Решение от 20 марта 2024 г. по делу № А40-21941/2022

Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А40-21941/2022-183-420
20 марта 2024 года
г. Москва


Резолютивная часть решения объявлена 13.03.2024 г.

Решение в полном объеме изготовлено 20.03.2024 г.

Арбитражный суд города Москвы в составе судьи Смирновой Г.Э.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Гулевской Я.А.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению ООО «Татнефть-АЗС-Запад» (ИНН <***>) к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (ИНН <***>) о признании недействительным решения от 25.05.2021 № 22- 14/482/2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии: от заявителя – ФИО1, дов. от 02.02.2022 г. №41/Д, уд. адвоката №4004, ФИО2, дов. от 22.01.2024,

от заинтересованного лица – ФИО3, дов. от 15.03.2023 г. №01-17/005, уд.,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Татнефть-АЗС-Запад» (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО «Татнефть-АЗС-Запад») обратилось с заявлением в Арбитражный суд города Москвы к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (далее - МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3, инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.05.2021 № 22-14/482/2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение).

Определением Арбитражного суда города Москвы от 25.02.2022 заявление ООО «Татнефть-АЗС-Запад» к МИ ФНС РФ по КН № 3 об оспаривании решения налогового органа от 25.05.2021 № 22-14/482/2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения принято к производству.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 27.04.2022 отказано в удовлетворении заявления ООО «Татнефть-АЗС-Запад» к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 о признании недействительным решения МИ ФНС РФ по КН № 3 от 25.05.2021 № 22-14/482/2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2022 решение Арбитражного суда города Москвы от 27.04.2022 по делу № А40-21941/22 отменено. Признано недействительным решение Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 от 25.05.2021 № 22-14/482/2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления сумм НДС в размере 16 249 041 руб. и пени в размере 42 381 440 руб.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 27.12.2022 постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2022 по делу № А40-21941/2022 – отменено, решение Арбитражного суда города Москвы от 27.04.2022 оставлено в силе.

Определением Верховного суда Российской Федерации от 19.07.2023 решение Арбитражного суда города Москвы от 27.04.2022, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2022 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 27.12.2022 по делу № А40-21941/2022 по эпизоду, связанному с доначислением обществу с ограниченной ответственностью «Татнефть-АЗС-Запад» 16 249 041 рубля налога на добавленную стоимость и 6 505 176 рублей 11 копеек пеней по налогу на добавленную стоимость, отменены. Дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

При новом рассмотрении дела общество 13.12.2024 представило уточнения требований, согласно которым просило суд признать недействительным решение Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 от 25.05.2021 № 22-14/482/2 в части доначисления сумм НДС в размере 16 249 041 руб., пеней в размере 6 505 176 руб. 11 коп., включения доначисленной суммы НДС в состав расходов по налогу на прибыль. Определением Арбитражного суда города Москвы от 13.12.2023 уточнения приняты судом.

В судебном заседании заявление рассматривается по существу.

Представитель заявителя поддержал заявление в полном объеме.

Представитель заинтересованного лица возражал относительно заявления.

Заслушав явившихся представителей сторон, оценив представленные по делу доказательства, суд считает заявленные требования по эпизоду, связанному с доначислением обществу с ограниченной ответственностью «Татнефть-АЗС-Запад» 16 249 041 руб. налога на добавленную стоимость и 6 505 176 руб. 11 коп. пеней по налогу на добавленную стоимость, подлежащими удовлетворению в силу следующего.

Инспекцией в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации проведена выездная налоговая проверка ООО «Татнефть-АЗС-Запад» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки от 14.02.2020 № 22-14/482/1.

По итогам рассмотрения представленных обществом возражений на Акт и иных материалов выездной налоговой проверки МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 вынесено решение от 25.05.2021 № 22-14/482/2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

По результатам налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что обществом неправомерно не был исчислен акциз по операциям давальческой переработки нефтепродуктов в связи с неверной квалификацией операции по смешению подакцизных и неподакцизных видов нефтепродуктов. Это привело к неполной уплате акцизов в 2016-2017 годах в общей сумме 90 272 449 руб. Также обществу начислены пени по акцизам в размере 35 876 264 руб.

Кроме того, налоговый орган увеличил налоговую базу по НДС на сумму доначисленных акцизов. В связи с этим обществу доначислен НДС в размере 16 249 041 руб. и пени по НДС в размере 6 505 176 руб.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, отменяя судебные акты нижестоящих судов по настоящему делу, указала следующее.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункты 1, 2 статьи 153 Налогового кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При этом общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (пункт 4 статьи 166).

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 23.10.2014 № 2320-О указал, что такой порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость не исключает, а, наоборот, предполагает необходимость установления факта изменения стоимости товаров (работ, услуг) для целей исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, а также определения действительной стоимости их реализации.

В постановлении от 29.04.2020 № 22-П и определении от 13.03.2018 № 592-О КС РФ отметил, что акциз по своему экономико-правовому содержанию (сущности) призван, влияя на цену товара определенной категории, уменьшать доходность производства и реализации этого товара и тем самым становиться барьером для поступления его на рынок, а значит, и для его потребления.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации указала, что из совокупности приведенных положений законодательства и правовых позиций усматривается, что по подакцизным товарам (продукции) акцизы являются составной частью их стоимости (цены), исходя из которой предусмотрено определение налогооблагаемой базы по НДС.

