Решение от 17 августа 2025 г. по делу № А51-8358/2023

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПРИМОРСКОГО КРАЯ

690091, <...>

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А51-8358/2023
г. Владивосток
18 августа 2025 года
Резолютивная часть решения объявлена 04 августа 2025 года .

Полный текст решения изготовлен 18 августа 2025 года.

Арбитражный суд Приморского края в составе судьи Фокиной А.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Коконевой М.А.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ИНН <***>, ОГРНИП <***>, дата государственной регистрации 20.02.2013)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Приморскому краю (ИНН <***>, ОГРН <***>, дата государственной регистрации 27.12.2004)

о признании незаконным решения от 31.10.2022 № 7 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции изменений, внесённых решением УФНС по Приморскому краю № 13-10/04810@ от 08.02.2023 по апелляционной жалобе и решением МИФНС от 28.03.2023 №1 о внесении изменений,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – представителей ФИО2 (по доверенности от 09.01.2024), ФИО3 (по доверенности от 09.01.2024),

от МИФНС – представителей ФИО4 (по доверенности от 16.07.2024), ФИО5 (по доверенности от 09.01.2025), ФИО6 (по доверенности от 13.01.2025),

установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – заявитель, предприниматель, ИП ФИО1, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением, уточнённым в порядке статьи 49 АПК РФ, о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Приморскому краю (далее – инспекция, налоговый орган, МИФНС) от 31.10.2022 № 7 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции изменений, внесённых решением УФНС по Приморскому краю № 13-10/04810@ от 08.02.2023 по апелляционной жалобе и решением МИФНС от 28.03.2023 №1 о внесении изменений.

В обоснование требования заявитель указывает, что инспекция необоснованно включила в состав доходов денежные средства, не подлежащие учёту в составе доходов, не приняла представленные налогоплательщиком доказательства реальности спорных хозяйственных операций, не учла ряд материальных и прочих расходов предпринимателя, произведённых для целей ведения деятельности, а также нарушила порядок проведения налоговой проверки.

Инспекция представила письменный отзыв и дополнение к нему, по заявленным требованиям возразила, считает доводы предпринимателя по существу спора необоснованными, порядок проведения проверки – соблюдённым, в связи с чем оспариваемое решение является законным и права заявителя не нарушает.

При рассмотрении дела по существу судом установлено следующее.

ИП ФИО1 с момента государственной регистрации (20.02.2013) состоял на учете в Межрайонной ИФНС России № 10 по Приморскому краю, с 29.09.2022 - в Межрайонной ИФНС России № 14 по Приморскому краю (в связи с изменением места жительства); заявленный основной вид деятельности - «Торговля оптовая непродовольственными потребительскими товарами» (код по ОКВЭД 46.4).

В периоде 2018-2020 годы ИП ФИО1 осуществлял оптовую торговлю жидким и газообразным топливом, что не соответствует заявленному основному виду деятельности предпринимателя.

Налогоплательщик в периоде 2018-2020 годы применял общую систему налогообложения, а также в периоде с 22.02.2018 по 01.01.2021 применял специальный налоговый режим в виде уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) по виду деятельности - автотранспортные услуги по перевозке грузов (код вида предпринимательской деятельности - 06).

Налоговым органом в соответствии со статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя ФИО1 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов, сборов и страховых взносов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, результаты которой отражены в акте налоговой проверки от 20.05.2022 № 2 (получен представителем предпринимателя 27.05.2022).

Рассмотрев 24.10.2022 акт налоговой проверки от 20.05.2022 № 2, дополнение от 01.09.2022 № 40 к акту налоговой проверки, материалы проверки и материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, письменные возражения налогоплательщика на акт проверки и на дополнение к акту проверки и представленные к ним документы, инспекция с учетом представленных налогоплательщиком возражений  и дополнительных документов вынесла решение от 31.10.2022 № 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (копия вручена представителю налогоплательщика ФИО3 08.11.2022).

Данным решением ИП ФИО1 дополнительно начислено 35 868 616,49 руб., в том числе НДС - 15 631 367 руб., ФИО24 - 12 380 237 руб.; пени в общей сумме 7 547 506,56 руб.; штрафные санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в общей сумме 309 505,93 руб. (размер штрафных санкций снижен в 8 раз в связи с выявлением смягчающих обстоятельств).

Основанием для доначисления сумм налогов, пени и штрафных санкций послужили выводы инспекции о несоблюдении предпринимателем требований, установленных пунктом 1 статьи 54.1, статьями 154, 167, пунктами 5, 6 статьи 169, пунктами 1, 2 статьи 171, пунктом 1 статьи 172, статьями 210, 221, 223 НК РФ, что выразилось в:

- необоснованном исключении из налоговой базы для исчисления НДС в 4 квартале 2018 года, 1-2 кварталах 2019 года операций по реализации в адрес ООО «Вектор», ИП ФИО7, ООО «ТРАНСДВОЙЛ», ООО «БЕЛРОС», ООО «ПРИМОЙЛ», ООО «ТОРГОВО-ТРАНСПОРТНАЯ КОМПАНИЯ ЦУНАМИ» на общую сумму 55 825 448,39 руб. (в том числе НДС 9 149 629,48 руб.) в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), подлежащих отражению в налоговом учете, а также в налоговой отчетности;

- неправомерном завышении налоговых вычетов по НДС во 2-4 кварталах 2018 года на общую сумму 2 567 287,08 руб. по контрагенту ООО «Титан» путем использования формального документооборота с целью получения налоговой экономии по налогу в виде неполной уплаты в бюджет НДС;

- неправомерном завышении налоговых вычетов по НДС в 1 квартале 2019 года на сумму 272 794,91 руб. по контрагенту ООО «Ост-Агро» путем использования формального документооборота с целью получения налоговой экономии по налогу в виде неполной уплаты в бюджет НДС;

- неправомерном завышении налоговых вычетов по НДС в 1 квартале 2019 года, исчисленных с полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, на сумму 3 641 655,46 руб. по контрагентам ООО «ЭНЕРГО ТРЕЙД», ООО «МЕХВЛАДСНАБ», ООО «ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ КОМПАНИЯ «ПАРТНЕР-ДВ», АО «ННК-ПРИМОРНЕФТЕПРОДУКТ», ООО «ПОЛАР» в результате повторного отражения в налоговой декларации за 1 квартал 2019 года счетов-фактур, заявленных на вычет с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), ранее отраженных в налоговых декларациях по НДС за 1, 2 и 4 кварталы 2018 года;

- неверном исчислении налога на доходы физических лиц за 2018, 2019, 2020 годы, что подтверждается Книгами учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя  налогоплательщика, выписками банка, информацией и документами, полученными в ходе выездной налоговой проверки.

Не согласившись с решением МИФНС от 31.10.2022 № 7, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, рассмотрев которую, Управление ФНС России по Приморскому краю решением от 08.02.2023 исх. № 13-10/04810@ апелляционную жалобу налогоплательщика удовлетворила только в части штрафных санкций в сумме 154 752,96 руб.  (дополнительно размер санкций снижен в 2 раза), в остальной части апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Решением МИФНС от 28.03.2023 №1 «О внесении изменений в Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в решение от 31.10.2022 № 7 инспекцией внесены изменения в части доначисленных пеней по НДС и ФИО24 уменьшена и заменена суммой 5 637 115,18 руб.

Приложенные к решению от 28.03.2023 №1 расчёты пени показывают, что при исчислении пени по каждому из спорных налоговых периодов инспекцией исключён мораторный период начисления пени с 01.04.2022 по 01.10.2022.

Решением ФНС по жалобе от 14.06.2023 № БВ-3-9/7793@ жалоба ИП ФИО1 оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции от 31.10.2022 № 7 в редакции изменений, внесённых решением УФНС по Приморскому краю № 13-10/04810@ от 08.02.2023 и решением МИФНС от 28.03.2023 №1 о внесении изменений, не соответствует требованиям НК РФ и нарушает права предпринимателя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, последний обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Изучив доводы заявителя и возражения инспекции, исследовав материалы дела, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 137 НК РФ каждый налогоплательщик или налоговый агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

По смыслу статьи 13 ГК РФ, статей 198, 201 АПК РФ в их взаимосвязи с разъяснениями пункта 6 совместного Постановления Пленумов Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» основанием для принятия арбитражным судом решения о признании недействительным ненормативных правовых актов публичных органов власти, является их несоответствие закону или иному правовому акту и одновременно с этим нарушение указанным актами прав и законных интересов граждан, организаций и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Пределы судебного разбирательства при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, в том числе судебных приставов-исполнителей, установлены частью 4 статьи 200 АПК РФ, согласно которой арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (часть 2 статьи 201 АПК РФ).

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта, действий (бездействия) органа, осуществляющего публичные полномочия, незаконными необходимо соблюдение двух условий: несоответствие оспариваемого правового акта, действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 137 НК РФ каждый налогоплательщик или налоговый агент имеют право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьями 3, 23 Налогового кодекса Российской Федерации каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги.

Согласно правовой позиции, отраженной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства; налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства.

В силу пункта 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса и с учетом положений статьи 38 НК РФ.

Обязанность по уплате налога или сбора, согласно статье 44 НК РФ, возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

В качестве способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов предусмотрено начисление пени (пункт 1 статьи 72, статья 75 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно требованиям пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Как установлено пунктом 5 статьи 82 НК РФ, доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V.1, V.2 настоящего Кодекса.

Статья 54.1 дополнила часть первую НК РФ с 19.08.2017, при этом пункт 2 статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» установил, что положения пункта 5 статьи 82 части первой НК РФ (в редакции настоящего Федерального закона) применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после дня вступления в силу настоящего Федерального закона, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

Учитывая, что решение о проведении спорной выездной налоговой проверки вынесено 28.06.2021, то есть после дня вступления в силу Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, положения пункта 5 статьи 82, статьи 54.1 НК РФ подлежали применению и к спорной выездной налоговой проверке.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации независимо от источника оплаты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Порядок заполнения и подписания счетов-фактур установлен пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьёй 166 НК РФ, на установленные статьёй 171 НК РФ вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг).

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 2.1, 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 8 статьи 3, пунктом 1 статьи 5 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» факт хозяйственной жизни относится к объектам бухгалтерского учета экономического субъекта, и представляет собой сделку, событие, операцию, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок (статья 9 Федерального закона № 402-ФЗ).

Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 05.03.2009 № 468-О-О указано, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Таким образом, основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения по ФИО24 признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по ФИО24 учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьёй 212 НК РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

При исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 и пунктом 1 статьи 221 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Пунктом 10 статьей 274 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, применяющие специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

Таким образом, для включения расходов в сумму профессионального налогового вычета требуется одновременное выполнение нескольких условий, а именно, расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связаны с извлечением доходов.

Однако это не означает, что в конкретном налоговом периоде учитываются только те расходы (профессиональные вычеты), доход от которых получен в том же налоговом периоде.

Так, подпунктами 1 и 2 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. Приказом Минфина России № 86н, МНС России № БГ-3-04/430 от 13.08.2002 с изм. от 19.06.2017 (зарегистрирован в Минюсте России 29.08.2002 № 3756), было установлено, что учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом того, что стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг, а расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах.

Решением Высшего Арбитражного Суда РФ от 08.10.2010 № ВАС-9939/10 подпункты 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430, не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующими.

При этом Высший Арбитражный Суд РФ указал, что названный Порядок учета доходов и расходов не вправе был устанавливать для индивидуальных предпринимателей, избравших кассовый метод учета доходов и расходов, предписания и дополнительные условия для признания расходов, не предусмотренные статьей 273 Кодекса. Индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 Кодекса вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. При этом данная норма Кодекса не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены. Пункт 3 статьи 273 Кодекса в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. Аналогичная позиция поддержана и в Решение Верховного Суда РФ от 19.06.2017 № АКПИ17-283.

Таким образом, в рассматриваемом случае принцип относимости затрат подлежит применению в том смысле, что затраты должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то есть связаны с ведением предпринимательской деятельности.

В ходе проверки налоговым органом было выявлено неправомерное применение ИП ФИО1 налоговых вычетов в общей сумме 13 881 238,73 руб. по счетам-фактурам, выставленным ООО «КАРГО ЛАЙН» ИНН <***>, ООО «ДАСВЕНА» ИНН <***>, ООО «КРОНА»   ИНН <***>, ООО «Титан» ИНН <***>.

При этом в ходе выездной проверки ИП ФИО1 частично уточнил налоговые обязательства и исключил в разделе 8 налоговых деклараций по НДС за 1 и 2 кварталы 2019 года счета-фактуры контрагентов ООО «КАРГО ЛАЙН», ООО «ДАСВЕНА» и ООО «Крона», имеющих признаки «технического звена» (НДС на сумму 11 313 951,65 руб.).

Одновременно из раздела 9 деклараций предприниматель неправомерно исключил счета-фактуры по контрагентам: ООО «ТРАНСДВОЙЛ» ИНН <***>, ООО «БЕЛРОС» ИНН <***>, ООО «ПРИМОЙЛ» ИНН <***>, ООО «ТОРГОВО-ТРАНСПОРТНАЯ КОМПАНИЯ ЦУНАМИ» ИНН <***>, ИП ФИО7 ИНН <***>, ООО «Вектор» ИНН <***>.

Кроме того, в книгах покупок ИП ФИО1 повторно отразил счета-фактуры по контрагентам ООО «ЭНЕРГО ТРЕЙД» ИНН <***>, ООО «МЕХВЛАДСНАБ» ИНН <***>, ООО «ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ КОМПАНИЯ «ПАРТНЕР-ДВ» ИНН <***>, АО «ННК-ПРИМОРНЕФТЕПРОДУКТ» ИНН <***>, которые ранее были заявлены в налоговых декларациях по НДС за 1, 2 и 4 кварталы 2018 года.

Материалами проверки также установлено, что ИП ФИО1 неправомерно предъявил к вычету НДС по сделкам с ООО «Титан» ИНН <***> в общей сумме 2 567 287,08 руб., в том числе за 2 квартал 2018 года - в сумме 466 704 руб., за 3 квартал 2018 года - в сумме 2 028 278 руб., за 4 квартал 2018 года - в сумме 72 305,08 руб.

Факт повторного заявления вычетов по НДС по контрагентам ООО «ЭНЕРГО ТРЕЙД», ООО «МЕХВЛАДСНАБ», ООО «ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ КОМПАНИЯ «ПАРТНЕР-ДВ», АО «ННК-ПРИМОРНЕФТЕПРОДУКТ» на сумму 26 873 818,7 руб. заявитель в ходе судебного разбирательства не оспорил.

Повторное включение предпринимателем счетов-фактур в раздел 8 налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2019 года, ранее отраженных в книгах покупок за 1, 2 и 4 кв. 2018 года, обоснованно признано налоговым органом нарушающим порядок исчисления НДС в силу следующего.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

В силу положений пункта 2 статьи 173 НК РФ налогоплательщик имеет право возместить НДС в пределах трехлетнего срока после окончания соответствующего налогового периода.

