Постановление от 1 марта 2018 г. по делу № А42-7181/2017

/

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65

http://13aas.arbitr.ru



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №А42-7181/2017
01 марта 2018 года
г. Санкт-Петербург


Резолютивная часть постановления объявлена 22 февраля 2018 года

Постановление изготовлено в полном объеме 01 марта 2018 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Дмитриевой И.А., Згурской М.Л.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания Климцовой Н.А.

при участии:

от истца (заявителя): не явился, извещен

от ответчика (должника): Козлова С.В. – доверенность от 22.12.2017 Кузнецова М.С. – доверенность от 09.01.2018


рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-2678/2018) МИФНС № 8 по Мурманской области

на решение Арбитражного суда Мурманской области от 12.12.2017 по делу № А42-7181/2017 (судья Воронцова Н.В.), принятое


по заявлению АО "Апатитыэнерго"

к МИФНС № 8 по Мурманской области


о признании недействительным решения




установил:

акционерное общество «Апатитыэнерго» (ОГРН 1095101000565, далее – Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Мурманской области (далее – Инспекция, налоговый орган) от 16.02.2017 № 17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; предложения уменьшить сумму убытка в пятой уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год на сумму 448 774 руб.

Решением суда первой инстанции от 12.12.2012 заявленные требования удовлетворены.

В апелляционной жалобе инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение суда первой инстанции отменить и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представители инспекции доводы жалобы поддержали, настаивали на ее удовлетворении.

Общество, уведомленное о времени и месте рассмотрения жалобы надлежащим образом, своего представителя в судебное заседание не направило, что в силу ст. 156 АПК РФ не является процессуальным препятствием для рассмотрения жалобы по существу.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год (номер корректировки 5), представленной Обществом 21.07.2016, по результатам которой составлен Акт № 1557 от 02.11.2016 и вынесено решение № 17 от 16.02.2017 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (л.д. 22-27). Указанным решением Обществу предложено уменьшить сумму убытка по налогу на прибыль организаций за 2012 год на сумму 448 774 руб.

Апелляционная жалоба налогоплательщика решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 05.06.2017 № 262 оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует требованиям действующего налогового законодательства и нарушает права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа.

Удовлетворяя заявленные требования налогоплательщика, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

На основании ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой НК РФ.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 Кодекса).

В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном ст. 266 Кодекса).

В силу п. 1 ст. 266 Кодекса сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Как разъяснено в Определении Конституционного Суда РФ от 19.11.2015 N 2554-О, федеральный законодатель, предоставив налогоплательщикам возможность формирования резервов по сомнительным долгам до их признания безнадежными, предусмотрел различный порядок отнесения затрат на формирование соответствующих резервов, предполагающий, по общему правилу, возможность учитывать лишь задолженность, связанную с реализацией товаров, под которой понимается передача права собственности на товары (пункт 1 статьи 39).

Если задолженность образовалась по другим причинам, не связанным с реализацией (например, по договору займа, уступки права требования, договору о предоставлении обеспечения и т.д.), она не может считаться сомнительной и, следовательно, участвовать в формировании резерва.

Как следует из материалов дела, Общество является теплосетевой организацией и осуществляет деятельность по передаче (поставке) пара и горячей воды (тепловой энергии), владеет теплотрассами в г. Апатиты протяженностью более ста километров.

Муниципальное унитарное предприятие города Апатиты «Управление Жилищно-коммунального хозяйства» являлось управляющей организацией, осуществляющей управление и эксплуатацию жилого фонда.

Между ресурсоснабжающей организацией и МУП г. Апатиты «УЖКХ» заключен обязательный для Общества договор теплоснабжения № 10 от 01.04.2005. Предметом регулирования договора теплоснабжения являются отношения сторон, связанные с обеспечением тепловой энергией жилого фонда, находящегося под управлением МУП г. Апатиты «УЖКХ», а именно приобретение коммунальных ресурсов для предоставления коммунальных услуг потребителям.

