Решение от 9 августа 2018 г. по делу № А53-3218/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОСТОВСКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А53-3218/18
09 августа 2018 г.
г. Ростов-на-Дону


Резолютивная часть решения объявлена 07 августа 2018 г. Полный текст решения изготовлен 09 августа 2018 г.

Арбитражный суд Ростовской области в составе судьи Колесник И. В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества «Донречфлот» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Ростовской области

о признании незаконным решения от 15.11.2017 № 07/133

при участии:

от заявителя – представители по доверенности ФИО2, ФИО3 и ФИО4;

от заинтересованных лиц – представители по доверенности ФИО5, ФИО6, ФИО7 и ФИО8;

установил:

открытое акционерное общество «Донречфлот» (далее – заявитель, ОАО «Донречфлот») обратилось в суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее – заинтересованные лица, налоговый орган, инспекция) о признании незаконными решений от 15.11.2017 № 07/133, от 26.01.2018 № 15-15.

В порядке требований статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель уточнил предмет требований и просил признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 15.11.2017 № 07/133 о привлечении заявителя к ответственности за налоговое правонарушение в части (л.д.58 т.8):

- начисления и возложения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость за 2014 - 2015 годы в сумме 2 101 808,00 руб., а так же суммы штрафа 175 024,00 руб. и суммы пени 379 230,00 руб. по указанному налогу и обязать Межрайонную инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области

устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации;

- уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2014 год в сумме 8 975 183,00 руб., за 2015 год в сумме 4 390 006,00 руб. и обязанности внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, и обязать Межрайонную инспекцию ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Данное уточнение судом принято.

Представители заявителя в судебном заседании поддержали заявленные требования, полагая необоснованными выводы налогового органа относительно мнимости и бестоварности сделок, заключенных заявителем, считая, что сделки являются реальными, обоснованными и подтвержденными надлежащими доказательствами, подтверждающими правомерность заявленных обществом вычетов по налогу на добавленную стоимость, а кроме того указано на неверность выводов налогового органа относительно того, что косвенные расходы по налогу на прибыль должны фиксироваться ежемесячно и не должен производиться перерасчет ежемесячно с учетом размера признанных в предыдущем месяце - месяцах.

Представители налогового органа возражали против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в письменном отзыве и пояснениях к нему, полагая решение законным и обоснованным.

Заявителем в процессе рассмотрения спора были предоставлены дополнительные доказательства в обоснование своей позиции, которые не были предоставлены при проведении проверки и рассмотрении материалов проверки, которые судом приняты с целью выяснения фактических обстоятельств дела и оценки выводов налогового органа, а кроме того, ни в решении налогового органа, ни УФНС по Ростовской области не обращено внимание на то, что в итоговой части решения произошла техническая ошибка при отражении сумм налога на добавленную стоимость и штрафа в строке «Итого».

Так, в графе «штраф» указано итого 151424 руб., вместо 175024 руб. (134 707+16 717+23 600 = 175024.).

В графе «недоимка» в итоговой части произошла описка, общая сумма указана 2 101 108 руб., вместо 2 101 808 руб.(304969+282602+1347065+167172=2101808).

В описательной части решения инспекции общие суммы недоимки отражены верно.

Налогоплательщиком на это обращено внимание суда и им при оспаривании решения, в апелляционной жалобе указаны верные суммы: налог 2 101 808 руб., а штраф 175 024.00 руб.

Судом установлено, что при изготовлении указанных решений просто была допущена опечатка, а заявителем сумма указана верно. Данные пояснения относительно опечатки также судом приняты.

Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей сторон, суд установил следующее.

Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области в отношении ОАО «Донречфлот» в соответствии со статьями 31, 89 Нналогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на прибыль, налога на имущество организаций, транспортного налога с организаций, земельного налога, налога на добычу полезных ископаемых, сбора за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов за период с 01.01.2014 по 31.12.2015. По результатам выездной проверки составлен акт № 07/122 от

24.07.2017, в котором установлено занижение и неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 5 929 659,00 руб., и предложено уменьшить убытки на сумму 102612178.00 руб., начислить пени за несвоевременную уплату налогов, привлечь к ответственности за совершение налогового правонарушения по ст.122 НК РФ.

Акт выездной налоговой проверки № 07/122 от 24.07.2017 с приложениями и извещение № 38 от 31.07.2017 о дате (04.09.2017), времени и месте рассмотрения материалов проверки вручены 31.07.2017 лично под роспись представителю ОАО «Донречфлот» ФИО9, действовавшей по доверенности № 67 от 26.07.2017.

ОАО «Донречфлот» воспользовалось правом, предусмотренным п.п.7 п.1 ст.21, п.6 ст. 100 НК РФ, представило письменные возражения вх. № 23210 от 01.09.2017.

04.09.2017 состоялось рассмотрение материалов проверки и представленных возражений в присутствии представителя налогоплательщика ФИО3, действовавшей по доверенности № 73 от 30.08.2017, и в период рассмотрения налогоплательщиком заявлено ходатайство о продлении сроков рассмотрения материалов проверки до 12.09.2017, что подтверждено протоколом б/н от 04.09.2017.

Решением № 07/128/1 от 04.09.2017 рассмотрение материалов проверки отложено на 12.09.2017, о чем представитель общества ФИО3 уведомлена. Налогоплательщик извещен о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, извещение № 53 от 04.09.2017 (получено обществом 06.09.2017 согласно извещению о получении электронного документа).

Налоговый орган 12.09.2017 при рассмотрении материалов проверки, а также возражений налогоплательщика (протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 12.09.2017), принял решение № 07/122/20 от 13.09.2017 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Сопроводительным письмом от 14.09.2017 № 07- 13/08429, инспекция направила заявителю решение № 07/122/20 от 13.09.2017, что подтверждено реестром почтовых отправлений от 15.09.2017.

Уведомлением № 93 от 11.10.2017 налогоплательщик вызван для вручения справки по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля (вручено лично генеральному директору 11.10.2017 ФИО10).

Справка о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля № 07/122/20 от 16.10.2017 с приложениями и уведомление № 96 от 17.10.2017 о вызове для ознакомления с материалами по дополнительным мероприятиям налогового контроля по выездной налоговой проверке вручены 17.10.2017 представителю налогоплательщика ФИО11 (доверенность № 46 от 22.05.2017).

20.10.2017 представителю налогоплательщика ФИО11 вручено заключение эксперта о проведенной почерковедческой экспертизы документов № 24 от 11.10.2017.

Извещение № 60 от 20.10.2017 о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки, письменных возражений и дополнительных мероприятий налогового контроля вручено 20.10.2017 представителю общества ФИО12

ОАО «Донречфлот» 30.10.2017 за вх. № 28090 представлено ходатайство о переносе рассмотрения материалов проверки на 07.11.2017.

Решением № 07/128/2 от 31.10.2017 начальника Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области ФИО13 рассмотрение материалов проверки отложено на 07.11.2017. Извещение о времени и месте рассмотрения налоговой проверки № 61 от 31.10.2017 по телекоммуникационным каналам связи отправлено и получено обществом 31.10.2017 согласно извещению о получении электронного документа.

ОАО «Донречфлот» воспользовалось правом, предусмотренным п.6.1 ст. 101 НК РФ, представило возражения на справку о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля (вх. 28526 от 07.11.2017).

07.11.2017 при рассмотрении материалов проверки в присутствии представителей налогоплательщика Чепелевой С.В. и Кузнецовой Е.В. по доверенности № 46 от 22.05.2017 налогоплательщиком заявлено ходатайство о снижении штрафных санкций.

07.11.2017 Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области принято решение № 07/128/1 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки (получено обществом 09.11.2017 согласно извещению о получении электронного документа).

Согласно извещению № 64 от 10.11.2017 налогоплательщик вызван на рассмотрение материалов проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля (получено обществом 10.11.2017 согласно извещению о получении электронного документа).

15.11.2017 за вх. № 29291 в адрес налогового органа от ОАО «Донречфлот» поступило ходатайство о рассмотрении материалов проверки в его отсутствие с учетом ходатайства о снижении штрафных санкций.

Материалы налоговой проверки, письменные возражения по акту выездной налоговой проверки № 07/122 от 24.07.2017, результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, представленные возражения, ходатайство о снижении штрафных санкций рассмотрены Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области в отсутствие налогоплательщика (его представителя), уведомленного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов проверки, что подтверждается указанным выше ходатайством налогоплательщика и протоколом б/н от 15.11.2017.

По итогам рассмотрения инспекцией принято Решение № 07/133 от 15.11.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому ОАО «Донречфлот» предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 2 108 808 руб., штраф по ст.122 НК РФ в сумме 175 024 руб., пени в сумме 379 230 руб., уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль за 2014 и 2015 годы.

Указанное решение вручено 22.11.2017 представителю общества ФИО11 (доверенность № 46 от 22.05.2017).

В итоговой части решения произошла техническая ошибка при отражении сумм налога на добавленную стоимость и штрафа в строке «Итого». В графе «штраф» указано итого 151424 руб., вместо 175024 руб. (134 707+16 717+23 600 = 175024). В графе «недоимка» в итоговой части произошла описка, общая сумма указана 2 101 108 руб., вместо 2 101 808 руб.(304969+282602+1347065+167172=2101808). В описательной части решения инспекции общие суммы недоимки отражены верно.

Налогоплательщиком указаны верные суммы: налог 2 101 808 руб., штраф 175 024 руб.

