Решение от 3 июля 2018 г. по делу № А59-5764/2017

Арбитражный суд Сахалинской области

693000, г. Южно-Сахалинск, Коммунистический проспект, 28,

http://sakhalin.arbitr.ru


Именем Российской Федерации




Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А59-5764/2017
г. Южно-Сахалинск
3 июля 2018 года
Резолютивная часть решения объявлена 29 июня 2018 года. Полный текст решения изготовлен 3 июля 2018 года.


Арбитражный суд Сахалинской области в составе судьи Киселева С.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области о признании недействительным решения от 14.07.2017 № 13-21/186 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

с участием представителей:

от заявителя – ФИО3 по доверенности от 15.01.2018,

от налогового органа – ФИО4 по доверенности от 20.12.2017 № 04-02/50519,

в отсутствие представителей третьих лиц (ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Компас», ООО «Регион»),




У С Т А Н О В И Л :

Индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Сахалинской области (далее – инспекция, налоговый орган) от 14.07.2017 № 13-21/186, которым, с учетом внесенных в резолютивную часть изменений согласно письму от 01.09.2017 № 13-21/32476 «о направлении информации», предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 и статье 123 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) в размере 1 763 535 рублей 59 копеек штрафа, а также доначислено к уплате 3 340 695 рублей 70 копеек налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) от предпринимательской деятельности, 13 292 186 рублей 74 копейки налога на добавленную стоимость (далее – НДС), 554 рубля 60 копеек НДФЛ при исполнении обязанности налогового агента и 1 763 533 рубля 59 копеек пеней за неуплату данных налогов.

Определением суда от 14.02.2018 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Компас» и ООО «Регион».

В обоснование заявленного требования предприниматель указал, что вынесенное по результатам выездной налоговой проверки решение инспекции противоречит нормам действующего налогового законодательства и нарушает права и законные интересы налогоплательщика. Выводы налогового органа о том, что заявитель путем использования зависимых организаций осуществил перераспределение получаемой выручки путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий взаимозависимых лиц прикрывала деятельность одного налогоплательщика (предпринимателя), и, в свою очередь, минимизировал свой доход и налоговые обязательства, сведя к нулю обязанности по уплате НДФЛ с дохода, полученного в виде разницы между оптовой и розничной реализацией топлива, а также ушел от обязанности по уплате НДС при реализации топлива через свои подконтрольные организации, применяющие специальный налоговый режим, являются необоснованными и не соответствуют фактическим обстоятельствам. Совпадение управленческого персонала в трех организациях, а также выполнение обязанностей тремя работниками одной организации в другой в короткий промежуток времени при наличии реальности и экономической обоснованности гражданско-правовых сделок, не могут свидетельствовать о получении предпринимателем необоснованной выгоды. Вопреки выводам инспекции наличие надлежащим образом оформленных трудовых отношений каждой организацией от своего лица, выплата работникам заработной платы, уплата социальных платежей свидетельствует о самостоятельности каждой организации в отдельности. Не исключает самостоятельный характер деятельности зависимых организаций и не свидетельствует о наличии схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды, также расположение отдельных организаций по одному адресу, отправка отчетности с одного компьютера, хранение бухгалтерской документации и печатей по одному адресу, наличие счетов в одном банке. При этом инспекция проигнорировала тот факт, что реальная производственная деятельность взаимозависимых организаций осуществлялась по различным адресам ввиду различного характера видом деятельности. Оставлено без внимания проверяющими и наличие у взаимозависимых организаций собственного необходимого материального ресурса (мебель, предметы интерьера, компьютерная техника, противопожарное и специализированное оборудование для работы с нефтепродуктами). Поскольку предприниматель занимался исключительно оптовой реализаций нефтепродуктов, а розничная торговля топливом имеет свои специфические особенности деятельности, то передача предпринимателем в аренду взаимозависимым организациям АЗС и склада ГСМ обусловлено именно деловыми целями. В силу удаленности объектов друг от друга эксплуатация АЗС различными юридическими лицами также имеет очевидную деловую цель. В связи с этим отсутствие имущества и транспортных средств на праве собственности у взаимозависимых лиц не опровергает реальности хозяйственных операций и не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика. То обстоятельство, что размер арендной платы ограничивался суммой производственных ежемесячных расходов арендодателя, никак не подтверждает вывод инспекции о целенаправленном создании схемы минимизации налогообложения. Целесообразность, рациональность и эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. При этом судебный контроль не призван проверять такую экономическую целесообразность. При оценке фактических обстоятельств инспекция также не учла, что в Сахалинской области единичное число организаций, осуществляющих реализацию топлива в розницу, в связи с чем, перечень их контрагентов, как и контрагентов поставщиков в той или степени будет ограниченным, поскольку данные контрагенты не являются разовыми поставщиками и покупателями продукции. В свою очередь довод налогового органа о совпадении контрагентов предпринимателя и взаимозависимых организаций необоснован, учитывая при этом, что значительные объемы ГСМ поставлялись заявителем иным лицам, а наличие топлива на АЗС и складе ГСМ обеспечивалось поставками и от иных сторонних организаций. Гражданское законодательство не запрещает использовать имущество, переданное в аренду, иным лицам помимо арендатора, а, следовательно, имеющийся факт осуществления предпринимателем и ООО «Регион» оптовой продажи топлива с использованием пластиковых карт на АЗС, которые находились в аренде у других взаимозависимых организаций (ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Компас»), не может свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика, как и наличии какой-либо схемы. При заключении договоров и передаче АЗС в аренду стороны сознавали, что топливозаправочные колонки оборудованы терминалами – электронными устройствами, предназначенными для отпуска нефтепродуктов и обслуживания по пластиковым картам, в связи с чем, такие колонки будут использоваться не только клиентами арендаторов, но и владельцами пластиковых карт. Довод инспекции об умышленном регулировании предпринимателем полученных доходов взаимозависимых организаций, находящихся на упрощенной системе налогообложения, является необоснованным, а выявленные в ходе налоговой проверки факты передачи АЗС от ООО «Плюс» в ООО «Горизонт» и от ООО «Плюс» в ООО «Компас» со ссылкой на достижение предельного лимита выручки с целью недопущения прекращения применения льготного режима налогообложения вменены заявителю без надлежащего исследования реальных обстоятельств. Управленческие решения, касающиеся прекращения осуществления того или иного вида деятельности и передача имущества, необходимого для его осуществления, иному субъекту предпринимательской деятельности, не могут рассматриваться в качестве использования схемы «дробления бизнеса», имеющего своей целью получение необоснованной налоговой выгоды. В рассматриваемом случае приостановление деятельности ООО «Плюс» было обусловлено тем, что в период работы у операторов АЗС образовалась значительная переработка, в связи с чем, в целях соблюдения трудового законодательства была достигнута договоренность, что работникам будут предоставлены дополнительные дни отдыха. Поскольку принимать других работников было признано нецелесообразно, то руководитель ООО «Плюс» принял решение приостановить временно деятельность на период отдыха операторов. Одновременно в целях экономии расходов договор аренды был прекращен, а АЗС возвращена собственнику. Чтобы избежать простоя имущества предприниматель передал данную АЗС в аренду ООО «Горизонт», которое осуществляет схожий вид деятельности – розничная реализация топлива. Так как деятельность ООО «Горизонт» сосредоточена в г. Анива, то выполнение функций операторов по договорам подряда было предложено операторам ООО «Плюс». После выхода операторов на работу в ООО «Плюс» последнее смогло продолжить осуществлять деятельность, ввиду чего был заключен новый договор аренды АЗС с предпринимателем. Аналогично отсутствовала цель получения необоснованной налоговой выгоды при передаче АЗС от ООО «Плюс» в ООО «Компас». В данном случае ООО «Плюс» не приостанавливало свою деятельность по эксплуатации АЗС, а полностью ее прекратило в связи с принятием его учредителем соответствующего решения по семейным обстоятельствам. Последующая передача предпринимателем автозаправочного комплекса в ООО «Компас», учредителем и руководителем которого является супруга предпринимателя (ФИО5), является нормальным решение, обусловленным семейными взаимоотношениями. В итоге заявитель в схеме ООО «Плюс» - ООО «Горизонт» и ООО «Плюс» - ООО «Компас» являлось лишь собственником АЗС. Поскольку при названных обстоятельствах риск превышения лимита предельного размера дохода существовал именно у ООО «Плюс», то инспекция неправомерно признала предпринимателя ответственным за уплату налогов данного общества. Иные документально подтвержденные факты, которые могли бы свидетельствовать о согласованности действий предпринимателя и всех четырех зависимых организаций, направленных на создание схемы дробления бизнеса, проверяющими не выявлено. Заявитель одновременно отмечает, что возможность взыскания налога не с самого должника, а с иной зависимой с ним организации, предусмотрена подпунктом 2 пункта 2 статьи 45 НК РФ, положения которого в рассматриваемой спорной ситуации неприменимы. Однако по непонятным причинам инспекция объединила выручку взаимозависимых организаций у одного субъекта предпринимательской деятельности – заявителя, что является нарушением закона. Наряду с изложенным заявитель настаивает, что взаимозависимые организации (третьи лица в рамках настоящего судебного процесса) являются самостоятельными хозяйствующими субъектами, которые созданы в различные периоды времени и по отношению к предпринимателю осуществляют иные виды деятельности. Вопреки утверждений инспекции в оспариваемом решении предприниматель розничную реализацию топлива не осуществлял, а доход заявителя за проверяемый период складывался исключительно из доходов от сдачи имущества в аренду и от продажи топлива оптом. В отличие от заявителя деятельность ООО «Регион» основывалась на оптовых поставках топлива по государственным и муниципальным контрактам, то есть имела специфический характер, связанный с участием в тендерах и необходимостью жесткого контроля за исполнением обязательств во избежание привлечения к ответственности и иных неблагоприятных последствий. Разделение видов торговли на оптовую и розничную, целью чего являлось оптимизация хозяйственного процесса, не свидетельствует о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды. Создание организаций, осуществляющих деятельность на разных АЗС, которые к тому же расположены в иных городах, признает обычным поведением, отвечающим целям делового характера. Налоговый орган также не доказал, что предприниматель является бенефициаром от деятельности взаимозависимых обществ и действительно получал доход от юридических лиц. Напротив, материалы налогового контроля подтверждают, что денежные средств, полученные от реализации топлива, поступали на счет (в кассу) обществ и расходовались ими самостоятельно. Вывод денежных средств посредством завышения цен на продукцию не выявлено, как и не установлен транзитный характер платежей.

