Постановление от 25 сентября 2024 г. по делу № А27-26906/2020

Арбитражный суд

 Западно-Сибирского округа



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тюмень                                                                                                 Дело № А27-26906/2020


Резолютивная часть постановления объявлена   24 сентября 2024 года

Постановление изготовлено в полном объеме   26 сентября 2024 года


Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего                         Чапаевой Г.В.

судей                                                         Алексеевой Н.А.

ФИО1

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи и веб-конференции при протоколировании помощником судьи Шимпф Е.В. кассационную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО2 на решение от 25.10.2023 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Потапов А.Л.) и постановление от 16.04.2024 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Павлюк Т.В., Зайцева О.О., Михайлова А.П.) по делу № А27-26906/2020 по заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области-Кузбассу (650000, Кемеровская область - Кузбасс, <...>, ИНН <***>, ОГРН <***>) к индивидуальному предпринимателю ФИО2 (ОГРНИП <***>) о взыскании задолженности и по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15по Кемеровской области-Кузбассу (650000, Кемеровская область - Кузбасс, <...>, ИНН <***>, ОГРН <***>), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Кемеровской области-Кузбассу (650025, Кемеровская область - Кузбасс, <...>,ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании незаконными отказов в проведении зачета, возложении обязанности провести зачет.

Третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора: общество с ограниченной ответственностью «Мобил Трейд» (г. Кемерово, ОГРН <***>), общество с ограниченной ответственностью «Сладости Сибири» (ОГРН <***>, ликвидировано 29.11.2023), индивидуальный предприниматель ФИО3 (г. Кемерово).

В заседании посредством использования веб-конференции приняли участие представители:

от индивидуального предпринимателя ФИО2 – ФИО4 по доверенности от 05.12.2022,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области-Кузбассу – ФИО5 по доверенности от 18.12.2023, ФИО6 по доверенности от 26.12.2023,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Кемеровской области-Кузбассу - ФИО7 по доверенности от 19.12.2023, ФИО5 по доверенности от 19.12.2023.

Суд установил:

Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (название изменено на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области – Кузбассу, далее – Инспекция № 15) обратилась в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о взыскании с индивидуального предпринимателя ФИО2 (далее – Предприниматель, налогоплательщик) 12 637 370 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС), пеней в размере 4 948 373,52 руб. и 843 598 руб. штрафа.

Решением от 08.09.2021 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 11.02.2022 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленное требование удовлетворено.

Постановлением от 26.05.2022 Арбитражного суда Западно-Сибирского округа решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

26.11.2021 Предприниматель обратился в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, при участии в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора: общества с ограниченной ответственностью «Мобил Трейд» (далее - ООО «Мобил Трейд»), общества с ограниченной ответственностью «Сладости Сибири» (далее - ООО «Сладости Сибири»), индивидуального предпринимателя (далее – ИП) ФИО3 о признании незаконным отказа Инспекции № 15 в проведении зачета налога, уплаченного при применении упрощенной системы налогообложения (далее – УСН) ИП ФИО3, ООО «Мобил Трейд», ООО «Сладости Сибири» в сумме 3 320 146 руб. в счет задолженности по решению Инспекции № 15 от 09.01.2019 № 134; о признании незаконным отказа Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Кемеровской области – Кузбассу (далее - Инспекция № 14) в проведении зачета налога, уплаченного при применении УСН ИП ФИО3, ООО «Мобил Трейд» и ООО «Сладости Сибири» в общей сумме 3 320 146 руб. в счет задолженности по решению Инспекции № 15 от 09.01.2019 № 134; о возложении на Инспекцию № 14 и Инспекцию № 15 обязанности произвести зачет налога, уплаченного при применении УСН ИП ФИО3, ООО «Мобил Трейд» и ООО «Сладости Сибири» в общей сумме 3 250 146 руб. в счет задолженности Предпринимателя по решению Инспекции № 15 от 09.01.2019 № 134 (дело № А27-24085/2021).