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 13.11.2008 по делу № А42-2736/2008 МУП г. Апатиты «УЖКХ» признано несостоятельным (банкротом) и в отношении него открыто конкурсное производство (определением от 15.02.2017 конкурсное производство завершено).

В реестр требований кредиторов МУП г. Апатиты «УЖКХ» (далее - Должник) определением Арбитражного суда Мурманской области от 27.08.2008 г. (с учетом изменений от 14.12.2009, 08.06.2011, 09.06.2012, 28.01.2014, 12.11.2014, 09.06.2015) включено требование АО «Апатитыэнерго».

Между Обществом и Должником заключены соглашения об отступном от 03.09.2010, от 20.04.2012 (далее - Соглашения), в соответствии с которыми в счет погашения требований АО «Апатитыэнерго», включенных в реестр требований кредиторов МУП г. Апатиты «УЖКХ», АО «Апатитыэнерго» передаются в качестве отступного права требования Должника к потребителям услуг (собственникам и нанимателям жилых помещений в многоквартирных домах, находящихся под управлением МУП г. Апатиты «УЖКХ»), в силу Правил предоставления коммунальных услуг гражданам, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 23.05.2006 №307 «О порядке предоставления коммунальных услуг гражданам».

При подписании указанных соглашений Должник передал Кредитору имеющиеся у него документы, подтверждающие задолженность потребителей коммунальных услуг, указанных в приложениях к Соглашениям (исполнительные листы на взыскание задолженности, материалы исполнительных производств по взысканию долгов и т.п.), а также сообщил иные сведения, имеющие значение для осуществления прав Кредитора по правам требования.

Общество в судебном порядке произведена замена стороны (взыскателя) в переданных по Соглашениям МУП г. Апатиты «УЖКХ» исполнительных документах, которые в дальнейшем были направлены для принудительного взыскания в Отдел судебных приставов г. Апатиты по Мурманской области.

На основании приказа генерального директора АО «Апатитыэнерго» № 89 от 04.12.2015 произведена инвентаризация финансовых обязательств, по результатам которой было выявлено, что в отношении части должников - потребителей коммунальных услуг, задолженность которых передана от МУП г. Апатиты «УЖКХ» по Соглашениям, судебными приставами-исполнителями вынесены постановления об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа взыскателю по следующим основаниям: невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или хранении в банках или иных кредитных организациях; у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными. Кроме того, в отношении части должников - потребителей коммунальных услуг, задолженность которых передана от МУП г. Апатиты «УЖКХ» по Соглашениям, исполнительное производство прекращено судом в случае смерти должника-гражданина.

Приказом генерального директора АО «Апатитыэнерго» № 99 от 21.12.2015 дебиторская задолженность МУП г. Апатиты «УЖКХ» была списана как безнадежный долг, в том числе за отчетный (налоговый) период 2012 г. в размере 448 773 руб. 78 коп.

Согласно положениям статьи 266 Налогового кодекса РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве», в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям: - невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях; - у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными. В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов. При этом положения пункта 5 статьи 266 НК РФ применимы лишь к ситуации, когда безнадежный долг возник в связи с реализацией товаров (работ, услуг).

Учитывая, что в отношении части должников, права требования к которым переданы АО «Апатитыэнерго» от МУП г. Апатиты «УЖКХ», вынесены постановления судебных приставов-исполнителей об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа взыскателю по основаниям, изложенным в пункте 2 статьи 266 НК РФ, а также поскольку исполнительное производство прекращено судом в случае смерти должника- гражданина, Обществом произведен учет сумм дебиторской задолженности, приобретенной по соглашениям об отступном, в качестве суммы безнадежного долга в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Полагая, что данная дебиторская задолженность возникла у Общества в связи с уступкой права требования данной задолженности МУП г. Апатиты «УЖКХ», которым фактически осуществлялась реализация товара (тепловой энергии) от своего имени (поскольку в бухгалтерском учете Общества отражалась реализация тепловой энергии только МУП г. Апатиты «УЖКХ», без указания потребителей, которых управляющая организация обеспечивала коммунальными услугами, Инспекция пришла к выводу о том, что спорная задолженность возникла для налогоплательщика из договоров цессии и не связана с реализацией товаров, в силу чего, необоснованно включена налогоплательщиком в резерв по безнадежным долгам.

