Решение от 30 декабря 2021 г. по делу № А53-19126/2021

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОСТОВСКОЙ ОБЛАСТИ


Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А53-19126/21
30 декабря 2021 г.
г. Ростов-на-Дону



Резолютивная часть решения объявлена 28 декабря 2021 г.

Полный текст решения изготовлен 30 декабря 2021 г.


Арбитражный суд Ростовской области в составе судьи Колесник И. В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению закрытого акционерного общества «Лебединский торговый дом» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 23 по Ростовской области

о признании незаконным решения от 23.10.2020 № 11-4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,


при участии:

от заявителя – представитель по доверенности ФИО2;

от заинтересованного лица – представители по доверенности ФИО3, ФИО4, ФИО5;

установил:

закрытое акционерного общества «Лебединский торговый дом» (далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области обратился с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Ростовской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее – инспекция) о признании незаконным решения от 06. 23.10.2020 № 11-4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Заявителем в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнен предмет требований (уточнение от 28.12.2021), согласно которому оспаривается решение налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль по хозяйственным операциям с контрагентами обществом с ограниченной ответственностью «Лебединский торговый дом» и индивидуальным предпринимателем ФИО6, соответствующих пени и штрафа, и в части доначисления налога на добавленную стоимость по хозяйственным операциям с контрагентами индивидуальными предпринимателями ФИО7 и ФИО8 в сумме 3 524 4907,49 руб. и соответствующей пени.

Данное уточнение судом принято, поскольку не изменены основания требования.

Представитель заявителя поддержал заявленные требования.

Представители инспекции возражали против удовлетворения заявленного требования по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему.

Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей сторон, суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и уплаты обществом налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, земельного налога, транспортного налога и страховых взносов в период с 01.01.2016 по 31.12.2017, а также налога на доходы физических лиц в период с 01.10.2016 по 30.09.2018.

По результатам проведенной проверки составлен акт налоговой проверки №11-4 от 20.01.2020, в котором сделан вывод о неуплате обществом налога на добавленную стоимость в сумме 8 115 839 руб. и налога на прибыль организаций в сумме 8 950 744 рублей, в связи с несоблюдением условий, установленных пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В ходе выездной налоговой проверки установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о дроблении бизнеса с целью получения налоговой выгоды в виде экономии на уплате налогов, в результате умышленного создания промежуточного звена в цепочке реализации товаров покупателям через индивидуального предпринимателя ФИО7, индивидуального предпринимателя ФИО8, индивидуального предпринимателя ФИО6 и ООО «Лебединский торговый дом», видимость деятельности которых прикрывала фактическую деятельность одного (проверяемого) налогоплательщика – ЗАО «Лебединский торговый дом».

Вся выручка, которая за проверяемый период была получена аффилированными лицами - индивидуальными предпринимателями ФИО7, ФИО8, ФИО6 и ООО «Лебединский торговый дом» - была квалифицирована инспекцией, как доход самого налогоплательщика ЗАО «Лебединский торговый дом».

Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным п. 6 ст. 100 НК РФ и предоставил возражения на акт проверки (вх. № 007502 от 26.02.2020).

Материалы выездной налоговой проверки, возражения налогоплательщика на акт проверки рассмотрены налоговым органом в присутствии директора общества ФИО6, о чем составлен протокол рассмотрения материалов налоговой проверки № 6 от 27.02.2020.

По результатам рассмотрения акта и возражений 10.03.2020 инспекцией принято решение № 11-4 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое вручено представителю общества ФИО9 по доверенности № 259 от 13.03.2020, что подтверждается ее подписью.

По окончании дополнительных мероприятий инспекцией составлено дополнение № 11-4 от 24.07.2020 к акту налоговой проверки № 11-4 от 20.01.2020. Дополнение и извещение № 11-4/3 о рассмотрении материалов налоговой проверки с датой рассмотрения 25.08.2020 вручены 31.07.2020 представителю общества ФИО9 по доверенности № 557 от 31.07.2020.

Налогоплательщик, воспользовавшись правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 НК РФ, 20.08.2020 представил возражения на дополнение от 24.07.2020 № 11-4 к акту налоговой проверки №11-4 (входящий номер 034363).

Извещение № 11-4/4 от 24.08.2020 о рассмотрении материалов налоговой проверки с датой рассмотрения 27.08.2020 г. вручено 24.08.2020 представителю общества ФИО9 по доверенности № 586 от 14.08.2020.

Материалы выездной налоговой проверки, результаты дополнительных мероприятий налогового контроля и возражения налогоплательщика рассмотрены налоговым органом в присутствии представителей общества, о чем составлен протокол № 6Д.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесено решение № 11-4 от 23.10.2020 г. о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 3 588 213 руб., налог на прибыль организаций в сумме 7 821 511 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 498 973,90 руб. и по налогу на прибыль в сумме 2 209 732,66 руб., а всего пени в сумме 4 708 706,56 рублей, штраф в сумме 782 151 рубль, а всего 16 900 581,56 рубль, а также уменьшить сумму налога на добавленную стоимость, излишне заявленного к возмещению в соответствии с отчетными периодами в общей сумме 4 550 327 рублей, в том числе: заявленный к возмещению в 4 квартале 2016 года в размере 1 571 861 рубль, в 3 квартале 2017 года в размере 1 298 109 рублей, в 4 квартале 2017 года в размере 1 680 357 рублей.

Решение № 11-4 от 23.10.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вручено 30.10.2020 представителю общества ФИО9 по доверенности № 770 от 30.10.2020.

Не согласившись с выводами инспекции, изложенными в решении № 11-4 от 23.10.2020 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, общество в порядке, предусмотренном статьей 139.1 НК РФ подало апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области (входящий номер в инспекции 049638).

Решением УФНС России по Ростовской области от 03.03.2021 № 15-18/764, принятым по итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества, отменено решение № 11-4 от 23.10.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области в части начисления налога на прибыль организаций в бюджет субъекта РФ в размере 5 261 977,00 руб., соответствующих сумм штрафных санкций и пени, в остальной части апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Отменяя решение № 11-4 от 23.10.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в указанной части, Управление ФНС по Ростовской области сослалось на необходимость правильного расчета действительных налоговых обязательств проверяемого лица, обязательность учета сумм налога, уплаченного индивидуальными предпринимателями ФИО7, ФИО8, ФИО6 и ООО «Лебединский торговый дом» в связи с применением упрощенной системы налогообложения, исчисленного по операциям реализации товара за проверяемый период, и уменьшения доначисленной по результатам выездной проверки суммы налога на прибыль.

Согласно решению УФНС по РО от 03.03.2021 № 15-18/764 налогоплательщику доначислен налог на прибыль в сумме 2 559 534 руб., поскольку из доначисленных инспекцией сумм налога на прибыль исключены суммы налога, уплаченного аффилированными лицами индивидуальным предпринимателем ФИО7, индивидуальным предпринимателем ФИО8, индивидуальным предпринимателем ФИО6 и ООО «Лебединский торговый дом» с применением УСН за 2016 год в общей сумме 2 449 667,70 руб., за 2017 год в общей сумме 2 812 309,20 руб.

Не согласившись с решением УФНС России по Ростовской области от 03.03.2021 № 15-18/764 ЗАО «Лебединский торговый дом» направило жалобу от 02.06.2021 б/н в ФНС России. Решением ФНС России от 13.08.2021 № СД-4-9/11479 жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налоговой инспекции, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

В обоснование своего заявления общество указало, что инспекцией не были учтены фактические обстоятельства и особенности осуществления деятельности проверяемого лица и зависимых лиц индивидуального предпринимателя ФИО7, индивидуального предпринимателя ФИО8, индивидуального предпринимателя ФИО6 и ООО «Лебединский торговый дом».

В соответствии с пунктом 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, в силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность; взаимозависимость участников хозяйственной деятельности сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения (в том числе, в целях налогообложения), не является отклонением от обычных условий хозяйствования, не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности; взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками оборота в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы; участники предпринимательской деятельности (в том числе, взаимозависимые лица) вправе по своему усмотрению принимать различные решения о развитии и направлениях своего бизнеса, тогда как налоговый орган не может решать за налогоплательщиков, каким именно образом следует распоряжаться своими активами; проявлением недобросовестности в виде искусственного дробления бизнеса может являться создание или выделение нового юридического лица исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности, чего налоговым органом в данном случае не доказано.

По мнению заявителя, инспекцией не опровергнута презумпция добросовестности налогоплательщика, поскольку не учтены такие обстоятельства, как история создания рассматриваемой группы организаций, наличие экономических целей их учреждения и взаимодействия, не приняты во внимание факты осуществления ими реальной предпринимательской деятельности, не установлены их показатели в проверяемом периоде.

