Решение от 2 апреля 2024 г. по делу № А83-13950/2023

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ КРЫМ

295000, Симферополь, ул. Александра Невского, 29/11

http://www.crimea.arbitr.ru E-mail: info@crimea.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело №А83-13950/2023
2 апреля 2024 года
город Симферополь



Резолютивная часть решения объявлена 25 марта 2024 года.

В полном объеме решение изготовлено 2 апреля 2024 года.


Арбитражный суд Республики Крым в составе судьи Евдокимовой Е.А., при ведении протокола судебного заседания и его аудиозаписи секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев заявление

Индивидуального предпринимателя ФИО2,

заинтересованные лица:

- Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №2 по Республике Крым,

- Управление Федеральной налоговой службы по Республике Крым

об оспаривании решения налогового органа об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

с участием представителей сторон:

от заявителя – ФИО3, представитель по доверенности №б/н от 15.05.2023г., ФИО4, представитель по доверенности№ б/н от 15.05.2023г.,

от заинтересованного лица (МИФНС №2 по РК) – ФИО5, представитель по доверенности №02-41/3 от 09.01.2023г., ФИО6, представитель по доверенности №02-41/19 от 11.12.2023г.,

от заинтересованного лица (УФНС по РК) – ФИО5, представитель по доверенности №06-20/14600@ от 11.12.2023г.,



УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель ФИО2 обратилась в Арбитражный суд Республики Крым с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Крым и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Крым с требованиями:

- Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Крым от 07.12.2022 №193 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Крым от 22.02.2023 № 07-20/00300-ЗТС о результатах рассмотрения апелляционной жалобы ИП ФИО2 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Крым 07.12.2022 №193.

Требования заявителя мотивированы незаконностью оспариваемых решений, нарушающих права и законные интересы заявителя.

Инспекция и Управление заявленные требования не признают, считают необоснованными и не подлежащими удовлетворению, предоставили отзывы.

Судом установлено следующее.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2021 год (уточненная декларация), представленной в Инспекцию 18.07.2022.

По результатам проведенной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 01.11.2022 № 3025, согласно которому установлено нарушение ИП ФИО2, пп.1, пп. 2 п. 6 ст. 346.45 НК РФ.

После рассмотрения материалов дела Инспекцией принято решение от 07.12.2022 № 193, согласно которому установлено занижение ИП ФИО2 налоговой базы по УСН за 2021 год, что повлекло за собой неуплату суммы налога по УСН в размере 2 328 088,00 рублей.

Не согласившись с указанным решением Инспекции, ИП ФИО2 обжаловала его в порядке досудебного урегулирования налогового спора в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления от 22.02.2023 № 07-20/00300-ЗТС апелляционная жалоба ИП ФИО2 оставлена без удовлетворения, обжалуемое решение Инспекции без изменения.

Основанием для доначисления ИП ФИО2 налога по УСН в размере 2 328 088,00 рублей, явились выводы Инспекции о том, что доходы от реализации ИП ФИО2 с начала календарного года – 2021 превысили 60 млн. руб.; кроме того, средняя численность работников превысила 15 человек, что в соответствии с положениями пп. 1, пп. 2 п. 6 ст. 346.45 НК РФ повлекло утрату права на применение патентной системы налогообложения и переход на упрощённую систему налогообложения с 01.01.2021.

Не согласившись с вышеуказанными решениями, заявитель обратился в Арбитражный суд Республики Крым.

Исследовав материалы дела, всесторонне и полно выяснив все фактические обстоятельства, изучив позиции заявителя, возражения заинтересованных лиц, оценив относимость, допустимость каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» разъяснено, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, действия (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления недействительными являются одновременно как его несоответствие закону, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившегося в суд.

Таким образом, согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации п. 6 Постановления Пленума основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Вместе с тем, на основании части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Таким образом, на заявителя возложена обязанность доказать нарушение оспариваемыми действиями, решением прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконное возложение на него каких-либо обязанностей, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. А на заинтересованное лицо возложена обязанность доказывания законности действий, соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения.

Согласно сведениям, содержащимся в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей (далее – ЕГРИП), ФИО2 состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 2 по Республике Крым в качестве индивидуального предпринимателя с 07.05.2016 по настоящее время.