Из совокупности положений пунктов 1, 2, 7 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость утвержденного Постановлением от 26.12.2011 № 1137, пункта 4 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС (Приложение N 2 к приказу Федеральной налоговой службы от 29 октября 2014 года №ММВ-7-3/558@), общая сумма налоговых вычетов за налоговый период определяется в периоде возникновения права на налоговые вычеты на основании книги покупок, из которой данные о суммах НДС, предъявленного покупателю за налоговый период на основании конкретных счетов-фактур, переносятся в налоговую декларацию.

Таким образом, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только однократно при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.

Анализ сведений раздела 8 налоговых деклараций по НДС за 2018-2020 годы показал, что счета-фактуры контрагентам ООО «ЭНЕРГО ТРЕЙД», ООО «МЕХВЛАДСНАБ», ООО «ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ КОМПАНИЯ «ПАРТНЕР-ДВ», АО «ННК-ПРИМОРНЕФТЕПРОДУКТ» в 2018 году уже были приняты к учету покупателем ФИО1 (как и его поставщиками - в составе оборотов от реализации), в связи с чем не могут быть повторно заявлены в составе вычетов по НДС за 1 и 2 кварталы 2019 года.

В части вывода инспекции о неправомерном завышении предпринимателем налоговых вычетов по НДС в 1 квартале 2019 года, исчисленных с полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, на сумму 3 641 655,46 руб. по контрагентам ООО «ЭНЕРГО ТРЕЙД», ООО «МЕХВЛАДСНАБ», ООО «ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ КОМПАНИЯ «ПАРТНЕР-ДВ», АО «ННК-ПРИМОРНЕФТЕПРОДУКТ», ООО «ПОЛАР» в результате повторного отражения в налоговой декларации за 1 квартал 2019 года счетов-фактур, заявленных на вычет с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), ранее отраженных в налоговых декларациях по НДС за 1, 2 и 4 кварталы 2018 года, какие-либо доводы заявителем ни в апелляционной жалобе, ни при рассмотрении дела в суде не приведены. 

Между тем, обоснованность выводов инспекции подтверждается при сопоставлении сведений налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2019 года и налоговых деклараций по НДС за 1, 2 и 4 кварталы 2018 года, их раздела 8 (книга покупок), представленными к выездной проверке документами (договорами, счетами-фактурами, транспортными накладными, товарными накладными, спецификациями, ОСВ, карточками бухгалтерских счетов, актами сверок), а также материалов камеральных налоговых проверок деклараций за 1, 2, 4 кварталы 2018 года, по результатам которых налоговые вычеты по НДС по контрагентам ООО «ЭНЕРГО ТРЕЙД», ООО «МЕХВЛАДСНАБ», ООО «ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ КОМПАНИЯ «ПАРТНЕР-ДВ», АО «ННК-ПРИМОРНЕФТЕПРОДУКТ», ООО «ПОЛАР» налоговым органом подтверждены, в связи с чем также не могут быть повторно заявлены в последующем периоде.   

Материалами проверки также установлено, что ИП ФИО1 неправомерно предъявил к вычету НДС по сделкам с ООО «Титан» в общей сумме 2 567 287,08 руб., в том числе за 2 квартал 2018 года в сумме 466 704 руб., за 3 квартал 2018 года в сумме 2 028 278 руб., за 4 квартал 2018 года в сумме 72 305,08 руб.

По эпизоду начисления налога по операциям с ООО «Титан» из материалов проверки следует, что в ходе проведения мероприятий налогового контроля ФИО1 в ответ на уведомление инспекции № 30996 от 09.11.2018 о представлении пояснений представлены (вх. № 36465 от 19.12.2018): договор поставки горюче-смазочных материалов №34/Д от 18.04.2018 (в соответствии с которым ООО «Титан» (Поставщик) обязуется передать в собственность ИП ФИО1 (Покупатель) ГСМ), подписанный ФИО1 и директором ООО «Титан» ФИО8, счета-фактуры, информация о реализации топлива, приобретенного у ООО «Титан», пояснительная записка.

Согласно пункту 2.3 договора поставки от 18.04.2018 №34/Д производится самовывоз товара.

ИП ФИО1 не представлены документы, подтверждающие фактическое движение (перемещение) товара: заявки, транспортные накладные, подтверждающие доставку и приемку от ООО «Титан» нефтепродуктов, сертификаты соответствия и паспорта качества завода-изготовителя на товары, путевые листы, не указал маршрут доставки, а также адрес загрузки у поставщика и адрес разгрузки товара у покупателя.

В ходе проверки налоговый орган пришёл к обоснованному выводу о том, что ООО «Титан» не имело возможности осуществить поставку нефтепродуктов, поскольку организация отсутствует по адресу регистрации, у неё отсутствуют в собственности зарегистрированные имущественные объекты, земельные участки, транспортные средства, отсутствуют операции по общехозяйственным расходам; суммы налогов к уплате в бюджет исчислены в минимальных размерах, доля налоговых вычетов по НДС превышает установленный показатель; бухгалтерская отчетность ООО «Титан» за 2018 год не представлена, среднесписочная численность за 2018 год составляет 1 человек, справки по форме 2-ФИО24 за 2018 год не представлялись; ООО «Титан» 30.07.2020 исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо, руководитель ООО «Титан» на допрос в налоговый орган не явился; у ООО «Титан» отсутствует сайт в сети Интернет, отсутствуют сведения о фактическом местонахождении организации, а также какие-либо сведения о фактах приобретения и реализации нефтепродуктов, оказания услуг (выполнения работ) в нефтяной отрасли.

Также, ПАО «СберБанк» в ответ на поручение №1342 от 08.05.2020 представлены документы (информация) об открытых ООО «Титан» расчетных счетах, в которых указаны данные об используемых компанией IP-адресах: 46.183.131.55, 80.83.234.94, 87.225.8.162 и др. Анализ имеющихся в налоговом органе данных показал совпадение IP - адреса (80.83.234.94), с которого осуществлялся выход в банковскую систему ООО «Титан» и ООО «ДАСВЕНА» ИНН <***> («техническая» организация, вычеты по которой были исключены самим предпринимателем), следовательно, выход осуществлялся одним лицом с использованием одного персонального компьютера и одной точки доступа к Интернет (IP - адреса), расположенного в г. Владивосток.

Анализ банковских счетов ООО «Титан» показал транзитный характер операций по ним, отсутствие платежей за приобретение товара, что подтверждает отсутствие предпринимательской цели в сделках между сторонами; денежные средства с расчетного счета ИП ФИО1 в адрес ООО «Титан» не переводились.

Исходя из представленных документов, несмотря на отсутствие оплаты товара, отгрузка товара производилась регулярно, при этом ООО «Титан» расчеты с поставщиками за приобретение дизельного топлива, бензина «Премиум»-95 (АИ-95) и топлива судового маловязкого, реализованного ИП ФИО1, также не производило.

В ходе проверки инспекцией на предмет исполнения обязательств по оплате товара проанализированы общедоступные ресурсы сайта «Мой арбитр», сайт ФССП, согласно которым ООО «Титан», не получив оплаты за товар, не предпринимало мер к взысканию задолженности вплоть до даты исключения ООО «Титан» из ЕРГЮЛ.

По изложенному следует признать, что факты совершения хозяйственных операций по приобретению топлива у ООО «Титан» заявитель не подтвердил.

Анализ данных раздела 9 налоговых деклараций по НДС, представленных ООО «Титан» за 2-4 кварталы 2018 года, также показал, что его контрагенты 2-3 звена не имеют признаков ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности и исключены из ЕГРЮЛ (ЕГРИП) в связи с наличием сведений о недостоверности, показатели налоговой отчетности не соответствуют данным расчетных счетов, в связи с чем отсутствует источник формирования налогового вычета по НДС.

Так, например, инспекцией было установлено совпадение IP-адресов банковских операций контрагентов по цепочке к источнику несформированного вычета - один и тот же IP-адрес 94.154.108.205 у ООО «Титан» и у ИП ФИО9; последний является  конечным участником цепочки «ИП ФИО1 - ООО «Титан» - ИП ФИО9», представил налоговую декларацию по НДС с «нулевыми» показателями, а в ходе допроса (протокол допроса от 04.04.2018 №б/н) показал, что зарегистрировал ИП по просьбе знакомого за вознаграждение.

Иные конечные участники цепочки – ООО «Гранд Ремонт», ООО «Элинприм» - исключены из ЕГРЮЛ, являются «техническими» компаниями, расчётные операции не осуществляют, расчётные счета у ООО «Элинприм» отсутствуют, источник возмещения НДС также не сформирован.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля ИП ФИО1 вместе с договором поставки горюче-смазочных материалов №34/Д от 18.04.2018 представлена также информация о реализации топлива, приобретенного у ООО «Титан», иным контрагентам, что, по мнению предпринимателя, подтверждает фактическое наличие и движение топлива от ООО «Титан».

Так, согласно представленным документам, поставка товара осуществлялась в период с 13.06.2018 по 04.09.2018, однако по данным расчетных счетов ИП ФИО1 и ООО «Титан» денежные средства Покупателем в адрес Поставщика с 01.01.2018 по 31.12.2020 в качестве предоплаты и последующей оплаты задолженности не переводились. Между тем, несмотря на отсутствие оплаты от ИП ФИО1, ООО «Титан» согласно представленным документам регулярно с 13 июня по 04 сентября 2018 года производило отгрузку товара заявителю.

Представленные документы по дальнейшей отгрузке топлива заявителем в адрес ООО «Остоил», ГУ «Федеральный научный центр агробиотехнологий Дальнего Востока им. А.К. Чайки», ИП ФИО7, Санатория «Имени 50-летия Октября» ДВ ГУ ЦБ РФ, ООО «Торговый дом Дальневосточная птица», ООО «Автокард - Приморье ДВ», Муниципального предприятия г. Владивостока «Владивостокское производственное объединение пассажирского автотранспорта №1», ФГКУЗ «Санаторий «Манчжур» войск национальной гвардии Российской Федерации», ООО «ГРИН СТАР III» не подтверждают факт получения ими топлива, купленного ФИО1 именно у ООО «Титан».

При этом, ИП ФИО1 в 2018 году осуществлял хранение нефтепродуктов на нефтебазе ООО «Карма» (ИНН <***>), с которой заключен договор 03.11.2015 №02-15 на оказание услуг по приему, отпуску и хранению нефтепродуктов (представлен ООО «Карма» в ответ на требование о представлении документов (информации) от 10.12.2021 № 4562, от 27.01.2022 № 219).

Согласно документам, представленным ООО «Остоил» (ИНН <***>) в ответ на поручение об истребовании документов (информации) от 28.01.2022 №256, топливо в адрес этого покупателя доставлялось автоцистерной Хина Профия рег. номер <***> вместимость 14 000 л, водитель ФИО10.

Между тем, свидетель ФИО10 в ходе допроса (протокол допроса от 20.05.2022 № 86) показал, что ФИО1 ему не знаком, доверенность на получение товарно-материальных ценностей от ИП ФИО1 не получал, нефтепродукты для ИП ФИО1 не перевозил. Также свидетель указал, что имеет лицензию (разрешение) на перевозку опасных грузов, которая получена 27.12.2019, то есть позже даты предполагаемой перевозки (06.12.2018), указанной в представленных документах.

Таким образом, показания свидетеля ФИО10 не подтверждают, что им осуществлялась перевозка нефтепродуктов ИП ФИО1 или от его имени.

В ходе проверки ИП ФИО1 также представлена копия письма ООО «Остоил» в его адрес с просьбой поставить на танкер «Флагман» топливо судовое маловязкое Вид 1 (ТСМ) в объеме 8 000 литров по цене 52 руб. (с НДС) за 1 л, который находится в бухте ДИОМИД на 92 коммерческом причале.

Между тем, согласно данным открытой ИС «Портколл Маринет» судно Флагман компании ООО «Остоил» заходило во Владивосток с 10.12.2018 по 14.12.2018, т.е. позже даты с/ф №357 от 06.12.2018, в связи с чем топливо судовое маловязкое 06.12.2018 предпринимателем поставлено быть не могло. При этом, согласно данным расчетного счета ФИО1 в 2018 году не приобретал топливо судовое маловязкое, а согласно документам ООО «Карма» в 2018 году топливо судовое маловязкое на нефтебазу не поступало и не отпускалось.

В отношении остальных указанных предпринимателем покупателей установлено следующее:

- Отгрузка дизельного топлива марки ЕВРО в адрес ФГБУ «Федеральный научный центр агробиотехнологий ДВ им. А.К. Чайки» произведена 15.10.2018, однако согласно представленным ООО «Карма» документам, в том числе доверенностям и расходным накладным, 15.10.2018 дизельное топливо с нефтебазы не отпускалось; какие-либо товарные и транспортные накладные, приемо-сдаточные документы, путевые листы, а также пояснения о доставке топлива (с указанием маршрута доставки, адрес загрузки/разгрузки товара) ИП ФИО1 и его покупателем не представлены;

- Отгрузка автобензина АИ-92-К в объеме 8000 л и бензина марки «Премиум-95» в объеме 26000 л в адрес ИП ФИО7 произведена 15.10.2018, однако какие-либо товарные и транспортные накладные, приемо-сдаточные документы, путевые листы, а также пояснения о доставке топлива (с указанием маршрута доставки, адрес загрузки/разгрузки товара) ФИО1 и его покупателем ФИО7 не представлены. Согласно документам, представленным ООО «Карма» (в том числе расходной накладной №54 от 15.10.2018), бензин «Регуляр-92» в количестве 8000 л (вес 6200 кг) отпускался ФИО11 на транспортное средство с рег. номером <***>, топливо от ООО «Титан» на нефтебазу не поступало, 24.09.2018 по акту приемки №13 железнодорожным транспортом поступило топливо от поставщика ООО «Сибсельхозпродукт»; какое отношение ООО «Титан» имеет к данной поставке, из материалов проверки не следует, документы об обратном к проверке не представлены, в связи с чем ООО «Титан» к данной поставке отношения не имеет;

- Отгрузка дизельного топлива в адрес Санатория «Имени 50-летия Октября» ДВ ГУ ЦБ РФ производилась 19.10.2018 в объеме 20000 л, 22.10.2018 в объеме 8337 л, 07.11.2018, 14.11.2018, 15.11.2018, 30.11.2018, 03.12.2018, 11.12.2018, 12.12.2018.

Согласно представленным ООО «Карма» документам, по расходной накладной №45 от 11.10.2018 дизельное топливо в количестве 28337 л (вес 24086 кг) отпускалось ФИО12 на транспортное средство КАМАЗ с рег. номером <***>, по расходной накладной №46 от 17.12.2018 дизельное топливо в количестве 16000 л (вес 13456 кг) отпускалось ФИО13 на транспортное средство КАМАЗ с рег. номером <***>, по расходной накладной №50 от 18.10.2018 дизельное топливо в количестве 12000 л (вес 10080 кг) отпускалось ФИО13 на транспортное средство КАМАЗ с рег. номером <***>.