В числе прочего предприниматель возражает против примененной налоговым органом методики расчета налоговой задолженности. По мнению проверяющих, фактические доходы заявителя состоят как из собственных доходов, так и доходов, полученных взаимозависимыми организациями. Между тем НК РФ не предусматривает возможности определения налоговых обязательств налогоплательщика путем суммирования полученного им дохода с величиной дохода другого субъекта предпринимательской деятельности. В частности, инспекцией не приняты во внимание положения статей 153, 210 НК РФ, регламентирующие порядок формирования налоговой базы исходя из финансовых показателей проверяемого налогоплательщика, а не иных лиц. Проведение проверки лишь в отношении одного лица также указывает на отсутствие у налогового органа законных оснований для объединения доходов нескольких юридических лиц (самостоятельных налогоплательщиков) в единую налогооблагаемую базу для исчисления налогов. Кроме того, применение метода объединения доходов нескольких лиц приводит к нарушению принципа недопущения двойного налогообложения, учитывая, что взаимозависимыми организациями по таким доходам исчислены и уплачены налоги в рамках упрощенной системы налогообложения. Поскольку в ходе проверки не выяснялось, какая сумма налогов поступала в бюджет от деятельности взаимозависимых организаций, то налоговым органом не установлен факт причинения ущерба бюджету. Довод инспекции о наличии у взаимозависимых организаций права уточнить свои обязательства и представить в уточненные налоговые декларации сделан без учета интересов налогоплательщика. Принимая во внимание предусмотренный пунктом 7 статьи 78 НК РФ трехлетний срок на подачу соответствующего заявления, взаимозависимые организации в действительности лишены возможности возвратить излишне уплаченные суммы налога за 2013-2014 годы, в то время как на предпринимателя возлагается обязанность повторно их уплатить. Более того, инспекция при расчете спорного НДФЛ необоснованно исключила из расходов взаимозависимых организаций арендные платежи, которые в учете предпринимателя отражены как доход и с которых уплачен НДФЛ. В связи с этим налоговый орган должен был либо исключить из налогооблагаемой базы предпринимателя арендные платежи, либо принять в состав расходов суммы арендной платы для взаимозависимых организаций. Одновременно заявитель учитывает, что арендная плата включала в себя не только оплату теплоснабжения, охраны, связи, электроэнергии, водоснабжения, но и амортизацию и налог на землю. Однако проверкой не устанавливалось, уменьшал ли предприниматель налоговую базу по НДФЛ на суммы амортизации, начисленные по основным средствам, и уплаченный земельный налог. О незаконности произведенных инспекцией расчетов свидетельствует и то, что сумма НДС доначислена путем применения соответствующей ставки налога сверх суммы выручки взаимозависимых организаций, полученной от реализации топлива. Принимая во внимание пункт 6 статьи 168 НК РФ и содержащиеся в пункте 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 разъяснения, предприниматель считает, что по общему правилу розничные цены на реализуемые товары (работы, услуги) должны включать НДС независимо от того, является ли налогоплательщик плательщиком НДС или нет. В свою очередь, пока налоговым органом не доказано обратное, исчисление суммы НДС сверх стоимости товаров является неправомерным. Сопоставление цен на ГСМ, реализуемое субъектами, находящимися на общем налогом режиме, а также лицами, применяющими упрощенную систему налогообложения, свидетельствует о том, что топливо реализовывалось практически по одинаковой цене, а имеющаяся разница в ценах несопоставима с 18%, что свидетельствует о том, что в цене топлива, реализуемого населению, содержится НДС. Налоговый орган не представил доказательств, что зависимые общества продавали ГСМ по ценам на 18% ниже уровня действующих розничных цен. Начисление НДС сверх реально полученной налогоплательщиком выручки также входит в противоречие с пунктом 1 статьи 3 НК РФ, в соответствии с которой при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налогов. Переквалифицируя хозяйственные отношения заявителя и взаимозависимых обществ, инспекция фактически устанавливает налог без учета способности налогоплательщика его уплатить в условиях, когда от покупателя цена, включающая НДС, в большем размере не получена. При этом предприниматель фактически лишен возможности взыскать НДС с покупателей. Таким образом, примененная налоговым органом методика расчета НДС противоречит законодательству о налогах и сборах. В случае, если суд сочтет законным доначисление НДС сверх договорной цены, то тогда следует принять во внимание, что начисленный с выручки от реализации товаров НДС необоснованно не учтен налоговыми органами при определении налоговой базы по НДФЛ, что подтверждается взаимосвязанными положениями статьи 221, подпункта 1 пункта 1 статьи 264 и пункта 19 статьи 270 НК РФ. Поскольку взаимозависимые общества не предъявляли покупателям НДС по причине применения упрощенной системы налогообложения, но на предпринимателя возложена обязанность исчислить и уплатить налоги по общему налоговому режиму за счет собственных средств, то заявитель не может быть лишен права на включение в «прочие расходы» сумм НДС при исчислении НДФЛ, так как наличие связи таких расходов с предпринимательской деятельностью налогоплательщика является ключевым элементом для признания произведенных затрат экономически оправданными расходами. В дополнение предприниматель просит учесть, что судебная практика подтверждает необходимость учета налогов, уплаченных другим лицом, если его показатели «консолидируются» с проверенным налогоплательщиком. Налоговая выгода, вменяемая предпринимателю, может состоять только в разнице между суммой неуплаченных налогов в соответствии с общим налоговым режимом и суммой уплаченных налогов при применении упрощенной системы налогообложения. При этом отказ учесть суммы уплаченных налогов под предлогом того, что такие налоговые платежи осуществлены не предпринимателем, а другими лицами, противоречит существу позиции налогового органа, рассматривающего деятельность всех взаимозависимых лиц как деятельность единого хозяйствующего субъекта. В итоге доначисленные инспекцией налоги и пени не соответствуют реальным налоговым обязательствам предпринимателя.

В нарушение статьи 89 НК РФ инспекция также вышла за пределы периода проверки по НДФЛ (с 01.12.2013 по 29.02.2016), исследовав фактически деятельность предпринимателя с 01.01.2013, в связи с чем, проверяющими неправомерно начислен НДФЛ за 2013 год в размере 1 633 607 рублей и приходящиеся на данную сумму налога пени.

Предприниматель не согласен с выводами инспекции о наличии в его действия состава вмененного налогового правонарушения, а также о наличии оснований для начисления пени. Налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности. В течение длительного времени в период осуществления предпринимательской деятельности заявитель своевременно предоставлял в налоговый оран декларации по НДФЛ и НДС. Развитие бизнеса ФИО2 происходило планомерно в течение более чем 10 лет. Уже в 2005 году было создано ООО «Плюс», а начиная с 2011 года общество осуществляло розничную реализацию топлива через АЗС в Южно-Сахалинске. С момента создания ООО «Горизонт» (в 2008 году) оно осуществляет розничную реализацию ГСМ через АЗС в Аниве. Однако инспекция не сообщала предпринимателю о недопустимости и неправомерности его поведения. При этом взаимодействие предпринимателя с контрагентами, в том числе и взаимозависимыми, постоянно исследовалось при проведении выездных налоговых проверок. Налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов. Действия налогового органа, связанные с проведением более ранних мероприятий налогового контроля и не предъявлением претензий налогоплательщику в ходе таких мероприятий, в своей совокупности является обстоятельством, исключающим привлечение налогоплательщика к ответственности и начисление пени. Отсутствие замечаний со стороны налогового органа не могло быть истолковано предпринимателем иначе, как подтверждение правильности применения законодательства о налогах и сборах. Несмотря на то обстоятельство, что осуществление предпринимательской деятельности, имея ввиду ее рисковый характер, предполагает определенную осмотрительность, отсутствуют достаточные основания полагать, что у добросовестного налогоплательщика была возможность при планировании своей хозяйственной деятельности в 2005-2012 годах (в условиях отсутствия каких-либо претензий при неоднократных налоговых проверках) в разумных пределах предвидеть, что на него спустя значительное время, а именно в 2017 году, будет возложена обязанность по уплате НДФЛ и НДС в отношении группы лиц применительно к прошедшим периодам. Тем самым недобросовестное исполнение обязанностей налоговым органом в ходе предыдущих налоговых проверок создало у предпринимателя обманчивое впечатление правомерности его поведения, то есть объективные правомерные ожидания. Таким образом, инспекция неправомерно привлекла предпринимателя к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также начислила пени.

Оспаривая решение инспекции в части начисления НДФЛ, пени и штрафа по пункту 1 статьи 123 НК РФ в отношении обязательств налогового агента, предприниматель указал, что инспекция неправомерно в своих расчетах не учла платеж в размере 17 205 рублей за ноябрь 2013 года по платежному поручению № 409 от 13.12.2013. В итоге имеющееся сальдо на начало проверяемого периода перекрывает выявленную задолженность и исключает спорные налоговые доначисления.

В судебном заседании представитель предпринимателя требование поддержал по основаниям, изложенным в заявлении и представленных письменных дополнениях.

Инспекция в отзыве и дополненных письменных пояснениях, поддержанных участвующим в судебном заседании представителем, с требованием предпринимателя не согласилась, указав, что правомерность доначисления оспариваемых сумм недоимки, пени, а также привлечение заявителя к ответственности подтверждается материалами выездной налоговой проверки. Налоговый орган отметил, что заявителем с использованием подконтрольных взаимозависимых лиц, применяющих упрощенную систему налогообложения и находящихся в полной зависимости от предпринимателя, умышленно создана «схема» на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уклонения от уплаты налогов по общему налоговому режиму. При этом применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

Привлеченные к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований, ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Компас» и ООО «Регион» в судебное заседание явку своих представителей не обеспечили. В представленных отзывах пояснили, что поддерживают заявление предпринимателя ввиду необоснованности и декларативности доводов налогового органа. Третьи лица не оспаривают факт взаимозависимости с предпринимателем, однако данная взаимозависимость не опровергает добросовестность их участников как самостоятельных налогоплательщиков. Третьи лица являются самостоятельными юридическими лицами со всеми присущими им признаками. Приобретение ГСМ у предпринимателя и ООО «Позитив» обусловлено исключительно экономическими причинами и разумными деловыми целями, направленными на получение прибыли. В рассматриваемый период предприниматель являлся фактически единственным независимым поставщиком топлива в Южно-Сахалинске. Иных лиц, реализующих такие объемы и виды ГСМ, в городе не было, поскольку только у ФИО2 имелась возможность для его хранения – склад ГСМ. База предпринимателя также является ближайшей точкой оптовой продажи нефтепродуктов по отношении к Аниве. Сотрудничество с предпринимателем позволяло оперативно осуществлять заполнение емкостей АЗС по мере продажи топлива и надлежаще исполнять обязательства перед контрагентами. Рациональных причин для смены поставщика не имелось. Прекращение деятельности по оптовой продаже топлива предпринимателем и ООО «Позитив» не повлекло бы прекращение функционирования взаимозависимых организаций, но создало бы определенные сложности для осуществления деятельности, которые не являются критичными. ФИО2, будучи директором ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Регион», не занимался непосредственно управлением рутинными хозяйственными процессами. Данная функция выполнялась соответствующими управляющими, а директором принимались лишь основные решения, связанные с планированием деятельности организации и заключением долгосрочных договоров. Учредителем и руководителем ООО «Компас» являлась ФИО5 (супруга ФИО2), в связи с чем, предприниматель не имел отношение к управлению обществом. Третьи лица также отметили, что со стороны налогового органа не было и нет по настоящее время каких-либо претензий относительно поданной отчетности и уплаченных налогов. В итоге третьи лица являются самостоятельными хозяйствующими субъектами, деятельность которых не зависит от деятельности предпринимателя, а доводы инспекции по существу спора основаны лишь на предположениях.

Заслушав в судебном заседании участников процесса и изучив материалы дела, суд приходит к следующему.