Заявитель с 07.05.2016 применяет упрощенную систему налогообложения (далее – УСН) с объектом налогообложения «доходы».

На основании поданных заявлений ИП ФИО2 Инспекцией выданы следующие патенты:

9106200001517 сроком действия – 01.01.2021-31.12.2021;

9106200001522 сроком действия – 01.01.2021-31.12.2021;

9106200001524 сроком действия – 01.01.2021-31.12.2021;

9106200001521 сроком действия – 01.01.2021-31.12.2021;

9106210001606 сроком действия – 23.07.2021-31.12.2021;

02.09.2021 ИП ФИО2 в Инспекцию поданы заявления о прекращении предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась патентная система налогообложения (далее – ПСН) по указанным патентам.

30.03.2022 по ТКС Заявителем в Инспекцию предоставлена первичная налоговая декларация по УСН за 2021 год № 1441677082 с задекларированной суммой налога к уплате в размере 129 134,00 рублей.

Инспекцией в адрес Заявителя направлено требование № 2325 от 04.04.2022 о предоставление пояснений в части превышения предельного размера дохода от реализации для целей соблюдения ограничений, установленных п.6 ст.346.45 Налогового кодекса РФ.

В ответ на указанное требование 19.04.2022 налогоплательщиком предоставлено пояснение о том, что превышение размера дохода, установленного пп.1 п.6 ст. 346.45 Налогового кодекса РФ, произошло в июле 2021, в связи с чем, налогоплательщиком 02.09.2021 были предоставлены заявления о прекращении предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется патентная система налогообложения.

30.06.2022 по ТКС Заявителем предоставлена утоненная налоговая декларация по УСН № 1515705504 (номер корректировки 1). Задекларированная сумма налога увеличена на 500,00 рублей.

18.07.2022 по ТКС предоставлена уточненная налоговая декларация по УСН № 1528858033 (номер корректировки 2), в которой задекларированная сумма налога увеличена на 636 483,00 рублей.

От ИП ФИО2 18.07.2022 поступило обращение с просьбой аннулировать заявления о прекращении предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется патентная система налогообложения, поданные 02.09.2021, так как налогоплательщиком были поданы заявления об утрате права на применение ПСН с 01.07.2021 года.

01.08.2022 в адрес налогоплательщика направлено Требование №7176 от 01.08.2022 о предоставлении пояснений по расхождениям, выявленным при камеральной налоговой проверке декларации по УСН за 2021 год и применении патентной системы налогообложения.

Заявителем 08.08.2022 предоставлено пояснение о том, что все разъяснения были предоставлены ранее 18.07.2022 года.

Таким образом, в 2021 ИП ФИО2 использовала право на применение в своей деятельности двух специальных налоговых режимов: упрощенной системы налогообложения и патентной системы налогообложения.

Согласно ст. 346.49 Налогового кодекса РФ налоговым периодом при применении ПСН признается календарный год. В 2021 году налоговым периодом признается календарный месяц, если иное не предусмотрено п. 2 ст. 346.49 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с п. 5 ст. 346.45 Налогового кодекса РФ патент выдается по выбору на период от одного до двенадцати месяцев включительно в пределах календарного года.

В случае, если индивидуальным предпринимателем получен патент с периодом действия с 01.01.2021 по 31.12.2021, налоговым периодом является календарный год.

Согласно пп. 1 п. 6 ст. 346.45 Налогового кодекса РФ налогоплательщик считается утратившим право на применение патентной системы налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения (на упрощенную систему налогообложения, на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей) с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в случае, если с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 Налогового кодекса РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, превысили 60.000.000 рублей.

ИП ФИО2 патенты были получены на период с 01.01.2021 по 31.12.2021, то есть начало налогового периода приходится на 01.01.2021.

Таким образом, для полученных заявителем патентов налоговым периодом является календарный год.

Согласно абз. 6 п. 6 ст. 346.45 Налогового кодекса в случае, если налогоплательщик применяет одновременно ПСН и УСН, при определении величины доходов от реализации для целей соблюдения ограничения, установленного пп. 1 п. 6 ст. 346.45 Налогового кодекса РФ, учитываются доходы по обоим указанным специальным налоговым режимам.

