Решение от 25 октября 2023 г. по делу № А33-6754/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КРАСНОЯРСКОГО КРАЯ


ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

25 октября 2023 года


Дело № А33-6754/2022

Красноярск


Резолютивная часть решения объявлена 25 октября 2023 года.

В полном объеме решение изготовлено 25 октября 2023 года.


Арбитражный суд Красноярского края в составе судьи Смольниковой Е.Р., рассмотрев заявление акционерного общества «Сибагропромстрой» (ИНН <***>, ОГРН <***>, дата регистрации – 26.11.2002, 660077, <...>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска (ИНН <***>, ОГРН <***>, дата регистрации – 26.12.2004, адрес: 660133, <...>)

о признании решения недействительным в части,


в присутствии в судебном заседании представителей по доверенностям:

от заявителя: ФИО1 – № 17 от 09.01.2023, ФИО2 – № 30 от 09.01.2023, ФИО3 – № 157 от 17.10.2022,

от ответчика: ФИО4 – № 2.4/13 от 14.03.2023, ФИО5 – № 2.4/3 от 27.04.2023, слушатель.

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО6,



установил:

акционерное общество «Сибагропромстрой» (далее – заявитель) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска о признании недействительным решения № 2.15-13 от 16.11.2021 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 9 056 823,70 руб. в отношении общества «Везучий», налога на добавленную стоимость в сумме 9 076 271,18 в отношении общества «ГудАрк», налога на прибыль организаций в сумме 20 132 092 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 7 120 425,65 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 7 950 450,36 руб.

Определением от 29.03.2023 заявление принято к производству.

Представители общества заявленные требования поддержали по основаниям, изложенным в заявлении и возражениях на отзыв ответчика. Представители ответчика в судебном заседании требования общества «Сибагропромстрой» не признали по основаниям, изложенным в отзыве на заявление.

При рассмотрении дела установлены следующие, имеющие значение для рассмотрений спора, обстоятельства.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска на основании решения от 27.12.2019 № 11 в отношении общества «Сибагропромстрой» назначена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов, о чем составлен акт налоговой проверки от 14.05.2021 № 2.15-13.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 16.11.2021 № 2.15-13 о привлечении общества «Сибагропромстрой» к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу доначислено, в т.ч. 18 530 569 рублей налога на добавленную стоимость, 20 831 975 рублей налога на прибыль организаций, соответствующие пени.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 22.02.2022 № 2.12-14/03938@ апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.11.2021 № 2.15-13 в части доначисления 18 133 094,88 руб. налога на добавленную стоимость, 7 120 425,65 руб. пени, 20 106 077 руб. налога на прибыль организаций, 7 951 207,22 руб. пени является незаконным и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, заявитель обратился в суд с заявлением о признании указанного решения недействительным.

Исследовав представленные доказательства, оценив доводы лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришел к следующим выводам.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с положениями части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействий) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливают, нарушают ли оспариваемый акт, решений и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли или совершили действие (бездействие) (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.

Нарушение процедуры принятия налоговым органом решения о привлечении общества к налоговой ответственности не выявлено.

По существу вменяемого обществу налогового правонарушения арбитражный суд пришел к следующим выводам.

В спорный период заявитель в соответствии со статьями 143 и 246 Налогового кодекса РФ являлся плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты. В силу пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ), и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав (абзац 1 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации). Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 данной статьи (пункты 1, 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации). Таким образом, для реализации права на применение вычетов по НДС необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, содержали достоверную информацию.

На основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. В соответствии с пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: наименование документа; дата составления документа; наименование экономического субъекта, составившего документ; содержание факта хозяйственной жизни; величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 данной статьи, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц. При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных расходов для целей применения пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений.

Согласно Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (статья 57). Налоги устанавливаются законодателем в соответствии с сущностью каждого из них и как элементы единой налоговой системы, параметры и условия функционирования которой применительно к каждому налогоплательщику определяются объективными закономерностями и требованиями, включая экономическую обоснованность и недопустимость произвольного установления налога.

Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 05.03.2009 № 468-О-О указано на то, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Нормами пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации определены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога с правилами соответствующей главы части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

К таким условиям относятся следующие обстоятельства: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации); обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

При этом невыполнение хотя бы одного из указанных условий в пункте 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации влечет отказ учета таких операций в целях налогообложения.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени («технические» компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота в упомянутых в п. 1, 2 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне (Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2021), утвержденной Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021).

Из материалов дела следует, что инспекцией сделан вывод о нарушении обществом пределов осуществления прав при исчислении НДС за 4 квартал 2016 года и налога на прибыль организаций за 2016 год в связи с отражением в бухгалтерском и налоговом учете хозяйственных операций по сделкам с обществами «ГудАрк» и «Везучий», привлеченными в рамках исполнения обществом государственного контракта с государственным бюджетным учреждением Московской области «Мосавтодор» (далее – учреждение «Мосавтодор», заказчик) на выполнение ремонтов автомобильных дорог в Клинском, Шаховском, Истринском, Красногорском и Рузском районах Московской области. Для выполнения указанных работ обществом привлечен реальный субподрядчик -акционерное общество «Стройком».

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в рамках заключенного государственного контракта от 08.09.2016 № 0148200005416000558 между обществом «Сибагропромстрой» (подрядчиком) и учреждением «Мосавтодор» (ИНН <***>) (заказчиком), заявитель обязан был выполнить следующие работы: «Ремонт автомобильных дорог в Клинском, Шаховском, Истринском, Красногорском и Рузском районах».

Датой начала выполнения подрядчиком работ является дата заключения контракта (08.09.2016). Работы должны быть завершены не позднее 15.10.2016.

В соответствии с условиями пунктов 2.1, 4.5, 4.6 государственного контракта подрядчик предоставляет заказчику отчет о привлеченных субподрядчиках из числа субъектов малого предпринимательства, акт о приемке выполненных работ, справку о стоимости выполненных работ и затрат, подписанные подрядчиком и субподрядчиками, платежные поручения об оплате выполненных субподрядчиками работ с отметкой банка о совершении операции по переводу денежных средств.

Цена контракта составляет 364 728 755,16 руб. Дополнительным соглашением от 11.01.2017 № 1 к государственному контракту изменена цена контракта на сумму 351 092 193,16 рублей.

Согласно выпискам по расчетным счетам общества «Сибагропромстрой» за 2016 год в период с 02.11.2016 по 13.12.2016 учреждение «Мосавтодор» перечислило в адрес заявителя денежные средства в общей сумме 351 092 193,84 руб. с назначением платежа «Контракт 0148200005416000558 от 08.09.2016».

С целью исполнения договорных обязательств по государственному контракту, по утверждению налогоплательщика, им привлечены следующие субподрядные организации: акционерное общество «СтройКом» (ИНН <***>), общество «Везучий» (ИНН <***>), общество «ГудАрк» (ИНН <***>).

В книге покупок и в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года отражены счета-фактуры, полученные от общества «Везучий» (ИНН <***>) в сумме 59 372 510.89 руб., в том числе НДС в сумме 9 056 823.70 руб., общества «ГудАрк» (ИНН <***>) в сумме 59 500 000 руб., в том числе НДС в сумме 9 076 271,18 руб.

В состав расходов по налогу на прибыль отнесены затраты по сделкам с обществом «Везучий» в размере 50 315 687.19 руб., с обществом «ГудАрк» в размере 50 423 728.82 руб., что подтверждается карточкой счета 20.01 за 2016 год «Субподрядные строительные организации», расшифровкой прямых расходов налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год.