В нарушение п. 5 ст. 82 НК РФ налоговый орган не доказал создание ЗАО «Лебединский торговый дом» схемы формального дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды с участием зависимых лиц посредством применения ими специальных режимов налогообложения, в связи с чем у налогового органа отсутствовали законные основания для определения налоговых обязательств заявителя путем объединения финансовых показателей общества и ООО «Лебединский торговый дом», индивидуального предпринимателя ФИО6, индивидуального предпринимателя ФИО7, индивидуального предпринимателя (далее ИП) ФИО8

Заявитель ссылается на фактические обстоятельства осуществления взаимозависимыми лицами ЗАО «Лебединский торговый дом», ООО «Лебединский торговый дом», ИП ФИО6, ИП ФИО8, ИП ФИО7 хозяйственной деятельности, которые, по мнению заявителя, противоречат выводам инспекции об умышленном создании проверяемым лицом промежуточного звена в цепочке реализации товаров покупателям исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды, а именно, на следующие обстоятельства.

Согласно информации, размещенной на сайте https://www.lbtd.ru/, «Лебединский торговый дом» - продавец бытовой техники отечественных и иностранных торговых марок. История компании «Лебединский торговый дом» началась в 1992 году, а в 1999 году был основан сервисный центр компании, компания активно развивает собственную сеть магазинов, имеет представительства не только в г. Ростове-на-Дону, но и в г. Краснодаре, г. Батайске, г. Азове, г. Новочеркасске, г. Каменске-Шахтинском, г. Таганроге, х. Большой Лог, г. Зернограде, г. Новошахтинске, г. Шахты.

ЗАО «Лебединский торговый дом» было создано и зарегистрировано 31.01.1997. С момента своего создания и до настоящего времени ЗАО «Лебединский торговый дом» уплачивает налоги в соответствии с общей системой налогообложения, в проверяемый период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций; основной вид деятельности: 46.43.1 - торговля оптовая электрической бытовой техникой; в проверяемом периоде фактически занималось импортом в достаточно больших объемах бытовой техники из КНР с последующими оптовыми поставками бытовой техники, как на территории России, так и за рубежом, что установлено в ходе налоговой проверки.

В 1998 году, проанализировав финансовые показатели общества, учредитель общества ФИО6 с целью снижения себестоимости продукции, увеличения показателя продаж и доходности продаж принял решение о выделении подразделения, занимающегося розничной продажей продукции, и создании самостоятельного юридического лица, а, впоследствии, при неудачной попытке развития розничной сети продаж, Интернет-торговлей.

С этой целью 04.04.2003 было создано ООО «Лебединский торговый дом», его учредителем выступил ФИО6, основной вид деятельности: 47.91.2 - торговля розничная, осуществляемая непосредственно при помощи информационно-коммуникационной сети Интернет. ООО «Лебединский торговый дом» самостоятельно нанимало своих сотрудников, несло расходы по аренде торговых площадей, за собственные средства закупало товар, вело раздельный бухгалтерский учет, имело отдельный баланс, отдельный расчетный счет и осуществляло по результатам самостоятельной хозяйственной деятельности уплату налогов и сборов, а наличная денежная выручка, полученная от розничных покупателей, сдавалась в банк непосредственно на расчетный счет ООО «Лебединский торговый дом.

Таким образом, в проверяемый период заявитель и ООО «Лебединский торговый дом» самостоятельно осуществляли различные виды предпринимательской деятельности.

ИП ФИО6 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 25.03.2004.

ИП ФИО7 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 19.08.2011, ИП ФИО8 - 05.09.2012. Данные предприниматели регистрировались с целью создать независимую мелкооптовую сеть для реализации бытовой техники «Крафт», гарантирующую стабильные заказы этого оборудования. В результате соответствующая мелкооптовая сеть не была создана, и ЗАО «Лебединский торговый дом» отказалось от этой идеи, изменив маркетинговую политику на взаимодействие с существующими сетями и небольшими торговыми точками в небольших населенных пунктах.

Как указывает заявитель, следствием попыток создания мелкооптовой сети, явилась взаимозависимость с ИП ФИО7 и ИП ФИО8, которым на первоначальном этапе создавались максимально благоприятные условия работы, когда от них требовалось лишь усилия по привлечению розничных и мелкооптовых покупателей. В этот период развития мелкооптовой сети ЗАО «Лебединский торговый дом», помимо оказания помощи в виде предоставления помещений и содействия в организации работы, передавал часть своих контрагентов. Но указанная политика развития себя не оправдала, поскольку приток новых контрагентов был незначительным.

Соответственно, в обстоятельствах создания субъектов предпринимательской деятельности, которые налоговый орган квалифицировал в качестве взаимозависимых лиц, присутствует продолжительный период времени, в течение которого создавались организации и индивидуальные предприниматели, включенные налоговым органом в оспариваемом решении в «схему дробления бизнеса». По мнению заявителя, ЗАО «Лебединский торговый дом» с покупателями ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом», ИП ФИО7, ИП ФИО8 в проверяемом периоде являлись самостоятельными субъектами экономической деятельности, вели раздельный бухгалтерский учет, имели отдельные балансы, собственный персонал, отдельные расчетные счета, заключали и исполняли от своего имени сделки и по итогам своей предпринимательской деятельности самостоятельно уплачивали налоги и сборы. Анализ платежей всех указанных выше организаций показывает движение денежных средств, которые связаны с обычной хозяйственной деятельностью. Организации и предприниматель несли расходы на приобретение соответствующих товаров (работ, услуг), необходимых для ведения отраженной в ЕГРЮЛ экономической деятельности, выплату заработной платы, оплату коммунальных услуг и т.д. Средства от реализации товаров зачислялись на счета соответствующих организаций.

Нахождение нескольких организаций по одному адресу не является однозначным и достоверным доказательством получения необоснованной налоговой выгоды, данный адрес реально использовался организациями и предпринимателями для хозяйственной деятельности, а не номинально фигурировал в регистрационных документах. Следствием нахождения по одному адресу является использование одних средств связи, что обусловлено техническими особенностями оказания услуг связи, - телефонной и сети Интернет. Выход в Интернет осуществляется посредством NAT, т.е. через шлюз, чем и объясняется тот факт, что банки и ИФНС видели одинаковые IP-адреса у всех юридических лиц, арендующих помещения по адресу ул. Днепропетровская, 50В. ООО «Лебединский торговый дом», ИП ФИО6 арендуют помещения в здании, принадлежащем АО «Лебединский торговый дом плюс», которое на фасаде разместило надпись «Лебединский торговый дом», и этим обстоятельством объясняется использование всеми указанными лицами вывески «Лебединский торговый дом».

Единая кадровая политика в действиях заявителя и зависимых лиц отсутствует, так как прием на работу бывших сотрудников заявителя новым юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем никак не противоречит трудовому законодательству; при создании новых организаций, в том числе, индивидуального предпринимателя, их персонал формировался также из числа вновь принятых работников со стороны, которые ранее не состояли в штате общества, в проверяемый период каждая организация из рассматриваемой группы имела собственный подчиненный ей персонал (штат), который выполнял в ней соответствующие трудовые функции. Затраты на содержание своего персонала каждая организация несла самостоятельно. Фиктивность выполнения персоналом своих трудовых обязанностей налоговым органом не выявлена и не доказана в установленном законом порядке.

Наличие расчетных счетов организаций и индивидуальных предпринимателей в одном банке само по себе не свидетельствует о создании противоправной схемы, направленной на минимизацию налоговой нагрузки, поскольку имеет разумное деловое объяснение в виде удобства и оперативности расчетов между хозяйствующими субъектами, осуществляющими разрешенную законом совместную экономическую деятельность.

То обстоятельство, что ЗАО «Лебединский торговый дом» является основным поставщиком товаров для либо поставщики пересекаются и являются общими, по мнению заявителя, связанные с наличием причин экономического характера, при которых общество, имеющее статус участника внешнеэкономической деятельности, соответствующий персонал и деловые связи с иностранными производителями, имело возможность приобретать необходимые товары по выгодным ценам в больших объемах, позволяющих не только использовать их для своей деятельности, но и реализовывать эти товары ООО «Лебединский торговый дом», ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8, что имело для них экономический интерес вследствие более низких цен по сравнению с другими предложениями. Реализация материалов ЗАО «Лебединский торговый дом» в адрес взаимозависимых организаций и индивидуальных предпринимателей производилась на возмездной основе, что установлено налоговым органом. Сделки между рассматриваемыми организациями имели реальный характер, сопровождались фактическим движением товара и осуществлением расчетов.