Согласно сведениям, содержащимся в ЕГРИП, ФИО2 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 13 января 1997 года администрацией города Южно-Сахалинска за регистрационным номером 7561Д, при постановке на налоговый учет присвоен ИНН <***>. В соответствии с Федеральным законом «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» сведения о предпринимателе внесены 12 октября 2004 года Межрайонной инспекцией МНС России № 1 по Сахалинской области в ЕГРИП за основным государственным регистрационным номером 304650128600286.

Основным видом экономической деятельности предпринимателя по данным ЕГРИП является торговля оптовая твердым, жидким и газообразным топливом и подобными продуктами (код ОКВЭД 46.71).

Как видно из материалов дела, на основании решения заместителя начальника от 31.03.2016 № 13-21/82 инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты/удержания и перечисления налогов за период с 01.01.2013 по 31.12.2014 (на доходы физических лиц за период с 01.12.2013 по 29.02.2016).

По результатам проверки инспекция составила акт № 13-21/147 от 22.05.2017, рассмотрев который и поступившие от налогоплательщика возражения, вынесла решение № 13-21/186 от 14.07.2017 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности в виде штрафа:

по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 668 139 рублей 14 копеек за неуплату НДФЛ от осуществления предпринимательской деятельности за 2013, 2014 годы и в размере 1 083 585 рублей 77 копеек за неуплату НДС за II, III Карталы 2014 года;

по статье 123 НК РФ в размере 11 807 рублей 68 копеек за невыполнение налоговым агентом обязанности по перечислению удержанных сумм НДФЛ в установленный законодательством срок.

Исходя из установленных проверкой нарушений, указанным решением инспекция также предложила предпринимателю уплатить 3 340 695 рублей 70 копеек НДФЛ за 2013, 2014 годы, 12 711 888 рублей НДС за I-IV кварталы 2013 года, I-III кварталы 2014 года, 554 рубля 60 копеек НДФЛ в качестве налогового агента и начисленные в порядке статьи 75 НК РФ пени в размере 5 480 061 рубля 25 копеек (626 304 рубля 52 копейки по НДФЛ от осуществления предпринимательской деятельности, 4 852 634 рубля 28 копеек по НДС, 1 122 рубля 45 копеек по НДФЛ в качестве налогового агента).

Письмом от 01.09.2017 № 13-21/32476 инспекция проинформировала предпринимателя, что в указанном решении допущена техническая ошибка, вследствие которой в резолютивной части итоговая сумма задолженности по НДС за 2014 год отражена в неполном объеме (уменьшена на 580 298 рублей 70 копеек – сумму НДС, подлежащую возмещению из бюджета). В связи с этим недоимка по НДС за 2013-2014 годы составляет 13 292 186 рублей 74 копейки (вместо 12 711 888 рублей 5 копеек), а совокупная задолженность по всем налогам – 16 633 437 рублей 4 копейки (вместо 16 053 138 рублей 30 копеек).

В обоснование исчисления налоговых платежей в соответствии с общей системой налогообложения (НДС и НДФЛ), приходящихся пеней и привлечения к налоговой ответственности инспекция указала на необоснованное получение предпринимателем налоговой выгоды, выразившейся в применении в 2013-2014 годах схемы минимизации налоговых отчислений путем перераспределения выручки от реализации топлива на взаимозависимые организации (ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Компас», ООО «Регион»), применяющие упрощенную систему налогообложения. При этом была создана искусственная ситуация, при которой видимость деятельности взаимозависимых организаций как дополнительного звена в цепочке реализации топлива прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика – предпринимателя, который не имел какой-либо разумной, экономически обоснованной причины разделения бизнеса по розничной и оптовой реализации нефтепродуктов. В свою очередь предприниматель минимизировал свой доход от предпринимательской деятельности, сведя к нулю обязанности по уплате НДФЛ с дохода, полученного в виде разницы между оптовой и розничной реализации топлива, а также ушел от обязанности по уплате НДС при реализации топлива через свои подконтрольные организации, которые в силу применения специального налогового режима не являются плательщиками данного налога.

Относительно проверки исполнения обязанности налогового агента инспекция указала, что в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ предприниматель за период с 01.12.2013 по 31.12.2015 несвоевременно перечислял в бюджет НДФЛ, удержанного с доходов работников по срокам его выплаты.

Не согласившись с решением инспекции, предприниматель обжаловал его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. По результатам рассмотрения жалобы УФНС России по Сахалинской области приняло решение № 211 от 06.10.2017 об оставлении без изменения обжалуемого акта инспекции.

Считая ошибочными выводы налогового органа о наличии нарушений законодательства о налогах и сборах, а также полагая, что у инспекции отсутствовали правовые основания доначислять спорные суммы по общей системе налогообложения, предприниматель обратился в арбитражный суд в порядке главы 24 АПК РФ с настоящим заявлением.

Проверив в судебном заседании доводы лиц, участвующих в деле, представленные в обоснование заявленного требования и возражений доказательства, суд считает заявление предпринимателя подлежащим удовлетворению в части по следующим основаниям.


Из материалов дела усматривается, в проверяемом периоде предприниматель находился на общем режиме налогообложения, в связи с чем, являлся плательщиком НДФЛ и НДС, порядок исчисления и уплаты которых регламентированы соответственно главами 23 и 21 НК РФ.

Согласно разъяснениям, изложенным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны (пункт 1).

Из правовой позиции Конституционного Суда РФ, сформированной в Определениях от 04.06.2007 №№ 320-О-П, 366-О-П, следует, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В Постановлении Конституционного Суда РФ от 24.02.2004 № 3-П также указано, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Вместе с тем в соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Аналогичная обязанность предусмотрена пунктом 1 статьи 23 НК РФ, согласно которому налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками и нарушению публичного интереса.

В связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, если: для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами/целями делового характера; налоговая выгода получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 Постановления Пленума ВАС РФ).

В пункте 6 данного Постановления разъяснено, что наличие взаимозависимости между участниками сделок не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако данный факт в совокупности и взаимосвязи с иными условиями может быть признан обстоятельством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Согласно статье 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

В соответствии с пунктом 9 Постановления Пленума ВАС РФ установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

Схожие положения закреплены внесенными Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ в НК РФ изменениями, согласно которым часть первая Кодекса дополнена статьей 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов».

В силу данной нормы не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.


Судом установлено и участниками процесса не оспаривается, что в проверяемом периоде (с 01.01.2013 по 31.12.2014) предприниматель согласно первичной документации осуществлял деятельность по оптовой торговле моторным топливом, в том числе в адрес взаимозависимых организаций: ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Регион» и ООО «Компас», специализирующих на последующей реализации ГСМ конечным потребителям через АЗС. ООО «Регион» также реализовывало топлива портом со склада ГСМ.

С февраля 2014 года обеспечение данных организаций горюче-смазочными материалами производилось параллельно через иное взаимозависимое лицо – ООО «Позитив».

Закупка и выборка нефтепродуктов осуществлялась предпринимателем с баз хранения поставщиков (ООО «Юралс-Энерджи», ООО «РН-Восток Нефте Продукт», ООО «Хабаровская топливная компания»), расположенных на территории Сахалинской области.

Транспортировка топлива в основном производилась до Расходного склада ГСМ (<...>), принадлежащего предпринимателю, а далее – на АЗС № 1 (<...>) и АЗС № 2 (<...>), собственником которых также являлся предприниматель.

Относительно выявленной налоговым органом взаимозависимости материалами дела подтверждается:

- ООО «Плюс» (ИНН <***>), дата регистрации 22.11.2005, учредителем и руководителем являлся ФИО2, юридический адрес: <...>, объектов недвижимости и транспортных средств не имело, фактически располагалось по месту нахождения АЗС № 2 (<...>) на основании заключенных с предпринимателем договоров аренды от 01.11.2011 и от 01.03.2014;

- ООО «Горизонт» (ИНН <***>), дата регистрации 08.10.2008, учредителем и руководителем являлся ФИО2, юридический адрес: <...>, объектов недвижимости и транспортных средств не имело, фактически располагалось по месту нахождения АЗС № 1 (<...>) и АЗС № 2 (<...>) на основании заключенных с предпринимателем договоров аренды соответственно от 17.10.2008 и от 01.12.2013;

- ООО «Регион» (ИНН <***>), дата регистрации 27.09.2007, учредителем и руководителем являлся ФИО2, юридический адрес: <...>, объектов недвижимости и транспортных средств не имело, фактически располагалось по месту нахождения АЗС № 2 (<...>) без оформления договора и Расходного склада ГСМ (<...>) на основании заключенного с предпринимателем договора аренды от 01.04.2014;

- ООО «Компас» (ИНН <***>), дата регистрации 24.11.2014, учредителем и руководителем являлась ФИО5 (жена ФИО2), юридический адрес: <...>, объектов недвижимости и транспортных средств не имело, фактически располагалось по месту нахождения АЗС № 2 (<...>) на основании заключенного с предпринимателем договора аренды от 01.12.2014;

- ООО «Позитив» (ИНН <***>), дата регистрации 12.02.2014, учредителем и руководителем являлся ФИО2, юридический адрес: <...>, объектов недвижимости и транспортных средств не имело, фактически располагалось по месту нахождения АЗС № 2 (<...>) без оформления договора.

Из изложенного следует, что установленная взаимозависимость обусловлена как принадлежностью группы организаций одному физическому лицу (ФИО2), так и родственными отношениями участника ООО «Компас» по отношению к заявителю. Кроме того, экономическая деятельность указанных пяти организаций осуществлялась исключительно и за счет основных средств, собственником которых являлся ФИО2.

На основании заключенных договоров поставки ФИО2 в статусе предпринимателя и в лице ООО «Позитив» также обеспечивал названные взаимозависимые организации бесперебойным поступлением ГСМ для последующей реализации оптом и в розницу конечным потребителям.

В итоге созданная заявителем схема бизнеса по реализации топлива в проверяемом периоде выглядела следующим образом:



поставщики топлива





ИП ФИО2 ООО «Позитив»

Учредитель и руководитель

ФИО2





ООО «Плюс» ООО «Горизонт» ООО «Компас» ООО «Регион»

Учредитель и руководитель Учредитель и руководитель Учредитель и руководитель Учредитель и руководитель

ФИО2 ФИО2 ФИО5 ФИО2







АЗС № 2 АЗС № 1 Склад ГСМ

г. Южно-Сахалинск г. Анива г. Южно-Сахалинск

ул. Карпатская 9 А ул. Заречная 21 Холмское шоссе 20А





конечный потребитель



В сфере налоговых правоотношений предприниматель и ООО «Позитив» находились на общем налоговом режиме, тогда как остальная группа взаимозависимых организаций применяла специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения, тем самым не являлись плательщиками НДС и налога на прибыль с организаций.

Оценив данные фактически взаимоотношения в совокупности с представленными материалами выездной налоговой проверки, суд соглашается с выводами инспекции, что в рассматриваемом случае указанная взаимозависимость оказала существенное влияние на условия и экономические результаты деятельности, при которой предпринимателем в проверяемом периоде совершены преднамеренные действия по вовлечению в процесс реализации топлива взаимозависимых организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, с целью снижения своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства.