Согласно договору подряда от 09.09.2016 № 0809/01, заключенному налогоплательщиком с обществом «Стройком», техническому заданию к договору общество «Стройком» обязано выполнить весь объем работ, предусмотренный государственным контрактом. Цена договора соответствует стоимости государственного контракта - 364 728 755 рублей. Дополнительным соглашением от 27.03.2017 № б/н к договору подряда от 09.09.2016 № 0809/01 изменена цена договора на 279 541 991,93 рублей. С учетом пункта 3.1 договора подряда дата начала выполнения работ - 09.09.2016, работы должны быть завершены не позднее 15.10.2016.

Как следует из представленным обществом документов (счетов-фактур, справок о стоимости выполненных работ и затрат (по форме КС-3), актов о приемке выполненных работ (по форме КС-2) за период с 03.10.2016 по 11.01.2017 (таблицы № 7, 8 оспариваемого решения) обществом «Стройком» выполнен весь объем работ в рамках государственного контракта (за исключением ремонта на участке автомобильной дороги М10 «Россия»-Зубков-МБК км 4,297-км 16, 000 в Клинском районе Московской области) на общую сумму 279 541 991, 94 руб., в том числе НДС - 42 641 998,78 руб.

Согласно выпискам по расчетным счетам общества «СтройКом» в период с 08.11.2016 по 10.10.2017 налогоплательщик перечислил в адрес общества «СтройКом» денежные средства за выполненные работы в общей сумме 279 541 991,93 руб. с назначением платежа «За выполненные строительные работы согласно договору № 0809/01 от 09.09.2016».

Из пояснений общества «СтройКом», представленных письмом от 19.11.2019 №7427дсп в ответ на поручение ИФНС России по г. Красногорску Московской области от 21.10.2019 №7627, следует, что общество «СтройКом» осуществляло ремонт дорог согласно заключенному договору. Контроль за качеством работ со стороны общества «СтройКом» осуществлял генеральный директор ФИО7, начальник участка ФИО8, со стороны общества «Сибагропромстрой» - заместитель генерального директора ФИО9, начальник ПТО ФИО10

Для выполнения работ в рамках договора использовались транспортные средства: асфальтоукладчик, автогрейдер, каток, КАМАЗы, самосвалы грузовые. Рабочие проживали в местах своего нахождения. В связи с большим объемом работ по ремонту дорог согласно заключенному договору на строительные объекты привлекались субподрядные организации: общество «Везучий» и общество «ГудАрк».

В подтверждение правомерности заявленных вычетов по сделке с обществом «Везучий» обществом «Сибагропромстрой» письмом от 12.09.2019 № 2711 в ответ на требование налогового органа от 22.07.2019 № 10851 представлены следующие документы:

- договор подряда от 25.09.2016 № 3/2016-05;

- счета-фактуры к договору от 25.09.2016 №3/2016-05: от 25.10.2016 №181, от 28.11.2016 №255, от 28.12.2016 №319, на счетах - фактурах выполнены подписи от имени директора, главного бухгалтера - ФИО11;

- справки о стоимости выполненных работ и затрат к договору от 25.09.2016 № 3/ 2016-05(от 25.10.2016 № 1, от 28.11.2016 № 2, от 28.12.2016 № 3);

- акты о приемке выполненных работ к договору от 25.09.2016 № 3/2016-05 (от 25.10.2016 № 1, от 28.11.2016 № 2, от 28.12.2016 № 3);

- выписка из книги покупок за 4 квартал 2016 года по сделкам с обществом «Везучий».

При анализе вышеперечисленных документов установлено, что договор подряда от 25.09.2016 № 3/2016-05 заключен между обществом «Сибагропромстрой» (генподрядчик), в лице заместителя генерального директора ФИО9 и обществом «Везучий» (подрядчиком), в лице директора ФИО11. Также на последней странице договора (стр.4) рядом с подписью, выполненной от лица ФИО9, выполнены 3 подписи неустановленных лиц (без расшифровки подписи). На договоре отсутствует отметки о согласовании заключения договора должностными лицами общества «Сибагропромстрой». Согласно пункту 1.1. договора подрядчик обязуется выполнить ремонт автомобильных дорог в Клинском, Шаховском, Истринском, Красногорском и Рузском районах в срок, установленный настоящим договором, в соответствии с локальным сметным расчетом стоимостью 59 372 510,89 руб. в срок с 25.09.2016 не позднее 30.12.2016.

Из анализа работ, отраженных в актах о приемке выполненных работ (по форме № КС-2) субподрядных организаций обществом «СтройКом» и обществом «Везучий» установлено, что объемы работ на объекте: «Ремонт автомобильной дороги МБК-Троицкое-Белозерки км 0,000- км 27,250 в Клинском районе Московской области» идентичны, то есть задвоены (таблица № 10 оспариваемого решения). При этом заявитель не оспаривает, что весь объем работ, предусмотренный государственным контрактом с заказчиком, выполнен субподрядной организацией обществом «Стройком», а общество «Везучий» устраняло дефекты.

В ходе проверки установлено, что работы, выполненные обществом «СтройКом» на участке автомобильной дороги МБК-Троицкое-Белозерки 0 км-27,250 км в Клинском районе Московской области приняты обществом «Сибагропромстрой»: 13.09.2016, 16.09.2016, 18.09.2016, 21.09.2016 и 02.10.2016. В эти же дни указанные работы приняты заказчиком – учреждением «Мосавтодор» без замечаний.

Спорные виды работ на указанном участке автодороги, отраженные в актах о приемке выполненных работ (по форме КС-2), оформленных от имени общества «Везучий», приняты обществом «Сибагропромстрой» 25.10.2016, 28.11.2016, 28.12.2016, то есть после того, как они были приняты заказчиком – учреждением «Мосавтодор» по актам, выставленным от общества «СтройКом»: 02.10.2016 (км 0,000-13,000), 21.09.2016 (км 13,000-17,000), 18.09.2016 (км 17,000-20,000), 16.09.2016 (км 20,000-23,500), 13.09.2016 (км 23,500-27,250) (таблицы №№ 16-19 оспариваемого решения).

Из пояснений общества, представленных письмом от 25.03.2020 № 652, следует, что после проведения работ обществом «Стройком» были выявлены дефекты асфальтобетонного покрытия, которые не являются результатом некачественно уложенного покрытия, в связи с чем возникла вынужденная производственная необходимость выполнить работы по замене покрытия на части участка дороги МБК-Троицкое-Белозерки в Клинском районе Московской области, которые выполнены обществом «Везучий». При этом, информация о состоянии элементов существующей автомобильной дороги и намеченные работы по устранению дефектов отражены только в дефектных ведомостях, представленных учреждением «Мосавтодор» письмом от 05.11.2019 № 7250дсп и датированных 21.06.2016 и 24.06.2016, то есть до даты заключения государственного контракта с обществом. Иных дефектных ведомостей, как обществом, так и заказчиком не представлено.

Учреждением «Мосавтодор» на поручения от 14.07.2021 № 13539, от 11.10.2019 № 7381, от 06.12.2020 № 8968, от 11.02.2020 № 2093, от 18.08.2020 № 11906, от 20.02.2021 № 3364 документы о согласовании общества «Везучий» в качестве субподрядчика для проведения спорных видов работ по ремонту автомобильных дорог не представлены.