Реализация товаров взаимозависимым лицам по более низким ценам, чем цены реализации в адрес сторонних покупателей, объясняется корпоративной ценовой политикой, направленной на продвижение продукции, завоевание новых рынков сбыта, обеспечение конкурентных цен в сравнении с иностранными и другими российскими перепродавцами бытовой техники, увеличение объема продаж, поскольку ООО «Лебединский торговый дом» осуществляет Интернет-торговлю бытовыми товарами по всей Ростовской области, а также в Краснодарском крае.

Кроме того, в возражениях на дополнение к акту налоговой проверки № 11-4 от 24.07.2020 заявитель привел примеры, когда цены реализации продукции сторонним покупателям были ниже, чем цены ее реализации в адрес ООО «Лебединский торговый дом» или предпринимателям, в связи с чем вывод налогового органа о намеренном занижении цен в целях получения необоснованной налоговой выгоды носит характер необоснованного обобщения.

Заявитель указывает, что принимая во внимание невозможность сбора достаточного количества доказательств осуществления ИП ФИО7 и ИП ФИО8 самостоятельной хозяйственной деятельности, ЗАО «Лебединский торговый дом» самостоятельно произвел корректировку суммы реализации за проверяемый период по товарам, отгруженным ЗАО «Лебединский торговый дом» в адрес взаимозависимых лиц ИП ФИО7 и ИП ФИО8, увеличив суммы реализации до цен реализации товаров, отгруженных ИП ФИО7 и ИП ФИО8 в адрес последующих покупателей. Поскольку хозяйственные операции между ЗАО «Лебединский торговый дом», ИП ФИО7 и ИП ФИО8 фактически признаны налоговым органом нереальными, то поступление денежных средств в виде авансов ИП ФИО7 и ИП ФИО8 за товары, следует квалифицировать как перемещение денежных средств в пределах «одной организации» для пополнения оборотных средств на расчетных счетах, то есть «внутрихозяйственной операцией», не признаваемой в соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения НДС.

Однако при расчете суммы НДС, подлежащей доплате, налоговый орган указывает, что сумма оплаты в счет предстоящих поставок, поступившая от ИП ФИО7 и ИП ФИО8, отраженная в декларации по налогу на добавленную стоимость, может быть рассмотрена в качестве поступившей предоплаты в счет предстоящих поставок от лица последующего покупателя.

Инспекция в нарушение требований п. 4 ст. 89 НК РФ не определила действительную обязанность по исчислению и уплате НДС за проверяемый период, что обязана была сделать вне зависимости от того, представляет ли проверяемое лицо уточненные налоговые декларации.

Заявитель полагает, что в случае, если выводы инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в отношении хозяйственных операций с контрагентами ИП ФИО7 и ИП ФИО8 считать правомерными, то общая сумма НДС, подлежащая к доплате за проверяемый период, составит 3 643 974 рубля, то есть общая сумма НДС, подлежащая доплате по сделкам ЗАО «Лебединский торговый дом» с ИП ФИО7 и ИП ФИО8 за период 2016-2017 годы подлежит уменьшению с 7 168 471 рубля до 3 643 974 рублей. Заявитель представил в налоговый орган соответствующие уточненные декларации по НДС, которые на выводы налогового органа в части доначисления НДС не повлияли.

Заявитель также ссылается на то, что налоговым органом на основании решения №11-266 от 28.12.2016 о проведении выездной налоговой проверки инспекция провела выездную налоговую проверку ЗАО «Лебединский торговый дом» за 2013-2015 годы, однако в решении № 11-266 от 23.11.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения инспекция не ставила под сомнение реальность сделок между ЗАО «Лебединский торговый дом» и ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом», ИП ФИО8, ИП ФИО7, и не находила признаков искусственного дробления бизнеса с целью уклонения от уплаты налогов. Налоговые органы, составляющие единую централизованную систему, не могут осуществлять противоположных оценок одной и той же деятельности в итоговых решениях по материалам различных налоговых проверок.

По мнению заявителя, хозяйственные взаимоотношения заявителя с взаимозависимыми лицами оцениваются налоговым органом без учета положений гражданского законодательства, которое разрешает совместную взаимовыгодную деятельность хозяйствующих субъектов, которые самостоятельно определяют ее формы и условия, а вопросы экономической целесообразности и выбора конкретных способов достижения тех или иных хозяйственных результатов совместной деятельности не относятся к компетенции налоговых органов.

Заявитель полагает, что налоговый орган неправомерно применил к проверяемому лицу пункт 1 статьи 54.1 НК РФ. Из содержания указанной нормы следует, что ее применение обусловлено наличием искажений сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, тогда как в рассматриваемом случае таких обстоятельств проверкой не установлено.

В качестве оснований для признания незаконным решения №11-4 от 23.10.2020 о привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения заявитель указывает на необоснованную квалификацию действий налогоплательщика по осуществлению деятельности через взаимосвязанных юридических лиц, как создание «схемы дробления» - нарушение законодательства о налогах и сборах (ст.171, ст. 172, ст. 250 НК РФ) и на допущенные инспекцией процессуальные нарушения, заключающиеся в отсутствии оценки вины лица в совершении налогового правонарушения, наличия (отсутствия) обстоятельств, исключающих вину и привлечение к ответственности (п.п. 5, 8 ст. 101, ст.109, ст. 110, ст. 111 НК РФ).

Исследовав материалы дела суд не установил правовых оснований для удовлетворения требований заявителя по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который его принял.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 8 если суд установит, что оспариваемый акт не соответствует закону или иным правовым актам и ограничивает гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, то в соответствии со статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации он может признать такой акт недействительным.

Таким образом, для признания недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо установление в совокупности двух обстоятельств: несоответствие обжалуемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону и нарушение данным актом, решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В данном случае по результатам выездной налоговой проверки вся выручка, полученная аффилированными индивидуальными предпринимателями ФИО7, ФИО8, ФИО6 и ООО «Лебединский торговый дом», оценена инспекцией как доход самого налогоплательщика ЗАО «Лебединский торговый дом».

Так, в ходе проведения выездной налоговой проверки за период 2016-2017 годы установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий ЗАО «Лебединский торговый дом» на получение необоснованной налоговой выгоды путем разделения бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на взаимозависимых предпринимателей и организацию. Проверкой установлено, что выручка, полученная аффилированными лицами ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6 и ООО «Лебединский торговый дом» является доходом ЗАО «Лебединский торговый дом».

Налоговым органом установлено, что основной целью заключения ЗАО «Лебединский торговый дом» сделок с покупателями ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6 и ООО «Лебединский торговый дом» является не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии ЗАО «Лебединский торговый дом», поскольку сделки не имеют какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости заключения и совершения, а имеют своей целью уменьшение налоговых обязательств.

Налоговым органом установлено наличие общих ресурсов, аффилированность участников схемы, отсутствие деловой цели регистрации взаимозависимых лиц ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом».

Проверкой установлено, что предпринимательская деятельность, осуществляемая ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом» фактически осуществлялась и велась формально, ЗАО «Лебединский торговый дом» являлось единственным продавцом для данных налогоплательщиков, в частности, для ИП ФИО7 и ИП ФИО8, их доходная часть объединена с доходами ЗАО «Лебединский торговый дом».

Постоянные покупатели товаров у ИП ФИО7, ИП ФИО8 подтвердили порядок отправки заявок на приобретение товара фактически формировавшихся самим ЗАО «Лебединский торговый дом». При этом проверкой установлено занижение отпускной цены продукции, реализуемой ЗАО «Лебединский торговый дом» в адрес взаимозависимых и аффилированных покупателей товара, по сравнению с ценами, примененными для иных покупателей. Сравнительный анализ цен произведен налоговым органом по всем субъектам предпринимательской деятельности участников схемы, является достаточным и подтвержден первичными документами. Проверкой установлено, что участники разделения бизнеса не самостоятельно осуществляли ведение налогового и бухгалтерского учета и определенного документооборота.

Действия, направленные на неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе, в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, неправомерное применение специальных режимов налогообложения в отношении взаимозависимых и подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения, квалифицированы налоговым органом в соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ.

Довод заявителя о неправильном применении расчетной ставки несостоятелен. При доначислении НДС налоговым органом использовалась расчетная ставка 18/118, применительно к налоговой базе, а не 18% (страницы 42 и 43 решения инспекции). Таким образом, сумма доначисленного НДС, которая должна была быть предъявлена продавцом покупателю, входит в стоимость товара, отраженной в первичных бухгалтерских документах и не выходит за рамки договорной цены (стоимости по договору, прайсу), определенной между продавцом и покупателем. Налог на добавленную стоимость дополнительно к цене реализуемых товаров по ставке 18% налоговым органом не исчислялся.