Согласно определению от 14.07.2022 Арбитражного суда Кемеровской области настоящее дело является объединенным в одно производство для совместного рассмотрения.

При новом рассмотрении решением от 02.11.2022 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 30.01.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда, принят отказ Инспекции № 15 от требования к Предпринимателю о взыскании налоговой задолженности в общей сумме 18 429 341,52 руб., производство по делу в указанной части прекращено; требования Предпринимателя оставлены без удовлетворения.

Постановлением от 12.05.2023 Арбитражного суда Западно-Сибирского округа принятые по делу судебные акты отменены в части отказа в удовлетворении требований Предпринимателя, а также в части распределения судебных расходов по уплате государственной пошлины по данным требованиям, в указанной части дело направленона новое рассмотрение в суд первой инстанции; в остальной части судебные акты оставлены без изменения.

При новом рассмотрении дела налогоплательщик уточнил заявленные требования в порядке статьи 49 АПК РФ, просил признать незаконными отказы Инспекции № 15 и Инспекции № 14 в проведении зачета налога, уплаченного при применении УСН ИП ФИО3, ООО «Мобил Трейд» и ООО «Сладости Сибири», в общей сумме 3 250 146 руб. в счет задолженности Предпринимателя по решению Инспекции № 15 от 09.01.2019 № 134 и обязать названные налоговые органы произвести зачет налога, уплаченного при применении УСН ИП ФИО3, ООО «Мобил Трейд» и ООО «Сладости Сибири», в общей сумме 3 250 146 руб. в счет НДС, доначисленного Предпринимателю по решению Инспекции № 15 от 09.01.2019 № 134 за периодс 1 квартала 2014 года по 4 квартал 2016 года, по итогам которого с учетом фактически произведенной налогоплательщиком оплаты в счет данного решения в размере15 109 196 руб. размер переплаты Предпринимателя составит 861 588,3 руб.

Решением от 25.10.2023 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 16.04.2024 Седьмого арбитражного апелляционного суда, требования Предпринимателя удовлетворены частично: признаны незаконными отказы Инспекции № 14 и Инспекции № 15 в проведении зачета налога, уплаченного ИП ФИО3, ООО «Мобил Трейд», ООО «Сладости Сибири» в общей сумме 3 250 146 руб. в счет задолженности Предпринимателя по решению Инспекции от 09.01.2019 № 134, в остальной части требований отказано.

В кассационной жалобе (с учетом письменных пояснений, возражений) Предприниматель, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении требований (возложении на налоговые органы обязанности произвести зачет налога), направить дело в названной части на новое рассмотрение.

Инспекция № 14 и Инспекция № 15 возражают против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзывам (дополнениям, письменным пояснениям).

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Судами установлено и материалами дела подтверждено следующее.

Инспекцией № 15 проведена выездная налоговая проверка в отношении Предпринимателя, по результатам которой составлен акт и принято решение от 09.01.2019 № 134 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 843 598 руб., также доначислен НДС в сумме 13 303 584 руб. и пени в размере 4 949 741 руб.

Решением от 20.12.2019 № 490 Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области – Кузбассу апелляционная жалоба Предпринимателя оставлена без удовлетворения.

На основании вступившего в законную силу решения Предпринимателю 31.12.2019 направлено требование № 149263 об уплате налога, пени, штрафа.

15.01.2020 Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 09.01.2019 № 134 о привлечениик ответственности за совершение налогового правонарушения. Вступившим в законную силу решением от 29.04.2021 Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-403/2020 в удовлетворении указанного заявленного Предпринимателем требования отказано. В ходе рассмотрения дела было установлено применение Предпринимателем «схемы» ухода от общего режима налогообложения путем переноса части выручки на подконтрольные ООО «Сладости Сибири», ООО «Мобил Трейд», ИП ФИО3, применяющие УСН.

Неисполнение Предпринимателем обязанности по уплате налога (пени, штрафа) в добровольном порядке явилось основанием для обращения Инспекции № 15 в арбитражный суд в рамках настоящего дела.