В общих журналах работ № 1 автомобильной дороги МБК-Троицкое-Белозерки в Клинском районе Московской области по участкам дороги с км 0,000- км 13,000; км 13,000 – км 17,000; км 17,000 – км 20,000; км 20,000- км 23,500; км 23,500- км 27,255, представленных учреждением «Мосавтодор» 19.07.2021, отсутствует информация об установленных несоответствиях качества выполненных работ.

Из показаний представителя учреждения Мосавтодор - эксперта Волоколамского РУАД ФИО12 (протокол допроса от 09.09.2021 № 318) - следует, что она лично присутствовала на объекте: «Ремонт автомобильной дороги МБК-Троицкое-Белозерки км 0,000-27,250 в Клинском районе Московской области», контролировала работы, осуществляла замеры. Ей не знакома организация «Везучий», его руководитель и представители. В отношении некачественного выполнения работ обществом «Стройком» отметила, что объект принят в соответствии с положительным заключением, что свидетельствует об отсутствии дефектов при приемке выполненных работ.

Согласно результатам проведенной экспертизы, выполненной предприятием «Производственная лаборатория по испытанию дорожно-строительных материалов «Лабрадор» 24.10.2016 дефекты после выполнения работ обществом «Стройком» по ремонту автодороги МБК-Троицкое-Белозерки в Клинском районе Московской области не установлены, что соответствует также показаниям представителя учреждения «Мосавтодор» - заместителя начальника отдела ремонта автомобильных дорог ФИО13 (протокол допроса от 16.12.2020 № 426). ФИО13 также пояснил, что лично присутствовал при приемке работ на объектах: «Ремонт автомобильной дороги МБК-Троицкое-Белозерки км 0,000-27,250 в Клинском районе Московской области, организация «Везучий» ему не знакома, его руководитель и представители не присутствовали при сдаче выполненных работ.

Акты освидетельствования скрытых работ, выполненных на спорном объекте автомобильной дороги, представленные учреждением «Мосавтодор», содержат подписи главного инженера Волоколамского РУАД ФИО14, заместителя начальника Волоколамского РУАД ФИО15, эксперта Волоколамского РУАД ФИО12 Со стороны общества акты освидетельствования скрытых работ от 28.09.2016 и от 01.10.2016 подписаны начальником участка общества «Сибагропромстрой» ФИО16, в качестве представителя организации «Везучий» в актах освидетельствования скрытых работ, а также общем журнале работ № 1 общества «Везучий», журнале укладки асфальтобетонной смеси, указан начальник участка ФИО17

Между тем, по информации федерального информационного ресурса МИ ФНС России по ЦОД справки по форме 2-НДФЛ за 2016-2018 годы на физических лиц обществом «Везучий» не представлялись. Таким образом, в качестве представителя общества «Везучий» указан ФИО17, который таковым не является.

Согласно информации, представленной общества «Стройком» письмом от 16.08.2021 № 14522, ФИО17 с 27.02.2020 является сотрудником организации «Стройком», должность – дорожный рабочий. При визуальном осмотре подпись ФИО17 в трудовом договоре и в заявлении о приеме на работу в организацию «Стройком» идентична подписи ФИО17 как представителя общества «Везучий» в актах освидетельствования скрытых работ, выполненных на объекте МБК-Троицкое-Белозерки в Клинском районе Московской области.

Кроме того, согласно письму ГУ МВД России по Красноярскому краю от 20.08.2021 № 26/10/17-26033 ФИО17 выехал с территории РФ 02.09.2016 через КПП «Верхний Ларс (авто)» и въехал на территорию РФ 16.01.2017 через КПП «Ростов-на-Дону (авиа). Таким образом, ФИО17 не мог подписать акты освидетельствования скрытых работ 28.09.2016 и 01.10.2016, являясь представителем общества «Везучий».

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом в соответствии со статьей 95 Кодекса проведена техническая экспертиза экспертом Федерального бюджетного учреждения Красноярская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации (заключение эксперта от 11.05.2021 № 665/1-4-21), установлено:

- копии 2 актов освидетельствования скрытых работ, выполненных на объекте МБК-Троицкое-Белозерки, в Клинском р-не Московской области: от 28.09.2016 км 0+000-по км 13+000 и от 01.10.2016 км 23+500-по км 27+255, изготовлены путем монтажа, а именно путем переноса подписей от имени ФИО16 с других документов с использованием технических средств;

- копии 2 актов освидетельствования скрытых работ, выполненных на объекте: МБК-Троицкое-Белозерки, в Клинском р-не Московской области: от 28.09.2016 км 13+000-по км 17+000 и от 01.10.2016 км 20+000-по км 23+500, изготовлены путем монтажа, а именно путем переноса подписей от ФИО16 и ФИО17 с других документов с использованием технических средств.

Заявителем в материалы дела представлены оригиналы указанных документов, содержащие аналогичные данные, что и копии документов, подвергшиеся технической экспертизе, однако подписи ФИО17 визуально отличаются от копии документов, представленных на экспертизу.

В судебном заседании допрошен свидетель ФИО16, из показаний которого следует, что на спорном участке автодороги после выполнения субподрядных работ обществом «Стройком» были выявлены дефекты, организация «Везучий» осуществляла переделку асфальтобетонного покрытия. Свидетель указал, что общество «Стройком» отказалось устранять дефекты, поскольку основание дороги не ремонтировалось и не подпадает под гарантийный ремонт. Общество «Везучий» осуществило ремонт основания дороги использованием ПГС, ШПС и др. материалов. Вместе с тем, на вопрос налогового органа, почему данный вид работ не отражен в актах освидетельствования скрытых работ, свидетель пояснить ничего не смог. Кроме того, ФИО16 не смог назвать фамилии представителей иных субподрядных организаций, которые осуществляли работы, в том числе в настоящее время, со ссылкой на большой объем организаций, однако помнит только общество «Везучий», которое устраняло дефекты 2,5 месяца в 2016 году.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что общество «Везучий» ТМЦ для выполнения работ по устранению дефектов не приобретало, стоимость работ не увеличивалась.

Таким образом, учитывая, что на момент подписания актов освидетельствования скрытых работ ФИО17 не находился на территории РФ, подписи визуально отличаются, доказательства использования ТМЦ спорным контрагентом при устранении дефектов в материалах дела не содержится, суд приходит к выводу о наличии в указанных документах недостоверных сведений.

Согласно сведениям по расчетным счетам общество «Сибагропромстрой» перечислений денежных средств в адрес общества «Везучий» в период 01.01.2016-31.12.2018 не осуществляло.

В соответствии со ст. 93 НК РФ обществу «Сибагропромстрой» направлено требование от 16.07.2020 № 11/36 о предоставлении платежных поручений или иных документов (приходно-кассовых ордеров, расходно-кассовых ордеров, актов зачета взаимных требований, векселей, договоров уступки прав требований, договоров о переводе долга), подтверждающих оплату по договору подряда от 25.09.2016 № 3/2016-05, заключенному с обществом «Везучий», в том числе, писем по перечислению денежных средств в адрес третьих лиц. Письмом от 14.08.2020 №1951 в ответ на требование от 16.07.2020 №11/36 обществом «Сибагропромстрой» представлены договоры уступки прав (цессии) от 30.11.2016 № б/н и от 31.12.2016 № б/н, заключенные между обществом «Везучий» в лице ФИО11 и ФИО11 Согласно договора м уступки прав (цессии) от 30.11.2016 и от 31.12.2016 общество «Везучий» (цедент) в лице генерального директора ФИО11 уступает ФИО11 (цессионарию) право требования с общества «Сибагропромстрой» (должник) задолженности за фактически выполненные работы в полном объеме по договору от 25.09.2016 №3/2016-05, соответственно, в сумме 37 789 111 руб. и 21 583 398 руб.