Таким образом, в случае превышения предельного размера доходов от реализации (60 млн. руб.) в налоговом периоде действия патента (с 01.01.2021 по 31.12.2021) налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на УСН с 1 января 2021 года.

В ходе проверки было установлено, что общий доход ИП ФИО2 от реализации, определяемый в соответствии со ст. 249 Налогового кодекса РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, за период с 01.01.2021 по 31.12.2021 составил 89 752 169,84 руб. (в том числе выручка по ККТ - 89 232 904,84 руб. и поступления на расчетный счет - <***> руб.).

Согласно данным проверки у ИП ФИО2 23.07.2021 произошло превышение лимита в 60 млн. руб. (торговая выручка составила 60 026 258 руб.), поэтому налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на УСН с 1 января 2021 года.

С учетом указанных положений п.п. 1 п. 6 ст. 346.45 Налогового кодекса РФ ИП ФИО2 утратила права на применение ПСН с начала действия патентов № 9106200001517, № 9106200001522, № 9106200001524, № 9106200001521, то есть с 01.01.2021, а осуществленный налогоплательщиком в уточняющей (корректировка № 2) декларации по УСН за 2021 год перерасчет, произведенный за период с 01.07.2022 года противоречит положениям п.п. 1 п. 6 ст. 346.45 Налогового кодекса РФ и свидетельствует о занижении налогоплательщиком налоговой базы в результате неверного определения начала периода утраты права на применение ПСН.

Сам факт наличия нарушения Заявителем не оспаривается, при этом ИП ФИО2 ошибочно считает, что дату утраты права на применения ПСН следует определить 01.07.2021.

Указанный довод Заявителя противоречит налоговому законодательству и опровергается официальной позицией Минфина России, судебной практикой.

Так, выводы проверки о дате начала периода утраты ИП ФИО2 права на применение ПСН с 01.01.2021 соответствуют позиции Минфина РФ, изложенной в письмах от 15.07.2022 № 03-11-11/68259 и от 27.01.2022 № СД-4-3/899@.

Такой же подход отражен в письмах Минфина России от 24.05.2022 № 03-11-11/47961, от 24.01.2022 № 03-11-11/4222, от 20.01.2022 № 03-11-11/3115, от 30.12.2021 № 03-11-11/108301, от 24.12.2021 № 03-11-11/105935, от 08.12.2021 № 03-11-11/99814, в которых, в частности, указано, что в случае превышения предельного размера доходов от реализации (60 млн. рублей) в налоговом периоде действия патента (с 01.01.2021 по 31.12.2021) налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения (на упрощённую систему налогообложения, на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (в случае применения налогоплательщиком соответствующего режима налогообложения)) с 1 января 2021 года.

Аналогичная позиция высказана судом по делу № А40-59718/2022 в Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 25.10.2022 № Ф05-21850/2022, Постановлении Двадцать первого апелляционного арбитражного суда по делу А 83-16454/2023.

Учитывая вышеизложенное, доводы заявителя не обоснованы.

Относительно превышения средней численности работников в периоде действия патента, суд считает необходимым отметить следующее.

Согласно п.6 ст. 346.45 НК РФ индивидуальный предприниматель считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в случае если в течение налогового периода налогоплательщиком было допущено несоответствие требованию, установленному п. 5 ст. 346.43 НК РФ.

Как предусмотрено п. 5 ст. 346.43 НК РФ установлено, что при применении ПСН индивидуальный предприниматель вправе привлекать наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера, при этом средняя численность наемных работников не должна превышать за налоговый период 15 человек по всем видам предпринимательской деятельности, осуществляемым индивидуальным предпринимателем.

В целях применения ПСН и УСН средняя численность наемных работников определяется в соответствии с Указаниями по заполнению форм федерального статистического наблюдения, в том числе формы П-4 "Сведения о численности и заработной плате работников", утвержденными Приказом Росстата от 24.11.2021 № 832. Согласно этим Указаниям средняя численность работников включает:

- среднесписочную численность работников;

- среднюю численность внешних совместителей;

- среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Предприниматель, совмещающий ПСНО и УСНО, при определении средней численности работников за налоговый период в целях соблюдения ограничения, установленного п. 5 ст. 346.43 НК РФ (15 человек), должен учитывать работников, занятых в патентных видах деятельности.