При этом была создания искусственной ситуации, согласно которой видимость действий взаимозависимых лиц (ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Компас», ООО «Регион»), находящихся под полным финансовым и управленческим контролем заявителя, прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика – предпринимателя.

В свою очередь, в условиях целенаправленного формального «дробления бизнеса», то есть при отсутствии на то разумных экономических и иных причин/целей делового характера такого построения бизнеса (в том числе, использование организаций с формальной самостоятельностью), предприниматель на протяжении проверяемого периода получал необоснованную налоговую выгоду в виде вывода операций по реализации топлива конечным потребителя на льготный режим налогообложения и уклонения от уплаты налогов в общеустановленном порядке.

Изложенное подтверждается следующими установленными фактическими обстоятельствами:

- указанные четыре взаимозависимые организации фактически располагались по адресам нахождения объектов недвижимости (АЗС № 1, АЗС № 2, Расходный склад ГСМ), собственником которых являлся ФИО2;

- предприниматель одновременно являлся руководителем в ООО «Плюс», ООО «Горизонт» и ООО «Регион», а в ООО «Плюс» обязанности исполнительного органа исполняла его супруга – ФИО5 При этом в иных трех организациях ФИО5 занимала должность делопроизводителя, одновременно являясь уполномоченным представителем, в том числе по гражданско-правовым договорам;

- ведение бухгалтерского и налогового учета, подготовка бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности во всех подконтрольных организациях осуществлял один бухгалтер – ФИО7, которая одновременно являлась бухгалтером у предпринимателя. В связи с этим отчетность составлялась и отправлялась по телекоммуникационным каналам связи в налоговый орган с одного рабочего места;

- печати взаимозависимых организаций хранились в одном сейфе по месту нахождения АЗС № 2 (<...>);

- формированием кадрового состава и оформлением занимались одни и те же лица, а именно: ФИО2 проводил собеседование, а ФИО5 занималась документальным оформлением сотрудников, при этом трудовые книжки работников как предпринимателя, так и взаимозависимых организаций хранились в одном офисе по адресе: <...>;

- все взаимозависимые организации имеют одни IP-адреса подключения, с которых осуществлялся доступ к системам «Клиент-Сбербанк», «Сбербанк Бизнес Онлайн», а пользователем программного обеспечения и получателем сертификатов ключей электронных подписей являлся ФИО2;

- взаимозависимые организации не имели объекты недвижимости и транспортные средства, а их деятельность по реализации нефтепродуктов осуществлялась исключительно посредством арендованного имущества (АЗС № 1, АЗС № 2, Расходный склад ГСМ), собственником которого являлся предприниматель. При этом арендная плата по условиям заключенных договоров составляла фактически производимые ежемесячные расходы арендодателя (предпринимателя) на коммунальные и эксплутационные платежи (электроэнергия, отопление, вода, вывоз мусора, услуги охраны и т.д.), амортизацию, налоги, арендные платежи, услуги связи и прочие услуги, то есть передача указанного имущества в аренду не была обусловлена целью извлечения прибыли. Кроме того, по условиям договоров проведение текущего ремонта возложена на арендодателя за свой счет, что при данное арендной плате исключает разумность и деловую цель таких сделок в сфере предпринимательской деятельности;

- взаимозависимые организации в проверяемом периоде являлись основными контрагентами предпринимателя, что подтверждается поступившими на расчетный счет последнего платежами в размере 157 859 486 рублей 39 копеек за 2013 год (87,77% от всех поступлений) и 92 812 940 рублей 6 копеек за 2014 год (79,16% от всех поступлений);

- в свою очередь предприниматель и ООО «Позитив» (учредителем и руководителем которого являлся ФИО2) в проверяемом периоде в отношении взаимозависимых организаций являлись практически единственными поставщиками ГСМ, а именно: за 2013 год доля такого участия составила 99,87% (ООО «Плюс» 100%, ООО «Горизонт» 100%, ООО «Регион» 99,63%), за 2014 год – 99,86% (ООО «Плюс» 100%, ООО «Горизонт» 100%, ООО «Регион» 99,43%, ООО «Компас» 100%). В итоге обеспечена бесперебойная реализация ГСМ вне зависимости от величины выручки, отражаемой в учете взаимозависимых лиц;

- условия договор, заключенных предпринимателем с взаимозависимыми организациями, не предусматривали периодичность поставок ГСМ на АЗС и оформление заявок, что в совокупности с имеющимся первичным документооборотом свидетельствует о самостоятельном контроле ФИО2 (в том числе в лице ООО «Позитив») за движением и остатками нефтепродуктов на АЗС для их бесперебойной работы;

- учитывая, что предприниматель в подконтрольных организациях (ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Регион», ООО «Позитив») одновременно являлся руководителем, а в ООО «Компас» директором значилась ФИО5 (супруга заявителя), которая в иных взаимозависимых организациях являлась работником с полномочиями представителя, то сложившиеся в проверяемом периоде взаимоотношения указывает на единоличное регулирование ФИО2 ценообразования как внутри взаимозависимой группы, так и при реализации ГСМ конечным потребителям;

- передав АЗС № 1 и АЗС № 2 в аренду взаимозависимым организациям, предприниматель при этом продолжал в проверяемом периоде использовать автозаправочные комплексы по взаимоотношениям с иными своими контрагентами, что подтверждается, в частности: письмом ООО «Стройград» (заправка топливом осуществлялась непосредственно на заправке ИП ФИО2) с приложенными документами на требование инспекции от 21.09.2016 № 13-21/4174; заключенным с ООО «Специализированное автотранспортное предприятие» договором от 01.01.2008, по условиям которого предприниматель принял обязательство обеспечить отпуск предварительно оплаченных нефтепродуктов для автотранспорта клиента на АЗС в <...> и в <...>; письмом АО «Сахалинская Нефтяная Компания» от 03.10.2016 № 1/08, согласно которому отпуск нефтепродуктов осуществлялся по пластиковым магнитным картам на АЗС в г. Южно-Сахалинске и в г. Анива. При этом материалы дела не подтверждают наличие каких-либо договорных взаимоотношений между предпринимателем и взаимозависимыми организациями (ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Плюс») относительно использования топлива, поставка которого на АЗС согласно первичным документам производилась именно в адрес последних. Также в материалы дела не представлены доказательства правомерности использования предпринимателем автозаправочных комплексов, которые переданы во временное владение и пользование взаимозависимым организациям, что свидетельствует о формальном документообороте между предпринимателем и группой подконтрольных юридических лиц;

- аналогичным способом в проверяемом периоде осуществлялась реализация топлива конечным потребителям через ООО «Регион», специализирующее на продаже ГСМ по государственным и муниципальным контрактам, а именно: отпуск нефтепродуктов, реализованных предпринимателем и ООО «Позитив» в адрес ООО «Регион», производился последним своим клиентам, в том числе, через АЗС № 1 и АЗС № 2, находящихся в аренде у иных взаимозависимых организаций (ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Плюс»), что подтверждается, в частности: муниципальным контрактом № 4 от 28.12.2013 на поставку нефтепродуктов с использованием пластиковых карт, заключенным с МКУ «Эксплуатационно-хозяйственная служба учреждений образования» города Южно-Сахалинска; контактом № 11-ОАЭФ2013 от 30.03.2013, заключенным с ФГБОУ ВО «Сахалинский государственный университет»; контрактами № 97/08 от 30.11.2012, № 107/08 от 24.12.2012, № 15/08 от 06.03.2013, № 22/08 от 01.04.2013, № 63/08 от 21.06.2013, № 88/08 от 29.10.2013, № 8/08 от 04.03.2014, № 68/08 от 27.10.2014, заключенными с ФГБУ «Сахалинское УГМС»; государственным контрактом № 0161100004214000035-0041202-02 от 25.11.2014, заключенного с Управлением Роспотребнадзора по Сахалинской области; государственным контрактом № 0161100005614000067-0033513-01 от 29.12.2014, заключенным с Межрайонной ИФНС России № 1 по Сахалинской области; письменными пояснениями ФГБУ «Сахалинрыбвод» (отпуск нефтепродуктов в 2013, 2014 годах по 20-ти государственным контрактам осуществлялся через АЗС № 2 по адресу: <...>) на требование инспекции от 30.01.2017 № 13-21/420; государственным контрактом № 0161200001713000819-0065318-01 от 09.12.2013, заключенным с ГБУЗ «Станция скорой медицинской помощи города Южно-Сахалинска». При этом в ходе налоговой проверки не выявлены факты перечисления ООО «Регион» денежных средств за заправку топливом транспортных средств его контрагентов на АЗС, арендуемых иными взаимозависимыми организациями;

- учитывая высокие объемы продаж нефтепродуктов через АЗС № 2, находящейся по адресу: <...>, предприниматель преднамеренно регулировал размер выручки ООО «Плюс» в пределах установленной пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ максимальной величины дохода (60 000 000 рублей без учета индексации на коэффициент-дефлятор) в целях недопущения утраты права на применения льготной системы налогообложения. Так, в условиях поступления по состоянию на 18.11.2013 выручки в размере 58 864 146 рублей ООО «Плюс» приостановило свою деятельность путем возврата арендованной АЗС № 2 предпринимателю по акту приема-передачи от 30.11.2013. В свою очередь предприниматель заключил договор аренды от 01.12.2013 с ООО «Горизонт» и в этот же день передал АЗС № 2, работа которой была обеспечена теми же сотрудниками ООО «Плюс» (ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11) по договорам подряда. Согласно книге доходов и расходов ООО «Горизонт» выручка относительно АЗС № 2 начала поступать с 16 ноября 2013 года и на дату (31.12.2013) окончания налогового периода составила 11 592 076 рублей 23 копейки, то есть в случае нахождения данной АЗС в пользовании у ООО «Плюс» общий доход последнего составил 70 456 222 рубля 23 копейки, что превышает величину предельного дохода для права применения упрощенной системы налогообложения. Одновременно суд учитывает, что в период с 16.11.2013 по 30.11.2013 АЗС № 2 фактически находился в аренду у ООО «Плюс», в связи с чем, отражение полученной выручки за данный период в учете ООО «Горизонт» дополнительно подтверждает использование ФИО2 формального документооборота в отношениях с взаимозависимыми лицами. В последующем по окончании налогового периода в целях приведения взаимозависимых лиц в первоначальное положение и исключения нарушений пункта 4 статьи 346.13 НК РФ ООО «Горизонт» по акту приема-передачи от 28.02.2014 возвращает АЗС № 2 предпринимателю для передачи обратно в ООО «Плюс» по новому договору аренды от 01.03.2014 и подписанному акту приема-передачи от 01.03.2014. Обслуживающий персонал остался неизменным. Далее, ввиду возникновения аналогичной ситуации – достижения предельного лимита выручки, размер которой за период с 01.03.2013 по 30.11.2014 составил 63 091 624 рубля – ООО «Плюс» снова возвращает АЗС № 2 предпринимателю по акту приема-передачи от 30.11.2014. Затем данный автозаправочный комплекс по договору аренды от 01.12.2014 и акту приема-передачи от 01.12.2014 предприниматель передал во временное владение и пользование вновь созданной взаимозависимой организации ООО «Компас» (дата регистрации 24.11.2014), доход которой за декабрь 2014 года составил 10 264 291 рубль 14 копеек. При этом работники ООО «Плюс», обеспечивающие работу АЗС, были уволены и трудоустроены в ООО «Компас». Следовательно, если бы АЗС № 2 находилось в аренде у ООО «Плюс», то совокупный доход последнего за 2014 год составил 73 355 915 рублей 14 копеек, при котором организация утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения. Немаловажен также тот факт, что за 2014 год общий доход ООО «Горизонт» составил 55 044 798 рублей 27 копеек, то есть размер близкий к предельному размеру дохода, ограничивающего право на использование льготного режима налогообложения (64 000 000 рублей с учетом индексации), что объясняет создание новой организации вместо передачи АЗС № 2 повторно в ООО «Горизонт» перед окончанием налогового периода. Кроме того, из анализа указанных актов приема-передачи усматривается, что АЗС № 2 передавалось между взаимозависимыми лицами с оборудованием и инвентарем, необходимым для осуществления деятельности, тогда как остатки ГСМ в резервуарах не передавались, что указывает на формальность таких действий по передачи, а также о полном контроле со стороны предпринимателя (собственника АЗС) за объемами топлива и за процессом реализации нефтепродуктов;