ОАО «Донречфлот» не согласилось с принятым решением в части и в соответствии с п.1 ст. 139.1 НК РФ обжаловало его в вышестоящий налоговый орган - в УФНС России по Ростовской области, которое рассмотрев жалобу, вынесло решение № 15-15/ 252 от 26.01.2018 об оставлении жалобы без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением, общество обжаловало его в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.

Исследовав материалы дела, учтя позиции сторон, дав оценку представленным в материалы дела доказательствам, как каждому в отдельности, так и в их совокупности, суд пришел к выводу, что требования заявителя не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с

заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дела об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемого акта или отдельных положений, решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт, действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, исходя из указанных выше правовых норм, в предмет судебного исследования по настоящему делу входят следующие обстоятельства:

- нарушение оспариваемым решением инспекции прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности;

- несоответствие оспариваемого решения инспекции закону или иному нормативному правовому акту.

Отношения, связанные с уплатой налогов регулируются Налоговым кодексом Российской Федерации.

Заявитель не согласен с произведенными доначислениями по НДС в полном объеме и с уменьшением убытка за 2014-2015 годы в общей сумме 13 365 189 руб.

Так, ОАО «Донречфлот» считает необоснованными выводы проверяющих об отказе в возмещении сумм НДС, уплаченных за материалы поставщикам ООО «Сигма» и ООО «Оборудование и сервис» в общей сумме 2 108 808 руб.

Основанием оприходования материалов в учете общества являются документы, подписанные его контрагентами - должностными лицами ООО «Сигма» и ООО «Оборудование и сервис».

Товарные накладные подписаны покупателем и поставщиком, подтверждающим факт передачи - т.е. возникновение права собственности подтверждено необходимыми документами. Факт передачи товара от поставщика налогоплательщику установлен. Использование полученного товара в деятельности, являющейся объектом налогообложения, не оспаривается.

Заявитель полагает, что налоговым органом не доказана недобросовестность общества при применении налогового вычета и отсутствие реальности хозяйственных операций по приобретению товарно-материальных ценностей у ООО «Сигма» и ООО «Оборудование и сервис», поскольку в решении отсутствуют доказательства, свидетельствующие о безтоварности сделок, по которым заявлен к возмещению НДС; несоблюдения заявителем требований законодательства к порядку оприходования товара; фиктивности хозяйственных операций; реализации схемы уклонения от исполнения обязанности по уплате налога в бюджет либо иных недобросовестных действий общества как налогоплательщика.

Относительно возражений по уменьшению сумм убытка, заявитель, ссылаясь на ст. 313 НК Российской Федерации, указывает, что система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Также, в п. 7 ст. 274 указано, что при определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. Согласно статье 285 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на прибыль является год.

В учетной политике для целей налогообложения ОАО «Донречфлот» утверждены порядок расчета и форма регистров налогового учета, для учета косвенных расходов при определении налогооблагаемой базы но налогу на прибыль. Данный порядок утвержден налогоплательщиком в 2008 году и с тех пор остается неизменным, в связи с отсутствием в этой части изменений в налоговом законодательстве. Позиция налогоплательщика подтверждается Письмами Минфина России от 28.04.2004 № 04-03-1/59, от 25.08.2005 № 03-11-04/3/65.Таким образом, выводы проверяющих о завышении косвенных расходов на общую сумму 13 365 189 руб. не обоснованы.

ОАО «Донречфлот» просит суд отменить спорное решение в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 108 808 руб., штрафа по ст.122 НК РФ в сумме 175 024 руб., пени в сумме 379 230 руб., уменьшить убытки, по налогу на прибыль за 2014 год в сумме 8 975 183 руб., за 2015 год в сумме 4 390 006 руб.

Проверив законность оспариваемого решения, выслушав пояснения представителей сторон, суд выяснил, что в ходе проверки налоговым органом отказано в возмещении сумм НДС, уплаченных за материалы поставщикам ООО «Сигма» и ООО «Оборудование и сервис» в общей сумме 2 108 808 руб.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных положениями НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность

хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Говоря о проявлении должной степени осмотрительности, следует, учитывать правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, который в Определении от 25.07.2001 № 138-0 разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Налогоплательщики обязаны в полном объеме исполнять свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых льгот. Недобросовестные лица, стремящиеся уклониться от выполнения своих налоговых обязанностей, возложенных на них законом, не могут пользоваться теми же правовыми режимами, что и законопослушные налогоплательщики. Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных последствий такого неправомерного поведения.

Налогоплательщик не может считаться добросовестным, если, вступая в договорные отношения, он не проявил необходимой осмотрительности в выборе контрагента.

Предпринимательская деятельность в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации осуществляется на свой риск, поэтому лицо должно проявить достаточную осмотрительность и проверить правоспособность контрагента. Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и не должны приводить к необоснованным выплатам из федерального бюджета.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Общество вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и

соответствующего опыта. Кроме того, общество вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, оно не могло знать о заключении сделки от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от ее имени.

Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации 25.10.2010 принято постановление № 15658/09, в котором указано, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта.

Информация о регистрации контрагентов в качестве юридических лиц и постановке их на учет в налоговом органе носит справочный характер и не характеризует контрагентов как добросовестных, надежных и стабильных участников, хозяйственных взаимоотношений.

Данная позиция подтверждена Постановлением ФАС Северо-Кавказского округа от 12.08.2013 по делу № А53-28194/2012 (Определение ВАС РФ от 06.11.2013 № ВАС- 15024/13 по делу № A53-28194/2012).

Избрав в качестве партнера организацию, вступая с ней в правоотношения, налогоплательщик свободен в выборе и поэтому должен проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на

надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений, с учетом косвенного характера НДС (постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 02.04.2015 № Ф08-1687/2015 по делу № А32-12322/2014, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 02.04.2015 № Ф08-1687/2015 по делу № А32-12322/2014).

Из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 № 18162/09, следует, что доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.

В соответствии с проведенными контрольными мероприятиями выездной проверки в части правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, инспекцией сделаны выводы о неправомерном предъявлении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам контрагентов ООО «Сигма» в сумме 1 465 414 руб. и ООО «Оборудование и сервис» в сумме 636 394 руб.

В бухгалтерском учете налогоплательщика отражены хозяйственные операции с ООО «Сигма» по приобретению материалов для судов на общую сумму 9 606 605 руб., в т.ч. НДС 1 465 414 руб.

Счета-фактуры, выставленные за периоды 4 квартал 2014 года, 1 квартал 2015 года отражены в книгах покупок и декларациях по НДС за соответствующие налоговые периоды. Письменный договор стороны не оформляли. Исполнение отношений оформлено товарными накладными. Все первичные документы от имени ООО «Сигма» подписаны непосредственно руководителем общества ФИО14, от ОАО

«Донречфлот» подписаны техническим директором Киселевым О.В., техническим директором загранфлота Ткаченко С.И., заместителем технического директора по экономике Кондауровым А.В., заведующим складом Тимошенко Н.С.

К проверке не были представлены документы, запрошенные требованиями № 07-11128/03 от 29.09.2016 (ответ № 04-626 от 24.10.2016), № 07-11-128/07 от 28.04.2017 (ответ № 04-262 от 18.05.2017) по причине их отсутствия, а это документы, отражающие транспортировку товара от места погрузки до адреса назначения; счет-фактура № 42 от 26.02.2014 и товарная накладная к указанному счету-фактуре.

Проведенными контрольными мероприятиями в отношении ООО «Сигма» установлено, что контрагент состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 18 по г. Санкт-Петербургу, зарегистрирован по юридическому адресу: <...> лит. А, пом. 4-Н. Учредитель и руководитель общества - ФИО14, который является учредителем 8 организаций (7 из которых образованы 18.09.2014, включая ООО «Сигма»), директором в 7 организациях; 2 организации исключены из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ. Основной вид деятельности: торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно- техническим оборудованием. Cогласно справке 2-НДФЛ за 2014-2015 годы, данных нет. Документы по встречной проверке не представлены. Анализом представленной отчетности установлено, что у общества по состоянию на 31.12.2013, 31.12.2014 отсутствовали основные средства. В отчете о финансовых результатах за 2014 год выручка отражена в размере 1 126 тыс. руб., аналогичная сумма выручки значится в декларации по налогу на прибыль за 2014 год, и декларациях по НДС за 2014 год.

При этом выручка ООО «Сигма» от взаимоотношений с ОАО «Донречфлот» в 2014 году составила 8 141 191 руб., что значительно превышает суммы, заявленные ООО «Сигма» в качестве выручки в налоговой и бухгалтерской отчетности.

В декларациях по НДС и налогу на прибыль удельный вес вычетов по НДС и расходов по отношению к доходам составляет более 99%.

Все вышеуказанное свидетельствует о недостоверности отчетных показателей ООО «Сигма» и о неуплате налогов от операций по взаимоотношениям с ОАО «Донречфлот». Руководитель и учредитель ООО «Сигма» ФИО14 не явился по повестке в инспекцию для проведения допроса. Анализом выписок по операциям по расчетному счету ООО «Сигма» установлено, что перечисление денежных средств осуществлялось в адрес следующих контрагентов без НДС: ФИО19 (выдача по чеку); ФИО20 (оплата за услуги); ФИО21 (оплата услуг по договору/предоставление процентного займа).

С НДС денежные средства перечислялись за товар: ООО «Колизей»; ООО «Гермес»; ООО «Сигма»; ООО «Дельта»; ООО «Севзапсервис»; ООО «Гарант-Сервис»; ООО «Судовые поставки».