В соответствии с имеющимися в налоговом органе данными, представленными ООО «РТ-ИНВЕСТ ТРАНСПОРТНЫЕ СИСТЕМЫ», транспортное средство КАМАЗ рег. знак <***>, принадлежащее ФИО1, действительно осуществляло маршрут по автомобильной дороге федерального значения А370 по координатам 43.3601, 132.070999/45.217701, 133.477997 из г. Артем в пос. Горные Ключи и обратно 12.10.2018, 14.11.2018, 23.11.2018, 03.12.2018, 10.12.2018.

Факт поставок предпринимателем в 2018 году дизтоплива Центральному банка РФ для работы котельной для Санатория «им. 50-летия Октября» по договору от 22.05.2018 № 2 подтвержден также и вступившим в законную силу решением арбитражного суда Приморского края по делу №А51-8047/2019.

Таким образом, топливо в адрес Санатория «Имени 50-летия Октября» ДВ ГУ ЦБ РФ действительно отпускалось предпринимателем с нефтебазы ООО «Карма», между тем, топливо от ООО «Титан» на нее не поступало; по акту приемки №1 от 03.10.2018, акту приемки №19 от 23.11.2018 железнодорожным транспортом поступило топливо от поставщика АО «НефтеХимСервис», не имеющего отношения к ООО «Титан»;

- Отгрузка в адрес ООО «Торговый дом Дальневосточная птица» производилась: дизельного топлива - 02.10.2018, 05.10.2018, 09.10.2018, 12.10.2018, 19.10.2018, 01.11.2018, 23.11.2018, топлива судового маловязкого - 09.10.2018, 15.10.2018. Товарные и транспортные накладные, приемо-сдаточные документы, путевые листы, а также пояснения о доставке топлива (с указанием маршрута доставки, адрес загрузки/разгрузки товара) ФИО1 и его покупателем не представлены.

Согласно представленным ООО «Карма» документам, топливо судовое маловязкое на нефтебазу в 2018 году не поступало и не отпускалось; по расходной накладной №6 от 02.10.2018 дизельное топливо в количестве 4000 л (вес 3404 кг) отпускалось ФИО11 на транспортное средство с рег. номером <***>, по расходной накладной №36 от 09.10.2018 бензин «Регуляр-92» в количестве 4000 л (вес 3408 кг) отпускался ФИО14 на транспортное средство HINO с рег. номером <***>, по расходной накладной №49 от 12.10.2018 дизельное топливо в количестве 4000 л (вес 3 400 кг) отпускалось ФИО15 на транспортное средство ИСУДЗУ с рег. номером <***>, по расходной накладной №51 от 12.10.2018 дизельное топливо в количестве 4000 л (вес 3392 кг) отпускалось ФИО11 на транспортное средство с рег. номером <***>, по расходной накладной №52 от 12.10.2018 дизельное топливо в количестве 15000 л (вес 12720 кг) отпускалось ФИО11 на транспортное средство с рег. номером <***>, по расходной накладной №125 от 23.11.2018 дизельное топливо в количестве 11500 л (вес 9718 кг) отпускалось ФИО16 на транспортное средство HINO с рег. номером <***>.

Таким образом, бензин и дизтопливо предпринимателем отпускалось в адрес ООО «Торговый дом Дальневосточная птица» с нефтебазы ООО «Карма», между тем, топливо от ООО «Титан» на нее не поступало; по актам приемки №14 от 25.08.2018, №1 от 03.10.2018, №19 от 23.11.2018 топливо поступило железнодорожным транспортом от поставщика АО «НефтеХимСервис», не имеющего отношения к ООО «Титан»;

- Отгрузка нефтепродуктов (АИ-95, АИ-92, дизельное топливо) в адрес ООО «Автокард-Приморье ДВ» производились 31.10.2018 и 30.11.2018; вместе с пояснительной запиской о применении налоговых вычетов (вх. №36465 от 19.12.2018) предпринимателем представлен только договор от 01.08.2016 №01-16Т, иные документы по сделке - товарные и транспортные накладные, приемо-сдаточные документы, путевые листы, а также пояснения о доставке топлива (с указанием маршрута доставки, адресов загрузки/разгрузки) ФИО1 и его покупателем не представлены. При этом, исходя из представленных ООО «Автокард-Приморье ДВ» документов следует, что компания самостоятельно заправлялась на АЗС компании ООО «Вектор», при этом единственным поставщиком топлива ООО «Вектор» является ИП ФИО1, а не ООО «Титан»;

- Отгрузка топлива нефтяного тяжелого в адрес МУПВ «Владивостокское производственное объединение пассажирского автотранспорта №1» производилась 28.11.2018, однако согласно движению денежных средств на счетах налогоплательщика ИП ФИО1 топливо нефтяное тяжелое в 2018 году не приобретал, товарные и транспортные накладные, приемосдаточные документы, путевые листы, а также пояснения о доставке топлива (маршрут доставки, адрес загрузки/разгрузки) ФИО1 и его покупателем не представлены;

- Отгрузка дизельного топлива зимнего в адрес ФГКУЗ «Санаторий  «Манчжур» войск национальной гвардии РФ» производилась 02.11.2018 и 29.11.2018 на транспортном средстве с гос. номером <***>, принадлежащем перевозчику, однако согласно данным, представленным ООО «РТ-ИНВЕСТ ТРАНСПОРТНЫЕ СИСТЕМЫ» (ИНН <***>), указанное транспортное средство 29.11.2018   осуществляло   маршрут   по   координатам 43.360199, 132.070999/43.3699, 132.044998 по автомобильной дороги общего пользования федерального значения А370 в непосредственной близости от г. Артем, пройденный путь составляет 2,514 км, и в г. Владивосток движение указанное транспортное средство не осуществляло;

- Отгрузка дистилята газового конденсата в адрес ООО «ГРИН СТАР III» производилась 22.01.2018, дизельного топлива летнего - 12.10.2018, 11.10.2018. Товарные и транспортные накладные, приемо-сдаточные документы, путевые листы, а также пояснения о доставке топлива (с указанием маршрута доставки, адрес загрузки/разгрузки товара) ФИО1 и его покупателем не представлены.

Согласно представленным ООО «Карма» документам с нефтебазы отгружалось топливо ФИО1 по расходным накладным №116 от 19.01.2018 - водителю ФИО12 на транспортное средство КАМАЗ с рег. номером <***>, №120 от 19.01.2018 - водителю ФИО17 на транспортное средство Хино с рег. номером <***> топливо ДГК дизель в количестве 13094 кг и 5918 кг соответственно, по расходной накладной №36 от 09.10.2018 дизельное топливо в количестве 4 000 л (вес 3408 кг) отпускалось ФИО14 на транспортное средство HINO с рег. номером <***>, по расходной накладной №49 от 12.10.2018 дизельное топливо в количестве 4000 л (вес 3 400 кг) отпускалось ФИО15 на транспортное средство ИСУДЗУ с рег. номером <***>.

Таким образом, топливо предпринимателем отпускалось в адрес ООО «ГРИН СТАР III» с нефтебазы ООО «Карма», между тем, топливо от ООО «Титан» на нее не поступало; по актам приемки №14 от 25.08.2018, №1 от 03.10.2018 железнодорожным транспортом поступило топливо от поставщика АО «НефтеХимСервис», не имеющего отношения к ООО «Титан».

По изложенному следует признать, что факты совершения хозяйственных операций по приобретению топлива у ООО «Титан» заявитель не подтвердил; факты реализации ИП ФИО1 топлива третьим лицам сами по себе не подтверждают факт приобретения заявителем топлива именно у ООО «Титан» на основании документов, сформированных от имени ООО «Титан».

Согласно представленным в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля пояснениям налогоплательщика относительно приобретенного, реализованного и списанного в 2018 году топлива (вх. №34831 от 30.08.2022), полученное от ООО «Титан» топливо не реализовывалось им в 2018 году, так как оно было реализовано только в 2019 году.

Между тем, сам по себе данный довод налогоплательщика правового значения не имеет, поскольку вышеуказанная совокупность обстоятельств свидетельствует об отсутствии фактов хозяйственной деятельности между ООО «Титан» и ИП ФИО1, отсутствии у ООО «Титан» деловой репутации, фактов хозяйственной жизни, свидетельствующих о ведении коммерческой деятельности в нефтегазовой отрасли, и самой возможности поставить нефтепродукты ввиду отсутствия у него необходимых условий, трудовых и материальных ресурсов для ведения хозяйственной деятельности; выбор данного контрагента как обладающего необходимой репутацией, платежеспособностью, деловым опытом возможностью исполнения обязательств без риска, наличием необходимых ресурсов для поставки нефтепродуктов (офиса, квалифицированного персонала, специализированных основных средств, в том числе для перевозки и хранения нефтепродуктов) и соответствующего опыта работы в нефтегазовой отрасли ИП ФИО1 не обосновал.

Кроме того, инспекцией в ходе дополнительных мероприятий доводы налогоплательщика о том, что согласно письму ООО «Титан» от 01.11.2019 и ведомости забора топлива к универсальному передаточному документу № 238 от 06.11.2019 ИП ФИО1 реализовал автомобильный бензин АИ-92 на 18,5 тонн в адрес ООО «Автотрейд Ойл» (ИНН <***>, ОГРН <***>) в счет взаиморасчетов с ООО «Титан» на сумму 1 000 000 руб., проверены, документального обоснованного подтверждения также не нашли, документы налогового учёта сведений о каких-либо взаиморасчетах с ООО «Титан» не содержат; ООО «Автотрейд Ойл» зарегистрировано 21.01.2019 и ликвидировано 09.06.2022, в 2019 году финансовые операции с ООО «Титан» не производило, в налоговых декларациях ООО «Автотрейд Ойл» по НДС за 1 и 2 кв. 2019 года раздел 8 представлен с нулевыми показателями, в декларациях по НДС за 3 и 4 кварталы 2019 года сделки с ООО «Титан» также не отражены; согласно бухгалтерской отчётности ООО «Титан» за 2016-2017 годы кредиторская задолженность ООО «Автотрейд Ойл» отсутствует, бухгалтерская отчетность за 2018 и 2019 годы ООО «Титан» не представлена.

Доводы предпринимателя об уступке взаимных требований между ООО «Титан», ООО «ДАСВЕНА», ООО «Вектор» и отгрузке топлива в счёт взаимоотношений также не нашли подтверждения, при этом по данным бухгалтерского баланса ООО «Дасвена» в 2020 году не имеет кредиторской задолженности, которую можно быдло бы уступить на основании договора цессии от 02.07.2020; в договоре указаны несуществующие расчётные счета сторон и расчётные счета, закрытые, в том числе, задолго до даты составления договора цессии; какие-либо денежные средства ООО «Дасвена» в адрес ООО «Титан» в 2020 году не переводились.

Последующие – составленные и представленные налогоплательщиком после окончания выездной налоговой проверки – договор купли-продажи №15/07 от 15.07.2020 между ООО «Вектор» (Продавец), действующем на основании договора комиссии от 01.07.2019, заключенного с ИП ФИО1 («Комиссионер»), и ООО «Дасвена» (Покупатель) об обеспечении покупателя нефтепродуктами (бензин АИ-92) на условиях самовывоза и иные документы (отчеты комиссионера за 2020 год, УПД о передаче автомобильного бензина АИ-92 посредством ООО «Вектор» № 207 от 05.08.2020 на сумму 2 580 000 руб., № 344 от 02.11.2020 на сумму 4 000 000 руб., № 356 от 01.12.2020 на сумму 3 528 000 руб.) - также судом отклоняются как не имеющие правового значения, поскольку факт отсутствия движения товара между ООО «Титан» и ИП ФИО1 не опровергают.

В результате проверки налоговым органом также установлено неправомерное завышение налоговых вычетов по НДС в 1 квартале 2019 года на сумму 272 794,91 руб. по контрагенту ООО «Ост-Агро» путем использования формального документооборота с целью получения налоговой экономии по налогу в виде неполной уплаты в бюджет НДС.

По данному эпизоду материалами проверки подтверждается, что во исполнение рамочного договора от 11.03.2019 № 04/19 поставки консервов «Говядина тушёная» и счета-фактуры от 18.03.2019 № 62 какие-либо документы, подтверждающие формирование партии товара, доставку товара (заявки на поставку, товарные и транспортные накладные, путевые листы), заявителем также не представлены, отсутствуют пояснения с указанием маршрута перевозки и адресов погрузки/выгрузки товара, сертификаты качества на продукцию.

ООО «Ост-Агро» не имеет в собственности недвижимого имущества, транспортных средств, иных основных средств; согласно справке 2-ФИО24 одним из сотрудников числилась ФИО18, которая в ходе допроса (протокол от 01.08.2022 № 314) показала, что отношения к ООО «Ост-Агро» не имеет, работает в ФГКУ Комбинат «Восток» Госрезерва.

Полученные от ИП ФИО1 денежные средства были обналичены ООО «Ост-Агро» путём перечислений на счета индивидуальных предпринимателей ФИО19 и ФИО20, применяющих специальные режимы налогообложения, с назначением «за транспортные услуги»; указанные физические лица по вызову налогового органа для дачи пояснений не явились.

Также, полученные от ИП ФИО1 денежные средства были перечислены ООО «Ост-Агро» в адрес ООО «Балтийская мясная компания» с назначением платежа «за мясные консервы»; анализ договора от 28.01.2019 № П-10/19 на поставку мясных консервов между ООО «Балтийская мясная компания» и ООО «Ост-Агро» показал, что предметом сделки являются мясные консервы производителя ОАО «Великоновгородский мясной двор» с датой выработки 01.08.2014 и сроком хранения не более 5 лет (то есть до 01 августа 2019 года). 

В пояснениях от 01.08.2022 ИП ФИО1 указал, что приобретённые консервы были реализованы им в дальнейшем ООО «ТТК Цунами» 05.12.2019 (то есть после истечения срока хранения), при этом в разделе 9 налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2019 года сделка с ООО «ТТК Цунами» заявителем не отражена, НДС не исчислен и в бюджет не уплачен.

Анализ банковских операций заявителя показывает, что ни в периоде сделки с ООО «Ост-Агро», ни в последующие периоды реализацию мясных консервов предприниматель не осуществлял. В пояснениях от 01.08.2022 ИП ФИО1 указал, что оплату за консервы произвел ошибочно с назначением платежа «за ГСМ», между тем из представленных к проверке документов следует, что в проверяемом периоде предпринимателем в адрес ООО «ТТК Цунами» также отгружались и ГСМ, в связи с чем к доводу об ошибочности назначения платежа «за ГСМ» суд относится критически.

Указанный в счете-фактуре ООО «Ост-Агро» от 18.03.2019 № 62 грузоотправитель - ФГКУ Комбинат «Авангард» Госрезерва - в пояснениях от 22.07.2022 наличие договорных отношений с ООО «Ост-Агро» или ИП ФИО1 отрицал. 

В пояснениях от 06.05.2022 предприниматель указал, что приобрёл консервы по выгодной цене под конкретный заказа для целей судового снабжения экипажей судов, который так и не состоялся, в связи с чем на протяжении длительного времени  осуществлял поиск покупателя на данный товар, а в ходе допроса 10.08.2023 ФИО1 вспомнить и пояснить об обстоятельствах исполнения сделки не смог, указал, что руководитель ООО «Ост-Агро» и его сотрудники ему не знакомы, но продукция доставлялась к офису.