- согласно сведениям по банковским операциям предприниматель 1 декабря 2014 года выдал ООО «Компас» беспроцентный займ в размере 2 200 000 рублей (то есть в день заключения договора аренды АЗС № 2), которые на следующий день арендатор перечисляет в адрес ООО «Позитив» в качестве предоплаты за ГСМ. Тем самым предпринимателем на безвозмездной основе осуществляется финансирование взаимозависимой организация в целях дальнейшей реализации ГСМ через подконтрольных лиц;

С учетом изложенного инспекция обоснованно указало в оспариваемом решении, что в рассматриваемом случае взаимозависимые организации не являлись самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности, распоряжающимися своими трудовыми, административными и финансовыми ресурсами, в связи с чем, предприниматель и данные подконтрольные организации в проверяемом периоде фактически выступали в качестве единого хозяйствующего субъекта, что свидетельствует о направленности действий заявителя на уклонение от уплаты установленных законом налогов (НДФЛ и НДС) от деятельности по реализации топлива конечным потребителям путем применения льготного режима налогообложения через подконтрольные организации. При этом сложившийся между предпринимателем и взаимозависимыми лицами документооборот является формальным в целях создания видимости нормальных рыночных правоотношений в сфере реализации ГСМ как между самостоятельными хозяйствующими субъектами.

В действительности, прикрываясь статусом юридического лица, подконтрольные организации (ООО «Плюс», ООО «Горизонт», ООО «Компас», ООО «Регион») в условиях полной зависимости от предпринимателя осуществляли хозяйственную деятельность как «структурные подразделения» бизнеса, через которые заявитель в проверяемом периоде умышленно реализовал «схему» минимизации налоговых обязательств путем «дробления бизнеса» при отсутствии на то какого-либо разумного экономического обоснования, что повлекло вывод операций по реализации нефтепродуктов конечным потребителям под упрощенную систему налогообложения, используемую взаимозависимыми лицами. Иными словами созданы искусственные условия для использования налоговых преференций с участием формально независимых лиц, что характеризуется умышленными действиями налогоплательщика, обусловленными сознательным искажением сведений о фактах хозяйственной жизни, подлежащих отражению в бухгалтерском учете и налоговой отчетности.

При этом инспекция правомерно пришла к выводу, что в рассматриваемых правоотношениях выгодоприобретателем являлся именно предприниматель как собственник имущества (формально распределенного между взаимозависимыми лицами), посредством которого и под полным контролем ФИО2 осуществлялся бизнес по реализации ГСМ оптом и в розницу.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

Приведенные выше обстоятельства в совокупности позволяют суду сделать вывод, что использованная предпринимателем «схема» направлена на уменьшение налоговой нагрузки без какого-либо экономического обоснования и деловой цели предпринимательской деятельности. В итоге заявителем получена очевидная необоснованная налоговая выгода в виде уклонения от обязанности по уплате НДФЛ и НДС по доходам и операциям при реализации топлива конечным потребителям через взаимозависимые организации.

Действующее законодательство с учетом разъяснений, содержащихся в Постановлении Пленума ВАС РФ, не ограничивает последствия взаимозависимости в сфере налоговых правоотношений. В частности, в пункте 6 данного Постановления указано, что наличие взаимозависимости может является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Доводы заявителя и третьих лиц по существу спора суд отклоняет как несостоятельные и противоречащие фактическим обстоятельствам. В отличие от заявителя, возражения которого ограничены оценкой каждого вмененного факта в отдельности, выводы налогового органа основаны на совокупности доказательств в отношении всех взаимозависимых лиц и реально сложившихся правоотношениях за проверяемый период (2013-2014 г.г.).

Одновременно суд учитывает, что подробное экономическое обоснование создания взаимозависимых лиц и использованной структуры бизнеса со ссылками на оптимизацию хозяйственного процесса, экономическую выгоду, деловую цель и минимизацию предпринимательского риска было представлено только на стадии судебного разбирательства в письменных дополнениях от 08.02.2018 и от 10.04.2018, то есть после замены представителя заявителя (с ФИО12 на ФИО3), в связи с чем, такая аргументированная позиция в действительности является декларативной и объясняется исключительно соответствующими познаниями нового представителя в налоговых спорах без учета реальных обстоятельств в проверяемом периоде. Доводы, содержащиеся в данных письменных дополнениях, предпринимателем не заявлялись в ходе налогового контроля и при обжаловании решения в вышестоящем налоговом органе, как и в исковом заявлении при обращении за судебной защитой. Вместе с тем, описанная представителем заявителя видимость нормальных рыночных взаимоотношений не опровергает выявленную инспекцией совокупность обстоятельств, которая однозначно подтверждает недобросовестность налогоплательщика, а именно: использованная им в проверяемом периоде «схема» осуществления бизнеса по реализации топлива через взаимозависимые организации, применяющие упрощенную системы налогообложения, реально носила иную цель – необоснованное снижение налоговой нагрузки.

Утверждения заявителя о том, что приостановление деятельности ООО «Плюс» было обусловлено целью соблюдения трудового законодательства, являются необоснованными, поскольку заключенные между ООО «Горизонт» и физическими лицами (работниками ООО «Плюс») ежемесячные договоры подряда от 16.11.2013, от 01.01.2014, от 01.02.2014 фактически регулировали трудовые правоотношения – выполнение работы оператора АЗС по сменному графику в соответствии с должностной инструкций. В действительности передача АЗС № 2 между взаимозависимыми лицами, обслуживание которой осуществляли одни и те же операторы, носила формальный характер.

Отклоняет суд также доводы заявителя относительно создания ООО «Компас» со ссылкой на намерение ФИО5 (супруги ФИО2) самостоятельно заниматься бизнесом. Данное обоснование является нелогичным при наличии возможности передать 100% доли ООО «Плюс» по договору дарения и опровергается реальной финансовой ситуацией в данной организации (по состоянию на 30.11.2014 доход составил 63 091 624 рубля), при которой продолжение эксплуатации АЗС № 2 повлекло бы утрату права на применение упрощенной системы налогообложения.

Выявленное инспекцией в проверяемом периоде преднамеренное регулирование заявителем выручки взаимозависимых организаций в целях сохранения ими льготной системы налогообложения, в рамках чего АЗС № 2 (г. Южно-Сахалинск) была передана в ООО «Горизонт» с фактическим адресом местонахождения: <...>, опровергает довод предпринимателя о необходимости иметь в каждом городе отдельное юридическое лицо для обеспечения оптимального производственного процесса. Кроме того, юридическим адресом ООО «Горизонт» является <...>, то есть место нахождения АЗС № 2.

В отношении ООО «Регион» суд отмечает, что данное общество как и иные взаимозависимые организации лица было лишено в проверяемом периоде самостоятельности, финансово-хозяйственная деятельность которого находилась под полном контролем со стороны предпринимателя, в том числе в виде принятия организационных и управленческих решений, обеспечения ГСМ на 99% и использования его имущества (Расходный склад ГСМ, АЗС № 1, АЗС № 2). При этом автозаправочные станции (резервуары с колонками) эксплуатировались безвозмездно, а в отношении Расходного склада ГСМ арендная плата выражалась лишь в возмещении ежемесячных расходов предпринимателя на содержание такого имущества. В связи с этим ссылка заявителя на то, что создание ООО «Регион» было обусловлено спецификой деятельности по оптовой продаже ГСМ во исполнение государственных и муниципальных контрактов, в том числе в целях исключения внесения предпринимателя в реестр недобросовестных поставщиков (в случае самостоятельного осуществления такой деятельности), судом отклоняется как не имеющая правого значения при наличии подтвержденной инспекцией недобросовестности налогоплательщика.

Не влияет на установленные обстоятельства также факт регистрации третьих лиц (за исключением ООО «Компас») в ЕГРЮЛ задолго до проверяемого периода.

Довод заявителя о самостоятельности взаимозависимых организаций и отсутствии формального характера их деятельности опровергается материалами дела. В действительности функционирование таких организаций в проверяемом периоде напрямую зависело от действий и решений предпринимателя как собственника используемого ими имущества и основного поставщика топлива. В частности, данные решения и действия влияли на результаты и сроки заключаемых взаимозависимыми лицами сделок, на цену реализуемого топлива конечными потребителям, на срок аренды используемого имущества, на выбор поставщика, место осуществления деятельности (Южно-Сахалинск, Анива).

Учитывая, что спорная налоговая выгода получена предпринимателем при наличии недобросовестного поведения налогоплательщика в условиях обозначенных выше конкретных обстоятельств за соответствующий период, то содержащиеся в письменных дополнениях заявителя выдержки из судебных актов по иным арбитражным делам, а также ссылки на выводы Конституционного Суда РФ не имеют правового значение. Использованный заявителем способ достижения результатов предпринимательской деятельности был реализован в условиях создания искусственных обстоятельств («дробление бизнеса» с участием взаимозависимых лиц при отсутствии разумной экономической цели), то есть в нерыночных условиях, что не может оправдывать правомерность получение большей налоговой выгоды.

Действия в обход закона с противоправной целью не допускаются, а лицо, злоупотребляющее правами, не подлежит судебной защите (статья 10 ГК РФ).

Инспекция обосновано оказала в своих письменных дополнениях от 12.02.2018 о том, что целью специальных (льготных) налоговых режимов является поддержка малого и среднего бизнеса, не обладающего большими активами и доходами от осуществления деятельности, для применения которых законодатель установил ряд ограничений – по сумме выручки, численности сотрудников и др., но никоим образом не минимизация налоговых обязательств.

На основании изложенного суд поддерживает инспекцию, что поскольку заявитель и третьи лица в проверяемом периоде фактически выступали в качестве единого хозяйствующего субъекта в лице предпринимателя, то в целях обеспечения соблюдения требований пункта 1 статьи 23 НК РФ финансовые показатели данных взаимозависимых организаций, применяющих специальный налоговый режим, и состоявшиеся хозяйственные операции по реализации ГСМ конечным потребителям подлежит налогообложения по общей системе налогообложения в составе финансово-хозяйственной заявителя. В связи с этим налоговые обязательства предпринимателя по НДФЛ и НДС за 2013, 2014 годы подлежат корректировке.