Признавая приведенную позицию налогового органа несостоятельной, суд первой инстанции обоснованно учитывал характер взаимоотношений сторон, обусловленный существующими между ними договорными связями, отвечающими требованиям действующего законодательства в области обеспечения коммунальными услугами собственников и нанимателей жилых помещений в многоквартирных домах.

По смыслу ФЗ от 27 июля 2010 г. N 190-ФЗ "О теплоснабжении", п. 2 Правил организации теплоснабжения в Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 8 августа 2012 г. N 808), чч. 6.2, 7.1 ст. 155, чч. 1, 2, 2.3, 9 ст. 161, чч. 1 - 3 ст. 162 ЖК РФ, пп. 40, 63, 64 Правил предоставления коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домов, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 6 мая 2011 г. N 354, на управляющую организацию возложены обязанности по обеспечения коммунальными услугами собственников и нанимателей многоквартирных домов и заключения соответствующих договоров с ресурсоснабжающими организациями.

При этом, управляющая организация приобретает коммунальные услуги не для собственных нужд, а для конечных потребителей, которые в силу действующего законодательства ограниченны в возможности заключения индивидуальных договоров теплоснабжения по каждому из жилых помещений и части общего имущества многоквартирного дома.

Приобретение управляющей организацией, осуществляющей управление многоквартирным домом, коммунальных ресурсов для последующего предоставления коммунальных услуг потребителям осуществляется на основании соответствующего договора с ресурсоснабжающей организацией (часть 6.2 статьи 155, часть 12 статьи 161 ЖК РФ).

В этом случае управляющая организация в правоотношениях между ресурсоснабжающей организаций и потребителем выступает в качестве посредника, поскольку не осуществляет реализацию тепловой энергии населению, а предоставляет коммунальную услугу и обеспечивает сбор платежей за ее использование и перечисление теплоснабжающей организации.

Согласно пункту 3 части 1 статьи 154 Жилищного кодекса Российской Федерации плата за жилое помещение и коммунальные услуги для нанимателя жилого помещения, занимаемого по договору социального найма или договору найма жилого помещения государственного или муниципального жилищного фонда, включает в себя, в том числе, плату за коммунальные услуги. В соответствии с пунктом 3 части 2 указанной статьи плата за жилое помещение и коммунальные услуги для собственника помещения в многоквартирном доме включает в себя, в том числе, плату за коммунальные услуги. Пунктом 4 данной статьи определено, что плата за коммунальные услуги включает в себя плату за горячее водоснабжение, холодное водоснабжение, водоотведение, электроснабжение, газоснабжение (в том числе поставки бытового газа в баллонах), отопление (теплоснабжение, в том числе поставки твердого топлива при наличии печного отопления).

В силу положения ст. 162 ЖК РФ правоотношения управляющей организации с собственниками помещений в многоквартирном доме основаны на договоре управления многоквартирным домом (далее - договор управления, договор), которым предусмотрено, что управляющая организация от своего имени и за счет собственника за вознаграждение обязуется осуществлять деятельность, направленную на организацию предоставления собственнику в том числе коммунальных услуг.

Таким образом, при реализации товара – тепловой энергии, принадлежащей налогоплательщику и переданной для реализации третьим лицам (потребителей) управляющей организации, действующей в интересах собственников и нанимателей жилых помещений в многоквартирных домах, право собственности на товар (тепловую энергию) переходит от Общества к конкретному потребителю, что свидетельствует о том, что совершаемая операция для собственника товара является ничем иным, как реализацией товара через посредника (управляющей организации).