При этом какие-либо документы о том, где на протяжении всего периода с марта по декабрь 2019 года хранилась продукция в количестве 1174 коробок или 42 264 банок, требующая особых условий хранения, предпринимателем ни к проверке, ни в ходе судебного разбирательства не представлены, документы о фактическом перемещении (перевозке) данного товара заявителем не представлены.

По изложенному следует признать обоснованным вывод инспекции об отсутствии у предпринимателя права на налоговые вычеты по НДС по сделке с ООО «Ост-Агро», поскольку факты совершения хозяйственных операций по приобретению, хранению, перемещению и дальнейшей реализации этого товара заявитель не подтвердил.

Суд отмечает, что реальность хозяйственных операций с контрагентом не может быть подтверждена только лишь проводкой операции по счетам бухгалтерского учёта либо отражением счета-фактуры в книге покупок и налоговой декларации, поскольку налогоплательщиком должны быть представлены документы о фактах хозяйственных операций, отвечающие критериям статей 169, 171, 252 НК РФ и подтверждающие наличие реальных операций по поставке товаров конкретным продавцом.

Основной целью оформления заявителем названных сделок являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а уменьшение своих налоговых обязательств (получение налоговой экономии), сделки не исполнены контрагентами заявителя, указанными в предоставленных налогоплательщиком первичных учетных документах, сведения, содержащиеся в первичных учетных документах налогоплательщика, неполны, недостоверны и противоречивы, налогоплательщик использовал формальный (искусственный) документооборот в целях неправомерного заявления налоговых вычетов по спорным сделкам, что привело к искажению сведений о фактах хозяйственной жизни и в совокупности свидетельствует о наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 54.1 НК РФ (пункты 1, 3, 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», пункт 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3(2020), утв. Президиумом ВС РФ 25.11.2020).

В силу статьи 68, части 4 статьи 75 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами; документы, представляемые в арбитражный суд и подтверждающие совершение юридически значимых действий, должны соответствовать требованиям, установленным для данного вида документов.

Исходя из требований статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ об обязательности оформления первичным учетными документами каждого факта хозяйственной жизни, а также о том, что принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок, не допускается, а также учитывая правовую позицию Конституционного Суда РФ, изложенную в Определении от 05.03.2009 № 468-О-О, суд считает, что документы, оформленные в отношении не имевших места фактов хозяйственной жизни, не могут быть приняты к бухгалтерскому учету и являться основанием для получения налоговой выгоды.

По эпизоду о необоснованном исключении из налоговой базы для исчисления НДС в 4 квартале 2018 года, 1-2 кварталах 2019 года операций по реализации в адрес ООО «Вектор», ИП ФИО7, ООО «ТРАНСДВОЙЛ», ООО «БЕЛРОС», ООО «ПРИМОЙЛ», ООО «ТОРГОВО-ТРАНСПОРТНАЯ КОМПАНИЯ ЦУНАМИ» на общую сумму 55 825 448,39 руб. (в том числе НДС 9 149 629,48 руб.) суд поддерживает вывод инспекции об искажении налогоплательщиком сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), подлежащих отражению в налоговом учете, а также в налоговой отчетности, с учётом следующего.

Материалами проверки подтверждается и не оспорено заявителем, что ИП ФИО1 и ИП ФИО7 являются супругами, их сын ФИО21 с 08.06.2020 является руководителем ООО «Вектор», а в 2018-2020 годах являлся сотрудником ИП ФИО1 Учредителем ООО «Вектор» является ФИО1 (100%).

ИП ФИО1, ИП ФИО7 и ООО «Вектор» для входа в систему «iBank» и мобильное приложение использовались одни и те же IP-адреса и номера телефонов, вход осуществлялся в одни и те же даты с небольшой разницей по времени.

Офисы ИП ФИО1 и ИП ФИО7 располагались по одному адресу; расчетные счета открыты в одном банке; во всех банковских документах указан один адрес электронной почты; ИП ФИО7 выдана доверенность бухгалтеру ИП ФИО1 ФИО22 на представление ее интересов в ПАО СКВ Приморья «Примсоцбанк», в том числе на право получения электронного носителя ключа, внесения денежных средств, предоставления платежных документов.

В налоговых декларациях ИП ФИО1 и ООО «Вектор» указан один и тот же контактный телефон; ИП ФИО1 руководителю ООО «Вектор» ФИО23 (в период с 03.03.2017 по 08.06.2020) выдана доверенность на представление интересов заявителя на нефтебазе «Карма».

ИП ФИО1 и указанными взаимозависимыми лицами заключены договоры поставки нефтепродуктов: от 01.08.2016 № 56/09-А, от 12.03.2019 № 12/03-19 с ООО «Вектор»; от 01.08.2014 № 01/08/2014 и договор купли-продажи нефтепродуктов от 12.03.2019 № 27/03/2019 с ИП ФИО7

ООО «Вектор» и ИП ФИО7 в 2018-2020 годах систематически получали доход от розничной продажи нефтепродуктов на АЗС, принадлежащих в том числе ИП ФИО1, что подтверждается данными контрольно-кассовой техники (далее — ККТ) и сведениями расчетных счетов, при этом единственным поставщиком нефтепродуктов для указанных лиц являлся ИП ФИО1

Как указано выше, объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации независимо от источника оплаты (пункт 1 статьи 146 НК РФ), при этом налоговая база определяется по наиболее ранней из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (пункт 1 статьи 167 НК РФ).

В пункте 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Анализ банковских операций ИП ФИО1 и его контрагентов ООО «Вектор» и ИП ФИО7 показал, что как для ООО «Вектор», так и для ИП ФИО7 налогоплательщик является единственным поставщиком ГСМ; ООО «Вектор» осуществляло дальнейшую реализацию ГСМ через АЗС (что подтверждается данными ККТ и расчётного счёта); ИП ФИО7 осуществляла дальнейшую реализацию ГСМ с расчётами в безналичном порядке, что подтверждается данными её расчётного счета.

Довод заявителя о том, что в проверяемом периоде реализация в адрес ООО «Вектор» отражена ошибочно, инспекцией обоснованно отклонён, поскольку коммерческие документы сделки, сведения о движении средств по расчётным счетам и свидетельские показания ФИО21 (протокол допроса от 21.07.2022 № 175) в совокупности подтверждают, что поставщиком ООО «Вектор» являлся именно ИП ФИО1, доставлявший топливо на собственных бензовозах.    

Утверждение заявителя о поставке нефтепродуктов в адрес ИП ФИО7 при наличии задолженности по оплате более трех лет проверено налоговым органом и обоснованно отклонено, поскольку противоречит условиям договора от 01.08.2014 № 01/08/2014 о 100% предоплате поставки товара; пени ИП ФИО7 также не начислялись и не уплачивались.

Довод заявителя о том, что в проверяемом периоде реализация в адрес ИП ФИО7 не производилась, а перечисленные на расчётный счёт денежные средства являются возвратом непогашенной кредиторской задолженностью, также обоснованно отклонён, поскольку проверкой не установлено наличие какой-либо кредиторской задолженности у ИП ФИО7 перед ИП ФИО1 при этом данные расчётного счета, ККТ, налоговая отчётность обоих предпринимателей позволяет сопоставить данные об оплате и реализации топлива в 2014-2020 годах, все они корреспондируют друг с другом и свидетельствуют о том, что реализация и оплата топлива осуществлялись непрерывно и ровно в тех объёмах, в которых и приобреталось. Обратное налогоплательщиком не доказано.    

Также, материалами проверки подтверждается совершение сделок по поставке топлива заявителем с ООО «БЕЛРОС», ООО «ПРИМОЙЛ», ООО «ТРАНСДВОЙЛ», ООО «ТТК ЦУНАМИ» и получение ИП ФИО1 в оплату поставленного товара денежных средств в полном объёме. 

Доводы о том, что от ООО «Белрос» был получен обеспечительный платёж, а не оплата товара, ООО «Примойл» и ООО «Трансдвойл» погашали кредиторскую задолженность перед ООО «Вектор», а поставка топлива в адрес ООО «ТТК ЦУНАМИ» фактически не состоялась, не нашли своего подтверждения ни в материалах выездной проверки, ни в ходе судебного разбирательства, в связи с чем судом также отклоняются.

Согласно статьям 8 и 9 АПК РФ судопроизводство в арбитражном суде осуществляется на основе равноправия сторон и состязательности. Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений (часть 1 статьи 65 АПК РФ).

Обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права (часть 2 статьи 65 АПК РФ).

Указанные налоговым органом сведения заявителем надлежащим образом не опровергнуты, достоверные и достаточные доказательства обратного не представлены. Несогласие заявителя с оценкой фактов, данной налоговым органом в ходе проверки, само по себе не является основанием для признания решения инспекции незаконным.

С учётом приведённых выше обстоятельств по спорным эпизодам суд поддерживает вывод налогового органа о доказанном факте неуплаты НДС за проверяемый период в сумме 15 631 367руб.

В части выводов инспекции о неверном исчислении предпринимателем ФИО24 за 2018, 2019, 2020 годы судом из материалов дела установлено следующее.

ИП ФИО1 в ответ на требование в подтверждение заявленных расходов по ФИО24 представлены договоры, счета-фактуры, Книги учета, а также налоговые регистры за 2018-2020 годы.

Книги учета были представлены на бумажном носителе, пронумерованы и прошиты, в связи с чем налоговый орган признал их соответствующими требованиям, утвержденным Приказом ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@.

Из представленных налоговых регистров следует, что основанием принятия расходов являются приходные документы с отражением полученного, списанного товара, а также остатка товара без указания его стоимости.

В представленных регистрах налогового учета не указаны реквизиты документа, подтверждающего приобретение товара, а также его оплату и дальнейшее списание.

В то же время в представленных Книгах учета доходов и расходов за 2018-2020 годы основанием принятия расходов является платежный, а не приходный документ, при указании количества полученного и списанного топлива и его остатка в натуральных единицах не указан денежный эквивалент.

Инспекцией при определении действительного размера налоговых обязательств по ФИО24 учитывались данные представленных в налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки Книг учета за 2018, 2019, 2020 годы, которые сопоставлялись с данными расчётного счета заявителя о расходных операциях и операциях поступления денежных средств.

В полном объёме соотнести и сопоставить между собой данные, отраженные в Книгах учета за 2018-2020 гг., регистрах налогового учета, выписках по расчётному счёту и первичных документах за данные периоды инспекции не представилось возможным.

По итогам проверки МИФНС установлено неправомерное уменьшение расходов за 2018 год в сумме 29 140 537,33 руб., за 2019 год в сумме 55 797 853,54 руб., за 2020 год в сумме 13 307 533,40 руб.

Так, по данным Книги учета за 2018 год налогоплательщиком заявлены расходы по приобретению бензина АИ-92 в количестве 73 164,547 л на общую сумму 2 244 068,52 руб.

При этом, в проверяемом периоде ИП ФИО1 осуществлял хранение нефтепродуктов на нефтебазе ООО «Карма» по договору от 03.11.2015 №02-15 на оказание услуг по приему, отпуску и хранению нефтепродуктов.

По информации, представленной ООО «Карма», по состоянию на 01.01.2018 остаток бензина АИ-92 составил 2 826 кг (2,826 тн). Учитывая плотность бензина АИ-92 (0,76), инспекцией произведен расчет объема нефтепродуктов в тоннах (1 тн - 1000 кг), исходя из которого вес в тн приобретённого бензин АИ-92 в количестве 73 164,547 л  составил 55,596 тн (73 164,547 л / 1316 л (1000/0,76) = 55,596 тн).

По изложенному налоговый орган пришёл к выводу о том, что ИП ФИО1 неправомерно приняты расходы в отношении бензина АИ-92 в объеме 53,13 тн (55,596 тн - 2,826 тн), поскольку фактический остаток бензина (АИ-92) составил всего 2,826 тн (3 718,4 л).

Поскольку средняя цена бензина за 1 л по данным Книги учета за 2018 год составляет 31,215 руб., по мнению инспекции, налогоплательщик вправе заявить на вычет не более 116 069,9 руб. (31,215*3 718,4 л.). При этом по данным Книги учета за 2018 год налогоплательщиком заявлены расходы по приобретению бензина АИ-92 на общую сумму 2 244 068,52 руб.

Кроме того, в Книге учета за 2018 год отражены расходы по товарам, приобретенным в 2016 году на общую сумму 4 377 988,36 руб., а также по товарам, приобретенным в 2017 году в сумме 2 249 211,98 руб., однако налогоплательщиком не представлены Книги учета за 2016 и 2017 годы, а также регистры за указанные периоды, подтверждающие правомерность включения расходов за предыдущие налоговые периоды (2016-2017 год) в состав затрат 2018 года.

По состоянию на 01.01.2018 не установлено наличие остатков товаров, приобретенных в 2016, 2017 году. При этом в регистре налогового учета за 2018 не указаны реквизиты документа, подтверждающего приобретение товара, его оплату, а также дальнейшее списание товара; на требование налогового органа от 13.07.2022 №2846 ИП ФИО1 представлены пояснения о том, что Книги учета за 2016-2017 годы вовсе не составлялись.

Поскольку материалами проверки не установлено наличие остатков по товарам, приобретенным в 2016-2017 году, а также их реализации в 2018 году, соответственно, отнесение на расходы в 2018 году затрат прошлых периодов необоснованно.

Проверкой также установлено, что заявленные расходы за 2017 год по одним и тем же платежным документам неоднократно включены в Книгу учета за 2018 год, например, по платежному поручению от 29.12.2017 №4 дважды заявлена сумма 401 949,16 руб., по платежному поручению от 16.01.2017 №22 трижды заявлена сумма 481 346,36 руб.

Кроме того, в Книгу учета за 2019 год необоснованно включены расходы в общей сумме 876 234,33 руб., уже учтенные ранее в составе материальных расходов за 2019 год по платежным документам от 06.03.2019 № 149, от 20.03.2019 № 107.

При этом ИП ФИО1 не представлены пояснения о причинах неоднократного отражения налогоплательщиком одних и тех же платежных документов в Книгах учета за 2018, 2019 год.

Также налогоплательщиком не были представлены документы, подтверждающие экономическую оправданность понесенных им затрат, в частности, первичные документы, являющиеся основанием включения в Книгу учета за 2018 год расходов в сумме 20 385 338,37 руб., в Книгу учета за 2019 год - расходов в сумме 54 921 619,21 руб., в Книгу учета за 2020 год - расходов в сумме 13 307 533,40 руб.

Из материалов проверки также следует, что при определении действительного размера налоговых обязательств по ФИО24 инспекцией учтены все имеющиеся в распоряжении налогового органа первичные документы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности ИП ФИО1

Суд также отмечает, что налогоплательщики при совмещение различных режимов налогообложения (в спорном случае - ЕНВД и общая система налогообложения) обязаны вести раздельный учет доходов и расходов.