В соответствии со ст. 93 НК РФ в адрес общества «Сибагропромстрой» направлено требование от 01.10.2020 № 11/45 о предоставлении карточки бухгалтерского счета 76 «Прочие дебиторы и кредиторы» за период с 01.01.2016 по 31.12.2018. Письмом от 26.10.2020 № 2625 обществом «Сибагропромстрой» представлена карточка бухгалтерского счета 76 «Прочие дебиторы и кредиторы» за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, контрагент «Трушкова Анастасия Сергеевна». Согласно карточке бухгалтерского счета 76 «Прочие дебиторы и кредиторы» в период с 01.12.2016 по 24.01.2017 ФИО11 выданы наличные денежные средства на основании договоров уступки прав (цессии) от 30.11.2016, от 31.12.2016 в размере 59 372 510,89 руб.

В соответствии со ст. 93 НК РФ в адрес общества «Сибагропромстрой» направлено требование от 23.11.2020 №11/53 о предоставлении расходных кассовых ордеров, подтверждающих выдачу наличных ФИО11 Письмом от 15.12.2020 № 3260 обществом «Сибагропромстрой» расходные кассовые ордера представлены.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что расчет по договору подряда от 25.09.2016 №3/2016-05 происходил путем выдачи наличных денежных средств ФИО11 в размере 59 372 510,89 руб. на основании договоров уступки прав (цессии), заключенных между обществом «Везучий» и ФИО11 от 30.11.2016, от 31.12.2016

При анализе представленных налогоплательщиком копий расходных кассовых ордеров (перечень, реквизиты расходно-кассовых ордеров – стр. 89-90 решения налогового органа) установлено, что подписи ФИО11 на документах визуально не соответствуют подписи ФИО11, выполненной в листе учета выдачи документов при государственной регистрации общества «Осирис» и в нотариально заверенной доверенности от 16.03.2016 78 АА 9734677(приложение № к акту налоговой проверки).

Из заключения эксперта (общество с ограниченной ответственностью «Независимое экспертное агентство СВ», эксперт ФИО18.) № 1/1, составленного по итогам почерковедческой экспертизы проведенной в период с 24.03.2021 по 29.03.2021, следует, что подписи от имени директора организации «Везучий» ФИО11 на документах двух разных групп (ко второй группе отнесены подписи на локальных сметных расчетах на ремонт автомобильной дороги МБК-Троицкое-Белозерки в Клинском районе Московской области б/д №1, №2, №3; расходных кассовых ордерах на выдачу денежных средств ФИО11 (16 шт.)), выполнены не ФИО11, а соответственно двумя другими лицами.

Заявитель полагает, что указанное заключение эксперта было выполнено с грубыми нарушениями имеющихся методик, структуры заключения, исследование проведено не в полном объеме, необъективно, с некоторой долей формального подхода к исследуемому материалу и со значительной степенью ошибочных суждений, вследствие чего сделанные экспертом выводы вызывают сомнения в объективности, достоверности, правильности и правдивости. В подтверждение своих доводов, заявителем представлено заключение специалиста № 09 от 15.11.2022 ФИО19

Определение методики экспертного исследования является прерогативой самого эксперта, который самостоятельно определяет перечень документов, необходимых и достаточных для объективного проведения исследования. Эксперт вправе при выполнении исследований использовать любые методики, отвечающие критерию научной обоснованности, посредством которых можно получить объективные сведения по вопросам, поставленным перед экспертом. Несогласие с отдельными подходами и методиками экспертизы само по себе не является безусловным основанием для признания выводов такого экспертного исследования недостоверными или для проведения повторной экспертизы. Налоговый кодекс Российской Федерации не закрепляет обязательность в передаче определённого количества образцов почерка для проведения экспертизы. Решение данного вопроса относится к компетенции самого эксперта, который обязан проверять полученные документы на предмет их соответствия разработанным методикам исследования и оценивать, являются ли они достаточными для проведения исследования. Так как экспертом не запрошены дополнительные документы, а также не отказано в проведении экспертизы, то лицо, обладающее соответствующими познаниями в данной области, на основании собственных навыков и знаний пришло к выводу о том, что переданные ему материалы являются надлежащими, достаточными для исследования и могут быть использованы для сравнительного анализа подписей. Кроме того, эксперт, проводивший почерковедческую экспертизу, расписался в том, что ему разъяснены обязанности и права эксперта, он предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного заключения в соответствии со статьей 129 НК РФ, статьей 17.9 Кодекса об административных правонарушениях Российской Федерации, ст. 307 УК РФ. Из вышеизложенного следует, что почерковедческая экспертиза проведена в соответствии с правилами, установленными ст. 95 НК РФ, выводы эксперта сформированы на основе полного исследования документов, представленных для ее проведения, использованы конкретные методы исследования признаков почерка; заключение эксперта содержит четкий ответ на поставленные налоговым органом вопросы. В свою очередь, заключение специалиста на заключение эксперта является субъективным мнением частного лица.

Судом отклоняются доводы налогоплательщика о том, что он был лишен возможности участвовать в формировании круга вопросов, поставленных перед экспертом, заявлять отводы эксперту, излагать свою позицию по составу материалов, представленных на экспертизу на основании следующего.

Материалами проверки подтверждается, что представитель общества «Сибагропромстрой» ФИО20, действующий на основании доверенности от 11.01.2021 № 51, был ознакомлен с постановлением о назначении экспертизы, что подтверждается протоколом об ознакомлении от 12.03.2021 № 11/3, ему разъяснены права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ (заявить отвод эксперту, просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц, представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта, присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту, знакомиться с заключением эксперта). Замечания к протоколу и заявления отсутствуют. Вместе с тем, налогоплательщик не воспользовался своим правом.

В рамках ст. 90 НК РФ проведен допрос свидетеля ФИО21 - бухгалтера-кассира общества «Сибагропромстрой» (протокол допроса свидетеля от 17.02.2021 №51). Свидетель ФИО21 пояснила, что в период 01.01.2016-31.12.2018 замещала должность кассира в обществе «Сибагропромстрой». Согласно показаниям ФИО21 выдача наличных денежных средств из кассы организации «Сибагропромстрой» производится по указанию главного бухгалтера, на основании паспорта и личного присутствия. ФИО21 пояснила, что она выдавала денежные средства ФИО11 в размере около 60 млн. руб. на основании устного распоряжения главного бухгалтера, паспорта, «остальные документы (если они есть) ФИО11 передавала гл. бухгалтеру». В подтверждение доводов заявителя о выдаче денежных средств ФИО11 в судебном заседании был допрошен свидетель ФИО22 Из показаний свидетеля ФИО22 следует, что он перевозил некую Анастасию по Красноярску, в частности, возил её в здание общества «Сибагропромстрой», при этом свидетель пояснил: «что она делала, я не интересовался», однако отметил, что она заходила в кассу общества «Сибагропромстрой». Вместе с тем, идентифицировать Анастасию, на которую указал свидетель при допросе, как ФИО11, руководителя общества «Везучий», не представляется возможным, поскольку свидетель не указал фамилии и отчества Анастасии, внешнее описание и возраст назвать не смог. Свидетель также не смог назвать адрес ее пребывания в г. Красноярске. Кроме того, по времени приезда «Насти» в г. Красноярск свидетель пояснил: «2016 год, начало, возможно, зимы, что морозы стояли». Расходные кассовые ордера о выдаче денежных средств ФИО11 датированы с 01.12.2016 по 27.01.2017. Также свидетель пояснил, что «Настя» пребывала в Красноярске в среднем недели две. При этом в ходе проверки налоговым органом установлено, что расходные кассовые ордера подписывались в течение двух месяцев, таким образом, временные промежутки не совпадают.