Заявитель указывает на то, что он самостоятельно произвел корректировку сумм реализации в проверяемый период по товарам, отгруженным ЗАО «Лебединский торговый дом» в адрес ИП ФИО7 и ИП ФИО8, увеличив суммы реализации до цен реализации товаров, отгруженных ИП ФИО7 и ИП ФИО8 в адрес последующих покупателей и подал уточнённые налоговые декларации по НДС.

Сумма НДС в уточненных декларациях за 2016-2017 рассчитана заявителем с учетом суммы оплаты, поступившей от последующих покупателей за реализованный товар, среди которых авансы отсутствовали.

Налоговым органом установлено, что уточненные декларации по НДС за проверяемый отчетный период 2016-2017 представлены 28.10.2020, то есть после вынесения решения инспекции о привлечении к ответственности. Кроме того, уточненные декларации по налогу на добавленную стоимость, в том числе с корректировками в отношении налоговых вычетов за отчетные периоды 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 года, 1 и 2 кварталы 2017 года представлены в налоговый орган за пределами трехлетнего периода.

Заявителем не учтено, что налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки не может быть проверена и подтверждена достоверность данных уточненных деклараций, представленных налогоплательщиком без подтверждающих документов, после окончания проверки, рассмотрения возражений по акту, последующему проведению дополнительных мероприятий налогового контроля и рассмотрению материалов и возражений по результатам дополнительных мероприятий, а также после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.10.2020 № 11-4.

Кроме того, в соответствии с пунктом 3 статьи 81 НК РФ, уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная налоговая декларация была представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта не отражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки.

Таким образом, налоговый орган не мог при принятии решения учесть уточненные налоговые декларации, поскольку они поданы после принятия оспариваемого решения.

В силу пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 НК РФ суммы НДС, исчисленные налогоплательщиком с предоплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров, подлежат вычету с даты их отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в размере налога, исчисленного со стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

В суд представлены выписки из деклараций по НДС, представляемых ЗАО «Лебединский торговый дом» в соответствии с отчетными периодами по отражению счетов-фактур на предварительную оплату повара от ИП ФИО7 и ИП ФИО8, а также о применении налоговых вычетов по НДС посредством отражения данных счетов-фактур в разделе 8 Декларации (книге покупок) после отгрузке товаров в адрес взаимозависимых и подконтрольных лиц.

Согласно представленным выпискам установлено, что исчисление НДС с предоплаты, поступившей в счет предстоящих поставок товара отражается в одном отчетном периоде, а отражение реализации (отгрузки) товара происходит в последующих отчетных периодах, и соответственно последующее заявление вычетов (восстановление уплаченного НДС с авансов) по НДС. Таким образом, например, суммы исчисленного НДС с поступившей предоплаты от лица ИП ФИО7 и ИП ФИО8 в 4-ом квартале 2017 года, заявляются в качестве налогового вычета (восстанавливаются) ЗАО в 1-ом, 2-ом и 3-ем кварталах 2018 года после отгрузки товара. Данные действия проверяемого лица выходят за рамки проверяемого периода (с 01.01.2016 по 31.12.2017) и не могут быть учтены при доначислении налога на добавленную стоимость.

Инспекцией представлены суду все сведения по всем авансам, поступившим в проверяемом периоде, с которых уплачен НДС, с указанием когда он был восстановлен, в табличном варианте, который 28.12.2021 приобщен к материалам дела.

Кроме того, проверяемым лицом (при наличии возможности предоставления документов, составленных от лица ИП ФИО7, ИП ФИО8 в отношении последующих покупателей) при подаче возражений на акт налоговой проверки, дополнений к акту, при подаче апелляционной жалобы, жалобы, заявления в суд, не представлены заверенные подписями сторон (участников сделки) акты сверок ИП ФИО7, ИП ФИО8 с покупателями, на основании которых возможно опровергнуть наличие предоплаты в счет предстоящих поставок.

Все представленные акты сверок (приложены к иску в электронном варианте) не содержат подписей, но из них видно, что это денежные средства покупателя представлены предпринимателю ФИО7 или ФИО8 и которые впоследствии перечислены заявителю как авансы. На основании этих авансов и были отгрузки.

На доводы заявителя ЗАО «Лебединский торговый дом» о необходимости учета корректировки сумм реализации в проверяемом периоде по товарам, отгруженным ЗАО в адрес ИП ФИО7 и ИП ФИО8 в сторону увеличения до цен, определяемых ИП ФИО7 и ИП ФИО8 для последующих покупателей, и расчета, предъявляемого к доплате НДС с учетом суммы оплаты, поступившей от последующих покупателей за реализованный товар с учетом сумм поступившей в качестве предоплаты за предстоящие поставки товара, инспекция представила пояснения.

Налоговым органом определены действительные налоговые обязательства в отношении полученных доходов и понесенных расходов при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности общества. В частности, уменьшены суммы доначисленных по результатам выездной налоговой проверки налогов на сумму уплаченного налогоплательщиком налога по УСН сумма налога на прибыль в части бюджета субъекта РФ.

В части суммы исчисленного НДС по предварительной оплате, следует учитывать, что суммы оплаты, либо частичной оплаты, в счет предстоящих поставок, поступившие от ИП ФИО7 и ИП ФИО8, отраженные в декларациях по НДС, могут быть рассмотрены в качестве поступившей предоплаты в счет предстоящих поставок от лица последующего покупателя (покупателей 2-го звена по отношению к ЗАО), в связи с тем, что вся выручка от реализации продукции, поступившая на расчетные счета взаимозависимых и подконтрольных предпринимателей, незамедлительно перечисляется на расчетный счет ЗАО «Лебединский торговый дом».

ЗАО «Лебединский торговый дом» в заявлении указывает на то, что взаимозависимость участников хозяйственной деятельности сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения и не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности.

В соответствии с п. 1 ст. 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с указанной статьей.

Налоговым органом установлены обстоятельства, оказывающие влияние на финансово-хозяйственную деятельность.

Проверяемое лицо ЗАО «Лебединский торговый дом» является единственным поставщиком индивидуальных предпринимателей ФИО7 и ФИО8 Сделки носят транзитный характер, то есть в один день осуществляется формирование первичных документов при реализации товаров в отношении ИП ФИО7, ИП ФИО8 и с небольшим разрывом времени (несколько секунд) формирование товаросопровождающих документов в отношении последующего покупателя (покупателя 2-го звена по отношению к ЗАО), также и отгрузка товара производится со складских помещений ЗАО «Лебединский торговый дом» и работниками ЗАО, как в отношении вышеуказанных индивидуальных предпринимателей, так и в адрес последующего покупателя. Отсутствие у ИП ФИО7 и ИП ФИО8 трудовых ресурсов, складских помещений, транспортных средств. Родство ФИО8 и ФИО6: являются родными братом и сестрой. Все указанные выше лица, при осуществлении финансово-экономической деятельности располагаются по одному и тому же юридическому адресу, а отгрузка товаров в адрес последующих покупателей осуществляется со складских помещений арендуемых проверяемым лицом ЗАО «Лебединский торговый дом», которое является основным поставщиком в отношении перечисленных контрагентов.

Налоговым органом установлено, что взаимозависимыми контрагентами ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом» не осуществлялась поставка бытовой техники в адрес последующих покупателей, так как отгрузка товара осуществлялась со складских помещений и только работниками ЗАО «Лебединский торговый дом», счета-фактуры, товарные и товарно-транспортные накладные от лица вышеперечисленных контрагентов в адрес последующих покупателей формируются на рабочих местах работниками ЗАО «Лебединский торговый дом», при этом формирование товаросопроводительных документов происходит в течение нескольких секунд после составления данного пакета документов в отношении взаимозависимых контрагентов.

Кроме того, проведенная экспертиза почерка ИП ФИО7, ИП ФИО8 показала, что исследуемые товаросопроводительные документы, составленные от их лица, ими лично не подписывались.

В соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов.

Налоговым органом также было установлено то, что единственным учредителем организации ООО «Лебединский торговый дом» в течение периода 2016-2017 являлся ФИО6, он же генеральный директор и учредитель ЗАО «Лебединский торговый дом», и являлся предпринимателем ИП ФИО6 (основной вид деятельности - торговля оптовая электрической бытовой техникой). Распределение персонала производилось без изменения их должностных обязанностей (в частности, одни и те же должностные лица распределены между ООО «Лебединский торговый дом», ЗАО «Лебединский торговый дом», ИП ФИО6 с использованием совместительства).