Так, в соответствии с пунктами 5, 6, 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики обязаны соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленный в соответствии с законодательством Российской Федерации; при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом в соответствии с главой 26.3 НК РФ, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности; налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Однако, обеспечение ведения раздельного учета доходов и расходов в 2018-2020 гг. налогоплательщиком в ходе проверки подтверждено не было, в связи с чем налоговый орган пришёл к выводу о том, что у предпринимателя отсутствует распределение расходов, и все понесенные расходы включены им в учет при общей системе налогообложения, что повлекло их необоснованное завышение.

Расшифровка прочих расходов за 2018, 2019, 2020 гг. представлена в таблице 6-2 Книги учета, суммы прочих расходов соотносятся с данными налоговых деклараций по форме 3-ФИО24, представленными предпринимателем в налоговый орган. В состав прочих расходов последним включены страховые взносы, расходы на услуги банков, на оказание услуг по хранению и перевалке топлива, финансовая аренда, другие расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности; их сверка с данными расчетного счета расхождений не выявила, реквизиты платежных документов, периоды оплаты и суммы отражены верно.

Что касается включения в состав прочих расходов процентов по банковским обязательствам, то ФИО1 были представлены регистры учета процентов по банковским обязательствам за 2020 год, однако в ходе выездной налоговой проверки указанные документы и информация об использовании кредитных средств налогоплательщиком для подтверждения их направленности на получение доходов от предпринимательской деятельности, не представлялись, в апелляционной жалобе и в жалобе в ФНС данный эпизод предпринимателем не оспаривался.

В отношении расходов по компаниям ООО «ТАЙМЛИЗИНГ» (ИНН <***>), АО ИК «РЕНЕССАНС ГРУПП» (ИНН <***>), ООО «Стройкомплект» из материалов проверки следует, что ФИО1 в 2018 году перечислял данным компаниям платежи за транспортные средства (полуприцеп-цистерну ППЦ-28, КАМАЗ 2017г.), ремонт автоцистерны, спецтехнику. Поскольку ФИО1 в 2018-2020 гг. применял специальный налоговый режим в виде уплаты ЕНВД по виду деятельности «автотранспортные услуги по перевозке грузов», то указанные транспортные средства, как и расходы на их приобретение и эксплуатацию, должно учитываться по виду деятельности ЕНВД; их включение в состав профессиональных вычетов при исчислении ФИО24 не обосновано, обратное заявителем не доказано.

В отношении расходов по компании ОАО «322 АРЗ» (ИНН <***>)  из материалов проверки, в том числе согласно анализу расчетного счета, следует, что ФИО1 в 2019 году перечислял данной компании платежи за использование 3-х резервуаров для хранения, однако в ходе налоговой проверки документы по взаимоотношениям с ОАО «322 АРЗ» ФИО1 не представлены.

Адрес аренды 3-х резервуаров по 25 кв.м для хранения топлива: <...> - (координаты 43.39492, 132.211326. Согласно ответов компании РТ-ИНВЕСТ ТРАНСПОРТНЫЕ СИСТЕМЫ» (ООО «РТИТС») в ответ на № 18-79343 от 20.10.2021.по данным координатам транспорт ИП ФИО1 в проверяемый период не находился.

В ответ на требование инспекции ОАО «322 АРЗ» представлены договор о сдаче в аренду 3-х металлических емкостей, счета на оплату, акты, с/ф об оплате услуг аренды, однако документы, подтверждающие фактическое использование ФИО1 арендуемых емкостей ОАО «322 АРЗ» в ходе своей предпринимательской деятельности (например, складской учёт - регистр учета топлива (ведомости хранения топлива), пропуска о заезде на территорию завода и пр.), не представлены.

В ходе выездной проверки ФИО1 документы и информация по взаимоотношением с данной компанией, в частности: адрес хранения нефтепродуктов, характеристики резервуаров (емкостей и т.д.) для хранения нефтепродуктов и их собственников, способы доставки топлива, причины длительного хранения нефтепродуктов на балансе, о хранении нефтепродуктов, приобретенных в 2016-2017 годах, учтенных в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2018 г., о местах хранения, перевалки топлива в 2018-2020 гг. с указанием адресов, перечня оборудования не представлены.

Одновременно, ИП ФИО1 в ходе допроса пояснил, что осуществляет деятельность по адресу местонахождения офиса в <...>, для хранения топлива им арендуются цистерны у ООО «Карма», иного хранителя топлива не указал.

Анализ дополнительно представленных заявителем документов в обоснование довода о том, что топливо, приобретённое в связи с ведением предпринимательской деятельности, фактически хранилось на ОАО «322 АРЗ», данные обстоятельства не подтвердил, поскольку поставщик ООО «Атом» ИНН <***> был ликвидирован 03.12.2021; топливо поставщиком ООО «Дилмас» отгружалось с базы «Промрезерв» и перемещалось только внутри нефтебазы, транспортировка не осуществлялась; топливо от ООО «МехВладСнаб» реализовано на условиях самовывоза, информация о местонахождении топлива (в т.ч. адресе загрузки) не представлена, по счёту-фактуре №254 от 08.05.2018 автотранспорт ФИО12 сидельный тягач Камаз с гос.номером <***> по данным ООО «РТИТС» в с. Кневичи в мае не находился; аналогичным образом не подтверждено системой ООО «РТИТС» нахождение в с. Кневичи транспорта ФИО1 по документам о приобретении топлива от АО НК Приморнефтепродукт, ООО ПК «Партнер», ООО «Полар»; ООО «РН-Востонефтепродукт» - согласно представленным документам являлся грузоотправителем, топливо хранилось на нефтебазе ООО «ТЗК ДВ»; ООО «Сибойл СТ»,  ООО «Энерго Трейд» - согласно предоставленным ФИО1 документам (договор, акты, ж/д накладные, заявки-спецификации и др.) получал топливо по ж/д на нефтебазу ООО «Карма»; ООО «Химпромресурс» - является «технической» организацией, подконтрольной ООО «Сибойл СТ», не осуществляет реальную финансово-хозяйственную деятельность, прекратило деятельность 07.11.2019.  

Таким образом, хранение топлива на ОАО «322 АРЗ» представленными документами не подтверждается.

В связи с изложенным основания для включения заявителем этих расходов в состав профессиональных вычетов по ФИО24 как связанных с получением дохода инспекцией обоснованно не установлены.

В отношении расходов на пожертвование инспекция обоснованно исходила из того, что применение такого социального налогового вычета по ФИО24 является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством его декларирования в подаваемой в налоговый орган налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц по окончании налогового периода.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 219 НК РФ предприниматели, работающие на общей системе налогообложения, перечисляющие ФИО24 по ставке 13%, вправе получить социальный вычет по ФИО24 в размере перечисленных пожертвований в размере фактически произведенных расходов, но не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде и подлежащего налогообложению; в силу пункта 2 статьи 219 НК РФ социальные налоговые вычеты предоставляются в размере фактически произведенных расходов, но в совокупности не более 120 000 рублей за налоговый период.

Таким образом, физическое лицо-плательщик налога самостоятельно принимает решение о применении (или неприменении) социального вычета.

По данным расчетного счета ФИО1 предприниматель в 2020 году производил операции по перечислению денежных средств на пожертвования в адрес ФОНД ПОДДЕРЖКИ И РАЗВИТИЯ САМБО И ДЗЮДО, который является некоммерческой организацией.

В 2020 году налогоплательщиком заявлен вычет в сумме 60 000 руб., что составляет 0,05% от общей суммы доходов (60 000 х 100 % /113 957 741,88), т.е. не превышает 25%, в связи с чем при проверке правильности заявления ФИО1 в 2020 году социальных вычетов по перечисленным пожертвованиям нарушений в ходе выездной проверки не установлено.

Социальные вычеты в иных размерах в поданных за проверяемый период декларациях по ФИО24 предприниматель, в том числе и в период проведения проверки, не заявил.

При расчете налоговой базы по ФИО24 за 2018-2020 годы инспекцией с учетом возражений предпринимателя из состава доходов исключены доходы, полученные налогоплательщиком от деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, в размере 458000 руб. в 2018 году, в размере 641 000 руб. в 2019 году и в размере 280 998,02 руб. в 2020 году, а также денежные средства, ранее перечисленные поставщику, но впоследствии возвращённые им: в 2018 году - в размере 6 420 000 руб., в 2019 году -  в размере 1 009 047,52 руб. (стр. 272-277, 282-295 оспариваемого решения), которые документально подтверждены.

Вместе с тем, налоговый орган обоснованно не исключил из состава доходов за 2018 год сумму 5 400 000 руб., за 2019 год – сумму 2 000 000 руб., полученные от ООО «Вектор» (стр. 217-221 решения) как «обеспечительный платеж», поскольку документально обязательство предпринимателя возвратить обществу указанные денежные средства не подтверждено.

В платёжных документах на перечисление денежных средств заявителю указано  назначение платежа «по договору поставки». Ссылка заявителя на последующее уточнение назначения платежа судом отклоняется, поскольку фактически изменения в реквизиты платёжных документов банком внесены не были, иное назначение платежа указано только в письмах ООО «Вектор» в адрес ИП ФИО1   

Общая сумма уменьшенной ФИО1 в УНД, представленных в ходе налоговой проверки, реализации по компании ООО «Вектор» в размере 7 400 000 руб. в точности совпадает с суммой обеспечения, указанной в дополнительных соглашениях №1 от 03.09.2018 (5 400 000 руб.) и №1 от 19.03.2019 (2 000 000 руб.) соответственно, после проведения проверки ФИО1 произведена переквалификация полученных за фактическую реализацию топлива денежных средств в обеспечительный платеж, и далее - на передачу товаров в рамках договора комиссии от 01.07.2019 другим контрагентам (ООО «Титан», ООО «Дасвена», ООО «ТТК Цунами»).

Из данных раздела 9 уточнённых деклараций по НДС ФИО1 следует, что в течение 4 квартала 2018 года ООО «Вектор» не приобретал нефтепродукты у своего единственного поставщика ФИО1, реализация в этом периоде отсутствует, в 1 и 2 кварталах 2019 года реализация была уменьшена до 1 525 423,73 руб. и 107 601 руб. соответственно.

Однако, по данным ККТ ООО «Вектор» в 4 квартале 2018 года, 1 и 2 кварталах 2019 года регулярно получал выручку от розничной реализации нефтепродуктов на АЗС, размер полученной выручки в данных периодах сопоставим с выручкой, полученной в других кварталах 2018 и 2019 годов.

Сведения из представленной в налоговый орган финансовой отчетности (упрощенная форма бухгалтерского баланса) ООО «Вектор» за 2019 и 2020 годы факт наличия дебиторской задолженности в размере 2 000 000 руб. на 31.12.2019 и в размере 7 400 000 на 31.12.2020 не подтверждают, в балансе ООО «Вектор» по строке 1230 стоимость финансовых и других оборотных активов составляет 350 тыс. руб. по состоянию на 31.12.2019 и 2230 тыс. руб. по состоянию на 31.12.2020; активы, сопоставимые с указанным обеспечительным платежом, в бухгалтерской отчетности ООО «Вектор» отсутствуют.

Из анализа налоговой отчётности ООО «Вектор» следует, что обществом себе в расходы включены все перечисленные ФИО1 денежные средства, в том числе 5 400 000 руб. в 2018 году и 2 000 000 руб. в 2019 году, что прямо указывает на действительный экономический смысл этих операций.

Таким образом, полученные ФИО1 от ООО «Вектор» денежные средства в соответствии с действительным экономическим смыслом этих операций являются доходом от реализации топлива и подлежат включению в налоговую базу по ФИО24.

Довод о том, что в периоде проводимой налоговой проверки произведены корректировки налоговых деклараций по НДС и представлены дополнительные соглашения от 03.09.2018 и 19.03.2019, оценивается судом критически, поскольку такие корректировки произведены по истечении трех лет, при этом ООО «Вектор» не представлены неоднократно запрошенные инспекцией документы бухгалтерского и налогового учета, в которых отражены сделки с ФИО1 в 2018-2020 гг. (Книга учета доходов и расходов, карточки бухгалтерских счетов, оборотно-сальдовые ведомости, акты инвентаризации кредиторской и дебиторской задолженности, учетная политика).

В ходе дополнительных мероприятий ФИО1 в ответ на требование инспекции №2849 представлена книга продаж по контрагенту ООО «Вектор» за периоды с 01.01.2018 по 31.12.2020, в которой отражена реализация товара в сумме 33 231 733,74 руб. Согласно имеющимся в налоговом органе данным первоначально ФИО1 в разделе 9 налоговых деклараций по НДС за 2018-2020 годы отражались сделки с ООО «Вектор» в общей сумме 62 038 733,74 руб., после представления в ходе выездной налоговой проверки уточнённых налоговых деклараций по НДС за 4 кв. 2018 года, 1 кв. 2019 года и 2 кв. 2019 года сумма реализации в адрес ООО «Вектор» составила 54 638 733,74 руб. (- 7 400 000 руб.), в ходе дополнительных мероприятий представлена книга продаж, в которой сумма реализации стала еще ниже и составила 33 231 733,74 руб. (- 28 807 000 руб. от первоначальной суммы реализации).

Таким образом, заявитель планомерно уменьшает свои доходы со ссылкой на то, что полученные от взаимозависимого лица ООО «Вектор» денежные средства не являются доходом, однако достоверные и достаточные доказательства того, что денежные средства, полученные предпринимателем от ООО «Вектор», по смыслу статей 209, 210 НК РФ не являются доходом налогоплательщика, полученным им в денежной форме, право на распоряжение которым у него возникло, ни к проверке, ни в ходе судебного разбирательства не представлены.

В жалобе в ФНС России ИП ФИО1 указал на то, что при оценке налоговыми органами книг учета доходов и расходов были выявлены ошибки в составлении данных документов, что подтверждалось налогоплательщиком, вследствие чего, по мнению налогоплательщика, указанные документы объективно не могут быть использованы для расчета налоговых обязательств; для обоснования расчета налогоплательщиком в дополнение были представлены составленные в произвольной форме реестры, которые он считает регистрами налогового учета.

Ту же позицию заявитель поддержал и в ходе рассмотрения дела в суде, указав, что Книги учёта доходов и расходов за 2018-2020 годы являются полностью недостоверными, не могут быть использованы для определения действительных налоговых обязательств, в связи с чем налогоплательщик намерен восстановить свой бухгалтерский учёт в полном объёме, для чего им заключён соответствующий договор на выполнение услуг от 13.08.2024 с ООО «Влад Консалтинг».

Такая возможность ИП ФИО1 была предоставлена судом, в связи с чем рассмотрение дела неоднократно откладывалось.    