Удовлетворяя заявленное требование, суды первой и апелляционной инстанций, установив, что наличие задолженности по налогам (пеням, штрафам) подтверждено вступившими в законную силу судебными актами, Инспекцией № 15 соблюден срок обращения в суд с заявлением о взыскании задолженности в судебном порядке, пришлик выводу о правомерности требования Инспекции № 15.

Отменяя судебные акты и направляя дело на новое рассмотрение, суд округа указал на необходимость проверки правильности расчета подлежащих уплате сумм налога, пеней, штрафов с учетом доводов сторон.

При новом рассмотрении дела судами установлено, что в сентябре 2021 года в налоговые органы поступили заявления Предпринимателя, ООО «Сладости Сибири», ООО «Мобил Трейд», ИП ФИО3 о зачете переплаты по УСН в счет исполнения обязанности по уплате налогов по решению от 09.01.2019 № 134.

Решениями Инспекции № 15 и Инспекции № 14 от 29.09.2021 в проведения зачета отказано в связи с нарушением срока подачи заявления о зачете излишне уплаченной суммы налога.

В ходе рассмотрения настоящего дела Инспекцией № 15 проведен зачет, что подтверждается представленными в материалы дела решениями о проведении зачета от 04.10.2022 на общую сумму 3 250 146,04 руб. Проведение указанного зачета, а также добровольная уплата Предпринимателем суммы 15 179 195,52 руб. явились основанием для отказа от заявленного налоговым органом требования по настоящему делу.  Отказывая в удовлетворении встречных требований, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что требования Предпринимателя были удовлетворены налоговым органом в ходе судебного разбирательства, в связи с чем предмет спора разрешен, основания возложения на налоговый орган каких-либо обязательств в целях устранения ранее допущенных нарушений отсутствуют.

Между тем суд округа в постановлении от 12.05.2023 указал, что добровольное устранение налоговым органом последствий вынесения решений об отказе в проведении зачета без их отмены и признания недействительными в установленном порядке, вопреки выводам судов, не свидетельствует о прекращении нарушения прав и законных интересов налогоплательщика. Проведение налоговым органом зачета в ходе рассмотрение настоящего судебного спора, по существу, свидетельствует о признании заявленного требования, а не об отсутствии предмета спора. В ходе рассмотрения дела Предприниматель ссылался на то, что отказы налоговых органов в проведении зачетана момент его обращения в арбитражный суд (26.11.2021) противоречили требованиямНК РФ, а также нарушали его права и законные интересы, незаконно возлагая на него дополнительные, не предусмотренные законом обязательства; зачет Инспекцией № 15 проведен только в октябре 2022 года, то есть после обращения заявителя в арбитражный суд за защитой нарушенных прав и интересов в экономической сфере деятельности.В обоснование требования об обязании произвести зачет налога, уплаченногопри применении УСН ИП ФИО3, ООО «Мобил Трейд» и ООО «Сладости Сибири», в счет задолженности Предпринимателя налогоплательщик с учетом правовых позиций Верховного Суда Российской Федерации, изложенных в определенияхот 23.03.2022 № 307-ЭС21-17713, от 17.10.2022 № 301-ЭС22-11144, указывал на то,что налоговый орган в рамках настоящего спора должен был скорректировать налоговые обязательства на сумму имеющейся переплаты, в том числе пересчитать пени; зачет переплаты по УСН произведен налоговым органом без учета дат реальной уплаты УСНи сроков уплаты доначисленных налогов.

При новом рассмотрении дела, давая оценку представленному налоговым органом расчету порядка произведенного зачета и контррасчету Предпринимателя, суды, ссылаясь на положения статей 32, 45, 78 НК РФ, пункт 80 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласились с доводами Предпринимателя, что уплаченные подконтрольными лицами суммы налога подлежат учету в счет уплаты доначисленного налога организатору группы по датам уплаты налогов подконтрольными лицами; в то же время признали обоснованным довод налоговых органов, что переплата (положительная разница по специальному налоговому режиму) подлежит учету при определении иных образовавшихся по итогам проверок недоимок и датой уплаты произведенных доначислений (недоимок) будет считаться дата принятия решения по итогам проверки.