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.3 в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

В ходе мероприятий налогового контроля при проведении выездной налоговой проверки установлено, что ряд работников ООО «Лебединский торговый дом», имеющие как основное место работы, так и внешнее совместительство, в том числе руководящий состав организации, являются руководящей группой проверяемого лица ЗАО «Лебединский торговый дом», а именно: ФИО6 – генеральный директор, учредитель ЗАО и ООО «Лебединский торговый дом», ФИО10 – заместитель генерального директора по административным вопросам, ФИО9 – главный бухгалтер, ФИО11 – заместитель начальника отдела сервисного обслуживания ЗАО, а также ФИО12 - менеджер отдела продаж КБТ ЗАО, ФИО13 - бухгалтер (банк), ФИО14 - бухгалтер-кассир, ФИО15 - бухгалтер (товары) ЗАО, осуществляют руководство, ведение бухгалтерского и налогового учета (отчетности) и бухгалтерских счетов, формирование документов по оприходованию и реализации товара (в том числе товаросопроводительных) на одном рабочем месте, используя один информационный ресурс (базу товаров).

Таким образом, указанные факты не могут свидетельствовать о самостоятельной деятельности.

Работники ООО «Лебединский торговый дом», имеющие как основное место работы, так и внешнее совместительство, в том числе руководящий состав организации, являются руководящей группой проверяемого лица ЗАО «Лебединский торговый дом».

В материалах дела имеется протокол допроса бухгалтера ФИО15, с 2016 года работающей по совместительству в ЗАО «Лебединский торговый дом», и основным местом работы в ООО «Лебединский торговый дом» с последующим перемещением по приоритетности между данными организациями, в период проверки ЗАО - основное место работы, ООО – совместительство. ИП ФИО7 и ФИО8 ей не знакомы.

Налоговым органом установлено, что при формировании первичных документов по отгрузке товаров конечному потребителю контрагент ООО «Лебединский торговый дом», в качестве покупателя по отношению к поставщику ЗАО «Лебединский торговый дом», используя единую сетевую базу программного продукта «1-С бухгалтерия», ООО производит самостоятельное списание товаров со счета бухгалтерского учета 41 «Товары» поставщика ЗАО.

Согласно протоколу допроса б/н от 09.07.2019 должностного лица – заведующего складом ФИО16, осуществляющего надзор за получением, сохранением и отгрузкой товара, арендаторов (субарендаторов) по месту нахождения складских помещений по адресу: <...>, кроме ЗАО «Лебединский торговый дом» не находилось, товар между арендаторами (субарендаторами) не распределялся, должностные лица сторонних организаций в складских помещениях отсутствовали.

Согласно протоколу допроса б/н от 09.07.2019 должностного лица - директора по закупкам и логистике ФИО17, лично с ФИО8 ФИО17 знакома, но по рабочим вопросам с ней непосредственно не общалась, ни в качестве индивидуального предпринимателя, ни в качестве директора ООО «Сармат», в каком кабинете располагалась ФИО8 в 2016-2017 годах ФИО17 не известно. Лично с ФИО7 допрашиваемое лицо ФИО17 знакома, но при осуществлении финансово-экономических отношений с ним лично не общалась. В каком офисном помещении располагался ФИО7 в течение 2016 года ФИО17 не известно.

Допрошены должностные лица ЗАО «Лебединский торговый дом» менеджер отдела региональных продаж ФИО18 (протокол б/н от 10.07.2019), работник отдела логистики (по совместительству начальник транспортного отдела АО «Лебединский торговый дом плюс») ФИО19 (протокол б/н от 10.07.2019), которые также не подтверждают личное знакомство с ФИО7 и ФИО8 Допрашиваемым лицам не известно месторасположение складских помещений (мест хранения товаров) данных индивидуальных предпринимателей.

Таким образом, вышеуказанные должностные лица ЗАО «Лебединский торговый дом» не подтверждают личное знакомство с ФИО7 и ФИО8, являющихся покупателями по отношению к ЗАО «Лебединский торговый дом» в качестве индивидуальных предпринимателей и руководителей (попеременно) ООО «Сармат».

ИП ФИО6, совмещал руководящую должность в 3-х организациях и одновременно, осуществлял деятельность в качестве индивидуального предпринимателя, не имея складских помещений, так как товар отгружался покупателю (конечному потребителю) со склада ЗАО «Лебединский торговый дом». В виду того, что ведение бухгалтерского учета осуществлялось одним и тем же лицом как в отношении индивидуального предпринимателя так и в отношении ЗАО, таким образом, все операции с документооборотом по передвижению товара, распоряжение денежными средствами на расчетных счетах, обращение с денежной наличностью, имели подконтрольный характер. Расходы на транспортные услуги по доставке товара в проверяемом периоде у индивидуального предпринимателя отсутствуют.

Следовательно, проверяемым лицом ЗАО «Лебединский торговый дом» был привлечен транзитный контрагент (покупатель - спецрежимщик) в лице индивидуального предпринимателя ФИО6 при реализации товара в адрес покупателей 2-го звена (конечных потребителей), не использующих право на вычеты по «входному» НДС при приобретении товаров.

Продажа товаров через интернет-магазин в соответствии с ОКВЭД представляет собой розничную торговлю по информационно-коммуникационной сети Интернет (код по ОКВЭД - 47.91). Следовательно, правовые основы такого вида торговли урегулированы нормами параграфа 2 «Розничная купля-продажа» главы 30 «Купля-продажа» Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

На основании пункта 3 статьи 492 ГК РФ к отношениям по договору розничной купли-продажи с участием покупателя-гражданина, не урегулированным ГК РФ, применяются нормы Закона Российской Федерации от 07.02.1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей» (далее - Закон № 2300-1).

Пунктом 2 статьи 497 ГК РФ установлено, что договор розничной купли-продажи может быть заключен на основании ознакомления покупателя с предложенным продавцом описанием товара посредством каталогов, проспектов, буклетов, фотоснимков, средств связи (телевизионной, почтовой, радиосвязи и других) или иными способами, исключающими возможность непосредственного ознакомления потребителя с товаром либо образцом товара при заключении такого договора (дистанционный способ продажи товара). Аналогичное правило продублировано и в статье 26.1 Закона № 2300-1.

При реализации товаров оптом на сайте продавца размещается каталог реализуемой продукции и прайс-лист с текущими ценами, а также контактная информация (телефоны, факсы, электронные почтовые адреса). С покупателем заключается договор поставки (например, посредством выставления счета), и далее действует обычная схема оптовых продаж. Оплата за товар при этом происходит в основном в безналичном порядке. В случае оптовой реализации товара при оформлении заказа на сайте предусмотрено указание покупателем всех реквизитов, необходимых для оформления первичных документов на поставку товаров (счета, счета-фактуры, накладные). При этом такая реализация товаров не будет считаться дистанционной торговлей, и на нее будут распространяться правила, предусмотренные для договоров поставки.

Официальное понятие оптовой торговли сегодня закреплено в Федеральном законе от 28.12.2009 № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации». Согласно ст. 2 указанного нормативно-правового акта оптовая торговля представляет собой вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в предпринимательской деятельности (в том числе для перепродажи) или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием. Аналогичное по смыслу определение оптовой торговли закреплено и в Государственном стандарте «ГОСТ Р 51303-2013 Национальный стандарт Российской Федерации. Торговля. Термины и определения», утвержденном Постановлением Госстандарта России от 28.08.2013 № 582-ст (далее - ГОСТ Р 51303-2013), в соответствии с которым оптовой торговлей признается вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в предпринимательской деятельности, в том числе для перепродажи, или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Статьей 506 ГК РФ предусмотрено, что по договору поставки, являющемуся разновидностью договора купли-продажи, поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Транзитная форма товародвижения - это форма товародвижения от производителя непосредственно в места продажи или потребления, минуя склады посредников (п. 143 «ГОСТ Р 51303-2013. Национальный стандарт Российской Федерации. Торговля. Термины и определения», утв. Приказом Росстандарта от 28.08.2013 № 582-ст).

Транзитная торговля представляет собой две независимые друг от друга сделки: торговая организация заключает договор купли-продажи товара с поставщиком, на основании которого обязуется оплатить приобретенный товар, а поставщик - отгрузить товар на тот склад, который укажет торговая организация, и отдельный договор с покупателем товара, в рамках которого обязуется поставить за плату товар. При этом в первом договоре торговая организация будет выступать покупателем товара, а во втором - его продавцом.