Соответственно, доходы и расходы по таким сделкам являются доходами и расходами ОАО Общества, в связи с чем, должны быть отражены в учете налогоплательщика в соответствии с их экономическим смыслом.

Поскольку плата за тепловую энергию по договору теплоснабжения, заключенному управляющей организацией с налогоплательщиком, принадлежит последнему, доход от третьих лиц (потребителей) не получен Обществом, в связи с чем, у налогоплательщика возникла дебиторская задолженность. Указанная дебиторская задолженность связана с реализацией тепловой энергии.

В силу положений Жилищного кодекса РФ управляющая компания не приобретает права собственности на тепловую энергию, предназначенную для обеспечения коммунальными услугами населения.

В отношении последующего заключения Обществом и управляющей компанией соглашений об отступном, по которым МУП г. Апатиты «УЖКХ» уступает Обществу право требования от должников уплаты денежных средств за тепловую энергию, судом учтено, что заключение данных сделок направлено на передачу прав по получения платы за предоставленный коммунальный ресурс (тепловую энергию) от потребителя, являющегося конечным приобретателем товара.

Вместе с тем, соглашения об отступном не изменяет правовую природу операций, обусловивших возникновение рассматриваемой задолженности, состоящей в реализации Обществом принадлежащего ему товара через посредника (управляющую компанию).

На основании изложенного, апелляционный суд соглашается с выводом суда первой о том, что дебиторская задолженность третьих лиц – потребителей тепловой энергии, возникла в связи с реализацией Обществом коммунального ресурса через управляющую организацию, уступившую право требования задолженности по Обществу в установленном порядке.

Исходя из чего, поскольку иных доводов о несоответствии данной задолженности установленным п. 7 ст. 265 НК РФ, ст. 266 НК РФ условиям Инспекцией не приведено и соответствующих доказательств не представлено, суд первой инстанции обоснованно указал, что данная задолженность правомерно была включена налогоплательщиком в состав безнадежных долгов, являющихся внереализационным расходом налогоплательщика.

На основании изложенного, у Инспекции отсутствовали правовые основания для уменьшения Обществу по указанным основаниям убытка за 2012 год в сумме 448 774 рубля.

Доводы налогового органа о том, что в силу положения п. 3 ст. 279 НК РФ у налогоплательщика отсутствуют основания для учета в составе внереализационных расходов суммы безнадежных долгов, правомерно отклонены судом первой инстанции.

На основании п. 3 ст. 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов на приобретение указанного права требования долга, если иное не предусмотрено п. 10 ст. 309.1 или п. 2.2 ст. 277 НК РФ. При учете доходов и расходов по методу начисления получение указанного дохода отражается на дату последующей уступки права требования или на дату исполнения требования должником, например дату поставки товара (п. 5 ст. 271 НК РФ).

В рассматриваемом случае исходя из особенностей правоотношений между ресурсоснабжающей организацией, управляющей организацией и собственником (нанимателем) помещений в многоквартирном доме, принимая во внимание, что управляющая организация от своего имени и за счет собственника осуществляет деятельность, направленную на организацию предоставления коммунальных услуг, заключенное между налогоплательщиком и управляющей организацией соглашение об отступном, по условиям которого обязанности по оплате потребленного коммунального ресурса возложена на конечных потребителей (собственников, нанимателей) не может быть квалифицировано в качестве реализации финансовых услуг, в связи с чем, к рассматриваемым правоотношениям п. 3 ст. 279 НК РФ применению не подлежит.

Доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены принятого по делу судебного акта.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд



ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 12.12.2017 по делу № А42-7181/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.


Председательствующий


О.В. Горбачева


Судьи


И.А. Дмитриева


М.Л. Згурская