Кроме того, с целью установления фактов передвижения ФИО11 по территории РФ в период с 01.09.2016 по 31.01.2017 налоговым органом направлено письмо в УЭБиПК ГУ МВД России по Красноярскому краю от 03.11.2020 №2.8-10/01/00885 дсп об оказании содействия в получении информации. Письмом от 01.02.2021 №2215-1137 УЭБиПК ГУ МВД России по Красноярскому краю представлено постановление №22/65 о предоставлении результатов оперативно-розыскной деятельности, согласно которому ФИО11 не покидала пределы Ленинградской области, не приезжала в г. Красноярск (на самолетах, поездах). Таким образом, к показаниям свидетелей ФИО21 о том, что она выдавала наличные денежные средства ФИО11, ФИО22 следует относится критически, т.к. они противоречат информации, представленной УЭБиПК ГУ МВД России по Красноярскому краю, в соответствии с которой ФИО11 не покидала пределы Ленинградской области в период выплаты денежных средств. Доказательств того, что ФИО11 приехала в г. Красноярск на собственном автомобиле, либо иным образом прибыла в г. Красноярск, заявителем в материалы дела не представлено.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что директор и учредитель общества «Везучий» ФИО11 (дата смерти 02.01.2019) является учредителем трех организаций, обладающих признаками «технических», зарегистрированных в один день - 22.03.2016. Согласно документам, полученным в ходе выездной налоговой проверки, ФИО11 имеет среднее образование, в период 2012-2015 годы работала продавцом-кассиром в магазине (индивидуальный предприниматель ФИО23), в период 2018-2019 годы - контролером ОТК (индивидуальный предприниматель ФИО24). В период 2016-2017 годы ФИО11 получала доходы от организаций «Статус» и «Звезда», основной вид деятельности которых: «Деятельность административно-хозяйственная комплексная по обеспечению работы организации». Таким образом, трудовая деятельность ФИО11 не была связана с ремонтом и строительством автомобильных дорог. Согласно материалам проверки регистрацию общества «Везучий» по выданным ФИО11 доверенностям за денежное вознаграждение осуществили мать и сын - ФИО25 и ФИО26 Согласно показаниям ФИО25 (протокол допроса от 23.01.2020 № 41) организация «Везучий» зарегистрирована ею по просьбе третьих лиц. ФИО25 и ее сын ФИО26 с руководителем общества «Везучий» ФИО11 не знакомы.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, суд приходит к выводу о том, что совокупностью установленных налоговым органом обстоятельств, подтверждается невыполнение спорных работ организацией «Везучий».

Относительно взаимоотношений с обществом «Гударк» суд приходит к следующим выводам.

Из представленного в материалы дела договора подряда от 09.09.2016 № 14-77/2016, заключенного между налогоплательщиком и обществом «ГудАрк», следует, что договор не содержит разделов, имеющих существенные условия и являющихся обязательными условиями для заключения договора подряда: отсутствуют разделы договора: «права заказчика», «права подрядчика», условиями договора подряда не оговорены условия выполнения работ. Также отсутствуют разделы, предусмотренные государственным контрактом: «Порядок и сроки приемки выполненных работ и оформления ее результатов», «Порядок приемки и освидетельствования скрытых работ», «Права и обязанности сторон», «Гарантии», «Ответственность сторон», «Распределение рисков». К договору подряда от 09.09.2016 № 14-77/2016 не приложены техническое задание, дефектные ведомости, служащие основанием для проведения ремонтных работ, ведомости восстановления дорожной одежды, ведомость восстановления горизонтальной разметки. Согласно условиям договора подряда от 09.09.2016 № 14-77/2016 работа осуществляется иждивением подрядчика – из его материалов, его силами и средствами, срок начала работ - 25.09.2016, срок окончания работ - 30.12.2016. Однако, в соответствии с пунктом 3.1 государственного контракта датой начала выполнения подрядчиком работ является 08.08.2016, дата завершения работ не позднее 15.10.2016.

Согласно актам выполненных работ по форме № КС-2, справкам о стоимости выполненных работ по форме № КС-3, счетам-фактурам от 25.10.2016 № 28, от 28.11.2016 № 41, от 28.12.2016 № 54 обществом «ГудАрк» выполнены работы по ремонту автомобильной дороги М10 «Россия» - Зубово-МБК км 4,297- км 16,000 в Клинском районе Московской области на общую сумму 59 500 000 руб., в том числе НДС - 9 076 271,18 руб.

На момент заключения договоров (09.09.2016) общая стоимость работ по двум договорам субподряда, заключенным налогоплательщиком с обществами «Стройком» и «ГудАрк» (424 228 755 руб.), превышала стоимость работ, определенную государственным контрактом (364 728 755 руб.). При сравнительном анализе актов о приемке выполненных работ по форме № КС-2, оформленных обществом «ГудАрк» и обществом «Сибагропромстрой» установлено, что наименования работ, объем и стоимость идентичны с актами приемки, подписанными с учреждением «Мосавтодор».

Стоимость работ, отраженных в актах по форме КС-2 обществом «ГудАрк», составила 59 500 000 руб., тогда как выполненные субподрядчиком работы перевыставлены в адрес учреждения «Мосавтодор» в сумме 71 550 201,90 руб.

Разница в общей стоимости работ образовалась в результате применения различных процентов снижения цены контракта (таблица № 10 оспариваемого решения):

- в актах о приемке выполненных работ общества «Гударк» - 20,58373213 %,

- в акте о приемке выполненных работ с учреждением «Мосавтодор» - 4,5 %.

Объем работ, отражённый в актах о приемке выполненных работ от имени общества «ГудАрк» от 25.10.2016 № 1, от 25.11.2016 № 2, от 26.12.2016 № 3, перевыставлен обществу «Сибагропромстрой» в адрес учреждения «Мосавтодор» значительно ранее в полном объеме согласно акту о приемке выполненных работ от 01.10.2016 № 3.

В общих журналах работ общества «Сибагропромстрой», представленных учреждением «Мосавтодор», отсутствует информация о выполнении работ общества «ГудАрк».

Из показаний заместителя начальника отдела ремонта автомобильных дорог учреждения «Мосавтодор» ФИО13 (протокол допроса от 16.12.2020 № 426) следует, что он лично присутствовал при приемке работ на объектах: «Ремонт автомобильной дороги М10 «Россия» - Зубово-МБК км 4,297-км16,000 в Клинском районе Московской области». Организация «ГудАрк», его руководитель и представители ему не знакомы, при сдаче выполненных работ не присутствовали.