По результатам контрольный мероприятий в отношении указанных лиц установлено следующее:

- ООО «Колизей» 21.07.2016 исключено из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ. Состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС № 24 по г. Санкт-Петербургу и зарегистрировано по адресу: 192076 <...>, литер А. Основной вид деятельности: торговля оптовая неспециализированная, справки по форме 2-НДФЛ за 2014-2015 годы в налоговый орган не представлены. Учредитель и руководитель - ФИО22 так же являлась директором и учредителем в 3-х организациях, из которых 3 исключены из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ), на допрос не явилась, направлен запрос на розыск свидетеля ФИО22 в ОМВД России по Сланцевскому району Ленинградской области.

Анализ выписки по расчетному счету ООО «Колизей» показывает, что списание денежных средств осуществлялось в адрес следующих лиц без НДС: Феденко Олег Юрьевич; Феденко Татьяна Никандровна; Хруп Алексей Петрович; Комиссарова Тамара Ильинична; Хруп Ксения Петровна; Князева Любовь Ивановна; Мельников Александр Олегович; Дмитриева Ольга Михайловна; Дмитриев Алексей Александрович; Паршин Александр Георгиевич; Пищулина Наталья Юрьевна; Сиренькая Ирина Анатольевна; Сиренький Евгений Владимирович; Чернятин Максим Алексеевич, а вот с НДС денежные средства перечислялись за товар - запчасти: ООО «Сигма»; ООО «Оборудование и сервис»; ООО «Гермес».

- ООО «Гермес» 29.12.2015 исключено из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ. Состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС № 18 по г. Санкт-Петербургу и зарегистрировано по адресу: 1195257 <...>, помещение 2-Н. В соответствии с ответом (исх. № 07-08/01409 от 24.01.20147), ООО «Гермес» с даты постановки на учет (16.12.2013) представляло «0-е» декларации. Основной вид деятельности: прочая оптовая торговля, Справки по форме 2- НДФЛ за 2014-2015 годы в налоговый орган не представлены. Учредитель, директор: ФИО34 на допрос не явился.

Анализ выписки по расчетному счету ООО «Гермес» показал, что списание денежных средств происходило в адрес следующих лиц без НДС: ФИО19; ФИО35; ФИО23; ФИО24; ФИО25; ФИО21; ФИО26; ФИО36; ФИО29; ФИО32; ФИО37. С НДС денежные средства перечислялись за товар: ООО «Сигма»; ООО «Гарант-Сервис», ООО «Колизей».

- ООО «Сигма» 18.08.2015 исключено из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ. Состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС № 23 по г. Санкт-Петербургу и зарегистрировано по адресу: 196066 <...>, литер А, помещение 15-Н. Основной вид деятельности: прочая оптовая торговля, Справки по форме 2-НДФЛ за 2013-2015 годы в налоговый орган не представлены. Учредитель ФИО38. Директор ФИО39, который являлся учредителем в 8 организациях, директором в 7 (все исключены из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ). На допросы не явились.

Анализом выписки по расчетному счету ООО «Сигма» установлено, что списание денежных средств происходит в адрес физических лиц, указанных ранее по контрагенту ООО «Гермес».

- ООО «Дельта» состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС № 18 по г. Санкт-Петербургу и зарегистрировано по адресу: 195269 <...>, литер А, помещение 1-Н. Основной вид деятельности: торговля оптовая неспециализированная; справки по форме 2-НДФЛ за 2014-2015 годы в налоговый орган не представлены; отсутствуют основные средства; декларации по налогу на прибыль и НДС за 2014 год представлены с нулевыми показателями. Учредителем и директором является ФИО40, который одновременно является учредителем и директором в 5 организациях, из которых 2 прекратили деятельность, на допрос по повестке не явился. ООО «Дельта» не представлены документы по встречной проверке.

Анализом выписки по расчетному счету ООО «Дельта» установлено, что списание денежных средств происходит без НДС в адрес физических лиц, указанных ранее по контрагентам ООО «Гермес», ООО «Колизей», ООО «Сигма» за предоставление процентного займа, услуги. С НДС перечисления производятся также в адрес

повторяющихся организаций за товар: ООО «Севзапсервис»; ООО «Сигмент»; ООО «Гарант-Сервис»; ООО «Регионстрой».

- ООО «Регионстрой» состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС № 18 по г. Санкт-Петербургу и зарегистрировано по адресу: 195197 <...>, литер А, помещение 2-Н. Основной вид деятельности: торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием; справки по форме 2-НДФЛ за 2014-2015 годы в налоговый орган не представлены; отсутствуют основные средства; декларации по налогу на прибыль и НДС за 2014 год представлены с нулевыми показателями. Учредителем является ФИО21. На допрос по повестке не явилась, организацией не представлены документы по встречной проверке. Анализом выписки по расчетному счету ООО «Регионстрой» установлено, что списание денежных средств происходит без НДС в адрес физических лиц, указанных ранее по контрагентам ООО «Гермес», ООО «Колизей», ООО «Сигма», ООО «Дельта» за услуги, товар, сельхозпродукцию: ФИО19, ФИО36, ФИО41

С НДС перечисления производятся также в адрес повторяющихся организаций за товар: ООО «Севзапсервис»; ООО «Гарант-Сервис».

- ООО «Гарант–Сервис» состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС № 18 по г. Санкт-Петербургу и зарегистрировано по адресу: 195009 <...>, лит. А, пом. 2-Н. Основной вид деятельности: научные исследования и разработки в области естественных и технических наук; справки по форме 2-НДФЛ за 2014-2015 годы в налоговый орган не представлены; отсутствуют основные средства; декларации по налогу на прибыль и НДС за 2014-2015 годы представлены с удельным весом вычетов по НДС и расходов по отношению к доходам более 99%.

Учредителем и руководителем является ФИО19. На допрос по повестке не явился (направлен запрос о содействии в розыске в МВД), организацией не представлены документы по встречной проверке. Анализ выписки по расчетному счету ООО «Гарант-Сервис» показал, что списание денежных средств происходит без НДС в адрес физических лиц, указанных ранее по контрагентам ООО «Гермес», ООО «Колизей», ООО «Сигма», ООО «Дельта», ООО «Регионстрой» за услуги, товар, сельхозпродукцию: ФИО19, ФИО36, ФИО41, ФИО21 С НДС перечисления производятся также в адрес повторяющихся организаций за товар: ООО «Севзапсервис»; ООО «Регионстрой»; ООО «Сигма»; ООО «Колизей».

- ООО «Судовые поставки» состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС № 23 по г. Санкт-Петербургу и зарегистрировано по адресу: 196128, <...>,лит. А, пом. 6-Н. Основной вид деятельности: оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием. Учредителем и руководителем является ФИО23, который на допрос по повестке не явился. Организацией не представлены документы по встречной проверке.

Представлены справки по форме 2-НДФЛ за 2013-2015 годы на следующих лиц: ФИО36, ФИО21, ФИО42, ФИО23, ФИО43

Проведены допросы указанных сотрудников, а именно: ФИО42 (протокол от 15.06.2017 № 12-04/118/э), которая подтвердила факт работы в качестве главного бухгалтера, однако, не смогла пояснить, сколько сотрудников было на предприятии, имелись ли основные средства. В отношении лиц, указанных в выписках банков в качестве получателей денежных средств по всем контрагентам 2 звена, указанных ранее, а именно: ФИО19, ФИО35, ФИО20, ФИО44, ФИО45, ФИО46, ФИО23, ФИО25, ФИО51

Сергеевна, Паршин Александр Георгиевич, Сиренький Евгений Владимирович, пояснила: «нас связывают родственные связи, предпринимательских взаимоотношений не было».

Проведен допрос работника ООО «Судовые поставки» ФИО36 на предмет ее причастности к деятельности указанной организации. ФИО36 в протоколе допроса от 15.05.2017 № 478 указала на формальность своей причастности к деятельности организации: «Работала менеджером в ООО «Судовые поставки», но фактически деятельность не осуществляла, числилась в штате».

Индивидуальный предприниматель ФИО19 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, заявленный основной вид деятельности: «Разведение овец, коз, лошадей, осел, мул и лошаков». Документы по встречной проверке не представлены. Свидетель на допрос не явился, направлен запрос о содействии в розыске в органы МВД. Справки по форме 2-НДФЛ за 2014-2015 годы в налоговый орган не представлены. ФИО19 получал доходы в 2014 году, 2015 году в ООО «Торгово- Промышленная фирма «Севконтакт» и состоял в должности менеджера по продажам. ФИО19 получено высшее образование по специальности: «Военный врач терапевт», что подтверждается дипломом государственного образца, выданным «ВМА им. С.М. Кирова». Анализ выписки по операциям на расчетных счетах индивидуального предпринимателя ФИО19 показал, что поступающие на счет денежные средства от ООО «Гарант-Сервис» (оплата за товар – судовая арматура, без НДС), ООО «Регионстрой» (за товар – судовая арматура, без НДС), ООО «Севзапсервис» (за товар), ООО «Сигма» (за товар – судовая арматура, без НДС), ООО «Оборудование и сервис» (за товар – судовая арматура, без НДС) перечисляются ФИО40, ФИО26 (предоставление процентного займа), ФИО20 (услуги по договору/ оплата за судовую запорную арматуру, без НДС), ФИО23 (обработка судовой запорной арматуры, без НДС/ аренда автотранспортного средства с экипажем, без НДС), ФИО47 (оплата за судовую запорную арматуру, без НДС), ФИО21 (оплата за товар/ оплата за судовую запорную арматуру, без НДС), так же ФИО19 снимает денежные средства по чеку, по карте.