При этом предложенный налогоплательщиком способ учета уплаченных подконтрольными лицами налогов (по датам перечисления соответствующих суммв бюджет в счет уплаты недоимки по НДС в хронологической последовательности) признан не соответствующим положениям налогового законодательства.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив доводы кассационной жалобы, отзывов, возражений, письменных пояснений, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, полагает, что принятые по настоящему делу судебные акты подлежат отмене, поскольку судами не было учтено следующее.

В целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности суммы налогов, уплаченные элементами схемы «дробления бизнеса» в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности, должны учитываться при определении размера налогов по общей системе налогообложения, а также пеней и штрафов, доначисляемых решением по налоговой проверке налогоплательщику-организатору такой схемы, наряду с доходами и расходами, а также ранее не заявленными налоговыми вычетами по НДС.

Таким образом, размер доначисляемых налогов подлежит уменьшению таким образом, как если бы налоги, уплачиваемые элементами схемы «дробления бизнеса»в связи с применением специальных налоговых режимов, в рамках проверяемых периодов уплачивались налогоплательщиком - организатором.

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога прекращается с уплатой налога и на основании подпункта 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ по общему правилу считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на перечисление денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства.

Определяя момент исполнения налогового обязательства по уплате НДС, необходимо учитывать, что в спорной ситуации происходит консолидация доходов и налогов, уплаченных организациями - участниками схемы «дробления бизнеса», в целях установления действительного экономического смысла осуществляемой деятельности, в рамках которой каждый элемент схемы уплачивал в бюджет суммы налогов в соответствии со специальными режимами налогообложения.

Следовательно, момент исполнения налоговых обязанностей участников «схемы» наступил в результате перечисления в бюджетную систему Российской Федерации денежных средств в счет уплаты налогов в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, доход от которой был вменен налоговым органом налогоплательщику.

Названная правовая позиция изложена в определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 27.05.2024 № 301-ЭС22-11144, от 04.09.2024 № 307-ЭС24-5688.

При этом в силу статьи 67 АПК РФ установленная в ходе налоговой проверкии при рассмотрении в суде дела № А27-403/2020 направленность действий налогоплательщика на извлечение ничем не обусловленного дохода в обход действующего закона не является доказательством верности расчета, представленного налоговым органом, поскольку данное обстоятельство (направленность действий налогоплательщика) не влияет на порядок зачета уплаченных налогов.

Таким образом, поскольку для решения вопроса о возложении на налоговые органы обязанности по проведению зачета уплаченных сумм налогов необходимо определение действительного размера налоговой обязанности Предпринимателя посредством применения налоговой реконструкции, что предполагает учет ранее уплаченных налогов по УСН при расчете доначисленного Предпринимателю НДС с учетом дат фактического перечисления денежных средств в бюджет в счет уплаты налога по УСН, для чего требуется исследование и оценка доказательств (что в силу части 2 статьи 287 АПК РФ невозможно в суде кассационной инстанции), обжалуемые судебные акты подлежат отмене в части отказа в удовлетворении заявленных требований на основании части 1 статьи 288 АПК РФ, дело в указанной части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции (пункт 3 части 1 статьи 287 АПК РФ).

При новом рассмотрении дела суду с учетом вышеизложенного надлежит установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства относительно сумм, в счет которых подлежала зачету имеющаяся переплата по УСН,при необходимости предложить сторонам представить дополнительные документыв обоснование доводов и возражений, дать оценку всем доводам сторон и в соответствиис требованиями статьи 71 АПК РФ оценить доказательства, представленные каждойиз сторон в обоснование своих доводов и возражений; при правильном применении норм материального и процессуального права вынести законный и обоснованный судебный акт, распределить судебные расходы, в том числе по кассационной жалобе.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 25.10.2023 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 16.04.2024 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А27-26906/2020 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.



Председательствующий                                                                                   Г.В. Чапаева



Судьи                                                                                                                 Н.А. Алексеева



ФИО1