Правомерность объединения финансовых показателей объясняется, в частности, отсутствием самостоятельности взаимозависимых организаций, конечным выгодоприобретателем от деятельности которых являлся предприниматель.

В свою очередь, в условиях отсутствия у налогоплательщика надлежащего учета реальных доходов/расходов и объектов налогообложения в результате искажения сведения о фактах хозяйственной жизни инспекция в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ правомерно приняла решение о применении расчетного метода исчисления налогов на основании имеющейся информации о налогоплательщике и третьих лицах.

Так как необоснованная налоговая выгода была получена предпринимателем путем вывода операций по реализации топлива конечным потребителям под упрощенную систему налогообложения, то суд признает правильными действия инспекции по невключению в использованный расчетный метод исчисления налогов результатов деятельности ООО «Позитив», находящегося на общем режиме налогообложения, и с IV квартала 2014 года ООО «Регион», которое самостоятельно перешло на общий налоговый режим ввиду превышения установленного законом размера доходов.

При этом суд считает, что состоявшаяся в ООО «Регион» в IV квартале 2014 года смена режима налогообложения не исключает установленную по делу недобросовестность налогоплательщика, поскольку такие действия взаимозависимой организации объясняются особенностью деятельности в сфере закупок товаров (работ, услуг) для обеспечения государственных и муниципальных нужд в рамках Федеральных законов от 21.07.2005 № 94-ФЗ и от 05.04.2013 № 44-ФЗ, а именно: невозможностью регулировать размер выручки по принятым обязательствам поставки топливо на соответствующие периоды.

Ссылку представителя заявителя в обоснование своих доводов на подпункт 2 пункта 2 статьи 45 НК РФ суд находит несостоятельной, поскольку в рассматриваемой ситуации налоговые обязательства предпринимателя определены инспекцией в рамках реализации своего права в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.


Из положений статьей 221, 223 и 346.17 НК РФ следует, что элементы налогообложения по НДФЛ и единому налогу в связи с применением упрощенной системы налогообложения определяются по кассовому методу, в связи с чем, у заявителя и его подконтрольных организаций порядок принятия доходов и расходов идентичный.

Согласно представленным предпринимателем в инспекцию налоговым декларациям по НДФЛ за проверяемый период общая сумма дохода за 2013 год составила 153 345 158 рублей, расходов – 152 229 796 рублей. За 2014 года предприниматель задекларировал доходов в размере 98 950 161 рубля 77 копеек, расходов – 95 869 284 рублей. С учетом данных финансовых показателей сумма исчисленного налога составила 144 997 рублей 6 копеек за 2013 год и 400 514 рублей 11 копеек за 2014 год.

Из анализа имеющихся в налоговом органе документов, в том числе истребованных в порядке статьи 93.1 НК РФ у взаимозависимых организаций и кредитных учреждений, инспекция установила, что в целях налогообложения по НДФЛ общая сумма доходов третьих лиц за 2013 год составила 171 280 365 рублей 18 копеек (58 864 146 рублей ООО «Плюс», 52 923 113 рублей 30 копеек ООО «Горизонт», 59 493 105 рублей 88 копеек ООО «Регион»), расходов – 159 829 518 рублей 47 копеек (54 916 371 рубль 19 копеек ООО «Плюс», 48 216 368 рублей 50 копеек ООО «Горизонт», 56 696 778 рублей 78 копеек ООО «Регион»). За 2014 год доходы данных взаимозависимых лиц составили 174 436 288 рублей 86 копеек (63 091 624 рубля ООО «Плюс», 55 044 798 рублей 27 копеек ООО «Горизонт», 10 264 291 рубль 14 копеек ООО «Компас», 46 035 575 рублей 45 копеек ООО «Регион»), расходы – 160 189 476 рублей (57 732 960 рублей 30 копеек ООО «Плюс», 50 889 906 рублей 77 копеек ООО «Горизонт», 9 870 248 рублей 93 копейки ООО «Компас», 41 696 360 рублей ООО «Регион»).

Одновременно суд признает, что инспекция правомерно исключила из состава расходов подконтрольных организаций уплаченные предпринимателю арендные платежи, поскольку данные суммы составляли лишь понесенные заявителем расходы по содержанию переданного в аренду имущества. Так как предприниматель перевыставил такие расходы своим взаимозависимым лицам, то принятие арендной платы в составе расходов заявителя повлечет двойной их учет и необоснованное увеличение расходной части в целях налогообложения.

Довод представителя заявителя об обратном суд не принимает как основанный на ошибочных субъективных умозаключениях. Поскольку согласно условиям договоров аренды плата за временное владение и пользование определена в размере фактически произведенных ежемесячных расходов арендодателя на текущее содержание переданного в аренду имущества, то налоговая база предпринимателя по данной хозяйственной операции составила 0 рублей. В свою очередь, при установлении совокупных расходов заявителя расходы третьих лиц в виде уплаченных арендных платежей не подлежат принятию как расходы предпринимателя, которые уже учтены в виде расходов на содержание своего имущества.

Аналогично суд отклоняет декларативный довод представителя заявителя относительно налога на имущества и амортизации в составе арендных платежей, так как согласно утверждениям инспекции со ссылкой на книги учета доходов/расходов и налоговые декларации, не опровергнутых заявителем, данные расходы уже учтены налогоплательщиком в налогооблагаемой базе за 2013, 2014 годы.

Возражения относительно иных видов расходов взаимозависимых организаций, как и доходов последних, установленных налоговым органом в рамках расчетного метода исчисления налоговых обязательств, от предпринимателя и третьих лиц не поступили, в связи с чем, в соответствии со статьей 70 АПК РФ суд признает их соответствующими действительности.

В итоге по данным инспекции общая налогооблагаемая база предпринимателя с учетом финансовых показателей третьих лиц составила 12 566 209 рублей 17 копеек за 2013 год и 17 327 690 рублей 63 копейки за 2014 год.

Таким образом, с учетом действующей в проверяемом периоде налоговой ставки 13% и задекларированных за проверяемый период налоговых обязательств, неуплата НДФЛ от осуществления предпринимательской деятельности составила 1 488 610 рублей 13 копеек (1 633 607,19 – 144 997,06) за 2013 год и 1 852 085 рублей 57 копеек (2 252 599,68 – 400 514,11) за 2014 год.

В свою очередь инспекция правомерно в порядке статьи 75 НК РФ доначислила приходящиеся на данную задолженность пени в размере 626 304 рублей 52 копеек.


При установлении обязательств по НДС инспекция, руководствуясь пунктом 1 статьи 154, пунктом 1 статьи 168 НК РФ, правильно пришла к выводу, что налоговой базой при реализации товаров (работ, услуг) является стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 названного Кодекса, и без включения в них налога.

В силу статьи 166 НК РФ сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 указанного Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду.

По общим правилам налогообложение производится на налоговой ставке 18 процентов (пункт 3 статьи 164 НК РФ)

Из материалов дела следует, что предприниматель, находящийся на общем режиме налогообложения, налоговые декларации по НДС за проверяемый период представил своевременно и в полном объеме. Сумма исчисленного НДС к уплате составила 5 106 032 рубля, в том числе 1 113 138 рублей за 2013 год (205 608 рублей за I квартал, 87 042 рубля за II квартал, 249 181 рубль за III квартал, 571 307 рублей за IV квартал) и 3 992 894 рубля за 2014 год (1 018 015 рублей за I квартал, 1 885 721 рубль за II квартал, 1 086 104 рубля за III квартал, 3 054 рубля за IV квартал).

Принимая во внимание установленные в ходе выездной налоговой проверки нарушения, при которых операции по реализации ГСМ конечным потребителям были преднамеренно выведены под упрощенно систему налогообложения, предприниматель тем самым уклонился от исполнения обязанности по НДС в отношении выручки, полученной от реализации топлива через взаимозависимые организации.

Размер такой выручки по данным инспекции, что не опровергнуто иными участниками процесса, составил 345 716 653 рубля 86 копеек, в том числе 171 280 365 рублей 18 копеек (40 501 162 рубля 30 копеек за I квартал, 41 047 098 рублей 20 копеек за II квартал, 37 249 682 рубля 5 копеек за III квартал, 52 482 422 рубля 63 копейки за IV квартал) и 174 436 288 рублей 86 копеек (48 526 064 рубля 98 копеек за I квартал, 45 832 164 рубля 27 копеек за II квартал, 46 565 132 рубля 58 копеек за III квартал, 33 512 927 рублей 3 копейки за IV квартал).

Из материалов дела также усматривается, что основными поставщиками нефтепродуктов, реализуемых через третьих лиц, являлись предприниматель и ООО «Позитив», применяющие общий режим налогообложения, в связи с чем, стоимость данного ГСМ была увеличена на соответствующую сумму НДС. В свою очередь, при определении действительного размера налогового обязательства предпринимателя в целях исключения двойного налогообложения стоимости товара (без налога) подлежащий исчислению НДС от выручки, приходящейся на специальный налоговый режим, подлежит уменьшению на суммы НДС по счетам-фактурам, предъявленным взаимозависимым лицам.

На основании изложенного и установленного законодателем порядка налогообложения инспекцией произведен расчет НДС от суммы полученной торговой выручки при реализации топлива через взаимозависимые организации (третьих лиц), размер которого составил 60 381 425 рублей 24 копейки, в том числе: 30 830 465 рублей 73 копейки за 2013 год (7 290 209 рублей 21 копейка за I квартал, 7 388 477 рублей 68 копеек за II квартал, 6 704 942 рубля 77 копеек за III квартал, 9 446 836 рублей 7 копеек за IV квартал) и 31 398 531 рубль 99 копеек за 2014 год (8 734 691 рубль 70 копеек за I квартал, 8 249 789 рублей 57 копеек за II квартал, 8 381 723 рубля 76 копеек за III квартал, 6 032 326 рублей 87 копеек за IV квартал).

Налоговые вычеты по данным инспекции за проверяемый период составили 49 517 109 рублей 69 копеек, в том числе 24 640 251 рубль 67 копеек за 2013 год (5 880 255 рублей 14 копеек за I квартал, 5 772 567 рублей 79 копеек за II квартал, 5 612 704 рубля 44 копейки за III квартал, 7 374 724 рубля 30 копеек за IV квартал) и 24 876 858 рублей 2 копейки за 2014 год (7 050 662 рубля 89 копеек за I квартал, 5 579 829 рублей 16 копеек за II квартал, 5 633 740 рублей 40 копеек за III квартал, 6 612 625 рублей 57 копеек за IV квартал).

В итоге общая сумма неуплаченного предпринимателем НДС за проверяемый период по данным инспекции составила 13 292 186 рублей 74 копейки, а именно:

6 190 214 рублей 7 копеек за 2013 год, из которых 1 409 954 рубля 8 копеек за I квартал, 1 615 909 рублей 89 копеек за II квартал, 1 092 238 рублей 33 копейки за III квартал, 2 072 111 рублей 77 копеек за IV квартал;

7 101 972 рубля 67 копеек за 2014 год, из которых 1 684 028 рублей 81 копейка за I квартал, 2 669 960 рублей 40 копеек за II квартал, 2 747 983 рубля 46 копеек за III квартал.