Поставщик может отгрузить товар не только покупателю, являющемуся стороной договора поставки, но и другому лицу, указанному в договоре в качестве получателя (п. 1 ст. 509 ГК РФ). Особенностью транзитной торговли является только то, что перевозка товаров от первоначального поставщика осуществляется напрямую на склад конечного покупателя.

Исходя из обзора практики, утвержденного Президиумом ВС РФ («Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства» (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018)), действительно, взаимозависимость налогоплательщика и его контрагентов сама по себе не является основанием для объединения их доходов и для вывода об утрате права на применение спецрежима данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Проведенный анализ судебно-арбитражной практики по делам рассматриваемой категории показал, что исчерпывающий или строго императивный перечень признаков, свидетельствующий об обоснованности выводов налогового органа о формальности разделения (дробления) бизнеса, отсутствует. Необходимо иметь в виду, что в каждом конкретном случае совокупность доказательств, собранных в рамках мероприятий налогового контроля, будет зависеть от конкретных обстоятельств, установленных в отношении участников схемы и их взаимоотношений.

Так, в качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы дробления бизнеса, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства:

- дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения (систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) или упрощенную систему налогообложения (далее - УСН)) вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций основным участником, осуществляющим реальную деятельность;

- применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности;

- налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса;

- участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности;

- создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала;

- несение расходов участниками схемы друг за друга;

- прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.);

- формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей;

- отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов;

- использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети "Интернет", адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.;

- единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими;

- фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами;

- единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.;

- представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами;

- показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения;

- данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли;

- распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из применяемой ими системы налогообложения.

Как показал анализ судебно-арбитражной практики, все или часть приведенных выше признаков могут в своей совокупности и взаимной связи свидетельствовать о формальном разделении (дроблении) бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Одним из основных способов занижения своих налоговых обязательств при применении схемы дробления бизнеса является включение в цепочку взаимоотношений организаций и предпринимателей, чья деятельность носит формальный (технический, подконтрольный) характер и направлена на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Правомерность позиции налогового органа подтверждается судебной практикой со схожими фактическими обстоятельствами в рамках дела № А12-24270/2014, где налоговым органом доказывалось получение обществом необоснованной налоговой выгоды вследствие включения в производственный процесс подконтрольного аффилированного лица – индивидуального предпринимателя, деятельность которого носила формальный характер в отсутствие деловой цели. Кроме того, финансово-хозяйственные отношения общества и предпринимателя свидетельствуют о косвенной подконтрольности предпринимателя обществу, при том, что общество являлось единственным источником доходов предпринимателя и осуществления им соответствующей предпринимательской деятельности.

Схожие фактические обстоятельства послужили основанием для отказа в удовлетворении требований в рамках дела № А46-8330/2014, в ходе которого налоговому органу удалось доказать не только фиктивность взаимоотношений между обществом и предпринимателем, но и подконтрольность последнего (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27.02.2015 по делу № А46-8330/2014).

Аналогичным образом в рамках дела № А12-15531/2015 судебные инстанции согласились с доводом налогового органа о создании налогоплательщиком дополнительного подконтрольного звена, применяющего ЕНВД, в цепочке реализации товаров потребителям, что явилось причиной доначисления сумм налогов обществу.

Судебные инстанции, отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, указали, что обществом в проверяемый период были совершены действия по умышленному созданию дополнительного звена в цепочке реализации товаров потребителям с целью снижения своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика (заявителя).

Судами, в частности, учтены взаимозависимость и аффилированность общества и его контрагентов, наличие у них общего трудового ресурса, использование товарного знака заявителя, его складского помещения, фактическая организация работы магазинов, убыточность деятельности общества при такой схеме хозяйственной деятельности, имитация хозяйственной деятельности подконтрольными участниками схемы, отсутствие ведения налогоплательщиком раздельного учета фактически полученных доходов.

Такие выводы содержатся в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 15.04.2016 по делу № А12-15531/2015 (определением ВС РФ от 05.07.2016 № 306-КГ16-7326 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ). Аналогичные выводы содержатся в постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 21.06.2016 по делу № А76-21239/2014 (определением ВС РФ от 24.10.2016 № 309-КГ16-13438 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ), постановлении Седьмого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2016 по делу № А03-15308/2015, Определении Верховного Суда РФ от 13.05.2019 № 301-ЭС19-5806 по делу № А11-196/2015.

Признаки дробления бизнеса, в том числе направленные на неправомерное применение специальных режимов налогообложения, могут быть признаны превышением налогоплательщиками пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и сумм налогов в силу положений п. 1 ст. 54.1 НК РФ (постановления Седьмого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2019 № 07АП-6127/19(2), 07АП-6127/19(3) по делу № А27-15033/2018, Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2019 № 12АП-8576/2019 по делу № А12-4608/2019).

Налоговым органом установлено и отражено в акте и дополнении к акту, что все «участники схемы» ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом» при осуществлении финансово-экономической деятельности располагались по одному и тому же юридическому адресу, а отгрузка товаров в адрес последующих покупателей осуществляется со складских помещений, арендуемых проверяемым лицом ЗАО «Лебединский торговый дом», которое является основным поставщиком в отношении ИП ФИО7 и ИП ФИО8

Взаимозависимыми контрагентами ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом», не осуществлялась поставка бытовой техники в адрес последующих покупателей, так как отгрузка товара осуществлялась со складских помещений и только работниками (кладовщиками) ЗАО «Лебединский торговый дом», счета-фактуры, товарные и товарно-транспортные накладные от лица вышеперечисленных контрагентов в адрес последующих покупателей формируются на рабочих местах работниками ЗАО «Лебединский торговый дом».

Кроме того, налоговым органом установлено занижение коэффициента торговой наценки при реализации товара в адрес взаимозависимых лиц ИП ФИО7 и ИП ФИО8, значение торговой наценки колеблется от минус 4% (ниже себестоимости) до 14%, одновременно (в течение одного временного периода), реализация в отношении покупателей, приведенных в возражениях ЗАО «Лебединский торговый дом» ИНН <***> от 25.02.2020 (вх. рег.№007502 26.02.2020), а именно: ООО «Группа современных технологий» ИНН <***>, ООО «Сатурн» ИНН <***>, ООО «Катрекс» ИНН <***>, ИП ФИО20 ИНН <***>, ООО «Вектор» ИНН <***>, ИП ФИО21 ИНН <***>, ООО «Электроспецпроект», ООО «Техно-Маркет», ООО «Юз Авто Дон» (Республика Южная Осетия) по идентичной номенклатуре товара осуществляется с применением торговой наценки от 20% до 102%.

Таким образом, налоговым органом, при проведении выездной налоговой проверки в отношении налогоплательщика ЗАО «Лебединский торговый дом» установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды.

Доказано, что основной целью заключения ЗАО «Лебединский торговый дом» сделок с покупателями ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом» (ООО «ЛТД») является не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии ЗАО «Лебединский торговый дом», поскольку сделки не имеют какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости заключения и совершения, а имеют своей целью уменьшение налоговых обязательств и являются частью схемы, основной целью которой является уменьшение налоговых обязательств общества.

К установленным обстоятельствам, подтверждающим создание схемы по минимизации налогов посредством взаимозависимых и подконтрольных лиц относится:

- бизнес организации ЗАО «Лебединский торговый дом» распределяется между несколькими лицами, применяющими спецрежимы: ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом» (интернет-магазин), вместо того чтобы основной участник (ЗАО «Лебединский торговый дом»), осуществляющий реальную деятельность, исчислял и уплачивал налоги по общей системе налогообложения;

- все участники схемы: ЗАО «Лебединский торговый дом», ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом» зарегистрированы, либо осуществляют предпринимательскую деятельность по одному адресу, «Балансодержателем» в отношении объектов недвижимости (офисных и складских помещений), является АО «Лебединский торговый дом плюс» ИНН <***> КПП 616601001 и одновременно арендодателем по отношению к вышеперечисленным лицам;

- основные расчетные счета ИП и общества открыты в одних банках;

- IP-адреса используемых компьютеров проверяемого лица и контрагентов по доступу в систему «Банк - клиент», а также по предоставлению бухгалтерской и налоговой отчетности, совпадают;

- номера телефонов, отраженные в договорах, налоговой отчетности общества и индивидуальных предпринимателей, идентичны;

- между участниками схемы формально перераспределен персонал без изменения их должностных обязанностей (в частности, ряд должностных лиц распределен между ООО «Лебединский торговый дом», ЗАО «Лебединский торговый дом», ИП ФИО6);