Индивидуальный предприниматель ФИО41 зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 09.12.2013, заявленный основной вид деятельности: «Разведение овец, коз, лошадей, осел, мул и лошаков»; справки по форме 2- НДФЛ за 2014-2015 годы в налоговый орган не представлены. ФИО41 не получала доходы в 2014 – 2015 годах как наемный работник. Документы по встречной проверке не представлены, на допрос не явилась. Анализ выписки по операциям на расчетных счетах индивидуального предпринимателя ФИО41 показал, что поступающие на счет денежные средства от ООО «Севзапсервис» (за сельхозпродукцию); ООО «Гарант- Сервис» (оплата за сельхозпродукцию); ООО «Сигма» (оплата за сельхозпродукцию), ООО «Регионстрой» (за сельхозпродукцию), ООО «Оборудование и сервис» (оплата за сельхозпродукцию), ИП ФИО19 (оплата за сельхозпродукцию) перечисляются ФИО19 (за лошадь), ФИО25 (за сельхоз.продукцию, без НДС), ФИО26 (за сельхоз.продукцию, без НДС), ФИО40 (по договору купли-продажи, без НДС), ФИО37 (за сельхоз.продукцию, без НДС) и др. физ. лицам, также средства перечисляются на счета ООО «Дельта» (за удобрение), ООО «Регионстрой» (за товар), ООО «Сигмент» (за товар).

Индивидуальный предприниматель ФИО36 зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, заявленный основной вид деятельности: «Разведение овец, коз, лошадей, осел, мул и лошаков»; справки по форме 2-НДФЛ за 2014-2015 годы в налоговый орган не представлены. ФИО36 получала доходы в

2014 году и в 2015 году в ООО «Судовые поставки». Анализ выписки по операциям на расчетных счетах индивидуального предпринимателя Азаровой А.П. показал, что поступающие на счет денежные средства от ООО «Севзапсервис» (за сыпучие материалы, песок, щебень, без НДС); ООО «Гарант-Сервис» (оплата за ландшафтные материалы, без НДС); ООО «Регионстрой» (за сыпучие ландшафтные материалы, без НДС) перечисляются Феденко Олегу Юрьевичу (оплата за зеленые насаждения, без НДС, без НДС), Хруп Ксении Петровне (оплата за зеленые насаждения, без НДС, без НДС), Мельник Инне Васильевне (оплата за зеленые насаждения, без НДС), Гостеву Федору Николаевичу (оплата за зеленые насаждения, без НДС), и др. физ. лицам, так же Азарова А.П. снимает денежные средства по чеку, по карте.

В протоколе допроса № 478 от 15.05.2017 она пояснила, что зарегистрировала себя в качестве индивидуального предпринимателя по инициативе 3-х лиц, по просьбе ФИО20, наименование налогового органа по месту учета не помнит, фактически деятельность не вела, документы не подписывала. Денежные средства не снимала, кому они передавались не знает. На вопрос: «каким образом в 2014-2015 году управление операциями по Вашим расчетным счетам и расчетным счетам индивидуального предпринимателя ФИО19, индивидуального предпринимателя Главы К(Ф)Х ФИО41, индивидуального предпринимателя ФИО21 происходит в одно и тоже время и с одного и того же устройства» ответила, что индивидуальный предприниматель ФИО19 знаком, как происходило управление счетами не знает. При ответах на поставленные вопросы пояснила, что знакома с ФИО20 , (ФИО23 и ФИО25 – дети ФИО20). Познакомились в связи с осуществлением проекта (ландшафтного) для ФИО35

Индивидуальный предприниматель ФИО21 зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя и основной вид деятельности: «Розничная торговля скобяными изделиями, лакокрасочными материалами и материалами для остекления»; ФИО21 документы по встречной проверке не представила, на опрос не явилась. Справки по форме 2-НДФЛ за 2014-2015 годы в налоговый орган не представлены. ФИО21 получала доходы в 2014 году и в 2015году в ООО «Судовые поставки» 41036, ФГБОУ ВПО РГПУ ИМ. А.И. ГЕРЦЕНА. Анализ выписки по операциям на расчетных счетах индивидуального предпринимателя ФИО21 показал, что поступающие на счет денежные средства от ООО «Севзапсервис» (за сельхозпродукцию); ООО «Гарант-Сервис» (оплата за сельхозпродукцию); ООО «Сигма» (оплата за сельхозпродукцию), ООО «Регионстрой» (за сельхозпродукцию), ООО «Оборудование и сервис» (оплата за сельхозпродукцию), индивидуального предпринимателя ФИО19 (оплата за сельхозпродукцию) перечисляются ФИО19 (за лошадь), ФИО25 (за сельхоз.продукцию, без НДС), ФИО26 (за сельхоз.продукцию, без НДС), ФИО40 (по договору купли-продажи, без НДС), ФИО37 (за сельхоз.продукцию, без НДС) и др. физ. лицам, также средства перечисляются на счета ООО «Дельта» (за удобрение), ООО «Регионстрой» (за товар), ООО «Сигмент» (за товар).

Указанные индивидуальные предприниматели обслуживались в кредитных учреждениях: филиал Петровский ПАО банка «ФК Открытие», Санкт-Петербургский РФ АО «Россельхозбанк». Из анализа документов, полученных от банков в рамках контрольных мероприятий, следует, что ip адреса, с которых осуществлен вход в систему «Банк-Клиент» совпадают у индивидуального предпринимателя ФИО36, индивидуального предпринимателя ФИО41 и индивидуального предпринимателя ФИО19 - осуществляют вход в систему в одно время с одного устройства. В целях идентификации принадлежности юридическим или физическим лицам IP-адресов, с которых осуществлен вход в систему

«Банк-Клиент» направлены поручения об истребовании документов у ООО «СКАРТЕЛ»; ОАО «МегаФон»; ОАО «Ростелеком». В соответствии с полученными ответами (ИФНС № 8 по г. Москва № 25-07/81717 от 10.04.2017) ООО «СКАРТЕЛ» сообщает, что «СКАРТЕЛ» проверило IP-адреса, указанные в запросе (188.162.64.4) и установило их принадлежность к динамическим IP-адресам. Динамический IP-адрес назначается оборудованию абонента автоматически из пула свободных адресов в момент подключения устройства к сети Интернет». На основании данного ответа можно сделать вывод, что вход в систему «Банк-Клиент» осуществлен с одного устройства, где путем попеременной смены ключей осуществлены операции по расчетным счетам индивидуального предпринимателя Азаровой А.П., индивидуального предпринимателя Крыловой Л.Е. , индивидуального предпринимателя Феденко О.Ю. Кавказский филиал ПАО «Мегафон» сообщил, что IP-адрес, указанный в запросе (78.25.121.167) является динамическим IP- адресом. Динамический IP-адрес назначается оборудованию абонента автоматически из пула свободных адресов в момент подключения устройства к сети Интернет и поддерживается до завершения Интернет-сессии. На основании данного ответа можно сделать вывод, что вход в систему «Банк-Клиент» осуществлен с одного устройства, где путем попеременной смены ключей осуществлены операции по расчетным счетам индивидуального предпринимателя Азаровой А.П., индивидуального предпринимателя Крыловой Л.Е., индивидуального предпринимателя Феденко О.Ю., что означает взаимосвязанность указанных индивидуальных предпринимателей и подконтрольность их одному лицу. Мониторингом сведений, содержащихся в информационных ресурсах ЦОД ФНС России, установлено, что Феденко О.Ю., Гостев Ф.Н., Феденко Т.Н., Князева Л. И., Азарова А.П. декларации по форме 3-НДФЛ за 2014-2015 годы не представляли.

Требованием № 07-11-128/03 от 29.09.2016 у ОАО «Донречфлот» запрошены документы, обосновывающие выбор ООО «Сигма» в качестве контрагента, в том числе документы по проведенным тендерам, документы, свидетельствующие о проявлении должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

В ответе на указанное требование ОАО «Донречфлот» (письмо от 24.10.2016 № 04- 626) указало, что не проводило тендеры при выборе контрагентов.

Налоговым органом, в соответствии со ст. 90 НК РФ были проведены допросы руководителя ОАО «Донречфлот» ФИО48 (протокол допроса № б/н от 03.05.2016), технического директора ОАО «Донречфлот» ФИО15 (протокол допроса № 11 от 14.04.2017, б/н от 27.04.2017), технического директора загранфлота ФИО16 (протокол допроса № 10 от 13.04.2017, б/н от 27.04.2017), из которых следует, что деловая репутация ООО «Сигма» не исследовалась, наличие ресурсов необходимых для осуществления поставки товара не проверялось. При выборе контрагента обычно запрашивалась выписка из ЕГРЮЛ, если предполагалось, что сумма работ или услуг превышает 1 млн.руб. в год, то запрашивали копии ИНН, могли запросить копию устава, документ, подтверждающий полномочия подписантов. Также при выборе поставщиков оценивалось качество товара, его стоимость и наличие условия об отсрочке платежа. Таким образом, проведенные допросы должностных лиц, а также сам факт не предоставления проверяемым лицом истребованных документов, свидетельствуют о том, что ОАО «Донречфлот» не проявлена должная осмотрительность и осторожность при совершении финансово-хозяйственных операций с ООО «Сигма».