Между тем, исполнитель ООО «Влад Консалтинг» указал, что восстановить удалось только карточки счетов 44 и 70 за 2018, 2919, 2020 годы и регистры поступления и списания товаров; восстановление учета затруднено тем, что отсутствуют банковские выписки по расчетным счетам в связи с их закрытием и необходимостью запроса из архивных данных банков, приходные документы от большего количества поставщиков составлены в натуральных единицах измерения - тонны, в то время как реализация производилась преимущественно в натуральных единицах – литры,  процесс восстановления требует использование ручного способа внесения информации о каждом приходном документе и, соответственно, о каждом расходном документе, используя механический пересчет вышеуказанных параметров, часть документов от поставщиков не содержит информации о плотности реализуемого топлива, что требует пересчета с использованием среднего коэффициента. В итоге, исполнитель посчитал свои обязательства по восстановлению бухгалтерского учёта выполненными в полном объёме, а требование заказчика о необходимости подготовки книги учёта доходов и расходов за период 2018-2020 гг. – избыточным и нерациональным.

Настаивая на определении действительных налоговых обязательств в ходе судебного разбирательства, заявитель не представил восстановленные (откорректированные) книги учёта доходов и расходов за период 2018-2020 гг., а представил отдельные реестры списания расходов по поставщикам и по годам, а также реестры отгрузки топлива с хранения на нефтебазе ООО «Карма», которые были проанализированы инспекцией и судом в полном объёме.

При этом суд отклоняет довод заявителя о том, что представленные им к проверке Книги учёта доходов и расходов за 2018-2020 годы как недостоверные не должны были оцениваться в ходе проверки налоговым органом и не должны приниматься во внимание судом в ходе судебного разбирательства, в силу следующего.

Из пункта 2 статьи 54 НК РФ прямо следует, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

По смыслу пункта 2 Порядка, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 №86н, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № БГ-3-04/430, учет доходов и расходов и хозяйственных операций для расчета ФИО24 ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 23 НК РФ установлена обязанность индивидуальных предпринимателей представлять книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций налоговому органу по его запросу.

В соответствии с пунктом 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. приказом от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430, выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами, оформленными в соответствии с требованиями законодательства.

Таким образом, книга учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах и является сводным регистром бухгалтерского и налогового учета, на основании которого определяются результаты предпринимательской деятельности за налоговый период, исчисляется налоговая база и налоги, подлежащие уплате налогоплательщиком.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом приняты расходы, включенные налогоплательщиком в состав профессионального вычета по ФИО24, отраженные в книге учета доходов и расходов, представленной ИП ФИО1

Изменения в книгу учета доходов и расходов налогоплательщик не вносил.

Из материалов дела также следует, что пунктом 3 учетной политики ИП ФИО1 для соблюдения правил ведения раздельного учета установлено ведение регистров таким образом, чтобы хозяйственные операции, осуществляемые в рамках разных режимов налогообложения, учитывались обособленно.

В ходе анализа представленных Книг учета доходов и расходов, составленных в целях исчисления налогов по общей системе налогообложения, установлено, что под заголовком каждого названия раздела и таблицы указан вид деятельности «оптовая торговля непродовольственными товарами», в таблице 1-4А в шапке таблицы в столбцах 18 и 19 указано «распределение стоимостных показателей по видам деятельности» - «оптовая торговля непродовольственными товарами».

По изложенному можно прийти к выводу о том, что налогоплательщиком обеспечено ведение учета доходов по видам деятельности, в отношении которых применяются различные системы налогообложения.

В то же время, расходы в размере доли расходов,  рассчитанной от доли доходов по ЕНВД (в 2018 - 0,3%, в 2019 - 0,54%, в 2020 - 0,25%), нельзя учесть в расчётном размере, определённом заявителем, поскольку в представленных налогоплательщиком Книгах учета доходов и расходов отнесенные на основную систему налогообложения расходы отражены в существенно меньшем размере, чем использованы заявителем при расчете пропорции.

Приведенная плательщиком пропорция не подтверждается документально, ее данные не соответствуют данным Книг учета доходов и расходов и не может быть применена при определении налогооблагаемой базы по ФИО24.

По этой же причине довод заявителя о том, что в состав расходов необходимо включить все затраты на приобретение топлива, отпущенного с хранения ООО «Карма», отклоняется судом, поскольку при наличии двух видов деятельности должен быть обеспечен раздельный учёт расходов, поскольку топливо могло использоваться как в ходе собственной деятельности по перевозке грузов, облагаемой ЕНВД, так и реализовываться как товар с обложением доходов по общей системен налогообложения; складской учёт движения товара нефтебазы ООО «Карма» не может заменить раздельный учёт расходов предпринимателем.

Кроме того, ссылаясь на реализацию приобретённого топлива, заявитель не представил в полном объёме документы о движении товара – как передавался товар, где и кем получен, каким транспортом перевозился.

Прочие расходы согласно представленному заявителем реестру уже были заявлены в книге учёта доходов и расходов в разделе «иные расходы» и приняты инспекцией в ходе проверки. Среди них есть расходы (тахографы, т.п.), которые относятся только к виду деятельности по ЕНВД, а также расходы по «техническим организациям», уже снятым с учёта, которые иных операций, кроме как операций с заявителем, не имеют, товар не приобретали, движение товара между ними и заявителем не подтверждено.

В частности, анализ представленных заявителем в ходе судебного разбирательства реестров прочих расходов за 2018-2020 гг. показал следующее:

- контрагентами ООО «Примтрак», ООО «Промприбор», ИП ФИО26 ООО «ДВ Камазтехобслуживание», ИП ФИО27, ООО «Тайм Лизинг», ООО «Автокард-Приморье ДВ», АО ИК «Ренессанс Групп», ЧОУ ДПО Приморский УККАТ поставлены товары, оказаны услуги, связанные с оказанием транспортных услуг, подлежащих налогообложению ЕНВД, т.е. данные расходы не могут быть учтены при расчете ФИО24;

- в прочие расходы 2018 года неправомерно включены вычеты по прошлым периодам (обеспечительный платеж по ООО «Тайм Лизинг» по п/п № 398 от 14.08.2017 и по п/п № 535 от 10.11.2016 на общую сумму 515 702,94 руб. –при этом повторно во всех периодах: в 2018, в 2019 и в 2020 годах), а также повторно заявлены расходы по компании ООО «РН-КАРТ» по п/п № 310 от 29.05.2018 на общую сумму  100 847,46 руб., принятые инспекцией в период проверки в составе материальных расходов;

- часть расходов, указанных налогоплательщиком, полностью или частично отражены в других разделах Книги учета, например:

в иных материальных расходах в 2018 году отражены расходы по ООО «ДВ Старк Групп», ООО «Примтрак», ООО «Визит», ОрО «Канцелярская крыса», в 2019 году - ИП ФИО28, ООО «ПромПримбор», ООО «ПримТрак», ООО «Канцелярская крыса», ИП ФИО29, ИП ФИО30, ИП ФИО31, ООО «Евро Восток», ООО «Дипком», ООО «ДВ СтаркГрупп», в 2020 году - ИП ФИО29,

в прочих расходах отражены расходы в 2018 году по ИП ФИО29, АО «Ценр развития экономики», ООО «Тайм Лизинг», ООО «Карма», в 2019 году – по ООО «Тайм Лизинг», ООО «ПримТрак», ООО «Контур», ООО «Карма», ИП ФИО26, ООО «ДВ-Тендер», ОАО «322 АРЗ», в 2020 году - по контрагентам ИП ФИО32, ООО «ФИО33 Моторс», ООО «Примтрак», ООО «Бонум», ИП ФИО34, ООО «ФИО33 Ойл», в связи с чем они не являются не учтёнными;

- в отношении части расходов представленными в ходе судебного разбирательства документами не подтверждается их связь с предпринимательской деятельностью, например: расходы по ООО «ТПК Мебельная фабрика» в сумме 5 382,25 руб. за полку навесную; расходы по ООО «ДНС Ритейл» в сумме 19 744,92 руб. за ноутбук; расходы по ООО «Курьер-Сервис» в сумме 2 221,14 руб. за экспресс-доставку - в ответ на поручение об истребовании дополнительных документов контрагентом представлены документы о том, что получателями доставки являются физические лица, которые не являются контрагентами ФИО1; расходы по ООО «Мегагрупп-разработка» в сумме 3 800 руб. за услуги по поддержке в сети Интернет, продление домена сайта в течении 1 года – в ответ на поручение об истребовании дополнительных документов представлены сведения о том, что данным контрагентом осуществлялась поддержка сайта «Топливная компания «Адмирал», на котором размещалась информация о продаже топлива оптом и в розницу и доставке; расходы по ООО «Вирит» в сумме 800 руб. за штамп автоматический - в ответ на поручение об истребовании дополнительных документов поступили только счет и товарные накладные, из которых невозможно установить, что за штамп был изготовлен и для кого он предназначался; расходы по ООО «Автокард Приморье» в сумме 64790,57 руб. за услуги обслуживания пластиковых карт - в ответ на поручение поступили документы, согласно которым по договору №01-16т от 01.08.2016 заказчиком является ООО «Вектор», а ООО «Автокард Приморье» устанавливает у него оборудование для обслуживания пластиковых карт; расходы по ООО «АДВ Сервис» в сумме 1 000 руб. по договору; расходы по ООО «Яндекс» в сумме 1 300 руб. за услуги «Яндекс.Директ»;

- в отношении другой части прочих расходов 2018 года (ООО «ДВ-Тендер» в сумме 22 790 руб. за доступ к информационным ресурсам,  ООО «Промприбор» в сумме 33 983.04 руб. за насос для авто, ООО «Фабрикант.ру» в сумме 73 700 руб. за предоставление неисключительных прав на использование программы) в ходе судебного разбирательства провести встречные проверки обоснованности отражения операций не удалось, поскольку инспекцией направлены поручения об истребовании документов 09.07.2024, оставленные без ответа;

аналогично по 2019 году – по контрагентам ООО «Фабрикант.ру» в сумме 25 800 руб. «Оплата за неисключительные права на использование программы для ЭВМ «Программный комплекс системы электронных торгов «Фабрикант 2.0», в соответствии с тарифным планом «1 лот 3 месяц», ООО «С.В.Т.С. Гарант» в сумме 2 175 600 руб. «Оплата по договору № 0112/5-АВ от 1.01.2019 за оказанные услуги НДС не облагается», ИП ФИО35 в сумме 74 200 руб. за разработку сайта, ООО «АДВ Сервис» в сумме 8 333,33 руб. за рекламные услуги в интернете.

Налогоплательщиком в судебных заседаниях представлены документы, регистры учета и пояснения, согласно которым сумма прочих расходов за 2020 год выше сумм, заявленным в Книгах учета и декларациях по форме 3-ФИО24, представленных налогоплательщиком ранее.

В отношении расходов по товарным остаткам, хранение которых по данным заявителя осуществлялось на ОАО «322 АРЗ», по состоянию на 01.01.2018 оснований для их принятия в состав профессиональных вычетов суд также не усматривает в силу следующего.

Анализом книги учета за 2018 год установлено включение расходов, оплаченных по платёжным документам 2017 года, не указанным в остатках по состоянию на 01.01.2018:

- п/п №4 от 29.12.2017 о перечисление денежных средств ООО «РН-Востокнефтепродукт» ИНН <***> в сумме 474 300,01 руб.; по данному п/п в Книге учета за 2018 год 07.02.2018 дважды отражена сумма 401 949,16 руб.;

- п/п №22 от 16.01.2017 о перечисление денежных средств АО «ННК-Приморнефтепродукт» ИНН <***> в сумме 842 400,06 руб.; по данному п/п в Книге учета за 2018 год 07.02.2018 трижды отражена сумма 481 346,36 руб.;

- п/п №270 от 17.06.2017 о перечисление денежных средств ООО «РН-Востокнефтепродукт» ИНН <***> в сумме 423 000,02 руб.; по данному п/п в Книге учета за 2018 год 07.02.2018 отражена сумма 1 274,58 руб.

Таким образом, расходы по товарам, оплаченным в 2017 году по вышеуказанным платежным документам в общей сумме 2 249 211,98 руб., в состав затрат приняты быть не могут.

Оснований принять в состав расходов суммы договорной неустойки суд также не усматривает, поскольку представленные документы носят неустранимые противоречия.

Так, в ходе проведения мероприятий налогового контроля вне рамок выездной проверки в отношении ООО «Векавлад», ИП ФИО36, ООО «Стэк» налоговым органом получены доказательства отсутствия поставок топлива в адрес ФИО1, поскольку контрагенты не располагали необходимыми материально-техническими средствами, персоналом для осуществления поставок, не имели на момент их заключения никакой деловой репутации, опыта работы в нефтегазовой отрасли, налоговая отчетность не представлялась (ООО «Векавлад», ООО «Стэк»), документы, подтверждающие доставку товара отсутствует, а сам ФИО1 не помнит обстоятельства заключения сделок.

ИП ФИО1 были представлены уточненные налоговые декларации, в которых произведена замена контрагентов ООО «Векавлад», ИП ФИО36, ООО «Стэк», ООО «Эвер», ООО «Инторгсервис», ООО «Ладья»: налоговые вычеты по ним исключены и замены на вычеты по счетам-фактурам ООО «Карго Лайн», ООО «Дасвена», ООО «Крона» на ту же сумму, итоговый объем суммы реализации по заявленным операциям также не изменился и составил 64 224 854,47 руб., в том числе НДС 10 702 284,99 руб., что не соответствует критериям статьи 81 НК РФ.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщиком представлены  Соглашение от 17.12.2019 о расторжении договора поставки №Ж/27 от 10.01.2019, заключенное с ИП ФИО36, платежное поручение ИП ФИО1  от 11.03.2019 №84 на сумму 1134 500 руб., выписка по счету ФИО1, из которых следует, что ИП ФИО36 поставил, а ФИО1 оплатил товар на сумму 6267545,47 руб., что отражено в акте сверки, но в связи с расторжением договора от 10.01.2019 №Ж/27 ФИО1 вернул товар в полном объеме, в связи с чем задолженность ИП ФИО36 составляет 5267545,47 руб. за вычетом неустойки в 1000000 руб.

Между тем, в материалы дела не представлены доказательства фактического перемещения товара (его отгрузки и перевозки), а представленные документы носят противоречивый и недостоверный характер, поскольку предметом соглашения от 17.12.2019 является расторжение договора поставки от 10.01.2019 №Ж/27, однако в платежном поручении от 11.03.2019 указано на оплату по договору от 06.03.2019 №Д/7, а согласно выписок банка ФИО1 произвел оплату по договору от 21.03.2019 №Д/2503.

Кроме того, согласно Выписки из ЕГРИП ФИО36 (ИНН <***>) зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя только 07.02.2019, в связи с чем как предприниматель 10.01.2019 не мог заключить с ФИО1 договор № Ж/27.

Также, в ходе судебного разбирательства налогоплательщиком представлены  Дополнительное соглашение от 02.12.2019 к Договору поставки №Ж/51 от 11.02.2019, заключенному с ООО «СТЭК», выписка по расчетному счету ФИО1, из которых следует, что ООО «Стэк» поставило товар на сумму 10772982,47 руб., а ФИО1 оплатил его частично в сумме 1732000 руб., 02.12.2019 договор от 11.02.2019 № Ж/51 был расторгнут, ФИО1 возвратил весь поставленный товар, а платеж в сумме 1732000 руб. квалифицирован в качестве штрафа за расторжение договора в одностороннем порядке, который возврату не подлежит.