- у подконтрольных лиц отсутствуют основные и оборотные средства, кроме того у ИП ФИО7 и ФИО8 отсутствуют кадровые ресурсы;

- участники схемы используют вывеску «Лебединский торговый дом», обозначения, контакты, сайт в сети Интернет;

- единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы является другой ее участник (основным поставщиком для ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом» являлось ЗАО «Лебединский торговый дом»), либо поставщики и покупатели у всех участников схемы общие;

- деятельностью участников схемы управляют одни лица (руководителем ЗАО, ООО и ИП, а также АО «ЛТД плюс» в одном лице являлся ФИО6, в должности главного бухгалтера ФИО9 на 0,25 ставки в отношении перечисленных налогоплательщиков);

- бухучет, кадровое делопроизводство, подбор персонала, поиск поставщиков и покупателей и работу с ними, юридическое сопровождение, логистику ведут одни лица (о чем свидетельствуют допросы должностных лиц о применении общего программного продукта по внутреннему перемещению товара, а также, по принятию и обработке заказов; условия по договорам поставки в отношении покупателей 2-го звена, в которых стоимость товара, поставляемого по соответствующему заказу включает НДС по установленной действующим законодательством РФ ставке», но ИП-поставщик применяет УСН и не исчисляет НДС при реализации, кроме того предусмотрено гарантийное и сервисное обслуживание предоставляемое непосредственно отделом ЗАО «Лебединский торговый дом»);

- поставщики и покупатели распределены между участниками схемы исходя из применяемой последними системы налогообложения (учитывая тот факт, что покупателями 2-го звена ИП ФИО7 и ИП ФИО8 являются представители розничной торговли, применяющие спецрежимы, либо физические лица, являющиеся конечными потребителями, приобретающие товар посредством сети Интернет);

- документооборот (первичные документы) в разрезе каждой сделки от ЗАО к ИП и, в последующем, от ИП к последующему покупателю формируется в один и тот же день;

- хронология номенклатуры и объем реализуемой продукции (то есть, наименование, количество единиц) указанная в счетах-фактурах, товарных накладных, универсальных передаточных документах (УПД), составляемых проверяемым лицом ЗАО «Лебединский торговый дом» при реализации в адрес подконтрольных лиц, идентичны хронологии номенклатур, указанных в первичных документах при реализации товаров в адрес покупателей 2-го звена;

- реализация товара в адрес подконтрольных лиц осуществляется ЗАО «Лебединский торговый дом» по цене ниже себестоимости, либо с торговой наценкой в диапазоне от 1% до 20%, в свою очередь спецрежимщики, реализуют товар с наценкой от 30% до 60% (сверх цены приобретения, при совершении сделок в идентичные даты (то есть в один и тот же день);

- товар последующему покупателю отгружается без перемещения между складскими помещениями (т.е. отгрузка производится с места хранения товара ЗАО «Лебединский торговый дом» по адресу: <...>) отпуск и погрузка товара осуществляется работниками ЗАО «Лебединский торговый дом»;

- товар, приобретаемый индивидуальными предпринимателями и организацией, хранится в одном складе и не индивидуализируется собственниками;

- арендуемые офисные помещения индивидуальными предпринимателями и ООО не представляли собой самостоятельные торговые точки: использовался общий выставочный зал основного административного здания по адресу: <...>, а отпуск товара покупателю 2-го звена (конечному потребителю) осуществлялся со складских помещений по этому же адресу;

- основные расчетные счета индивидуальных предпринимателей, ООО и ЗАО открыты в одних банках;

- право распоряжаться деньгами на счетах индивидуальных предпринимателей ФИО7, ФИО8 (как от лица директора ООО «Сармат»), ФИО6 и ООО «Лебединский торговый дом» имеет одно и то же лицо ФИО22, являющийся работником АО «Лебединский торговый дом плюс» ИНН <***> (генеральный директор ФИО6);

- контрольно-кассовая техника индивидуального предпринимателя ФИО7 зарегистрирована по месту осуществления деятельности по адресу: <...>;

- у контрагентов ИП ФИО7 и ИП ФИО8 отсутствуют какие-либо работники (в том числе менеджеры по продажам, кладовщики, бухгалтер), необходимые для ведения самостоятельной торгово-экономической деятельности;

- ФИО8 ИНН <***> является штатным сотрудников МБОУ города Ростова-на-Дону «Школа № 10» в должности уборщика производственных и торговых помещений по основному месту работы (с 10-ти часовым режимом работы ежедневно с понедельника по субботу);

- родство ФИО8 и ФИО6, родителями, которых являются ФИО23 и ФИО24 (что подтверждает согласованность действий);

- при допросе в качестве свидетеля 02.10.2019 ИП ФИО8 отвечать на вопросы по взаимодействию с ЗАО «Лебединский торговый дом» ИНН <***> при осуществлении финансово-экономической деятельности в течение периодов 2016-2017 годов отказалась, ссылаясь на статью 51 Конституции Российской Федерации;

- осуществлен допрос в качестве свидетеля супруги ИП ФИО7 - гражданки ФИО25 08.10.2019 по месту фактического проживания: <...>, и со слов супруги, ФИО7 находился в сильном алкогольном опьянении. Со слов свидетеля: «ФИО7 злоупотребляет спиртными напитками начиная с 2008 года, неоднократно проходил медицинское лечение в Психоневрологическом диспансере п. Ковалевка Аксайского района Ростовской области. ФИО7 не имеет высшего и профессионального образования, а также навыков работы с компьютерной техникой. Супруге неизвестен факт осуществления деятельности ФИО7 в качестве индивидуального предпринимателя, а также о руководстве в отношении организации ООО «Сармат»;

- показания допрашиваемых должностных лиц ЗАО «Лебединский торговый дом», по своему содержанию, указывают на номинальность контрагентов ИП ФИО7 и ИП ФИО8, а также номинальность данных лиц в качестве руководящего состава организации ООО «Сармат»;

- допрошен генеральный директор ЗАО «Лебединский торговый дом» (протокол допроса б/н от 22.08.2019), который в своих показаниях подтверждает свое личное знакомство с ФИО7 и ФИО8 до начала экономического сотрудничества;

- проведенная почерковедческая экспертиза подлинности подписей, выполненных с подражанием от имени взаимозависимых лиц ИП ФИО7 ИНН <***> и ИП ФИО8 ИНН <***> в договоре поставки, доверенностях, товарно-сопроводительных документах при реализации бытовой техники в адрес последующих покупателей, подтверждает факт отсутствия личной подписи данных лиц на представленных к проверке документах;

- в представленной информации (документах) покупатели (2-го звена по отношению к ЗАО): ИП ФИО26 ИНН <***>, ИП ФИО27 ИНН <***>, ИП ФИО28 ИНН <***>, ИП ФИО29 ИНН <***>, ИП ФИО30 ИНН <***>, ИП ФИО31 ИНН <***>, ИП ФИО32 ИНН <***>, ИП ФИО33 ИНН <***>, ИП ФИО34 ИНН <***>, применяющие упрощенную систему налогообложения (УСН, ЕНВД), отразили, что при подписании договора лично с поставщиками (ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6 и директором ООО «Лебединский торговый дом») не встречались, подписание договоров осуществлялось посредством документооборота при транспортировке, либо почтой, контактным представителем ИП ФИО27 называет менеджера ФИО35, который является работником ЗАО «Лебединский торговый дом» ИНН <***> (штатное расписание 2016-2017 годы);

- противоречивость показаний работника ЗАО «Лебединский торговый дом» ФИО36 – менеджера отдела региональных продаж, которая в показаниях от 28.10.2019 опровергает личное знакомство с ФИО7 и формирование товаросопроводительных документов для ИП ФИО7, ИП ФИО8 при реализации товара в адрес последующих покупателей (покупателей 2-го звена), а в последующем (протокол допроса от 24.03.2020 б/н), подтверждает неоднократное формирование документов на своем рабочем месте, что происходит с использованием базы данных по номенклатуре товара и реквизитов контрагентов, реализуемого от лица ИП ФИО7 и ИП ФИО8 в адрес последующего покупателя;

- противоречивость показаний работника АО «Лебединский торговый дом плюс» ФИО22 – водителя-экспедитора, наделенного полномочиями доверенного лица от имени ЗАО «Лебединский торговый дом» (в качестве курьера), и осуществляющего транспортно-экспедиционные услуги по договору аренды для ЗАО. Свидетель в показаниях от 30.10.2019 опровергал личное знакомство с ФИО7, ФИО8 как в качестве индивидуальных предпринимателей, так и в качестве директоров (попеременно) ООО «Сармат», и наличие доверенностей в кредитных организациях от лица других организаций и физических лиц, а также индивидуальных предпринимателей. В последующих показаниях (протокол от 23.03.2020 б/н) ФИО22 указывает на неоднократное выполнение поручений от лица вышеуказанных лиц, подтверждает наличие личной подписи в доверенностях на представление интересов от лица ИП ФИО7, ИП ФИО8 и ООО «Сармат»;

