Постановление от 24 ноября 2020 г. ФАС ЗСО (ФАС Западно-Сибирского округа)

Арбитражный суд

Западно-Сибирского округа


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тюмень Дело № А70-6720/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 18 ноября 2020 года

Постановление изготовлено в полном объеме 25 ноября 2020 года

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Кокшарова А.А.

ФИО1

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Тюменской области и индивидуального предпринимателя ФИО2

на решение от 25.11.2019 Арбитражного суда Тюменской области (судья Бадрызлова М.М.) и постановление от 06.07.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Лотов А.Н., Рыжиков О.Ю., Шиндлер Н.А.)

по делу № А70-6720/2019 по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 (ИНН <***>, ОГРНИП <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Тюменской области (627756, <...>, ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании незаконным решения.

В заседании приняли участие представители:

от индивидуального предпринимателя ФИО2 – ФИО3 по доверенности от 11.09.2018, ФИО4

по доверенности от 11.09.2018;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Тюменской области – ФИО5 по доверенности от 24.12.2019.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Шейденко Андрей Александрович

(далее – заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Тюменской области (далее – Инспекция, налоговый орган) об оспаривании решения от 26.11.2018

№ 2.9-22/59/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 25.11.2019 Арбитражного суда Тюменской области в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением от 06.07.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда изменено, заявление предпринимателя удовлетворено частично: признано недействительным решение Инспекции в части доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость (далее – НДС): за 1 квартал 2014 года в сумме 1 223 101 руб.; за 2 квартал 2014 года в сумме 2 514 815 руб.; за 3 квартал 2014 года в сумме

3 947 622 руб.; за 4 квартал 2014 года в сумме 4 838 988 руб.; за 1 квартал 2015 года в сумме 567 749,36 руб.; за 2 квартал 2015 года в сумме 1 123 619,18 руб.; за 3 квартал 2015 года в сумме 1 964 569,07 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа. В удовлетворении требований в остальной части отказано.

В кассационной жалобе предприниматель, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление в части отказа в удовлетворении требований отменить и направить дело в указанной части на новое рассмотрение. В обоснование доводов кассационной жалобы налогоплательщик ссылается на то, что налоговым органом не представлено доказательств получения предпринимателем необоснованной налоговой выгоды; неверное определение налоговых обязательств заявителя.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции. В обосновании доводов кассационной жалобы Инспекция указывает на отсутствие в материалах дела относимых и допустимых доказательств, подтверждающих наличие у заявителя права на учет дополнительных сумм налоговых вычетов по НДС в «переходном периоде»; ошибочность выводов суда апелляционной инстанции о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС по истечении трех лет после окончания налогового периода.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права,

не находит оснований для отмены принятых по делу судебных актов.

Как следует из материалов дела, ФИО2 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя без образования юридического лица 28.08.2001.

В течение проверяемого периода предприниматель осуществлял деятельность по розничной торговле бытовыми электротоварами, радио- и телеаппаратурой и сдаче в аренду собственного нежилого недвижимого имущества.

Предпринимателем применялся специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) с объектом обложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении предпринимателя, по результатам которой составлен акт проверки

от 10.08.2018 № 2.9-22/53/10 и принято решение от 26.11.2018 № 2.9-22/59/14 о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), по пункту 3 статьи 122 НК РФ, по статье 123 НК РФ в общем размере 6 136 097 руб.

Данным решением налогоплательщику также доначислены налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 4 359 763 руб., НДС в размере 25 433 338 руб., начислены пени в размере 10 962 081,21 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - Управление) от 07.03.2019 № 102 решение Инспекции отменено в части доначисления НДС в сумме 1 298 582 руб. за 4 квартал

2015 года, штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 519 432,80 руб., штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 389 574,60 руб., пени – 396 815,40 руб.; в части штрафа по НДФЛ по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 426 209 руб. и по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 143 851 руб.

При этом Управление пересчитало начисленные заявителю пени и штраф по НДФЛ с учетом имевшегося в бюджете субъекта налога по УСН, уплаченного предпринимателем.

В редакции решения Управления от 07.03.2019 № 102 предпринимателю доначислено: НДС – 24 134 756 руб., пени – 9 517 773,10 руб., штрафы по статье 122 НК РФ – 2 249 991,20 руб., по статье 119 НК РФ – 657 036,40 руб., всего – 36 559 556,70 руб.; НДФЛ – 4 359 763 руб., пени – 1 047 492,71 руб., штрафы по статье 122 НК РФ – 1 317 696 руб., по статье 119 НК РФ –

431 554 руб., всего – 7 156 505,71 руб.; НДФЛ (как налоговому агенту), штраф по статье 123 НК РФ – 752 руб.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о создании ФИО2 с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, схемы снижения налоговых обязательств в результате «искусственного дробления бизнеса» (ИП ФИО2 создана сеть магазинов под торговой маркой «Норд») путем формального вовлечения других индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), с целью создания условий для сохранения права применения специального налогового режима. Совокупный доход задействованных предпринимателей составил в 2014 году - 517 903 269 руб., в 2015 году - 388 241 671 руб.,

в 2016 году - 312 851 618 руб.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции пришел к выводам о подтвержденности в рамках настоящего дела совершения предпринимателем преднамеренных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды; о неправомерном применении предпринимателем специального режима налогообложения и обоснованном доначислении заявителю налогов по общей системе налогообложения.

Изменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 45, 52, 346.11, 346.13, 346.14 НК РФ, учитывая правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), поддержал выводы суда первой инстанции о создании предпринимателем схемы, позволяющей минимизировать налоговые обязательства с целью недопущения превышения предельных размеров доходов для применения специального режима налогообложения в виде УСН, однако признал необоснованным произведенный Инспекцией расчет налоговых обязательств заявителя.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы суда апелляционной инстанции, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

По смыслу положений Постановления № 53 применение налогоплательщиками специальных налоговых режимов, наряду с уменьшением налоговой базы, получением налогового вычета, возмещением налога из бюджета, объединяется понятием налоговой выгоды.

В силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктом 9 Постановления № 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

По результатам оценки представленных в материалы дела доказательств, доводов и возражений участвующих в деле лиц суды пришли к выводу о том, что установленные Инспекцией обстоятельства являются достаточными для вывода о создании ИП ФИО2 с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, «искусственной» ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика, который осуществлял контроль за фактически единым бизнесом, в том числе через созданную организацию ООО «Управляющая компания Норд»; при этом целью организации бизнеса с формальным вовлечением других индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, являлась налоговая оптимизация.

Так, судами установлено, что в схему уклонения от налогообложения путем «дробления бизнеса» вовлечены ИП ФИО2,

ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8,

ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11,

ИП ФИО12, ИП ФИО13, ИП ФИО14, ИП ФИО15, ИП ФИО16, ИП ФИО17, ИП ФИО18, применяющие УСН, с использованием для управления своей деятельностью

ООО «Управляющая компания «Норд» с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».

Установив, что ФИО12 является родным братом

ФИО19, отца ФИО20 – супруги

ИП ФИО2; ФИО9 являлся работником ИП ФИО2 в 2009 году; ФИО13 находился в дружеских отношениях с

ФИО2, через ФИО13 в «схему» впоследствии были вовлечены ФИО16, ФИО14, ФИО17, ФИО18, ФИО15; ИП ФИО6 являлся мужем ФИО21 – сестры ФИО20, суды первой и апелляционной инстанций сделали правильный вывод о взаимозависимости указанных лиц.

Последовательная регистрация индивидуальных предпринимателей и вовлечение их в «схему» по мере развития сети магазинов под торговой маркой «Норд» и увеличения выручки с целью сохранения права на применение УСН; общее руководство взаимозависимыми лицами и использование преимущественно общего штата работников свидетельствуют о том, что предпринимателем применена схема минимизации налоговых обязательств и распределения их между индивидуальными предпринимателями, направленная на получение необоснованной налоговой выгоды через применение льготного режима налогообложения (УСН) взаимозависимыми лицами и выразившаяся в неуплате налогов по общей системе налогообложения.

Поддерживая выводы налогового органа о том, что непосредственно

ИП ФИО2 в течение проверяемого периода осуществлял руководство розничной реализацией товаров в магазинах «Норд», и отклоняя доводы налогоплательщика о ведении самостоятельной деятельности каждым из указанных индивидуальных предпринимателей, суды обеих инстанций обоснованно исходили из следующего:

- перечисленные выше индивидуальные предприниматели (за исключением ИП ФИО2), от имени которых осуществлялась торговая деятельность в магазинах «Норд», в действительности не принимали участия в ведении финансово-хозяйственной деятельности, смена предпринимателей в магазинах «Норд» производилась формально;

- согласно показаниям ФИО18, ФИО11, ФИО8, ФИО17, ФИО7, ФИО16, ФИО14 заключением договоров, текущими организационными вопросами, подбором кадров, оформлением первичных учетных документов, ведением учета по заключенным от имени индивидуальных предпринимателей договорам занималось ООО «Управляющая компания Норд»; документы по деятельности индивидуальных предпринимателей находились также

в ООО «Управляющая компания Норд»;

- из показаний сотрудников ООО «Управляющая компания Норд» ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25,

ФИО26, ФИО27 следует, что всю деятельность торговой сети «Норд» контролировал предприниматель; ИП ФИО12 выполнял функцию водителя, ИП ФИО14 – кассира магазина «Норд»,

ИП ФИО9 – экспедитора, ИП ФИО11 - завхоза;

ИП ФИО6 выступал директором сервисного центра «Норд»;

- индивидуальные предприниматели офисов не имели, не располагали доходами, необходимыми для ведения предпринимательской деятельности по реализации бытовой техники, не несли расходов в связи с началом такой деятельности (приобретение товара, оборудования для магазинов и т.д.); фактически не принимали участия в управлении магазинами, не решали финансовые и хозяйственные вопросы, не владели информацией относительно деятельности магазинов и доходов от продажи бытовой техники, не получали эти доходы, не забирали выручку из магазинов «Норд» и не снимали денежные средства со своих расчетных счетов;

- с момента регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей лица, от имени которых осуществлялась торговая деятельность в магазинах «Норд», полученный доход не направляли на развитие бизнеса, не приобретали движимого и недвижимого имущества в собственность (при наличии поступающей выручки от 10 до 50 млн.руб.), тогда как предпринимателем приобретено 8 нежилых помещений под магазины, 1 - под склад, 1 - под офис, переданный в аренду ООО «Управляющая компания Норд»;

- часть выручки на расчетные счета предпринимателей не инкассировалась, и согласно протоколам допросов кассиров часть выручки забирали из магазинов «Норд» по доверенности работники

ООО «Управляющая компания Норд».