За IV квартал 2014 года налоговые вычеты превысили сумму исчисленного налога на 580 298 рублей 70 копеек, в связи с чем налоговый орган указал, что данная сумма налога подлежит возмещению, а налогоплательщик вправе представить уточненную налоговую декларацию.

Однако суд не может согласиться с инспекции об отказе произвести зачет налога самостоятельно при том условии, что спор относительно права предпринимателя на применения этих вычетов и их размера отсутствует, одновременно подтвердив право на возмещение налогового платежа. Поскольку в рассматриваемом случае в условиях переквалификации характера деятельности налогоплательщика подлежащие уплате налоги исчисляются расчетным способом, то при определении действительного размера налоговой обязанности по НДС инспекция обязана была учесть суммы налога к возмещению. Тем самым общая сумма недоимки в размере 13 292 186 рублей 74 копеек подлежала уменьшению на сумму налога к возмещению.

С учетом изложенного инспекция неправомерно по результатам выездной налоговой проверки доначислила предпринимателю 580 298 рублей 70 копеек НДС и приходящиеся на данную сумму налога пени.

В остальной части нарушений при исчислении НДС судом не выявлено, в связи с чем, выводы инспекции о неправомерной неуплате предпринимателем 12 711 888 рублей 5 копеек налога и соответствующих пеней соответствуют действующему налоговому законодательству.

Поскольку в проверяемом периоде реализация ГСМ конечным потребителям осуществлялась через взаимозависимые организации в рамках применения специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения, в соответствии с которым согласно пункту 2 статьи 346.11 НК РФ налогоплательщик освобождается от уплаты НДС, а также ввиду отсутствия в материалах дела доказательств включения в цену товара суммы НДС, то инспекция правомерно исчислила недоимку по данному налогу как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Довод заявителя об обратном суд отклоняет как необоснованный.

Толкование норм главы 21 НК РФ в ином смысле повлечет возможность злоупотребления налогоплательщиками своими правами, в том числе, в виде исчисления недоимки по НДС не от реальной рыночной стоимости товаров в случае выявления неправомерного применения упрощенной системы налогообложения. При этом необходимо учитывать, что в соответствии с пунктом 1 статьи 154 в корреспонденции с абзацем 3 пункта 1 статьи 105.3 НК РФ рыночная цена (стоимость) товара подлежит определению без учета НДС.

Ссылаясь на пункт 6 статьи 168 НК РФ и пункт 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» заявитель не учел, что содержащиеся в них положения применимы только в отношении налогоплательщиков, находящихся на общем налогом режиме.

Тот факт, что недоимка по НДС подлежит уплате заявителем за счет собственных средств, является следствием неправомерных действий налогоплательщика в налоговых правоотношениях, в связи с чем, отсутствие возможности взыскать НДС с покупателей топлива не имеет правового значения по делу.

Закрепленный в пункте 1 статьи 3 НК РФ принцип о том, что при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога, распространяется на добросовестных субъектов налоговых правоотношений, в связи с чем, налоговое законодательство, основанное на всеобщности и равенстве налогообложении, не может толковаться в пользу предпринимателя.

Использованная заявителем «схема» минимизации налоговых обязательств позволила вывести операций по реализации нефтепродуктов конечным потребителям под упрощенную систему налогообложения, используемую взаимозависимыми лицами, что повлекло, в частности, получение необоснованных завышенных доходов в условиях отсутствия НДС в стоимости реализуемого топлива по рыночным ценам.

Не принимает суд также довод заявителя со ссылками на статью 221, подпункт 1 пункта 1 статьи 264 и пункт 19 статьи 270 НК РФ о необходимости корректировки установленной инспекцией налоговая база по НДФЛ в виде уменьшения на сумму НДС.

Как правильно указала инспекция в своих возражениях, необходимость уменьшения налоговой базы по НДФЛ в целях правильного определения размера налоговых обязательств возникает у налогового органа только при доначислении по результатам выездной налоговой проверки прямых налогов, к которым НДС не относится (пункт 32 Обзора судебной практики Верховного Суда российской Федерации № 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017).

Кроме того, согласно пункту 19 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с названным Кодексом налогоплательщиком покупателю/приобретателю товаров (работ, услуг).

Довод представителя заявителя о том, что спорные доначисленные суммы НДС не были предъявлены покупателям, судом отклоняется ввиду того, что указанные обстоятельства возникли в результате неисполнения налогоплательщиком обязанности по предъявлению сумм налога покупателю в соответствии со статьей 168 НК РФ. Соответственно неисполнение установленной законом обязанности не означает, что на него не распространяются положения пункта 19 статьи 270 НК РФ.


Обеспечивая единообразный подход в налоговых правоотношениях, Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 8 Постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указал, что бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Доказательств того, что установленная налоговым органом задолженность по НДФЛ и НДС не соответствует реальной налоговой обязанности налогоплательщика в условиях осуществления предпринимателем деятельности с участием взаимозависимых лиц как единый хозяйствующий субъект, материалы дела не содержат.

Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплатой и обуславливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. В связи с этим сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщика.

Суд признает, что использованный инспекцией метод исчисления налогов с учетом финансовых показателей третьих лиц и совершенных ими хозяйственных операций обеспечил установление именно реальной налоговой обязанности предпринимателя по НДФЛ и НДС за 2013, 2014 годы исходя из подлинного экономического содержания осуществляемой деятельности по реализации ГСМ конечным потребителям.

Тот факт, что в отношении доходов и расходов взаимозависимых организаций последними в рамках упрощенной системы налогообложения исчислен и уплачен единый налог, не имеет правового значения по настоящему делу, поскольку субъектом выездная проверка являлся именно заявитель. Третьи лица, в свою очередь, не лишены возможности уточнить свои налоговые обязательства, а также возвратить единый налог как излишне уплаченный с учетом позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в определении от 21.06.2001 № 173-О.

Учитывая, что в налоговых правоотношениях, в том числе в отношениях с бюджетом, третьи лица выступали как самостоятельные налогоплательщики, то уплаченные ими суммы единого налога не подлежат зачету в счет погашения доначисленной предпринимателю недоимки по НДФЛ и НДС. Кроме того, до подачи соответствующей корректирующей налоговой отчетности и ее проверки в установленном законом порядке перечисленные в бюджетную системы налоговые платежи не являются излишне уплаченными.


Принимая во внимание установленные и документально подтвержденные нарушения законодательства о налогах и сборах, инспекция также правомерно привлекла предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ и НДС в виде штрафа соответственно в размере 668 139 рублей 14 копеек и 1 083 588 рублей 77 копеек.

Поскольку сумма НДС к возмещению выявлена за IV квартал 2014 года, срок уплаты налога за который (налоговый период) в силу статьи 174 НК РФ предусмотрен в I квартале 2015 года, то сумма наложенного штрафа за неуплату НДС за II и III кварталы 2014 года не подлежит корректировки с учетом разъяснений в пункте 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Из положений пункта 1 статьи 21 и пункта 1 статьи 23 НК РФ в их взаимосвязи следует, что налогоплательщик должен не только знать о существовании обязанностей, вытекающих из налогового законодательства, но и обеспечить их выполнение, то есть использовать все необходимые меры для недопущения события противоправного деяния при той степени заботливости и осмотрительности, которая требовалась от него в целях надлежащего исполнения своих обязанностей и требований закона.

Суд не установил объективных причин, препятствующих предпринимателю соблюсти правила, за нарушение которых НК РФ предусмотрена налоговая ответственность.

Отсутствуют в материалах дела и доказательства принятия заявителем каких-либо мер, направленных на надлежащее исполнение своих обязанностей как налогоплательщика.

Таким образом, противоправные действия предпринимателя носят виновный характер.

Поскольку в силу установленных фактических обстоятельств такие противоправные действия налогоплательщика были направлены именно на получение необоснованной налоговой выгоды (минимизацию налогообложения), то оснований для снижения налоговой санкции в порядке статей 112, 114 НК РФ суд не усматривает.

Ссылка заявителя на то, что юридическое лицо является добросовестным налогоплательщиком, суд отклоняет как необоснованный и не соответствующий приведенным выше обстоятельствам при разрешении спора по существу.

Напротив, выявленные противоправные действия налогоплательщика носили именно преднамеренный характер и выразились в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни в целях уменьшения подлежащего уплате налога.

Не исключает вину предпринимателя также действия налогового органа, связанные с проведением более ранних мероприятий налогового контроля и не предъявлением претензий налогоплательщику в ходе таких мероприятий.

Во-первых, налоговый контроль в форме камеральных налоговых проверок не предполагает изучение фактического состояния элементов налогооблагаемой базы на основании первичных документов. Согласно статье 88 НК РФ камеральная налоговая проверка по общим правилам проводиться на предмет выявления возможных ошибок в заполнении налоговых деклараций (расчетов), а также противоречий между сведениями, содержащимися в налоговой отчетности и представленных документах.

Во-вторых, доказательств того, что в предыдущих налоговых периодах имелась совокупность аналогичных обстоятельств, позволившая инспекции в рамках настоящего налогового контроля сделать обоснованный вывод о получении предпринимателем в 2013, 2014 годах незаконной налоговой выгоды, и о данной совокупности налоговый орган был осведомлен при проведении предшествующих выездных налоговых проверок, материалы дела не содержат. В этой связи утверждения представителя заявителя о том, что отсутствие замечаний со стороны налогового органа не могло быть истолковано предпринимателем иначе, как подтверждение правильности применения законодательства о налогах и сборах, являются несостоятельными. Голословны также доводы представителя о недобросовестном исполнении налоговым органом своих обязанностей в ходе предыдущих налоговых проверок.

Доказательств применения к предпринимателю несоразмеримо большого штрафа, что может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, материалы дела не содержат и заявителем не представлено.

Уплачивать законно установленные налоги является обязанностью налогоплательщика, в связи с чем, непривлечение предпринимателя ранее к налоговой ответственности не имеет правового значения. В ином случае в силу пункта 4 статьи 114 НК РФ размер штрафа подлежал увеличению на 100 процентов.

В действительности назначенная налоговая санкция отвечает конституционным принципам дифференцированности и справедливости наказания, признаку индивидуализации налоговой ответственности, соответствует характеру правонарушения, а также обеспечивает учет причин и условий их совершения, степень вины налогоплательщика, гарантируя тем самым адекватность порождаемых последствий для заявителя тому вреду, который причинен в результате противоправного деяния.

Кроме того, наложенный на заявителя размер штрафа обладает разумным сдерживающим эффектом, необходимым для соблюдения находящихся под защитой деликтного законодательства запретов, и отвечает предназначению государственного принуждения, которое заключаться в превентивном использовании соответствующих юридических средств.

Суд также учитывает, что в силу установленных фактических обстоятельств предприниматель в действительности подлежал привлечению к налоговой ответственности за неуплату НДФЛ и НДС по пункту 3 статьи 122 НК РФ, в соответствии с которой налоговая санкция предусмотрена в виде взыскания штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога.