Письмом от 18.09.2020 № 2329 обществом «Сибагропромстрой» представлен общий журнал работ № 1 форма 3.12 ДНТ МО -003/2013 общество «ГудАрк», в котором в графе «Должность, фамилия, имя, отчество и подпись руководителя строительной организации, выдавшего журнал» указан главный инженер организации «Сибагропромстрой» ФИО27, в качестве представителя общества «ГудАрк» указан начальник участка ФИО28

Согласно информации федерального информационного ресурса МИ ФНС России по ЦОД справки по форме 2-НДФЛ за 2016-2018 годы на физических лиц обществом «ГудАрк» не представлялись. В период с 26.02.2018 по 28.11.2018, с 23.02.2019 по настоящее время ФИО28 является сотрудником общества «СтройКом».

Кроме того, в общем журнале работ № 1 общества «ГудАрк» установлены следующие пороки его заполнения:

- согласно разделу «Сведения о производстве работ» за период с 11.09.2016 по 21.09.2016 проведены следующие работы на объекте: «Очистка поверхности от грязи и пыли. Устройство выравнивающего слоя из а/б смеси с применением асфальтоукладчиков, асфальтобетона тол. 4 см из а/б смеси тип Б марка II с предварительным розливом битумной эмульсии ЭБК-2», «Досыпка обочин песчаногравийной смесью». Однако период выполнения работ в общем журнале работ (11.09.2016 - 21.09.2016) не совпадает с периодами выполнения работ, отраженными в актах о приемке выполненных работ общества «ГудАрк» от 25.10.2016 № 1 (25.09.2016 - 25.10.2016), от 25.11.2016 № 2 (25.10.2016 - 25.11.2016), от 26.12.2016 (25.11.2016-25.12.2016);

- такие работы, как транспортировка битумной эмульсии к месту производства работ на 30 км, разметка проезжей части термопластиком линией шириной 0,1 м сплошной, нанесение линий дорожной разметки на покрытие без поверхностной обработки вручную, разметка: 1,14,1, - пешеходный переход, длина полосы 4 м, отраженные в актах о приемке выполненных работ общества «ГудАрк», в общем журнале работ не отражены;

- не указана сметная стоимость строящегося объекта и количество страниц в журнале, отсутствуют подписи ответственных лиц, печать генподрядной организации - общества «Сибагропромстрой»;

- не заполнены строки «начало производства работ», «окончание работ по государственному контракту», «ввод в эксплуатацию», не указана сметная стоимость строящегося объекта и количество страниц в журнале.

Главный инженер общества ФИО27 (протокол допроса от 03.12.2020 № б/н) при допросе указал, что общество «ГудАрк» работы на объекте «Ремонт автомобильной дороги М10 «Россия»-Зубово-МБК км 4,297-км16,000 в Клинском районе Московской области» не выполняло. На данном объекте работы выполняло общество «Стройком». Организацию и приемку работ осуществлял ФИО7, ход выполнения работ контролировал ФИО9

Представленные налогоплательщиком акты освидетельствования скрытых работ общества «ГудАрк» подписаны от имени общества «Сибагропромстрой» представителем ФИО16 и представителем общества «ГудАрк» начальником участка ФИО28

Согласно заключению эксперта от 11.05.2021 № 665/1-4-21 Федерального бюджетного учреждения Красноярская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации копии 36 актов освидетельствования скрытых работ, выполненных на объекте «М10 «Россия» - Зубково - МБК в Клинском районе Московской области км 4.297- км 16,000: от 11.09.2016 №№ 1-4; от 12.09.2016 №№ 5-8; от 13.09.2016 №№ 9-12; от 14.09.2016 №№ 13-16; от 15.09.2016 №№ 17-20; от 16.09.2016 №№ 21-24; от 17.09.2016 №№ 25-28; от 18.09.2016 №№ 29-32; от 19.09.2016 №№ 33-35, изготовлены путем монтажа, а именно: путем переноса подписей от имени ФИО16 и ФИО28 с других документов с использованием технических средств.

Заявителем в материалы дела представлены оригиналы указанных документов, содержащие аналогичные данные, что и копии документов, подвергшиеся технической экспертизе, однако подписи ФИО28 визуально отличаются от копии документов, представленных на экспертизу. Данный факт свидетельствует о направленности должностных лиц налогоплательщика создания формального документооборота с целью имитации финансово-хозяйственных отношений с обществом «ГудАрк».

По результатам проведенных инспекцией мероприятий источники приобретения материалов, машин, механизмов и спецтехники, указанных в актах о приемке выполненных работ обществом «ГудАрк», не установлены. При анализе расчетного счета общества «ГудАрк» установлено, что в период с 23.06.2016 по 31.12.2016 операции по списанию денежных средств с расчетного счета не проводились, контрагенты, включенные в книгу покупок общества «ГудАрк» за 4 квартал 2016 года, а также контрагенты по цепочке имели признаки «технических» организаций, что свидетельствует о невозможности предоставления ТМЦ, машин, механизмов и спецтехники для выполнения спорных работ. В выписке по расчетному счету общества «ГудАрк», на которую ссылается общество, операции по приобретению стройматериалов отражены ранее даты заключения договора общества «ГудАрк» с обществом «Сибагропромстрой» (08.09.2016), следовательно, до этой даты общество «ГудАрк» не могло знать о видах материалов и их количестве, необходимых для выполнения спорных работ. Кроме того, использованные при производстве работ обществом «ГудАрк» такие материалы, как песчано-гравийная смесь, бетон, асфальтобетонные смеси, предполагает их доставку грузовым или спецтранспортом, наличие особых условий хранения и использования в деятельности. Наличие у общества «ГудАрк» складских помещений, спецтехники не установлено.

В ответ на требование инспекции от 14.07.2021 № 11/75 о представлении документов, подтверждающих качество материалов, используемых обществом «ГудАрк» при проведении работ, общество письмом от 12.08.2021 № 1932 пояснило, что материалы в адрес общества «ГудАрк» не передавались, а также представлен сертификат соответствия на продукцию «Смеси асфальтобетонные дорожные, аэродромные и асфальтобетон. Технические условия», выданный обществом «ПСК Обрэй». Вместе с тем, генеральный директор общества «ПСК Обрэй» (протокол допроса от 20.08.2021 № б/н) пояснил, что никакие товары, продукция, ТМЦ в адрес общества «ГудАрк» не отгружались. Доказательства приобретения материалов для выполнения работ обществом «ГудАрк» у иных контрагентов в материалы дела не представлены.

Свидетелями, контролирующими выполнение работ со стороны налогоплательщика и общества «Стройком» представлены противоречащие фактическим обстоятельствам показания в отношении выполнения работ на участке «Ремонт автомобильной дороги М10 «Россия»-Зубово-МБК км 4,297-км 16,000 в Клинском районе Московской области». Так, заместитель генерального директора организации «Сибагропромстрой» ФИО9 (протокол допроса от 18.12.2020 № 429) и начальник участка общества ФИО16 (протокол допроса от 20.08.2020 №184) утверждают, что работы на спорном участке проводились обществом «ГудАрк», указывают из представителей общества «ГудАрк» - ФИО29, иных работников свидетели не помнят, количество работников общества «ГудАрк» - 5-25 человек, материал для выполнения работ - асфальт, ПГС и битум, технику - асфальтоукладчики, катки, погрузчики, самосвалы. ФИО9 указал, что работы обществом «ГудАрк» проводились в июле-августе 2016 года, тогда как период выполнения работ согласно представленному общему журналу работ 11.09.2016-21.09.2016, в актах сдачи-приемки работ указаны даты 25.09.2016-25.12.2016.