Налогоплательщиком не представлены договоры с ООО «Сигма», товарно- транспортные накладные, что свидетельствует об их отсутствии. При этом, в счетах- фактурах ООО «Сигма» поименовано как грузоотправитель.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля начальником Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области вынесено постановление № 07-12-128/2 от 10.10.2017 на проведение почерковедческой

экспертизы подписей руководителя ООО «Сигма» Александрова А.В., указанных в товарных накладных и счетах-фактурах. Проведение экспертизы было поручено обществу с ограниченной ответственностью «ПЕРВЫЙ ДОНСКОЙ ЦЕНТР ЭКСПЕРТИЗ». По результатам почерковедческой экспертизы налоговому органу представлено заключение эксперта № 24 от 13.10.2017, из которого следует, что в графах «руководитель организации и иное уполномоченное лицо», в счетах-фактурах и в графах «отпуск разрешил директор», в товарных накладных, подписи учинены не самим Александровым Алексеем Владимировичем, а другим лицом, т.е. первичные документы, а именно Торг - 12 и счета-фактуры по взаимоотношениям между ОАО «Донречфлот» и ООО «Сигма» Александров А.В. не подписывал. Следовательно, счета-фактуры, по которым заявлены вычеты, подписаны не установленным лицом.

Таким образом, по итогам проведенных контрольных мероприятий налоговый орган правомерно пришел к выводу о получении ОАО «Донречфлот» необоснованной налоговой выгоды в виде применения налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО «Сигма» в сумме 1 465 414.00 руб., подписанных неустановленным лицом, с учетом того, что сделка заключена без проявления должной степени осмотрительности и осторожности со стороны заявителя.

В бухгалтерском учете налогоплательщика отражены хозяйственные операции с ООО «Оборудование и сервис» по приобретению материалов для судов на общую сумму 3 584 344 руб., в т.ч. НДС 636 394.00 руб. Счета-фактуры, выставлены за периоды с января 2013 года по октябрь 2013 года и отражены в книгах покупок и декларациях по НДС за налоговые периоды 1, 2, 4 кварталы 2014 года. Письменный договор стороны не оформляли. Исполнение отношений оформлено товарными накладными. Все первичные документы от имени ООО «Оборудование и сервис» подписаны руководителем общества ФИО49, со стороны ОАО «Донречфлот» подписаны техническим директором загранфлота ФИО16, заместителем технического директора по экономике ФИО17, заведующим складом ФИО18

К проверке не представлены документы, запрошенные требованиями № 07-11-128/03 от 29.09.2016 (ответ № 04-626 от 24.10.2016), № 07-11-128/07 от 28.04.2017 (ответ № 04262 от 18.05.2017) в связи с их отсутствием: документы, отражающие транспортировку товара от места погрузки до адреса назначения; счета-фактуры №№ 47, 48 от 01.04.2013; № 61 от 31.05.2013, № 53 от 25.04.2013, № 25 от 19.02.2013, № 14 от 04.02.2014, №№ 103, 105, 107 от 11.10.2013, № 87 от 11.09.2013, № 85 от 06.09.2013, № 82 от 22.08.2013, № 71 от 15.07.2013, № 10 от 09.01.2013, №№ 42, 43 от 29.03.2013, №№ 45, 49 от 01.04.2013, № 92, 93, 94, 95 от 20.09.2013, № 96 от 25.09.2013, № 64 от 18.06.2013, № 90 от 13.09.2013, № 81 от 09.08.2013, № 102 от 08.10.2013, № 62 от 03.06.2013, а также товарные накладные к указанным счетам-фактурам.

В результате контрольных мероприятий в отношении ООО «Оборудование и сервис» установлено, что контрагент состоял на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России № 23 по г. Санкт-Петербургу, зарегистрирован по юридическому адресу: 196070 <...>, лит. А, пом. 1-Н. Основной вид деятельности: торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно- техническим оборудованием. Справки 2-НДФЛ за 2013 год в налоговый орган не представлялись.

28.12.2016 общество исключено из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ, что означает непредставление юридическим лицом в течение последних двенадцати месяцев, предшествующих моменту принятия регистрирующим органом соответствующего решения, документов отчетности, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, и не осуществление операций хотя бы по одному банковскому счету.

Учредителем и руководителем являлся Вишневский И.В. (он так же является учредителем в 6 организациях, директором в 7 организациях). В соответствии с письменными пояснениями Вишневского И.В., никакой информацией о деятельности ООО «Оборудование и сервис» он не владеет; документы, оформленные между ООО «Оборудование и сервис» и ОАО «Донречфлот» и предъявленные ему для просмотра он не подписывал.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля начальником Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области вынесено постановление № 07-12-128/2 от 10.10.2017 на проведение почерковедческой экспертизы подписей руководителя ООО «Оборудование и сервис» ФИО49, указанных в товарных накладных и счетах-фактурах. Проведение экспертизы было поручено обществу с ограниченной ответственностью «ПЕРВЫЙ ДОНСКОЙ ЦЕНТР ЭКСПЕРТИЗ».

По результатам почерковедческой экспертизы было представлено заключение эксперта № 24 от 13.10.2017, в котором указано, что подписи в графах «руководитель организации и иное уполномоченное лицо» в счетах-фактурах и в графах «отпуск разрешил директор» в товарных накладных, выполнены не самим ФИО49, а другим лицом, т.е. первичные документы, а именно (Торг 12 и счета- фактуры) по взаимоотношениям между ОАО «Донречфлот» и ООО «Оборудование и сервис» ФИО49 не подписывал. Таким образом, счета-фактуры, по которым заявлены вычеты, подписаны неустановленным лицом.

Анализом представленной Межрайонной ИФНС России № 23 по г. Санкт- Петербургу отчетности установлено, что у общества по состоянию на 31.12.2012, 31.12.2013 отсутствовали основные средства. В отчете о финансовых результатах за 2013 год выручка отражена в размере 2 601тыс. руб., аналогичная сумма выручки значится в декларации по налогу на прибыль за 2013 год и декларациях по НДС за 2013 год. Декларации по налогу на прибыль и НДС за 2014 год представлены с нулевыми показателями. Однако, выручка «Оборудование и сервис» от взаимоотношений с ОАО «Донречфлот» составила в 2013 году 3 584 343 руб., что превышает суммы, заявленные «Оборудование и сервис» в качестве выручки в налоговой и бухгалтерской отчетности. Более того, в декларациях по НДС и налогу на прибыль удельный вес вычетов по НДС и расходов по отношению к доходам составляет более 99%, что свидетельствует о недостоверности отчетных показателей ООО «Оборудование и сервис» и о неуплате налогов от операций по взаимоотношениям с ОАО «Донречфлот». Анализ выписки движения денежных средств по операциям на расчетном счете ООО «Оборудование и сервис» установлено, что осуществление платежей с назначением платежа «За товар, запчасти, в т.ч. НДС 18 %» происходит в адрес следующих контрагентов: ООО «Снабуслуги»; ООО «Сигма», ООО «Сигма». Счета у данных организаций открыты в ЗАО АКБ «Турбобанк», ПАО «Энергомашбанк», г. Санкт-Петербург. Далее денежные средства списываются в адрес ФИО35, ФИО19.

ООО «Снабуслуги» 12.09.2016 исключено из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ. Состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС № 25 по г. Санкт-Петербургу и зарегистрировано по адресу: 197136 <...>, лит. А, пом. 2-Н. Основной вид деятельности: Торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием, справки по форме 2-НДФЛ за 2013-2015 годы в налоговый орган не представлены. Учредитель, директор: ФИО50 (так же являлся учредителем, директором в ООО «Машины и детали»), на допрос не явился. Анализ выписки по расчетному счету ООО «Снабуслуги» показал, что списание денежных средств происходит в адрес следующих лиц без НДС: ФИО19; ФИО20

Никандровна; Хруп Яна Сергеевна; Хруп Ксения Петровна. С НДС за товар: ООО «Машины и детали»; ООО «Товары и услуги».

ООО «Машины и детали» 08.12.2014 исключено из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ. Состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС № 18 по г. Санкт-Петербургу и зарегистрировано по адресу: 196105, г. Санкт-Петербург, пр-кт. Кондратьевский, 44, лит. а, пом. 8-Н. Основной вид деятельности: оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием, справки по форме 2-НДФЛ за 2013-2015 годы в налоговый орган не представлены. Учредитель, директор: ФИО50 (так же являлся учредителем, директором в ООО «Снабуслуги»), на допрос не явился. Анализ выписки по расчетному счету ООО «Машины и детали» показал, что 100% денежных средств поступает от ООО «Снабуслуги» с назначением платежа: «за товар, в т.ч. НДС 18%», которые затем перечисляются в адрес физических лиц без НДС за возврат денежных средств по договору процентного займа, услуги: ФИО19; ФИО51; ФИО25; ФИО26; ФИО52; ФИО46; ФИО24; ФИО23; ФИО21.

ООО «Товары и услуги» 21.11.2014 исключено из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ. Состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС № 18 по г. Санкт-Петербургу и зарегистрировано по адресу: 196105, <...>, лит. а, пом. 2-н. Основной вид деятельности: оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием, справки по форме 2-НДФЛ за 2013-2015 годы в налоговый орган не представлены. Учредитель, директор: ФИО53, которая является учредителем и директором в 9 организациях (5 из которых исключены из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ), на допрос не явилась. Анализ представленной Межрайонной ИФНС России № 18 по г. Санкт-Петербургу отчетности показал, что удельный вес вычетов по НДС в 1 квартале, 2 квартале 2013 года составляет 99% (налог к уплате равен незначительным суммам), удельный вес расходов, связанных с реализацией составляет также 99%. Из анализа выписки по расчетному счету ООО «Товары и услуги» установлено, что 100% денежных средств поступает от ООО «Снабуслуги» («за товар, в т.ч. НДС 18%»), которые затем перечисляются в адрес физических лиц без НДС в качестве возврата денежных средств по договору процентного займа, услуги: ФИО19; ФИО51; ФИО25; ФИО26; ФИО35; ФИО24; ФИО23; ФИО21.