Помимо этого, заявителем представлены Дополнительное соглашение от 27.12.2019 к Договору поставки №Д/17 от 11.03.2019, заключенному с ООО «Векавлад», платежные поручения от 21.03.2019 №113 и №114, из которых следует, что ООО «Векавлад» поставило, а ФИО1 оплатил товар на сумму 2773437 руб., после чего 27.12.2019 стороны расторгли договор и ФИО1 возвратил весь поставленный товар, при этом 554687,4 руб. удержаны поставщиком в качестве неустойки, а остаток платежа в размере 2218749,6 руб. подлежит возврату ФИО1 не позднее 30.06.2020.

Между тем, в материалы дела также не представлены доказательства фактического перемещения товара (его отгрузки и перевозки), предметом соглашения от 02.12.2019 является расторжение договора поставки от 11.02.2019 №Ж/51, а согласно выписки банка ФИО1 произвел оплату по договору от 13.03.2019 №Д/17/02; согласно сведениям ЕГРЮЛ в отношении юридического адреса ООО «СТЭК» 05.08.2019 внесены сведения о недостоверности, а 30.06.2020 общество исключено из ЕГРЮЛ.

   Также, предметом соглашения от 27.11.2019 является расторжение договора поставки от 11.03.2019 №Д/17, оплата по которому произведена платёжным поручением от 21.03.2019 №114 в сумме 2773473 руб., однако согласно данному платежному поручению произведена оплата по договору от 14.03.2019 №Д/17 и в другой сумме - в размере 1516137,12 руб.; платежное поручение от 21.03.2019 №113 также содержит указание на оплату по договору от 14.03.2019 №Д/17, а согласно сведениям ЕГРЮЛ в отношении юридического адреса ООО «Векавлад» 15.11.2019 в реестр внесена запись  о недостоверности сведений и 24.09.2020 общество исключено из ЕГРЮЛ; доказательства перечисления ФИО1 денежных средств от ООО «Векавлад» в размере 2218749,6 руб. не представлены.

Таким образом, налогоплательщиком не доказаны ни основания для учёта расходов по сделкам с контрагентами ООО «Векавлад», ИП ФИО36, ООО «Стэк», ни основания для включения в состав расходов сумм договорной неустойки, поскольку сделки имели формальный характер, а представленные документы искажают сведения о фактах хозяйственной жизни, в связи с чем условия, предусмотренного пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, не соблюдены.

Что касается материальных расходов, то за 2018 год налоговым органом для целей учета материальных расходов принята сумма расходов в размене 147 564 009,69 руб. (в том числе НДС 22 509 764,19 руб.), без НДС - 125 917 749.7 руб. (остаток топлива на сумму 863 504,23 руб. + сумма, соответствующая данным расчетного счета <***> 245,5 руб.), в частности, расходы по:

- ООО «Полар»: согласно пояснениям предпринимателя в состав расходов необходимо включить 6 410 913,98 руб. (без НДС), фактически налоговый орган включил в состав расходов 6 578 733,03 руб. (без НДС), поскольку данная сумма расходов соответствует данным Книги учёта доходов и расходов по данному контрагенту;

 - ООО «Сервис Трейд НК»: согласно пояснениям предпринимателя в состав расходов необходимо включить  5 833 127,12 руб. (без НДС), фактически налоговый орган включил в состав расходов 4 518 974,58 руб. (без НДС), поскольку данная сумма расходов соответствует данным расчётного счета и Книги учёта доходов и расходов по данному контрагенту.

В 2018 году налоговым органом в материальных расходах не принята сумма вычета в размере 3 028 961 руб. по компаниям:

- ООО «Сибойл СТ»: согласно пояснениям предпринимателя в состав расходов необходимо включить  47 283 740,27 руб. (без НДС), фактически налоговый орган включил в состав расходов 41 837 727,77 руб. (без НДС), поскольку данная сумма расходов соответствует данным Книги учёта доходов и расходов по данному контрагенту, не принята сумма 1 876 295 руб.

При этом налоговый орган исходил из того, что в книге учета доходов и расходов ФИО1 отражена сумма расходов с НДС 55 794 813,52 руб. (с НДС), общая сумма денежных средств по расчётному счёту составляет 56 514 813,52 руб. (с НДС), в том числе в нее включена сумма возврата 5 270 000 руб., которая не включена самим ФИО1 в состав расходов; за вычетом этой суммы размер переведенных средств составляет 51 244 813,52 руб. (с НДС), таким образом, налоговым органом к учёту принята сумма вычетов, которая заявлена самим налогоплательщиком и подтверждается данными его расчётного счёта. ООО «Сибойл СТ» ответ на поручение налогового органа не представило, в связи с чем сопоставить данные ФИО1 с данными его поставщика ООО «Сибойл СТ» не представилось возможным;

- ООО «Энерго Трейд»: согласно пояснениям предпринимателя в состав расходов необходимо включить 46 619 570,47 руб. (без НДС), фактически налоговый орган включил в состав расходов 48 376 174,70 руб. (без НДС), поскольку данная сумма расходов соответствует данным Книги учёта доходов и расходов по данному контрагенту, не принята сумма 1 217 207 руб.

При этом налоговый орган исходил из того, что в Книге учета доходов и расходов ФИО1 отражена сумма расходов (с НДС) - 57 083 886,15 руб., хозяйственные операций на общую сумму 1 217 207 руб. не отражены. Одновременно, в ответ на поручение инспекции компанией ООО «Энерго Трейд» представлены счета-фактура на сумму 57 582 422,65 руб. (с НДС), однако в ходе налоговой проверки самим ФИО1 по данному покупателю представлены счета-фактуры только на сумму 27 806 776,4 руб., что подтверждается реестром счетов-фактур в Приложении №24 к решению. Таким образом, налоговым органом к учёту принята сумма вычетов, которая подтверждается данными его Книги учёта, несмотря на то, что оправдательные документы были представлены предпринимателем на меньшую сумму.

Также, в ходе проверки инспекцией приняты заявленные налогоплательщиком вычеты по иным материальным расходам 2018 года в сумме 54 695,55 руб.

Одновременно, основания принять в состав расходов представленные налогоплательщиком в ходе судебного разбирательства документы по компании ООО «ХимПромРесурс» (ИНН <***>) о расходах по приобретению топлива в сумме 13 219 917,72 руб. и вычетов в сумме 2 379 585,18 руб. не подтвердились, поскольку последняя является «технической компанией», что подтверждается результатами выездной налоговой проверки компании ООО «Сибойл СТ» (ИНН <***>), по результатам которой вынесено решение о привлечении к ответственности, вступившее в законную силу и не оспоренное в судебном порядке.

Что касается материальных расходов за 2019, 2020 год, то, отклоняя доводы заявителя, суд исходит из следующего.

По компаниям ООО «Петролеум Шиппинг», ООО «Аллент», ООО «Дилмас» расхождения между данными налогоплательщика и налогового органа отсутствуют; по компании ООО «ПК Партнер ДВ» налоговый орган состав расходов принял по данным расчётного счёта заявителя.

Анализируя дополнительно представленные в ходе судебных заседаний документы, установлено, что в книгах покупок за проверяемый период 2018-2020 гг. налогоплательщиком вычеты по контрагентам ООО «Транстар», ООО «ВК Промснаб», ИП ФИО37, ИП ФИО38, ИП ФИО39, ИП ФИО40, ИП ФИО41 не заявлены, а представленные документы не подтверждают необходимость увеличения расходов предпринимателя, поскольку:

- ООО «Транстар» зарегистрировано 11.02.2019, внесена запись о недостоверности сведений о местонахождении 07.05.2019, исключено из ЕГРЮЛ в связи с наличием недостоверных сведений о нем 25.03.2020; в ЕГРЮЛ внесён 1 основной вид деятельности – «Деятельность специализированная в области дизайна» (ОКВЭД 74.10); в результате выездной налоговой проверки ООО «Лайн Микс» (ИНН <***>), проведенной МИФНС России №12 по Приморскому краю, установлено, что ООО «Транстар» имеет признаки «технической» компании, поскольку сотрудники, имущество, земельные участки, транспорт, банковские операции, официальный сайт, рекламная информация, свидетельствующие о реальной экономической деятельности, за 2019-2020 отсутствуют, налоговые декларации представляются с «минимальной» суммой налога к уплате в бюджет, удельный вес вычетов - 100%; ООО «Лайн Микс» оспаривало решение инспекции в судебном порядке, по итогам которого в удовлетворении отказано в полном объёме (постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 16.02.2024 №Ф03-270/2024 по делу N А51-21309/2022);

- ООО «ВК Промснаб» зарегистрировано 07.11.2017, ликвидировано 06.10.2022, основной вид деятельности – «Деятельность по предоставлению прочих вспомогательных услуг для бизнеса, не включенная в другие группировки» (ОКВЭД 46.31); необходимыми ресурсами для ведения хозяйственной деятельности фактически не располагает, поскольку в компании сотрудники, имущество, земельные участки, транспорт,  официальный сайт, рекламная информация, свидетельствующая о реальной экономической деятельности за 2019-2020, -  отсутствуют, банковские операции не подтверждают осуществления реальной деятельности, налоговые декларации представляются с «минимальной» суммой налога к уплате в бюджет, удельный вес вычетов - 100%;

- ИП ФИО37 зарегистрирован 18.03.2019, снят с учета 13.07.2019, основной вид деятельности – «Торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием» (ОКВЭД 46.73); налоговая отчетность в налоговый орган не представлялась; операции по расчетному счету не проводились, топливо предпринимателем не приобреталось; по данным расчетного счета ИП ФИО37 совершено всего две операции по реализации: 27.03.2019 ФИО1 переводит денежные средства в сумме 424 000 руб. за ГСМ, которые в тот же день переводятся ФИО37 на личный счет для обналичивания; 28.05.2019 ООО «Фикс-Старт» переводит денежные средства в сумме 363 369.76 руб. «за строительные материалы», которые 06.06.2019 переводятся ФИО37 на личный счет для обналичивания, строительные материалы предпринимателем не приобретались;

- ИП ФИО38 зарегистрирована 18.03.2019, снята с учета 22.10.2019, основной вид деятельности по ОКВЭД 46.42.11 – «Торговля оптовая одеждой, включая спортивную, кроме нательного белья»; налоговая отчетность в налоговый орган не представлялась; по расчетному счету ФИО38 27.03.2019 от ФИО1 поступают денежные средства за реализацию ГСМ в сумме 425 000 руб., которые в тот же день переводятся на личный счет для обналичивания; ни до, ни после этой операции другие операции по расчетному счету по приобретению/реализации ГСМ не проводились, топливо не приобреталось; другие поступления на расчётный счёт ФИО38 производились с назначениями разнопланового характера, не свойственного виду её деятельности (за запчасти на спецтехнику, за стройматериалы, за авто услуги, за юридические услуги);

- ИП ФИО39 зарегистрирован 18.03.2019, снят с учета 21.10.2019, основной вид деятельности по ОКВЭД 46.42.1 – «Торговля оптовая одеждой»; налоговая отчетность в налоговый орган не представлялась; по данным расчетного счета ФИО39 27.03.2019 совершена первая операция по реализации ГСМ ФИО1 на сумму 424 000 руб., полученные денежные средства в тот же день переведены на личный счет для обналичивания; до этого операции по расчетному счету не проводились, топливо предпринимателем не приобреталось ни ранее, ни позднее; на расчётный счёт денежные средства предпринимателем были получены с различным назначением - за строительные материалы, арматуру, кабель категории 6, катушка, транспортные услуги, операции носят разноплановый характер, не свойственный виду деятельности ФИО39;

- ИП ФИО40 зарегистрирован 25.03.2019, снят с учета 13.09.2019, основной вид деятельности по ОКВЭД 43.99.6 – «Работы каменные и кирпичные», налоговая отчетность в налоговый орган не представлялась; по расчетному счету ФИО40 15.04.2019 совершена операция по реализации ГСМ ФИО1 на сумму 544 500 руб., однако полученные денежные средства также переведены на личный счет и обналичены; иные операции также носят разноплановый характер, не свойственный виду деятельности ФИО40;

- ИП ФИО41 зарегистрирована 14.12.2018, снята с учета 20.09.2019, оосновной вид деятельности по ОКВЭД 74.10 – «Деятельность специализированная в области дизайна», налоговая отчетность в налоговый орган не представлялась; по

расчетному счету ФИО41 15.04.2019 от ФИО1  поступили денежные средства в сумме 538 000 руб. за реализацию ГСМ, которые 15.04.2019 и 16.04.2019 переводены ФИО41 на личный счет для обналичивания; до этой даты и после нее операции по приобретению ГСМ предпринимателем не проводились, расчеты не производились, поступившие денежные средства носят разноплановый характер (за радиатор, теплоизоляцию, строительные материалы, лист, проволока вязальная, счетчики, перевозку рыбопродукции, поставка оборудования (отопительного), транспортные услуги), не  свойственный виду  деятельности ФИО41

Вышеизложенное свидетельствуют о том, что названные контрагенты искусственно встроены в цепочку операций для целей формирования расходов и уменьшения налоговой базы по ФИО24, однако фактически товар для ФИО1 не поставляли, доказательства обратного в материалы дела не представлены.

Согласно дополнительным пояснениям заявителя, поступившим в материалы дела  22.05.2025, возражения заявителя против оспариваемого решения в части материальных расходов сводятся к доводу о необходимости принять в состав профессиональных вычетов расходы на приобретение топлива по сделкам с ООО «Энерго-Трейд», ООО «Актив-Петролеум» (в 2019-2020 гг.), ООО «РН-Востокнефтепродукт» (в 2019 году). 

Между тем, проверив расчёты заявителя и итоговые полученные им суммы по поставщикам, и сравнив их с величиной расходов, принятых инспекцией по тем же поставщикам, суд установил, что фактически налоговым органом по данным Книг учёта доходов и расходов приняты к вычету расходы по поставщикам ООО «Энерго-Трейд», ООО «Актив-Петролеум», ООО «РН-Востокнефтепродукт» даже в больших суммах, чем указывает заявитель: по ООО «Энерго-Трейд» за 2019 год – принято в ходе проверки расходов на сумму 44 778 869,97 руб. против заявленных предпринимателем в ходе судебного разбирательства расходов на сумму 28 555 087,86 руб. (как фактически отпущенного с нефтебазы и фактически оплаченного при приобретении), за 2020 год – принято 73 825 771,30 руб. против заявленных 55 843 208,96 руб.; по ООО «Актив-Петролеум» за 2019 год – принято 5 081 181,31 руб. против заявленных 3 916 255 руб., за 2020 год – принято 11 083 659,3 руб. против заявленных 9 018 757 руб.; по ООО «РН-Востокнефтепродукт» за 2019 год – принято 17 014 932,84 руб. против заявленных 9 520 365,41 руб.

При этом, состав расходов заявитель в ходе судебного разбирательства сформировал на основании данных складского учёта ООО «Карма», указывая, что в состав профессиональных вычетов должны быть включены все расходы на приобретение топлива, отпущенного с хранения ООО «Карма».