Генеральный директор общества «Стройком» ФИО7 (протокол допроса от 17.12.2020 № 427) пояснил, что не владеет информацией в отношении исполнителя ремонтных работ на спорном объекте, при этом указывает, что выполнение ремонтных работ на указанном участке автомобильной дороги было предусмотрено договором подряда от 09.09.2016 № 0809/01, заключенным обществом с организацией «Стройком». Дополнительные соглашения об изменении объемов работ не заключались. Общество «ГудАрк» свидетелю не знакомо, при этом представителем назвал ФИО29

Заместитель генерального директора организации «Стройком» ФИО10 (протокол допроса от 10.12.2020 № 413) сообщил, что не контролировал ход выполнения работ на объекте «Ремонт автомобильной дороги М10 «Россия»-Зубово-МБК км 4,297-км 16,000 в Клинском районе Московской области», при этом пояснил, что указанные работы выполняло общество «ГудАрк», представителей общества «ГудАрк», кроме ФИО29 не помнит. Необходимо отметить, что ФИО10 с января по март 2016 работал в общества «Сибагропромстрой», с марта 2016 года по настоящее время работает в обществе «Стройком».

Из проведенного сравнительного расчета потребности рабочих при проведении работ на объекте: Ремонт автомобильной дороги М10 «Россия» - Зубово – МБК км 4.297-км 16,000 в Клинском районе Московской области на основании информации, отраженной в актах о приемке выполненных работ (КС-2) общества «ГудАрк» и общества «СтройКом» по графам «затраты труда рабочих» с учетом пятидневной рабочей недели и восьмичасового рабочего дня (таблица № 54 оспариваемого решения), следует, что для выполнения работ по вышеуказанным актам требовалось от 15 до 31 работника.

Вместе с тем, обществом «ГудАрк» сведения по форме 2-НДФЛ не подавались. Таким образом, у организации «ГудАрк» отсутствовали трудовые ресурсы для выполнения работ на объектах общества.

Инспекция не оспаривает реальность выполнения спорных видов работ и перевыставление их в полном объеме в адрес учреждения «Мосавтодор», при этом в ходе проверки установлено, что обществом «ГудАрк» указанные виды работ фактически не выполнялись. По требованиям инспекции информация о реальных исполнителях работ обществом не раскрыта.

Оплата по договору, заключенному с обществом «ГудАрк», произведена налогоплательщиком путем выдачи наличных денежных средств физическому лицу ФИО30 в период с 01.06.2017 по 14.09.2017 (бывший сотрудник общества, умер 06.03.2018) в сумме 59 500 000 руб. по договорам переуступки (цессии), тогда как расчеты с организацией «Стройком» в соответствии с договором подряда производились путем перечисления денежных средств на расчетный счет.

Договор уступки права требования долга от 01.06.2017 № 14/16 заключен между обществом «ГудАрк» (цедентом) в лице представителя по доверенности ФИО29 и ФИО30 (цессионарием). Согласно условиям указанного договора цедент уступает, а цессионарий принимает право требования долга в размере 59 500 000 руб., в том числе НДС 20%, по обязательствам общества «Сибагропромстрой», которое является должником, перед цедентом. Данное право сложилось из обязательства должника перед цедентом по договору от 09.09.2016 №14-77/2016 на выполнение работ.

Письмом от 15.12.2020 № 3260 обществом по требованию инспекции от 23.11.2020 № 11/53 представлены расходные кассовые ордера по выплате денежных средств спорному контрагенту.

Из заключения эксперта от 26.04.2021 № 666/1-4-21, составленного по итогам технической экспертизы, следует, что первый лист договора уступки права требования долга от 01.06.2017 № 14/16, заключенного между обществом «ГудАрк» в лице ФИО29 и ФИО30 выполнен способом электрофотографической печати на лазерном (светодиодном) принтере в режиме - принтер, красящее вещество штрихов – тонер; второй лист указанного договора выполнен способом электрофотографической печати и является копией, изготовленной на копировально-множительном устройстве либо многофункциональном печатающем устройстве в режиме - копир, с предварительным сканированием.

Согласно справке-меморандум о результатах оперативно-розыскной деятельности от 30.08.2021 Управления ФСБ России по Красноярскому краю на дату заключения договора уступки прав (цессии) от 01.06.2017 № 14/16, а также в период выдачи денежных средств из кассы налогоплательщика ФИО30 (не является гражданином РФ) не находился на территории Российской Федерации и не мог получать денежные средства из кассы общества «Сибагропромстрой».

Учитывая вышеизложенное, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о невозможности выполнения спорных работ силами обществ «Везучий» и «ГудАрк»:

- технический характер деятельности организаций «Везучий» и «ГудАрк» (отсутствие трудовых и материальных ресурсов, непродолжительный период деятельности (не более 3 лет, организации исключены из единого государственного реестра юридических лиц как недействующие), номинальные руководители, минимальные платежи в бюджет, формирование налоговых вычетов по НДС за счет одних и тех же «технических» организаций», отсутствие по расчетным счетам контрагентов операций, свидетельствующих о выполнении заявленных видов работ);

- обороты по расчетным счетам общества «Везучий» за период 2016-2017, общества «ГудАрк» за период с 29.10.2016 по 08.10.2018 (период отношений с обществом - 4 квартал 2016 года) отсутствуют;

- налогоплательщик является единственным заявленным обществом «ГудАрк» в книге продаж за 4 квартал 2016 год покупателем.

В книгах покупок общества «Везучий» и общества «ГудАрк» за 4 квартал 2016 года заявлены вычеты по счетам-фактурам, выставленным одними и теми же контрагентами - обществами «Фортуна», «Шопвеар», «Евролекс», являющимися «техническими» организациями, иные организации далее по цепочке также являются «техническими».

Так, согласно программе «АСК НДС-2» у общества «Везучий» в 1 звене установлены организации «Фортуна», «Шопвеар», «Евролекс», во 2-м – общества «Авангардстрой», «Регион», «Вектор Премиум», не представившие налоговые декларации по НДС; с обществом «ГудАрк» в 1 звене – организации «Фортуна», «Шопвеар», во 2-м - организации «Авангардстрой», «Регион», «Вектор Премиум», также не представившие налоговые декларации по НДС.

Данные факты свидетельствуют о несформированном у общества источнике для вычета НДС.

Установлено отличие использованных обществом видов расчетов со спорными контрагентами от обычаев делового оборота с другими контрагентами.

По расчетным счетам спорных контрагентов перечисления с назначением платежа за аренду помещения не установлены.

В регистрационном деле общество «ГудАрк» содержится гарантийное письмо от 11.02.2016 №п-104/2016, согласно которому общество «АЛЬТ КОНСЬЮНЕР» дает согласие на использование своего адреса в качестве юридического адреса общества «ГудАрк». Однако письмом от 27.10.2020 общество «АЛЬТ КОНСЬЮНЕР» пояснило, что с обществом «ГудАрк» договора аренды нежилого помещения не заключались, гарантийные письма на предоставление юридического адреса не подготавливались.

Осмотры юридических адресов спорных контрагентов отсутствуют, так как общества «Везучий» и «ГудАрк» исключены из единого государственного реестра юридических лиц 15.08.2018 и 25.04.2019 соответственно, то есть до начала проведения выездной проверки в отношении общества.

Из показаний директора и учредителя общества «ГудАрк» ФИО31 (протокол допроса от 12.10.2018 № 31) следует, что общество «ГудАрк» зарегистрировал на его паспортные данные ФИО32 (ФИО32– одноклассник ФИО31). ФИО31 является номинальным руководителем общества «ГудАрк», фактически деятельность организации осуществлял ФИО32 Никакие документы (в том числе договоры, счета-фактуры, первичные документы) от имени общества «ГудАрк» ФИО31 не подписывал.