При проведении контрольных мероприятий у заявителя по требованию № 07-11- 128/03 от 29.09.2016 запрошены документы, обосновывающие выбор ООО «Оборудование и Сервис» в качестве контрагента, в том числе, документы по проведенным тендерам, документы, свидетельствующие о проявлении должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента и иные документы. В ответе на указанное требование проверяемое лицо (письмо от 24.10.2016 № 04-626) указало, что не проводило тендеры при выборе контрагентов; других документов по пункту II требования не имеется, что подтверждается проведенными допросами руководителя ОАО «Донречфлот» ФИО48 (протокол допроса № б/н от 03.05.2016), технического директора ОАО «Донречфлот» ФИО15 ( протокол допроса № 11 от 14.04.2017, б/н от 27.04.2017), технического директора загранфлота ФИО16 (протокол допроса № 10 от 13.04.2017, б/н от 27.04.2017). Таким образом, проведенные допросы должностных лиц, а также непредставление проверяемым лицом документов по п. II требования № 07-11-128/03 от 29.09.2016 свидетельствуют о том, что должная

осмотрительность и осторожность при совершении финансово-хозяйственных операций с ООО «Оборудование и Сервис» ОАО «Донречфлот» не проявлена.

Налогоплательщиком не представлены договоры с ООО «Оборудование и сервис», товарно-транспортные накладные, что свидетельствует об их отсутствии. При этом в счетах-фактурах ООО «Оборудование и сервис» поименован как грузоотправитель.

Таким образом, по итогам проведенных контрольных мероприятий налоговый орган правомерно пришел к выводу о получении ОАО «Донречфлот» необоснованной налоговой выгоды в виде применения налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам, полученным от имени ООО «Оборудование и Сервис» в сумме 636 394.00 руб., подписанных неустановленным лицом, при заключении сделки заявитель не проявил должной степени осторожности и осмотрительности.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.

При этом в статье 166 НК РФ определено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Порядок применения налоговых вычетов установлен в статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации. В силу пункта 1 названной нормы Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов- фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

Положением п.6 ст. 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 15.02.2005 № 93-О и от 18.04.2006 № 87-О, по смыслу пункта 2 статьи 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 данной статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету; требование пункта 2 статьи 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только счет-фактуру, содержащую все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по счету-фактуре, сведения в которой отражены неверно или неполно, направлены на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Из содержания перечисленных норм следует, что основным критерием для признания счета-фактуры и первичных учетных документов соответствующими требованиям закона, а также для отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, проводимых организацией, является достоверность данных, внесенных в указанные документы.

Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 и п. 6 ст. 169 НК РФ установлено, что счет-фактура должна подписываться руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом по организации или доверенностью от имени организации.

Из Постановления Высшего Арбитражного суда РФ № 4047/05 от 18.10.2005 следует, что для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которым законодательство связывает правовые последствия. Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, операции по отправке, перевозке и приему груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Следовательно, счета-фактуры составляются на основании уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур и первичных документов относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Доводы заявителя о том, что хозяйственные операции между ОАО «Донречфлот» с одной стороны и ООО «Оборудование и Сервис» и ООО «Сигма» с другой стороны, в проверяемом периоде подтверждаются счетами-фактурами и товарными накладными, которые содержат все обязательные реквизиты, установленные законом, подписаны руководителями, судом отклоняются, поскольку проверкой установлено, что счета- фактуры ООО «Оборудование и Сервис» и ООО «Сигма», отражённые в книгах покупок налогоплательщика, подписаны не установленными лицами, содержат недостоверные сведения, что подтверждено выводами эксперта при проведении почерковедческих экспертиз (заключение эксперта № 24 от 13.10.2017 в отношении подписи директора ООО «Сигма» ФИО14 и подписи директора «Оборудование и Сервис»

Вишневского И.В.), то есть документы оформлены с нарушением требований пункта 6 статьи 169 НК РФ.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьей 169 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком. Таким образом, в деле о налоговом правонарушении основное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.

По смыслу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми НК РФ связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Документы, подписанные неустановленными, неуполномоченными лицами, содержащие недостоверные сведения, не могут являться основанием для получения вычета по налогу на добавленную стоимость.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 04.03.2011 № А75-6804/2008, установив, что: «физические лица, указанные в документах в качестве директоров контрагентов, не имеют отношения к этим организациям; организации не обладают материально-техническими ресурсами для ведения финансово-хозяйственной деятельности и пр.», - согласился с выводом налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09 обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных ст. 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не было бы, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал

либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

В данном случае, в результате проведенных контрольных мероприятий установлено, что бухгалтерская и налоговая отчетность ООО «Сигма» и ООО «Оборудование и сервис» представлена с недостоверными отчетными показателями, а контрагентами 2 звена с нулевыми показателями или не представлена; ни ООО «Сигма», ни ООО «Оборудование и сервис», ни их контрагенты не имели трудовых ресурсов и основных средств, необходимых для осуществления операций по производству/продаже товаров; анализ выписок по счетам из банков ООО «Сигма», ООО «Оборудование и сервис» и их контрагентов, показал, что осуществляется кругооборот денежных средств; в выписках банка отсутствуют операции, характерные для ведения хозяйственной деятельности, а именно: выплата заработной платы и перечисление налогов с нее; оплата за аренду, оплата за канцелярские принадлежности и т. п.; контрагенты 2-го звена ООО «Колизей», ООО «Гермес», «ООО Сигма», контрагент 1 звена ООО «Оборудование и сервис» и его контрагенты исключены из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ, что означает непредставление юридическим лицом в течение последних двенадцати месяцев, предшествующих моменту принятия регистрирующим органом соответствующего решения, документы отчетности, предусмотренные законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, и не осуществление операций хотя бы по одному банковскому счету, что свидетельствует о недобросовестности налогоплательщиков; контрагенты 2 и 3 звена (индивидуальные предприниматели ФИО36, ФИО41, ФИО19) осуществляют операции с одного ip-адреса, что подтверждает взаимосвязанность указанных индивидуальных предпринимателей и подконтрольность их одному лицу; частичное отсутствие счетов-фактур и документов, подтверждающих налоговый вычет; заключение эксперта о подписании счетов-фактур неустановленными лицами.

Довод о том, что факт передачи товара от поставщика налогоплательщику установлен, является ничем не необоснованным ввиду того, что проведенными контрольными мероприятиями подтверждено, что контрагенты Общества ООО «Сигма» и ООО «Оборудование и сервис» фактически не осуществляют реальной предпринимательской деятельности и не уплачивают НДС в бюджет, соответственно, они не могли являться реальными поставщиками товаров (материалов) в адрес ОАО «Донречфлот». Тот факт, что приобретенные материалы были оприходованы и использованы в производстве не может являться доказательством реальности приобретения материалов именно у заявленных налогоплательщиком контрагентов: ООО «Сигма» и ООО «Оборудование и сервис». Оприходование товаров на склад является лишь подтверждением реальности понесенных налогоплательщиком расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль и не может служить основанием для правомерности подтверждения заявленных вычетов по НДС.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 16.10.2003 № 329- О разъяснил, что толкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия третьих лиц.

Пунктом 10 Постановления № 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что

налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Помимо доказательств, свидетельствующих о том, что «спорные» контрагенты не имели возможности выполнить работы (оказать услуги) (отсутствие имущества, основных средств, транспортных средств, квалифицированного персонала), арбитражные суды принимают во внимание обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при заключении сделки.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов налогоплательщик несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость.

В соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ от 15.11.2010 № 14698/2010 для оценки обоснованности налоговой выгоды существенное значение имеют обстоятельства заключения и исполнения договора, мотивы, по которым был избран тот или иной контрагент, при этом из обстоятельств заключения и исполнения договора должно следовать, что налогоплательщиком приняты все разумные меры к проверке легитимности участия контрагента в гражданском обороте.

В отношении доводов о проявлении должной осмотрительности, суд учитывает, что факт получения налогоплательщиком документов о государственной регистрации контрагента не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности. Информация о постановке на учет в налоговом органе фирмы-контрагента носит только справочный характер и не характеризует его как добросовестного, надежного и стабильного партнера. (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17.07.2017 № Ф04- 2262/2017 по делу № А70-10960/2016, Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2016 № 05АП-4900/2016 по делу № А51-421/2016, Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2017 № 07АП- 11889/2016 по делу № А03-2658/2016, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2017 № 09АП-11904/2017 по делу № А40-171205/16, Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 09.10.2013 по делу № А53-20323/2012, ФАС Северо-Кавказского округа от 30.10.2012 по делу № А32-34826/2010, ФАС Северо- Кавказского от 18.04.2012 № А32-28960/2011).

Судебные инстанции указывают, что налогоплательщик должен обосновать свой выбор путем анализа деловой репутации, платежеспособности, а также необходимых ресурсов контрагента (Постановления ФАС Поволжского округа от 26.01.2012 № А55- 10206/2011, Московского от 22.02.2011 № КА-А40/18297-10 и Западно-Сибирского от 20.07.2011 № А27-13785/2010 округов, Определение ВАС РФ от 12.07.2012 № ВАС- 8246/12).

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 № 15658/09 суд указал, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования,

квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (Постановление от 27.04.2015 по делу № А03-14462/2014 ФАС Западно-Сибирского округа, Постановление от 21.05.2013 № А72-4894/2012 ФАС Поволжского округа).