Между тем, анализ представленных документов показывает, что не во всех случаях «отпуск с хранения ООО «Карма» свидетельствует о фактической реализации топлива ИП ФИО1, поскольку в полном объёме документы, подтверждающие передачу топлива от хранителя ООО «Карма» (с нефтебазы) на транспортные средства (бензовозы) покупателей (самовывоз) или ИП ФИО42 (доставка до покупателя) не представлены. Так, например, за 2019 год не представлены какие-либо документы (кроме реестра ООО «Карма») об отпуске топлива на сумму 11 616 218,87 руб. (расходных накладных и т.п.).

Кроме того, среди сведений ООО «Карма» были представлены сведения о единовременной отгрузке топлива в количестве 120 тн по акту № 91 от 24.04.2019 на сумму 4 929 910,73 руб.   

Возражая по данной операции, налоговый орган указал, что такое количество не могло быть погружено на 1 автомобиль и вывезено с нефтебазы одномоментно, в связи с чем факт такой реализации вызывает сомнения.

В обоснование довода о реальности операции по отгрузке с нефтебазы в целях дальнейшей реализации топлива в количестве 120 тн заявитель представил Договор поставки нефтепродуктов №23/04 от 23.04.2019 с покупателем ООО «Мир торговли» (ИНН <***>), подписанный двусторонний акт сверки за 2 квартал 2019 года, счет-фактуру (УПД) № 88 от 24.04.2019 на сумму 6 360 000 руб. на реализацию автобензина АИ-92-К5 в количестве 120 тн, подписанную в графе «груз получил» без указания даты генеральным директором ООО «Мир торговли» ФИО43

Анализируя указанные документы, суд установил, что в силу пунктов 1.2, 3.1, 3.2, 3.3 договора поставка товара осуществляется отдельными партиями на условиях, оговорённых в приложении, на основании заявки на каждую партию, являющейся неотъемлемой частью договора, в которой должны быть согласованы все условия поставки; в силу пункта 1.5 договора датой отгрузки товара считается дата принятия груза, указанная в накладной при получении нефтепродуктов на автомобильный транспорт; в силу пункта 2.4 договора датой поставки является дата, указанная в универсальном передаточном документе.

Между тем, во исполнение данного договора какие-либо заявки или иные приложения к договору не представлены; учитывая объём товарной партии (120 тн), единовременно такое количество не могло быть погружено на 1 автомобиль и вывезено с нефтебазы одномоментно (согласно иным представленным в дело накладным на отпуск топлива с нефтебазы в январе-июле 2019 года загрузка в 1 машину составляет от 16 000 до 28 000 л), однако какие-либо накладные на получение нефтепродуктов с нефтебазы на автомобильный транспорт, путевые листы, иные документы о транспортировке (перевозке, доставке) отсутствуют; дата получения груза в УПД не указана.

Согласно открытым сведениям из ЕГРЮЛ – Выписки по состоянию на 22.05.2025  в отношении ООО «Мир торговли» (ИНН <***>) основным видом деятельности является 46.31 «Торговля оптовая фруктами и овощами», а также заявлено 27 дополнительных видов деятельности, среди которых торговля оптовая или розничная топливом отсутствует.      

Кроме того, на запрос инспекции ООО «Карма» пояснила, что отражённая в реестре отгрузочная операция за 25.04.2019 в количестве 120 тн является только операцией перемещения топлива с учёта на учёт и не является операцией отгрузки. 

Кроме того, предпринимателем ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства не представлены в полном объёме документы, подтверждающие поступление приобретённого топлива именно от тех контрагентов, оправдательные документы которых предъявлены в обоснование материальных расходов. Так, например, по акту приемки нефтепродуктов №9 от 08.04.2019 заявитель в обоснование расходов, понесённых на приобретение топлива от ООО «Энерго трейд» в сумме 2 509 964,6 руб. (в количестве 60 047 кг), представил железнодорожную  накладную ЭЗ376539, где поставщиком значится ООО «Сибойл-СТ», который самостоятельно также является поставщиком ИП ФИО1 и в том же периоде выставил ему счёт-фактуру от 02.04.2019 № 520 на сумму 3 015 012 руб. (без НДС – 2 512 510 руб.), в связи с чем поступление топлива от ООО «Энерго трейд» в 2019 году   подтверждено инспекцией только на сумму 45 401 217,46 руб.   

В иных представленных железнодорожных накладных поставщики ИП ФИО1 не указаны, документы, подтверждающие передачу топлива с нефтебаз, не представлены, вычеты формировались по счетам-фактурам, внесённым в книги покупок и в Книги учёта доходов и расходов.

Довод заявителя о том, что профессиональные вычеты по ФИО24 должны быть приняты в размере вычетов по НДС, отражённых в книгах покупок, судом отклоняется как не основанный на действующих нормах права.

С учётом приведённых фактических обстоятельств и вышеизложенных выводов судом проверены расчёты ФИО24, произведённые налоговым органом, нарушений не установлено.

Суд не установил каких-либо существенных нарушений процедуры проведения проверки и принятия решения по ее результатам, влекущих согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ, признание решения инспекции недействительным.

Так, в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Соответствующие правовые позиции изложены в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.11.2011 № 15726/10, от 18.10.2012 № 7564/12, Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.04.2017 № 790-О, и других.

Из материалов дела следует, что правом на участие в рассмотрении материалов проверки, правом на апелляционное обжалование решения налогоплательщик воспользовался, представил письменные возражения и дополнительные документы, которые налоговым органом были приняты  оценены; апелляционная жалоба предпринимателя была рассмотрена Управлением по существу, в связи с чем суд не усматривает существенных нарушений при проведении проверки и принятии решения.

Само по себе направление налоговым органом проверяемому лицу и его контрагентам требований о предоставлении документов и пояснений за пределами периода проведения проверки (после окончания сроков её проведения) существенными нарушениями, влекущими признание решения незаконным, не являются ввиду того, что такие обстоятельства не привели к ущемлению прав налогоплательщика либо принятию неправомерного решения – фактически имеющиеся у предпринимателя документы были им представлены налоговому органу на стадии рассмотрения материалов проверки и учтены при вынесении решения.

В качестве способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов предусмотрено начисление пени (пункт 1 статьи 72, статья 75 НК РФ).

В случае неисполнения предусмотренной статьёй 57 Конституции Российской Федерации, подпунктом пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 45 НК РФ обязанности налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги налоговые органы вправе начислить и взыскать пеню, являющуюся в силу пункта 1 статьи 72 НК РФ способом обеспечения обязанности по уплате налога.

Из анализа приведённых положений и разъяснений Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 18 Постановления от 11.06.1999 № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», следует, что пеня не является мерой ответственности за налоговые правонарушения и освобождение от налоговой ответственности не освобождает налогоплательщика от уплаты пени.

Пеня является компенсацией потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога (Постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 № 20-П, от 08.12.2017  № 39-П, другие).

Порядок исчисления пени предусмотрен статьёй 75 НК РФ, согласно пункту 1 которой определено, что пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся  сумм  налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

При этом инспекцией при вынесении решения от 28.03.2023 №1 о внесении изменений обоснованно учтено, что согласно статье 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее - Закон о банкротстве) для обеспечения стабильности экономики в исключительных случаях (при чрезвычайных ситуациях природного и техногенного характера, существенном изменении курса рубля и подобных обстоятельствах) Правительство Российской Федерации вправе ввести мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, на срок, устанавливаемый Правительством Российской Федерации.

Подпункт 2 пункта 3 статье 9.1 Закона о банкротстве предусматривает, что на срок действия моратория в отношении должников, на которых он распространяется, наступают последствия, предусмотренные абзацами пятым и седьмым - десятым пункта 1 статьи 63 настоящего Федерального закона.

В частности, абзац десятый пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве устанавливает, что не начисляются неустойки (штрафы, пени) и иные финансовые санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей, за исключением текущих платежей.

Статья 2 Закона о банкротстве определяет, что к «обязательным платежам» относятся налоги, сборы и иные обязательные взносы, уплачиваемые в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы Российской Федерации и (или) государственные внебюджетные фонды в порядке и на условиях, которые определяются законодательством Российской Федерации, в том числе штрафы, пени и иные санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налогов, сборов и иных обязательных взносов в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы Российской Федерации и (или) государственные внебюджетные фонды, а также административные штрафы и установленные уголовным законодательством штрафы.

Согласно разъяснениям пункта 7 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.12.2020 № 44 «О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26 октября 2002 года № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» в период действия моратория проценты за пользование чужими денежными средствами (статья 395 ГК РФ), неустойка (статья 330 ГК РФ), пени за просрочку уплаты налога или сбора (статья 75 Налогового кодекса Российской Федерации), а также иные финансовые санкции не начисляются на требования, возникшие до введения моратория, к лицу, подпадающему под его действие (подпункт 2 пункта 3 статьи 9.1, абзац десятый пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве). Лицо, на которое распространяется действие моратория, вправе заявить возражения об освобождении от уплаты неустойки (подпункт 2 пункта 3 статьи 9.1, абзац десятый пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве) и в том случае, если в суд не подавалось заявление о его банкротстве.

На лицо, которое отвечает требованиям, установленным актом Правительства Российской Федерации о введении в действие моратория, распространяются правила о моратории независимо от того, обладает оно признаками неплатежеспособности и (или) недостаточности имущества либо нет (пункт 2 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.12.2020 № 44).

Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами» с 01.04.2022 на территории Российской Федерации сроком на 6 месяцев введен мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, в отношении юридических лиц и граждан, в том числе индивидуальных предпринимателей.

Правила о моратории, установленные Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497, распространяют свое действие на всех участников гражданско-правовых отношений (граждане, включая индивидуальных предпринимателей, юридические лица), за исключением лиц, прямо указанных в пункте 2 данного постановления (застройщики многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, включенных в единый реестр проблемных объектов), независимо от того, обладают они признаками неплатежеспособности и (или) недостаточности имущества либо нет.

Из анализа вышеприведенных правовых норм и разъяснений Пленума Верховного Суда Российской Федерации следует, что в период действия моратория (с 01.04.2022 по 30.09.2022 включительно) на требования, возникшие до введения моратория, финансовые санкции (включая пени по обязательным платежам) начислению не подлежат.

Обеспечение стабильности экономики и поддержка бизнеса путем оказания поддержки хозяйствующим субъектам в виде государственной гарантии обеспечения более выгодных условий деятельности в период действия моратория является государственной преференцией (пункт 20 статьи 4 Федерального закона от 26.07.2006 №135-ФЗ «О защите конкуренции») и носит тотальный характер.

Государственные органы и их должностные лица не вправе уклониться от предоставления хозяйствующим субъектам государственных преференций.

Единый федеральный реестр сведений о банкротстве не содержит сведений о подаче заявителем уведомления об отказе от моратория и, соответственно, от предоставленных им преференций.

Таким образом, правовые основания для взыскания пени за неуплату налогов за период с 01.04.2022 до 01.10.2022 отсутствуют, в связи с чем МИФНС обоснованно исключила данный период из начисления пени, и уменьшила размер пени на сумму, приходящуюся на период моратория.

 Нарушений прав налогоплательщика при вынесении решения от 28.03.2023 №1 о внесении изменений судом не установлено.

Порядок начисления пени налоговым органом соблюден; возражений по порядку начисления пени заявителем в суде не представлено.

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.

В соответствии с пунктами 1, 3 статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

В Определении Конституционного Суда РФ от 10.03.2016 № 571-О также отмечено, что ответственность за совершение таких правонарушений, предусмотренных НК РФ, носит имущественный характер, ее введение направлено на восполнение ущерба казны от налогового правонарушения. Поэтому применение мер ответственности за совершение таких налоговых правонарушений основано на выявлении в строгой процессуальной форме размера причиненного государству финансового ущерба (пункт 4 статьи 101 НК РФ).

Приведенная правовая позиция, как и содержащие её решения Конституционного Суда РФ (Постановление от 14.07.2005 № 9-П, Определения от 07.11.2008 № 1049-О-О, от 16.12.2008 № 1069-О-О и от 16.01.2009 № 146-О-О), касающиеся вопросов установления ответственности за нарушения налогового законодательства, сохраняют свою силу и являются общеобязательными

Объективную сторону налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, образует неуплата или неполная уплата налога (сбора) в результате неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика.

Пунктом 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

В соответствии с пунктами 1, 2  статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ.

Пункт 3 статьи 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании НК РФ за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Здесь же указано, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются перечисленные в статье обстоятельства, а также иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Пункт 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Таким образом, в силу прямого указания закона налоговый орган при рассмотрении дела о налоговом правонарушении должен устанавливать и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика или налогового агента обстоятельства, в связи с чем наличие смягчающих обстоятельств в обязательном порядке должно быть отражено в решении о привлечении к налоговой ответственности.

С учетом полномочий, предоставленных налоговому органу, инспекция, помимо соблюдения формальных требований НК РФ при рассмотрении дела о налоговом правонарушении при привлечении к ответственности, должна устанавливать размер налоговых санкций в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

В силу подпункта 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ право признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность дано именно налоговому органу, который должен определить каким образом оно отразилось на объективной или субъективной стороне противоправного деяния и в случае признания его таковым обязан учесть при определении размера налоговых санкций, подлежащих применению к налогоплательщику.

В ходе рассмотрения налоговым органом материалов налоговой проверки инспекцией были учтены смягчающие обстоятельств и размер санкций снижен в 8 раз; Управлением при рассмотрении апелляционной жалобы размер санкций дополнительно был снижен ещё в 2 раза и в итоге составил 154 752,97 руб.

Оснований для дополнительного снижения сумм штрафов по итогам судебного разбирательства суд не усматривает.

Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренные статьей 109 НК РФ, а также обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, предусмотренные статьей 111 НК РФ, судом не установлены. Сроки давности привлечения к налоговой ответственности инспекцией соблюдены.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При изложенных обстоятельствах, руководствуясь частью 3 статьи 201 АПК РФ, суд приходит к выводу о том, что требование ИП ФИО1 о признании незаконным решения МИФНС от 31.10.2022 № 7 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции изменений, внесённых решением УФНС по Приморскому краю № 13-10/04810@ от 08.02.2023 по апелляционной жалобе и решением МИФНС от 28.03.2023 №1 о внесении изменений, удовлетворению не подлежит.

На основании статьи 110 АПК РФ суд относит судебные расходы по уплате госпошлины в сумме 300 руб. на заявителя; излишне уплаченная госпошлина в сумме 2700 руб. подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

р е ш и л:

В удовлетворении требования индивидуального предпринимателя ФИО1 отказать.

Возвратить индивидуальному предпринимателю ФИО1 из федерального бюджета госпошлину в сумме 2700 (две тысячи семьсот) рублей, излишне уплаченную платёжным поручением №62 от 21.02.2023 на сумму 3000 рублей.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Приморского края в течение месяца со дня его принятия в Пятый арбитражный апелляционный суд и в Арбитражный суд Дальневосточного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья                                                                                      А.А.Фокина