- установлено занижение коэффициента торговой наценки при реализации товара в адрес взаимозависимых лиц ИП ФИО7 ИНН <***> и ИП ФИО8 ИНН <***>, значение торговой наценки колеблется от минус 4% (ниже себестоимости) до 14%, одновременно (в течение одного временного периода), реализация в отношении покупателей, приведенных в возражениях ЗАО «Лебединский торговый дом» ИНН <***> от 25.02.2020г. (вх. рег.№007502 26.02.2020г.), а именно: ООО «Группа современных технологий», ООО «Сатурн», ООО «Катрекс», ИП ФИО20, ООО «Вектор», ИП ФИО21, ООО «Электроспецпроект», ООО «Техно-Маркет», ООО «Юз Авто Дон» (Республика Южная Осетия) по идентичной номенклатуре товара осуществляется с применением торговой наценки от 20% до 102%;

- анализ торговой наценки по реализации товара в отношении 65-ти покупателей 2-го звена (по отношению к ЗАО «Лебединский торговый дом») показал: торговая наценка, используемая при формальной реализации товара в адрес промежуточных звеньев (покупателей) в лице ИП ФИО7, ИП ФИО8, ИП ФИО6, ООО «Лебединский торговый дом» рассчитывается в пределах от -22,4% (коэффициент торговой наценки 0,776), то есть ниже себестоимости товара, до 35,2% (коэффициент торговой наценки 1,352), однако, этим же днем, этот же товар без изменений ассортимента (номенклатуры), количества единиц реализуется промежуточными звеньями в адрес последующих покупателей (покупателей 2-го звена) с торговой наценкой от 24,5% (коэффициент торговой наценки 1,245) до 218% (коэффициент 2,187%). Сопроводительные документы к реализуемому товару формируются в адрес последующего покупателя (покупателю 2-го звена) в секундном (несколько секунд) разрыве от времени формирования документов по товару, реализуемому в адрес взаимозависимых лиц, из чего следует вывод о том, что документы, как в адрес взаимозависимых лиц, так и в адрес последующих покупателей формируется на одном рабочем месте работниками ЗАО «Лебединский торговый дом».

Проверяемым лицом ЗАО «Лебединский торговый дом» в периоде 2016-2017 годы совершены действия по созданию дополнительного (промежуточного) звена, посредством ИП и ООО в цепочке реализации товаров потребителям, с целью снижения своих налоговых обязательств (минимизации налогов) и создания искусственной ситуации, при которой видимость деятельности нескольких налогоплательщиков, прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика - ЗАО «Лебединский торговый дом», что повлекло потери бюджета, выразившееся в неуплате налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.

Налогоплательщик ЗАО «Лебединский торговый дом» минимизирует налоги посредством использования минимальной, либо заниженной торговой наценки (ниже себестоимости товара), тем самым занижая доход от реализации товара в адрес взаимозависимых и подконтрольных лиц. Данная схема документооборота используется при отгрузке товара в адрес последующих покупателей (2-го звена), не заинтересованных в использовании права на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, то есть в адрес покупателей, использующих упрощенную систему налогообложения (УСН, ЕНВД) при осуществлении торговой деятельности.

Действия, направленные на неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе, в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, неправомерное применение специальных режимов налогообложения в отношении взаимозависимых и подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения, квалифицируются в соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ.

В силу требований части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Доказательств, опровергающих обстоятельства, установленные при проверке налоговым органом, и выводов налогового органа, заявителем суду не предоставлено.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Кроме того, в силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации на налогоплательщике лежит обязанность по уплате пеней в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки, уплачиваемых одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (п. 1 ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Указанная позиция отражена в определении Верховного Суда РФ от 22.07.2016 № 305-КГ16-4920.

Согласно правовой позиции, содержащейся в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15570/12 при оценке налоговых последствий дробления следует учитывать имеет ли место разделение бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место оптимизация бизнеса как такового - прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации и выведение этого вида деятельности в новой организации.

С учетом изложенного, при оценке обоснованности требований заявителя по настоящему делу определяющим является не столько взаимозависимость заявителей, нацеленность их действий на получение налоговой выгоды, сколько реальность осуществления каждым из них самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах или напротив формальное прикрытие единой экономической деятельности; получение налоговой выгоды только в связи с формальным соответствием требованиям закона.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Конституционный Суд РФ в своём постановлении от 27.05.2003 № 9-П признал допустимым целенаправленный выбор не противоречащих закону вариантов поведения (правовых механизмов), способов построения и организации структуры бизнеса, влекущих минимизацию налоговой нагрузки, указав, что недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и, соответственно, оптимального вида платежа (п. 3 постановления). Отсутствуют основания для привлечения к ответственности в случаях, когда налогоплательщик использует не противоречащие закону механизмы уменьшения налоговых платежей (п. 4 постановления).

Кроме того, на основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вместе с тем, такая форма построения бизнеса не должна быть использована в целях построения схем уклонения от уплаты налогов в нарушение обязанностей, предусмотренных статьей 57 Конституции Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде 2016-2017 годы общество осуществляло деятельность по адресу: <...>, основной вид деятельности: 46.43.1 Торговля оптовая электрической бытовой техникой, уплачивало налоги в соответствии с общей системой налогообложения, являлось плательщиком налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.

По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что ЗАО «Лебединский торговый дом», находясь на общей системе налогообложения, в целях уменьшения сумм налога, подлежащих уплате в бюджет, осуществляло хозяйственную деятельность через подконтрольных лиц - ООО «Лебединский торговый дом», индивидуальных предпринимателей ФИО6, ФИО8, ФИО7, которые применяли специальный налоговый режим – упрощенную систему налогообложения. Согласно оспариваемому решению налогового органа, в проверяемый период имело место формальное разделение («дробление») бизнеса, осуществлявшегося фактически только ЗАО «Лебединский торговый дом», с исключительным намерением снижения налоговых платежей при сохранении обществом деятельности в виде розничной торговли.

Диспозиция статьи 54.1 НК РФ признает недопустимой минимизацию налогообложения, являющуюся результатом искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (п. 1 ст. 54.1 НК РФ), или являющуюся результатом сделок (операций), преследующих такую минимизацию налогообложения в качестве основной своей цели (пп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).

Согласно письма Минфина России от 15.02.2019 № 03-02-07/1/9647 вывод о применении налогоплательщиком схемы дробления бизнеса может быть сделан при наличии доказательств, которые в совокупности и взаимосвязи будут однозначно свидетельствовать о совершении проверяемым налогоплательщиком совместно с подконтрольными ему лицами виновных, умышленных согласованных действий, направленных не столько на разделение бизнеса самого по себе, что признается оптимизацией предпринимательской деятельности, сколько на получение в результате применения такой схемы необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности или уклонения от ее исполнения.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях: если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; если для целей налогообложения учтены операции не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера); если налоговая выгода получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»).

Из вышеуказанных разъяснений следует, что формальное разделение (дробление) бизнеса будет рассматривается как способ получения необоснованной налоговой выгоды, если производится исключительно для уменьшения налоговой нагрузки, а не в целях ведения предпринимательской деятельности.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения заявления судом не установлено.

Доводы налогоплательщика относительно не установления при проверке его действительных налоговых обязательств, с учетом того, что исходя из методики начисления налоговым органом 3 643 974 руб. заявителем эта исчисленная налоговым органом признается, то есть по сути признается разделение бизнеса, а оспаривается 3 524 497,49 руб. (уплата НДС с авансов покупателей второго звена), судом рассмотрены и отклонены, поскольку согласно представленного налоговым органом расчета в судебное заседание 28.12.2021, сделанного по материалам проверки – все авансы при отгрузке были учтены заявителем и налог уплаченный восстановлен, а кроме того, это, согласно актов сверки, представленных заявителем, и не подписанных никем вообще, это не авансы спорных контрагентов, а деньги конечных покупателей (так называемых покупателей второго звена). При принятии решения эти обстоятельства учтены и оговорены и в акте проверки и в решении.

Судебные расходы, связанные с оплатой государственной пошлины в порядке части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на общество.

Руководствуясь статьями 49, 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение суда по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения через суд, принявший решение.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу решения через суд, принявший решение, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.


СудьяКолесник И. В.