В ходе контрольных мероприятий у ОАО «Донречфлот» были запрошены документы, обосновывающие выбор ООО «Сигма» и ООО «Оборудование и Сервис» в качестве контрагентов, в том числе документы по проведенным тендерам, документы, свидетельствующие о проявлении должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента и иные документы и согласно представленного пояснения заявитель не проводил тендеры при выборе контрагентов, документы не представлены. При проведении опросов должностные лица подтвердили, что деловая репутация не исследовалась, наличие ресурсов необходимых для осуществления поставки товара не уточнялось.

ОАО «Донречфлот» не предоставило в налоговый орган документы, свидетельствующие о проявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов с учетом того, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, ранее исполнение обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта, Таким образом, суд полагает, что общество действовало без должной осмотрительности.

С учетом правовой позиции, изложенной в п. 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленного поставщиками. Необходимо, чтобы указанные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на применение налогового вычета, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

В силу правовой позиции, изложенной в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 № 3355/07 по делу № А19-9947/06-18, Президиума ВАС РФ от 27.01.2009 № 9833/08 по делу № А56-43903/2006, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а обязан оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Таким образом, для применения налогового вычета по НДС налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия. Документы, обосновывающие вычеты, должны быть взаимно непротиворечивыми и составлять единый комплект доказательств. Требования к порядку составления первичных документов относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в

гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя свои субъективные права, они должны избирать такой способ реализации этих прав, при котором не затрагиваются интересы никаких иных субъектов, в том числе государства.

Негативные последствия выбора недобросовестного партнера не могут быть переложены на бюджет. В соответствии со статьями 2 и 421 Гражданского кодекса РФ субъекты хозяйствования, руководствуясь принципом свободы договора, вступают в гражданско-правовые отношения по своей воле и в своем интересе. При этом налогоплательщик должен учитывать, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия.

Таким образом, ОАО «Донречфлот», в нарушение требований статей 169, 171, 172, 176 НК РФ необоснованно применило налоговый вычет по НДС по счетам-фактурам полученным от ООО «Оборудование и сервис» в общей сумме 636 394 руб. и ООО «Сигма» в общей сумме 1 465 414 руб.

При исследовании обоснованности позиции налогоплательщика относительно выводов налогового органа об уменьшении убытков, суд установил, что подпунктом 33 п. 1 ст. 251 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации и (или) реализации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов. Для целей главы 25 НК РФ, под эксплуатацией судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов (далее по тексту – РМРС), понимается использование таких судов для перевозок грузов, пассажиров и их багажа и оказания иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории Российской Федерации, а также сдача таких судов в аренду для оказания таких услуг.

С данной нормой корреспондирует п. 48.5 ст. 270 НК РФ, согласно которому расходы судовладельцев на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием, эксплуатацией, реализацией судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

ОАО «Донречфлот», в силу названных пп.33 п.1 ст. 251, п.48.5 ст.270, п.1 ст. 272 НК РФ, при исчислении налога на прибыль за 2013-2014 годы не учитывало доходы и расходы, полученные от деятельности по осуществлению международных перевозок судами, зарегистрированными в Российском международном реестре судов.

Согласно п.1 ст. 272 НК РФ, расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

В абзаце 4 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса определено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Таким образом, часть косвенных расходов, относящаяся к деятельности по эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС, и осуществляющих перевозки, в которых пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории Российской Федерации, и определенная в вышеуказанном порядке, для целей налогообложения прибыли не учитывается.

В части расчета прямых и косвенных расходов, относящихся к деятельности по осуществлению международных перевозок судами, зарегистрированными в Российском международном реестре судов, ОАО «Донречфлот» закрепило в учетной политике на 2014 и 2015 годы следующие положения: «общехозяйственные и общепроизводственные расходы распределяются по видам деятельности пропорционально полученным доходам, равным сумме доходов, полученных от эксплуатации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов, и доходов, отражаемых по строке 011 Листа 02 «Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций». Сумма, приходящаяся на расходы по судам, зарегистрированным в РМРС, для целей налогообложения прибыли не учитывается.

При использовании судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов для перевозок грузов и оказания иных, связанных с осуществлением указанных перевозок услуг, одновременно, в течение отчетного периода, в пределах территории Российской Федерации и при перевозках, когда один из пунктов отправления и (или) назначения расположены за пределами территории Российской Федерации, расходы на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с эксплуатацией судов, распределяются пропорционально доходам, полученным в отчетном периоде от эксплуатации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов, и отраженным на 90 счете, и, соответственно, учитываются или не учитываются при расчете налога на прибыль».

Таким образом, в учетной политике проверяемое лицо предусмотрело различные подходы к распределению расходов:

- прямые расходы - затраты каждого месяца на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием, эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС, относились в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль по удельному весу доходов, полученных ОАО «Донречфлот» от перевозок грузов указанными судами в пределах территории Российской Федерации в общем объеме доходов от перевозок, осуществленным указанными судами в конкретном месяце.

Изложенное означает, что за каждый последующий отчетный период величина прямых расходов на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием, эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС, определяется ОАО «Донречфлот» как сумма расходов, рассчитанная за предыдущий отчетный период, увеличенная на сумму аналогичных расходов, начисленных в последующем месяце. При этом перерасчет расходов, признанных в прошлых периодах проверяемым лицом не производился.

А косвенные расходы, не принимаемые в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, определялись заявителем по удельному весу доли дохода,

полученного от деятельности по осуществлению международных перевозок судами, зарегистрированными в РМРС, в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

При этом сумма косвенных расходов, учитываемых при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, определенных за конкретный месяц проверяемым лицом не фиксировалась, и в каждом отчетном периоде производился перерасчет косвенных расходов, признанных в прошлых периодах.

Пример расчета приведен в двух таблицах по данным налогоплательщика и по данным налогового решения (см. л.д. 54-55 т.1), из которых явно видно, что величина прямых расходов на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием, эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС, определяется ОАО «Донречфлот», как сумма расходов, рассчитанная за предыдущий отчетный период, увеличенная на сумму аналогичных расходов, начисленных в последующем месяце. При этом перерасчет расходов, признанных в прошлых периодах проверяемым лицом не производится.

Общехозяйственные и общепроизводственные расходы, учитываемые при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, за конкретный месяц заявителем в отличие от прямых затрат не фиксировалась и в каждом отчетном периоде производился перерасчет косвенных расходов, признанных в прошлых периодах.

При этом, как следует из указанных выше таблиц, отраженных в оспариваемом решении, спора между сторонами по объему полученной выручки в отчетных и налоговых периодах 2014 и 2015 годов, а также общей сумме понесенных косвенных расходов нет, разница состоит в том, и это видно из таблиц, что в январе месяце данные налогового органа и данные налогоплательщика – одинаковы, а вот с последующего месяца начинается разница – налогоплательщик, выводя пропорцию и определяя удельный вес, учитывает в косвенные затраты февраля уже учтенные затраты января плюс затраты февраля, получается затрат больше, и в результате по итогам года убыток, а если фиксировать и учитывать затраты в том месяце, когда они понесены, то убыток меньше.

Исследовав доводы сторон, изучив пояснения налогового органа от 03.08.2018, суд пришел к выводу, что позиция налогового органа обоснована и законна, поскольку налогоплательщиком не учтено, что косвенные расходы учитываются на дату признания соответствующего расхода в соответствии со ст. 272 НК РФ.

Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259, 259.1, 259.2 и 322 НК РФ.

Таким образом, при применении метода начисления косвенные расходы признаются в отчетном (налоговом) периоде их возникновения, с учетом положений ст. 272 НК РФ. Окончание каждого отчетного периода фиксирует для целей налогообложения прибыли величину признанных в нем расходов, так как налогоплательщик по его итогам обязан определить прибыль (разницу между полученными доходами и расходами), исчислить и уплатить в бюджет соответствующую сумму авансового платежа.

В данном случае, налогоплательщик так учитывал прямые расходы, а косвенные пересчитывал, так, как указано выше.

Суд полагает, что определение величины косвенных расходов, учитываемых при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, должно осуществляться ОАО «Донречфлот» в порядке аналогичном расчету прямых расходов.

То есть, относимая в состав расходов при формировании налоговой базы, сумма косвенных расходов, определенная в конкретном месяце в дальнейшем не пересчитывается, а сумма косвенных расходов каждого последующего отчетного периода рассчитывается как величина признанных в налоговом учете косвенных расходов за предыдущий отчетный период, увеличенная на сумму аналогичных расходов,

начисленных в последующем месяце. При этом перерасчет расходов, признанных в прошлых периодах производиться не должен.

Расчет косвенных расходов, не учитываемых для целей налогообложения прибыли в части, относящейся к деятельности по эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС и осуществляющих перевозки, в которых пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории Российской Федерации, по данным налогового орган и налогоплательщика представлен на странице 47- 48 решения.

ОАО «Донречфлот» нарушены положения аб.4 п.1 ст. 272, 274 НК РФ, в виде неправомерного отнесения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затрат в сумме 13 365 189 руб., в том числе: за 2014 год в сумме 8 975 183.00 руб., за 2015 год в сумме 4 390 006.00 руб.

Позиция налогового органа подтверждается Постановлением ФАС Западно- Сибирского округа от 14.02.2013 по делу № А45-24695/2011.

Согласно пп.2 ст.11 НК РФ, под учетной политикой для целей налогообложения понимается выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов (или) расходов, их признания, оценки распределения, а также учета иных обстоятельств для целей налогообложения показателей финансово- хозяйственной деятельности налогоплательщика. Налогоплательщик не может положениями учетной политики изменить или подменить нормативные акты в сфере налогообложения.

Нормы НК РФ применяются в корреспонденции и взаимосвязи друг с другом.