По данным предоставленного 18.04.2022 ИП ФИО2, на основании подпункта 1 пункта 1, пункта 2 статьи 420 НК РФ, расчёта по страховым взносам за 2021 год (рег. № 1383764583 от 18.04.2022), отражено 21 застрахованное лицо, и начислены страховые взносы по 19 лицам.

Согласно расчёту (рег. №1397328411 от 10.02.2022) сумм налога на доходы физических лиц исчисленных и удержанных налоговым агентам (форма 6-НДФЛ) за 12 месяцев 2021 года предоставленного ИП ФИО2 отражено 19 физических лиц которым в 2021 году был выплачен доход, согласно трудовых договоров (контракты) в размере 1 620 223,85 руб.

Кроме того, согласно поданных ИП ФИО2 заявлений на получение патентов, ею в 2021 году заявлены 24 наёмных лица:

Дата заявления

Регистрационный номер заявления

Номер патента

Дата начала действия патента

Дата окончания действия патента

Средняя численность наёмных работников

16.12.2020

1111350502

9106200001517

01.01.2021

31.12.2021

7
16.12.2020

1111344325

9106200001522

01.01.2021

31.12.2021

10

16.12.2020

1111361616

9106200001524

01.01.2021

31.12.2021

3
16.12.2020

1111353926

9106200001521

01.01.2021

31.12.2021

2
13.07.2021

1257297875

9106210001606

23.07.2021

31.12.2021

2
Итого:

24


Указанными документами подтверждается факт превышения в 2021 году ИП ФИО2 установленной п.5 ст.346.43 НК РФ средней численности работников.

Из системного анализа вышеизложенного, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Крым от 07.12.2022 №193 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является законным и обоснованным.

Относительно решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Крым от 22.02.2023 № 07-20/00300-ЗТС о результатах рассмотрения апелляционной жалобы ИП ФИО2 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Крым 07.12.2022 №193, суд считает необходимым отметить следующее.

Согласно пункту 1 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 140 НК РФ вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).

По итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган на основании пункта 2 статьи 140 НК РФ: 1) оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения; 2) отменяет акт налогового органа ненормативного характера; 3) отменяет решение налогового органа полностью или в части; 4) отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение; 5) признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.

Таким образом, исходя из положений статей 138 - 140 НК РФ обращение налогоплательщика в суд с требованием о признании недействительным решения вышестоящего органа, вынесенного по его жалобе на ненормативный акт нижестоящего налогового органа, нарушающий его права, возможно только в случае если это решение (вышестоящего налогового органа) самостоятельно нарушает его права и возлагает на него дополнительные обязанности не предусмотренные законодательством о налогах и сборах, вне зависимости от нарушения его прав первоначально обжалуемым решением.

Управление ФНС России по Республики Крым, оставляя жалобу без удовлетворения, не изменило правового статуса решения МИФНС № 2.

В силу пункта 75 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, если решением вышестоящего налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично, судам необходимо исходить из следующего. В указанном случае при рассмотрении в суде дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 АПК РФ, оценке подлежит бездействие по непринятию решения нижестоящим налоговым органом с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место), в связи с чем подсудность данного дела определяется по месту нахождения нижестоящего налогового органа.

Решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Исходя из обстоятельств настоящего дела судом апелляционной инстанции установлено, что решение УФНС России по Республике Крым вынесено с соблюдением процедуры и в пределах своих полномочий, само по себе обжалование не нарушает прав налогоплательщика, так как не уменьшает объем его прав и не устанавливает для него новых обязанностей.

В связи с вышеизложенным, в рамках настоящего дела судом не установлена совокупность условий, позволяющих удовлетворить заявленные требования с позиций ст. ст. 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При таких обстоятельствах, на основании вышеизложенного, заявленные требования не подлежат удовлетворению.

Согласно части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы относятся на заявителя в связи с отказом в удовлетворении требований.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд,

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявления - отказать.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Республики Крым в порядке апелляционного производства в Двадцать первый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).


Судья Е.А. Евдокимова