Поскольку по общим принципам судопроизводства положение лица, обратившегося за судебной защитой, не может быть ухудшено, то суд принимает произведенный инспекцией расчет санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ, на основании которого налогоплательщик подвергнут штрафу в значительно меньшем размере.


Основанием для оспаривания вынесенного по результатам выездной налоговой проверки решения № 13-21/186 от 14.07.2017 явилось также несогласие предпринимателя с привлечением его к ответственности по статье 123 НК РФ и доначисления к уплате 554 рублей 60 копеек НДФЛ по обязательствам налогового агента и 11 807 рублей 68 копеек пени.

По мнению заявителя, инспекция неправомерно в своих расчетах не учла платеж от 13.12.2013 в размере 17 205 рублей за ноябрь 2013 года, что исключает задолженность и вмененное нарушение.

Как следует из материалов дела, при проверке на предмет надлежащего исполнения предпринимателем обязанностей налогового агента по НДФЛ инспекцией установлено, что в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ за период с 01.12.2013 по 31.12.2015 несвоевременно перечислялся в бюджет налог, удержанный с доходов работников по срокам его выплаты, а также по состоянию на 31.12.2015 выявлена задолженность в размере 554 рублей 60 копеек.

Из приложенного к акту проверки расчета (приложение № 15) усматривается, что в декабре 2013 года сумма исчисленного НДФЛ составила 17 204 рубля 33 копейки, из которых перечислено в бюджет 16 925 рублей. В последующих календарных месяцах за проверяемый период подобное соотношение выглядит следующим образом: в январе 2014 года – 9 104 рубля 11 копеек / 0 рулей; в феврале 2014 года – 30 896 рублей 9 копеек / 23 076 рублей; в марте 2014 года – 5 080 рублей 46 копеек / 17 126 рублей; в апреле 2014 года – 29 603 рубля 84 копейки / 17 558 рублей; в мае 2014 года – 5 200 рублей / 5 200 рублей; в июне 2014 года – 8 130 рублей 97 копеек / 8 131 рубль; в июле 2014 года – 2 600 рублей / 2 600 рублей; в августе 2014 года – 2 600 рублей / 2 600 рублей; в сентябре 2014 года – 2 600 рублей / 2 600 рублей; в октябре 2014 года – 3 430 рублей 6 копеек / 3 430 рублей; в ноябре 2014 года – 1 921 рубль 76 копеек / 1 922 рубля; в декабре 2014 года – 2 600 рублей / 7 150 рублей; в январе 2015 года – 12 187 рублей / 16 737 рублей. В период с февраля по декабрь 2015 года выплаты не осуществлялись. В итоге с учетом сальдо по состоянию на 01.12.2013 в виде переплаты в размере 7 549 рублей задолженность на дату (31.12.2015) окончания проверяемого периода составила 554 рубля 60 копеек.

Однако судом установлено и материалами дела подтверждается, налоговый орган не учел в указанном расчете произведенное предпринимателем перечисление в бюджет в размере 17 205 рублей по платежному поручению № 409 от 13.12.2013 с назначением платежа «НДФЛ за нр за ноябрь 2013 г.».

Поскольку согласно представленным заявителем в материалы дела документам приходящийся на декабрь 2013 года НДФЛ исчислен в отношении выплат (дохода) работникам предпринимателя за ноябрь 2013 года, то инспекция неправомерно проигнорировала указанный платеж.

Ссылку инспекции на результаты предыдущей выездной налоговой проверки, оформленные актом № 13-21/282 от 28.08.2014, суд не принимает ввиду необоснованности. На стр. 7 данного акта указано (четвертый абзац снизу), что так как начисленная заработная плата за ноябрь 2013 года по состоянию на 31.11.2013 невыплачена, то исчисленный с невыплаченной заработной платы за ноябрь 2013 года НДФЛ не включен в график «Сумма удержанного налога на доходы физических лиц» Таблица № 1 «По выплаченной заработной плате». Следовательно, предыдущей выездной налоговой проверкой по обязательствам налогового агента за период с 01.01.2010 по 30.11.2013 в действительности не учитывалось произведенное предпринимателем начисление НДФЛ за ноябрь 2013 года. Между тем такое начисление фактически учтено в рамках настоящей выездной налоговой проверки за период с 01.12.2013 по 29.02.2016.

На предложение суда инспекция в представленных 29 мая 2018 года письменных пояснениях указала, что согласно произведенному расчету (с учетом платежа в размере 17 205 рублей) доначисление недоимки по НДФЛ-агент не возникает, соответственно отсутствуют основания для привлечения к ответственности и доначисления пени.

Руководствуясь статьей 70 АПК РФ, суд признает данное обстоятельство в качестве факта, не требующего дальнейшего доказывания.

В силу изложенного и имеющихся в деле доказательств суд приходит к выводу, что предприниматель неправомерно привлечен к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в размере 11 807 рублей 68 копеек штрафа, а также у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначислению к уплате 554 рублей 60 копеек НДФЛ по обязательствам налогового агента и 1 122 рублей 45 копеек пеней по данному налогу.


Нарушение существенных условий процедуры проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения инспекцией материалов такого налогового контроля, повлиявших на правильность принятия решения о привлечении к налоговой ответственности, судом не установлено.

Довод заявителя о том, что в нарушение статьи 89 НК РФ инспекция вышла за пределы периода проверки по НДФЛ, исследовав фактически деятельность предпринимателя с 01.01.2013, в связи с чем, проверяющими неправомерно начислен НДФЛ за 2013 год в размере 1 633 607 рублей и приходящиеся на данную сумму налога пени, суд находит необоснованным и не соответствующим материалам дела.

Как указывалось выше, выездная налоговая проверка предпринимателя проведена на основании вынесенного заместителем начальника инспекции решения № 13-21/82 от 31.03.2016, в соответствии с которым предметом налогового контроля явилась проверка правильности исчисления и своевременности уплаты/удержания и перечисления всех налогов за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, а также налога на доходы физических лиц за период с 01.12.2013 по 29.02.2016.

Руководствуясь данными пределами, а также учитывая нахождение предпринимателя на общем налоговом режиме, инспекция проверила правильность исчисления и уплаты налогоплательщиком НДФЛ от осуществления предпринимательской деятельности, НДС и земельного налога за 2013, 2014 годы, а также НДФЛ при исполнении обязанности налогового агента за период с 01.12.2013 по 29.02.2016, что подтверждается составленным актом № 13-21/147 от 22.05.2017.

Нарушений относительно соблюдения трехлетнего ограничения на глубину проведения выездной проверки, установленного абзацем вторым пункта 4 статьи 89 НК РФ, не выявлено.

Одновременно суд учитывает, что в ходе предыдущей выездной налоговой проверки предпринимателя был охвачен период с 01.01.2010 по 31.12.2012, в том числе с 01.01.2010 по 30.11.2013 по НДФЛ при исполнении обязательств налогового агента.

В силу изложенного суд находит ошибочным толкование заявителем содержания решения № 13-21/82 от 31.03.2016 «о проведении выездной налоговой проверки» как об установлении в отношении НДФЛ при осуществлении предпринимательской деятельности периода проверки с 01.12.2013 по 29.02.2016. Отсутствие от налогоплательщика на протяжении выездной налоговой проверки и при обжаловании его итогов в вышестоящем налоговом органе возражений в данной части указывает на то, что содержание данного решения понималось в соответствии с фактически проведенной проверкой деятельности заявителя как налогоплательщика (с 01.01.2013 по 31.12.2014) и налогового агента (с 01.12.2013 по 29.02.2016), а в рамках настоящего судебного разбирательства такой довод заявлен исключительно в целях уменьшения доначисленных сумм любым способом.

Тот факт, что НДФЛ от предпринимательской деятельности и НДФЛ по обязательствам налогового агента имеет идентичное наименование (налог на доходы физических лиц), не может свидетельствовать, что предметом выездной налоговой проверки за период с 01.12.2013 по 29.02.2016 являлась проверка правильности исчисления и уплаты НДФЛ как налогоплательщиком.

Наличие в решении № 13-21/82 от 31.03.2016 указания на проведение проверки по всем налогам и сборам за период 01.01.2013 по 31.12.2014, что согласуется с налоговым периодом по НДФЛ, однозначно свидетельствует о предстоящем исследовании деятельности предпринимателя как налогоплательщик, в том числе по НДФЛ.

Имеющиеся в материалах дела доказательства суд находит допустимыми, относимыми, достоверными и достаточными для признания предпринимателя нарушившим налоговое законодательство.

При этом выводы инспекции о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды основаны на всестороннем, полном и объективном выяснении фактических обстоятельств, в том числе с учетом возражений налогоплательщика по спорному эпизоду, оценка которых осуществлена в совокупности с имеющимися доказательствами.

Тот факт, что отраженная в оспариваемом решении оценка доводов налогоплательщика не удовлетворила заявителя, не может свидетельствовать о нарушении инспекций процессуальных требований.


В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, суд принимает решение о признании данного акта недействительным.

Вместе с тем, если оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (часть 3 статьи 201 АПК РФ).

При таких обстоятельствах суд признает оспариваемое решение инспекции № 13-21/186 от 14.07.2017 (с учетом внесенных изменений согласно письму от 01.09.2017 № 13-21/32476 «о направлении информации») недействительным в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в размере 11 807 рублей 68 копеек штрафа, а также доначисления к уплате 554 рублей 60 копеек НДФЛ по обязательствам налогового агента, 1 122 рублей 45 копеек пеней по данному налогу, 580 298 рублей 70 копеек НДС и приходящихся на такую сумму пеней.

В удовлетворении остальной части заявленного предпринимателем требования суд отказывает по изложенным выше основаниям.


Согласно части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом (статья 101 АПК РФ).

Как следует из материалов дела, при обращении в суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа предпринимателем по платежному поручению № 285 от 28.11.2017 уплачена государственная пошлина в сумме 300 рублей, что соответствует подпункту 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ.

Принимая во внимание изложенные и результаты рассмотрения настоящего дела, а также то, что законодательством не предусмотрено освобождение государственных органов от возмещения судебных расходов в случае принятия решения не в их пользу, в том числе в части, суд в силу статьи 110 АПК РФ относит судебные расходы в виде уплаченной предпринимателем государственной пошлины на инспекцию.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176 и 201 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Признать решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области от 14.07.2017 № 13-21/186 (с учетом внесенных изменений согласно письму от 01.09.2017 № 13-21/32476 «о направлении информации») недействительным в части привлечения индивидуального предпринимателя ФИО2 к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ в размере 11 807 рублей 68 копеек штрафа, а также доначисления к уплате 554 рублей 60 копеек налога на доходы физических лиц по обязательствам налогового агента, 1 122 рублей 45 копеек пеней по данному налогу, 580 298 рублей 70 копеек налога на добавленную стоимость и приходящихся на такую сумму пеней, как не соответствующее Налоговому кодексу РФ.

В удовлетворении остальной части требования индивидуального предпринимателя ФИО2 отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2 судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины в размере 300 рублей.

Решение может быть обжаловано в Пятый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Сахалинской области в течение месяца со дня его принятия.


Судья С.А. Киселев