В рассматриваемом случае положения п.7 ст. 224 НК РФ (на которые ссылается заявитель) связаны со ст.272 НК РФ, согласно которой расходы признаются таковыми в периоде их возникновения, что требует фиксировать величину косвенных расходов (в части, не относящейся в эксплуатации в международных перевозках судов, зарегистрированных в РМРС) за каждый месяц и в дальнейшем не пересчитывать, что и обеспечивает формирования налогооблагаемой базы нарастающим итогом, в соответствии с пп.7 ст.274 НК РФ.

Более того, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 17.09.2013 № 3715/13 указал, что принцип формирования налоговой базы нарастающим итогом означает, что за каждый последующий отчетный период, увеличенная на сумму расходов, начисленных в последующем квартале (месяце). При этом пересчет расходов, признанных в прошлых отчётных периодах, не производится.

Изложенное указывает на нарушение ОАО «Донречфлот» положений аб.4 п.1 ст.272, ст. 274 НК РФ и влечет признание расходов в сумме 13 365 189 руб. неправомерно учтенными при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Да действительно у стороны по результатам налогового периода – год, убыток, но в результате неверного пересчета ежемесячного размера косвенных расходов, этот убыток на оспариваемую сумму меньше.

Кроме того, в состав косвенных расходов ОАО «Донречфлот» отнесло, в том числе: материальные расходы (электроэнергия, газ, тепло, транспортные, информационные, консультационные расходы, материалы, ГСМ), которые в соответствии с п. 2 ст. 272 НК РФ, признаются на дату подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) либо на дату передачи в производство; амортизацию, которая в соответствии с положениями п. 3 ст. 272 ПК РФ признается в налоговом учете ежемесячно (т.е. расходы признаются в конце месяца или ранее окончания месяца в случае выбытия ОС); расходы на оплату труда береговых работников, которые признаются в качестве расхода ежемесячно согласно п. 4 ст. 272 НК РФ; расходы на страховые взносы (косвенные) учитываются единовременно на дату их начисления в соответствии с пп. 1 п. 7 ст. 272, п. п. 1, 2 ст. 318 НК РФ; суммы транспортного, водного налога, налога на имущество (в том

число авансовых платежей) признаются в последний день отчетного или налогового периода (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ, Письмо Минфина России от 12.09.2016 № 03-03- 06/2/53182); платежи за негативное воздействие на окружающую среду признаются па последнее число отчетного (налогового) периода, за который они уплачиваются (письма Минфина России от 07.06.2018 № 03-03-06/1/39148, от 15.08.2016 № 03-03-06/1/47690, от 08.08.2016 № 03-03-06/1/46432).

Налоговое законодательство не предоставляет право налогоплательщику самовольно определять период отражения в учете того или иного расхода, а в случае выявления ошибки, в том числе по отчетным периодам в рамках налогового периода, то потери бюджета компенсируются уплатой пени в соответствии с положениями статьи 75 НК РФ.

Заявитель расчет производил помесячно, но перенос отражения в учете того или иного расхода из одного месяца в другой влечет изменение налоговой базы и уплату авансовых платежей позже должного срока или, как в данном случае, увеличивается сумма признанных убытков, которая уменьшает налоговую базу в будущем периоде.

При применении метода начисления косвенные расходы признаются в отчетном (налоговом) периоде их возникновения. Окончание каждого отчетного периода фиксирует для целен налогообложения прибыли величину признанных в нем расходов, так как налогоплательщик по его итогам обязан определить прибыль (разницу между полученными доходами и расходами), исчислить и уплатить в бюджет соответствующую сумму авансового платежа, что согласуется с принципом равномерности признания доходов и расходов.

Данный подход соответствует общеустановленному порядку признания расходов и доходов для целей налогообложения при применении метода начисления, согласно которому расходы и доходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, вне зависимости от времени фактической выплаты денежных средств.

Таким образом, заявителем в нарушении норм статей 272, 274 НК РФ неправомерно приняты в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль суммы косвенных расходов, такие как: амортизация косвенная; электроэнергия, газ, тепло; материалы; ГСМ; транспортные расходы; зарплата берег; страхование работников; страхование имущества; страховые взносы (косвенные); транспортный, водный налог; загрязнение; налог на имущество.

Данные расходы общество несет ежемесячно, в связи с этим они должны быть учтены в соответствии со ст. 272 НК РФ в периоде их возникновения. Расходы на оплату труда признаются в качестве расходов ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 НК РФ расходов на оплату. Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259, 259.1, 259.2 и 322 НК РФ. Налоги, сборы, страховые взносы и иные обязательные платежи признаются в расходах на дату начисления (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). В Письме Минфина России от 29 марта 2013 года № 03-11-11/121 даны разъяснения в отношении методики распределения сумм страховых платежей (взносов), не относящихся к конкретным видам деятельности – ежемесячно.

Учетная политика для целей налогообложения в соответствии с пп.2 ст. 11 НК РФ должна быть основана на совокупности допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов (или) расходов, их признания, оценки распределения.

Тот факт, что ОАО «Донречфлот» в своей учетной политике указало способ определения величины принимаемых расходов, предусматривающих их перерасчет, противоречащий положениям НК РФ, не может быть основанием для признания такого метода верным с точки зрения налогового законодательства.

Пунктом 7 ст. 274 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала

налогового периода (то есть приращение налоговый базы каждый отчетный период происходит за счет вновь возникших доходов и расходов - к данным, отражённым в декларации за предыдущий налоговый период необходимо добавлять вновь возникшие доходы и расходы, а не пересчитывать уже сформированную базу).

В связи с отсутствием судебной практики в части методики распределения косвенных расходов, относительно доли дохода относящегося к деятельности судов, зарегистрированных в РМРС в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика, налоговым органом приведены разъяснения Минфина России (пояснения № 02-12/04780 от 22.06.2018), а также имеется практика в части распределения косвенных расходов при совмещении ОСНО и ЕНВД, ЕНВД и УСН.

При этом согласно вышеназванных разъяснений Минфина России и судебной практики, в случае совмещения ОСНО с ЕНВД (а отчетным периодом по ЕНВД является квартал), сумму косвенных расходов, учитываемых при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, определенную за конкретный месяц необходимо фиксировать и в каждом следующем отчетном периоде не производить перерасчет косвенных расходов, признанных в прошлых периодах. Таким образом, данная судебная практика применима к рассматриваемой ситуации.

В Постановлении Пятого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2014 по делу № А51-31603/2013 суд при анализе положений учетной политики налогоплательщика в части учета косвенных расходов указал на правомерность их ежемесячного распределения между объектами калькулирования, в том числе и по виду деятельности «эксплуатация судов, зарегистрированных в РМРС» (Постановлением ФАС Дальневосточного округа от 15.05.2014 № ФОЗ-1770/2014 по делу № А51-31603/2013 данный вывод поддержан).

А кроме того, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 17 сентября 2013 года № 3715/13 рассмотрел порядок признания в налоговом учете расходов в виде процентов, начисленных по договорам займа. Величина признаваемых расходов при этом ограничена определенными критериями (коэффициент капитализации) за отчетный/налоговый период. В данной ситуации величина признаваемых косвенных расходов ограничена удельным весом выручки, полученной от эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС, в общей величине выручки за отчетный/налоговый период.

При этом в данном постановлении отражен принцип формирования налоговой базы нарастающим итогом - за каждый последующий отчетный период величина расходов определяется как сумма расходов, рассчитанная за предыдущий отчетный период, увеличенная на сумму расходов, начисленных в последующем квартале (месяце). При этом пересчет расходов, признанных в прошлых отчетных периодах, не производится.

При этом суд учитывает, что данный принцип формирования налоговой базы нарастающим итогом, а он закреплен исключительно в ст. 274 НК РФ, а эта норма права не является специальной нормой для учета процентов по кредитам/займам, а отражает общие требования к налогооблагаемой базе по налогу на прибыль и способу ее образования.

При анализе налогового законодательства Президиум ВАС ссылается как на общие нормы (ст. 272, 274, 285 НК РФ), так и на специальные нормы (ст. 269, 328 НК РФ - учет процентов по долговым обязательствам) налогового права.

Аналогом специальных норм права взамен статей 269, 328 НК РФ для ситуации с ОАО «Донречфлот» являются статьи 255, 259, 259.1 и т.д. НК РФ. Данные нормы также исключают возможность пересчета расходов, признанных в прошлых отчетных периодах.

С учетом изложенного, суд принимает во внимание выводы, изложенные в Постановлении Президиум ВАС РФ от 17 сентября 2013 года № 3715/13, которые полагает применимыми в данном случае.

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 285 Кодекса отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из

фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25.03.2010 по делу № А32-22556/2009-59/544).

При таких обстоятельствах судом установлено, что решение налогового органа соответствует требованиям закона и оснований для признания его незаконным в обжалуемой части судом не установлено.

Ссылки заявителя на допущенные ошибки, а потом их исправление, сделанные устно в судебном заседании, суд не оценивает, поскольку при проверке таких документов, а также при рассмотрении апелляционной жалобы и при рассмотрении судом спора в течение полугода, подтверждающих данные обстоятельства и доказательства сторнирующих проводок и внесения изменений в отчетность, не было предоставлено заявитель.

Как пояснил проверяющий инспектор он все запросил и ему все предоставили, заявитель пояснил, что поскольку убыток был, он пересчет не проводил, а просто учел расходы, когда обнаружил ошибки, но сведения при проверке об этом не представил.

Расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на заявителя по правилам статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 49, 110, 170-176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение суда по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения через суд, принявший решение.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу решения через суд, принявший решение, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья Колесник И. В.