Следовательно, по общему правилу изменение квалификации статуса товара (c неподакцизного на подакцизный) может служить основанием для того, чтобы определить права и обязанности плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности - таким образом, как если бы налог изначально предъявлялся к уплате покупателю в рамках фактически сформированной цены, то есть с применением расчетной ставки налога к цене продажи товара.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации указала, что при новом рассмотрении дела суду первой инстанции следует учесть изложенную выше правовую позицию, проверить доводы общества и возражения налогового органа относительно правильности определения недоимки по НДС с применением ставки 18 процентов вместо расчетной ставки 18/118, принять законный и обоснованный судебный акт.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса законодательство о налогах и сборах исходит из всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения.

Согласно разъяснениям, данным в пунктах 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, объем прав и обязанностей налогоплательщика должен определяться исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение ответственности, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (п. 20 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2022)).

С учетом правовой позиции, содержащейся в определении СКЭС ВС РФ, а также изложенной выше, суд пришел к следующим выводам.

Для целей исчисления НДС необходимо установить, менялась ли действительная стоимость реализации дизельного топлива; исходить из того, что акциз является составной частью цены товара; исчисление НДС должно производиться исходя из фактически сформированной цены с применением расчетной ставки НДС к цене продажи товара.

В материалах дела отсутствуют доказательства того, что обществом менялась действительная стоимость реализации товара, в том числе за счет того, что общество получало от покупателя сумму акциза за пределами продажной цены. При этом в материалы дела представлены доказательства, что общество не получало и не вправе получать от покупателей дополнительные суммы, увеличивающие цены реализации топлива (договоры с «Мосгортранс», «Мострансавто», «РЖД»). Об этом же свидетельствует и характер совершаемых обществом сделок – с розничными покупателями (физическими лицами), или с покупателями (юридическими лицами), а также складывающаяся судебная практика, запрещающая корректировку цены и взыскание с покупателей дополнительных сумм налогов, которые доначисляются продавцу (п. 36 Обзора судебной практики ВС РФ № 1 (2021), утв. Президиумом ВС РФ 07.04.2021, определения СКЭС ВС РФ от 19.10.2023 по делу № А01-525/2021, от 23.11.2017 N 308-ЭС17-9467 по делу N А32-4803/2015, от 20.12.2018 N 306-КГ18-13128.

Суд приходит к выводу, что акцизы в данном случае являются составной частью стоимости (цены) дизельного топлива. Поскольку, согласно правовой позиции КС РФ, акциз по своему экономико-правовому содержанию (сущности) призван уменьшать доходность производства, то его доначисление соответственно также уменьшает доходность производства, но не изменяет цену реализации.

С учетом изложенного, права и обязанности общества как плательщика НДС должны определяться способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности - таким образом, как если бы налог изначально предъявлялся к уплате покупателям в рамках фактически сформированной цены, по которой было реализовано топливо, то есть с применением расчетной ставки налога к цене продажи топлива.

Обществом представлены в материалы дела ведомости по продажам дизельного топлива, полученного в результате компаундирования, за период 4 кв. 2016 – 4 кв. 2017 г. и сводная информация о данных книг продаж общества за период 4 кв. 2016 – 4 кв. 2017 г., из которых следует, что общая выручка от реализации (фактически сформированная цена) спорного товара составила 4 547 647 323 руб.

Сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, определяемая с использованием расчетной ставки 18/118, составила 693 708 914 руб.

Из налоговых деклараций за период 4 кв. 2016 – 4 кв. 2017 г. с учетом данных сводной информация о данных книг продаж общества за период 4 кв. 2016 – 4 кв. 2017 г. следует, что сумма НДС в размере 693 708 914 руб. по указанным операциям была уплачена в бюджет.

Так, довод инспекции о том, что Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации пришла к выводу «о правомерности доначисления НДС и пени…» противоречит определению СКЭС ВС РФ, где указано, что суду первой инстанции следует «проверить доводы общества и возражения налогового органа относительно правильности определения недоимки по НДС с применением ставки 18 процентов вместо расчетной ставки».

Также налоговый орган основывает свою позицию на том, что налоговая база по НДС формируется путем сложения стоимости товара и акциза. Однако такой подход прямо противоречит позиции Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 19.07.2023, где указано: «Из совокупности приведенных положений законодательства и правовых позиций усматривается, что по подакцизным товарам (продукции) акцизы являются составной частью их стоимости (цены)».

Доводы инспекции о том, что к налоговой базе по НДС должна быть применена ставка 18%, а не расчетная ставка 18/118, и о том, что невозможно исчислять НДС внутри акциза (налог внутри налога), также судом проверены и отклонены как несоответствующие позиции Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 19.07.2023, а также сложившейся судебной практике. Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации отметила, что по общему правилу изменение квалификации статуса товара (c неподакцизного на подакцизный) может служить основанием для того, чтобы определить права и обязанности плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности - таким образом, как если бы налог изначально предъявлялся к уплате покупателю в рамках фактически сформированной цены, то есть с применением расчетной ставки налога к цене продажи товара. То есть НДС по операциям реализации исчисляется не «внутри акциза», а изнутри выручки (в рамках фактически сформированной цены).

При таких обстоятельствах, суд пришел к выводу, что заявление ООО «Татнефть-АЗС-Запад» (ИНН <***>) к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (ИНН <***>) о признании недействительным решения от 25.05.2021 № 22-14/482/2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит удовлетворению судом в части доначисления НДС в размере 16 249 041 руб. и пени по НДС в размере 6 505 176 руб., включения доначисленной суммы НДС в состав расходов по налогу на прибыль.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 137, 138 НК РФ и статьями 110, 167, 170, 201 АПК РФ, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным решение Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 от 25.05.2021 № 22-14/482/2 в части доначисления сумм НДС в размере 16 249 041 руб., пеней в размере 6 505 176 руб. 11 коп., включения доначисленной суммы НДС в состав расходов по налогу на прибыль.

Решение может быть обжаловано в месячный срок с даты его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья Г.Э. Смирнова