостоверные сведения, не соответствующие данным ГТД.

Например, в счете-фактуре от 17.08.2018 № 1510 по взаимоотношениям ООО «Картстор» с ООО «Смарт-Групп» указан барабан (65К) Xerox VL В400/B405 и соответствующий ему рег. № таможенной декларации 10013020/250218/0005391. При этом из анализа данной ГТД усматривается, что на территорию РФ был осуществлен ввоз не барабана, а проявителя Xerox для WCP 165 – который в действительности ООО «Картстор» в адрес заявителя не поставлялся (см. приложение № 7 к апелляционной жалобе налогового органа от 21.07.2023; стр. 36-37 п. 2 ходатайства налогового органа от 06.12.2022; п. 2 ходатайства налогового органа от 12.01.2023).

Аналогичные обстоятельства прослеживаются в отношении якобы поставленного ООО «Картстор» по счету-фактуре от 17.08.2018 № 1510 бункера для сбора тонера Xerox Phaser 7500, в то время как в ГТД, указанной в данном счете-фактуре, отражены чернила твердые голубые для CQ8870 (см. приложение № 7 к апелляционной жалобе налогового органа от 21.07.2023; стр. 36-37 п. 2 ходатайства налогового органа от 06.12.2022; п. 3 ходатайства налогового органа от 12.01.2023).

С учетом изложенного, ни в ходе налоговой проверки, ни по результатам экспертизы, проведенной по инициативе заявителя, не подтверждена реальность движения заявленного товара от поставщика к ООО «Смарт-Групп» через ООО «Картстор», ООО «Агата», ООО «Регата» и далее в адрес конечных потребителей налогоплательщика. Совокупность доказательств, собранная налоговым органом в ходе проверки, заявителем не опровергнута.

Согласно п. 5 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023) право на вычет сумм НДС и право на учет расходов по налогу на прибыль организаций могут быть реализованы налогоплательщиком, представившим документы, которые позволяют установить

лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, поскольку обязанность подтвердить указанные права лежит на налогоплательщике.

Наличие у налогоплательщика счетов-фактур и иных первичных учетных документов не является безусловным подтверждением его права на вычет сумм НДС и на учет расходов, если представленные документы в своей совокупности не подтверждают реальность хозяйственных операций (см. п. 3 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023).

Кроме того, из пункта 6 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023), следует, что учет расходов производится исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах реального исполнителя по сделке, только в случае если в ходе проверки налогоплательщика установлено лицо, в действительности осуществившее поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг.

Согласно пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом – лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Право на учет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны, раскрывшим в соответствии с требованиями пп. 6 п. 1 ст. 23, п. 1-2 ст. 54.1 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота.

С учетом указанных правовых позиций и фактических обстоятельств дела суд кассационной инстанции указал, что налоговый орган пришел к обоснованному выводу об отсутствии у общества права на учет спорных расходов при исчислении налога на прибыль организаций (абз. 1 стр. 22 постановления АС Поволжского округа от 01.02.2024).

В силу изложенного рассматриваемые в настоящем деле требования заявителя удовлетворению не подлежат.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ государственная пошлина относится на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167, 176 Арбитражного процессуального кодекса РФ,

РЕШИЛ:

Ходатайства заявителя об истребовании доказательств и отложении судебного разбирательства оставить без удовлетворения.

Ходатайства сторон о приобщении дополнительных доказательств к материалам дела удовлетворить.

Заявленные требования ООО «СМАРТ-ГРУПП» (ИНН <***>) оставить без удовлетворения.

Решение может быть обжаловано в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Ульяновской области в течение месяца после принятия решения.

Судья Д.А. Леонтьев