Инспекцией неоднократно направлялись поручения о проведении допроса ФИО32 (от 05.03.2020 № 1397, от 20.01.2021 №105), однако, свидетель на допрос не явился.

Установленные обстоятельства свидетельствуют о формальном оформлении документов от имени обществ «Везучий» и «ГудАрк» вне связи с реально осуществляемой хозяйственной деятельностью, что является нарушением положений статьи 54.1 Кодекса.

На предложение инспекции о представлении документов (информации), раскрывающих параметры реального исполнения спорных сделок с обществами «Везучий» и «ГудАрк» (письмо от 22.06.2021 № 2.15-13/18342), налогоплательщик документы не представил, сообщив, что обязательства с данными лицами исполнены надлежащим образом, сведения по взаимоотношениям с ними представлены и раскрыты в полном объеме.

Общество указывает, что налоговым органом не правомерно отказано в расходах по налогу на прибыль организаций по операциям с организацией «ГудАрк», поскольку не установлено иное лицо, которые бы выполнило спорные работы, спорные работы перевыставлены заказчику, следовательно, налоговым органом не установлены реальные налоговые обязательства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Согласно статье 313 НК РФ налоговая база исчисляется налогоплательщиком по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. При этом налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом. Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы. Пунктом 49 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

В соответствии с положениями Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России N 34-н от 29.07.1998, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами (пункт 3 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете").

Договоры и первичные учетные документы, составленные с нарушением вышеуказанных требований, не могут быть признаны документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, подтверждающими понесенные налогоплательщиком расходы для целей налогообложения.

Возможность отнесения понесенных организацией затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль обусловлена наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением требований статей 169, 171, 172, 252 Кодекса в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать.

По итогам проведенной выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что работы обществом «ГудАрк» не выполнялись. Обществом сознательно создана видимость коммерческих взаимоотношений со спорным контрагентом, операции для целей налогообложения учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, сделка не имеет какой-либо экономической оправданности и имитирует внешнее соответствие действий налогоплательщика требованиям налогового законодательства. Представление в налоговый орган документов, заведомо для налогоплательщика содержащих недостоверные сведения, свидетельствует об умышленном характере действий общества, так как эти действия обусловлены осознанным волевым противоправным недобросовестным поведением проверяемого налогоплательщика.

В силу части 3 статьи 65 АПК РФ на каждое лицо, участвующее в деле, возложена обязанность раскрыть доказательства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, перед другими лицами, участвующими в деле, до начала судебного заседания или в пределах срока, установленного судом, если иное не установлено настоящим Кодексом.

В подтверждение несения затрат по операциям с обществом «ГудАрк» налогоплательщиком представлены расходные кассовые ордера на выдачу наличных денежных средств ФИО30, которые содержат недостоверные сведения, в частности, в день выдачи денежных средств физическому лицу, данное лицо не находилось на территории РФ, что подтверждается справкой-меморандумом о результатах оперативно-розыскной деятельности от 30.08.2021 Управления ФСБ России по Красноярскому краю

Относительно доводов налогоплательщика о необходимости установления действительного размера налоговых обязательств по налогу на прибыль путем применения расчетного метода определения затрат, следует отметить следующее.

В Налоговом кодексе РФ нет определения термина "налоговая реконструкция". На практике это понятие используется при расчете доначислений по налогам при доказанной необоснованной налоговой выгоде.

Налоговая реконструкция - это способ расчета сумм доначислений по налогам исходя из их реального экономического смысла. То есть по сделке, по которой произошло злоупотребление или искажение фактов хозяйственной деятельности, доначисления рассчитываются с учетом реально понесенных налогоплательщиком расходов и вычетов НДС, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений (см. п. 2 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@). Сумму налогов, которые налогоплательщик должен уплатить без злоупотреблений, также называют действительным налоговым обязательством. В случае фиктивного документооборота с "технической" компанией или цепочкой таких компаний налоговая реконструкция возможна при условии, что известен реальный исполнитель сделки. В этом случае налоговая реконструкция будет проведена на основании финансово-хозяйственной документации реального исполнителя сделки (п. 17.1 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@). Представить налоговому органу такую документацию и сведения о реальном исполнителе должен сам налогоплательщик (п. 10 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@). Учесть расходы на приобретение товаров (работ, услуг) и вычеты по НДС налогоплательщик вправе только в той части, в какой налоги были перечислены лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке (п. 20 Обзора судебной практики ВС РФ N 1 (2022)). Если же в результате контрольных мероприятий (допросов, истребования документов, осмотров, экспертиз и т.д.) выяснилось, что налогоплательщик собственными силами исполнил договор, налоговый орган может учесть расходы и вычеты по НДС по подтвержденным налогоплательщиком затратам на приобретение необходимых для этого ресурсов (кроме оплаты труда) (п. 12 Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@). Верховный Суд Российской Федерации в определении от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323 по делу N А10-133/2020 указал, что если в цепочку поставки товаров (работ, услуг, сырья) включены «технические» компании, и в распоряжении налогового органа имеются достаточные сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие однозначно установить лицо, которое реально действовало в рамках хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями. Соответствующие правовые позиции изложены в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 № 302-КГ14-3432, от 27.09.2018 № 305-КГ18-7133, от 15.12.2021 № 305-ЭС21-18005.

Как ранее изложено, в ходе выездной налоговой проверки установлен формальный документооборот с участием обществ «ГудАрк» и «Везучий», который организован самим обществом. Материалами дела подтверждается, что ремонтные работы по контракту вообще не осуществлялись, все основные работы выполнены реальной организацией – обществом Стройком», расходы по которой подтверждены документально и налоговый орган претензий не предъявляет. Работы, якобы выполненные обществом «ГудАрк», фактически осуществленысь работниками общества «Стройком», что следует из журнала работ. Со стороны налогоплательщика не раскрыты сведения, позволяющие достоверно установить лицо, которое реально действовало в рамках хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов).

Учитывая вышеизложенное, основания для принятия расходов по налогу на прибыль организаций по спорным хозяйственным операциям у налогового органа не имелись.

Суд считает, что совокупность установленных в ходе выездной налоговой проверки фактов свидетельствует о неподтвержденности фактов реальных хозяйственных операций с заявленными контрагентами; недостоверности представленных в подтверждение налоговых вычетов (расходов) первичных документов, доказанности направленности действий налогоплательщика на необоснованную минимизацию налоговых обязательств путем создания формального документооборота; о законности и обоснованности решения инспекции и, как следствие, об отсутствии оснований для удовлетворения требований заявителя.

Судебные расходы заявителя по уплате государственной пошлины платежным поручением № 1417 от 14.03.2022 в сумме 3 000 рублей на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на заявителя.

Настоящее решение выполнено в форме электронного документа, подписано усиленной квалифицированной электронной подписью судьи и считается направленным лицам, участвующим в деле, посредством размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа (код доступа - ). По ходатайству лиц, участвующих в деле, копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь статьями 110, 167 – 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Красноярского края

РЕШИЛ:

в удовлетворении заявленных требований отказать.

Разъяснить лицам, участвующим в деле, что настоящее решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия путём подачи апелляционной жалобы в Третий арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Красноярского края.


Судья Е.Р. Смольникова