Кроме того, о стремлении осуществлять контроль за хозяйственной деятельностью и поступлением денежных средств также свидетельствуют факты открытия расчетных счетов в одних банках (при открытии расчетного счета для подключения интернет-банка использовались одни и те же номера мобильных телефонов, не принадлежащие предпринимателям), ведения учета одной организацией – ООО «Современные технологии учета», организации деятельности через ООО «Управляющая компания «Норд».

Для осуществления деятельности всеми предпринимателями использовались одни и те же торговые площади, общее складское помещение; в магазинах «Норд» применялось единое программное обеспечение, позволяющее отслеживать остатки товаров на складе и во всех магазинах «Норд».

Товар централизованно закупался для всех индивидуальных предпринимателей; периодически между магазинами производилось перемещение товара. Так, согласно показаниям бывшего работника

ООО «Управляющая компания «Норд» ФИО26 в его обязанности входила работа с поставщиками и закуп товара для магазинов «Норд»; отслеживание наличия товаров на складе и в магазинах, для чего использовалась единая программа 1С; товар приобретался для всех магазинов и всех предпринимателей; складской учет был общий.

Основными поставщиками товаров для заявителя и индивидуальных предпринимателей, от имени которых осуществлялась деятельность в магазинах «Норд», в проверяемом периоде являлись ИП ФИО28 (жена предпринимателя), ИП ФИО29 (мать жены предпринимателя); товар от ИП ФИО28, ИП ФИО29 поставлялся с одного склада, принадлежащего на праве долевой собственности заявителю и

ИП ФИО6 по 1/2 доли каждому. При этом ИП ФИО28 был заключен договор аренды склада с его собственниками - ФИО2 и ФИО6, однако из выписок по расчетным счетам предпринимателя и ИП ФИО6 установлено, что ИП ФИО28 перечисляла арендные платежи только налогоплательщику, который не направлял

ИП ФИО6 часть полученной от ИП ФИО28 арендной платы.

С расчетных счетов предпринимателей, вовлеченных в установленную налоговым органом схему, осуществлялись перечисления денежных средств на счета родственников предпринимателя – ФИО28, ФИО29; при этом предприниматели оплачивали не конкретные счета-фактуры с конкретными суммами, а перечисляли денежные средства по договору поставки, в результате чего, как обоснованно отмечено судами обеих инстанций, перечислялись излишние суммы.

При смене предпринимателей, от имени которых осуществлялась торговая деятельность в магазинах «Норд» по одному адресу, изменений не происходило (товар и оборудование из магазинов не вывозились, вывески не менялись, персонал переоформлялся к другому «работодателю», покупатели были те же), при переводе продавцов, кассиров и управляющих из одного магазина в другой работников трудоустраивали к тому предпринимателю, который осуществлял торговлю в магазине «Норд», при этом заработная плата не менялась.

Персонал перераспределялся между налогоплательщиком и предпринимателями, от имени которых осуществлялась торговля в магазинах «Норд», формально, без изменения должностных обязанностей, часть работников сети магазинов «Норд» в проверяемом периоде были трудоустроена у двух и более предпринимателей, многие работники получали доход в одном и том же месяце у разных предпринимателей. При приеме на работу собеседование проводили сотрудники ООО «Управляющая компания «Норд», иногда присутствовал заявитель, остальные индивидуальные предприниматели-работодатели в собеседовании участия не принимали.

Допрошенные налоговым органом работники магазинов «Норд»

(ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35) показали, что со своими работодателями они не контактировали и не знают даже, как они выглядят.

Еженедельно в г. Ишиме на территории ООО «Управляющая компания «Норд» проводились совещания, на которых присутствовал заявитель, сотрудник ООО «Управляющая компания «Норд» ФИО36, при этом предприниматели, от имени которых осуществлялась торговая деятельность в магазинах «Норд», на этих собраниях не присутствовали.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их совокупности и взаимосвязи, суды первой и апелляционной инстанций пришли к верному выводу о доказанности налоговым органом создания предпринимателем и его контрагентами схемы «дробления бизнеса» с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В кассационной жалобе, не опровергая установленные налоговым органом обстоятельства, свидетельствующие о наличии схемы «дробления бизнеса», предприниматель указывает на то, что выгодоприобретателем в установленной и доказанной налоговым органом схеме являлся не он,

а ИП ФИО6

Указанные доводы предпринимателя были предметом полной и всесторонней оценки судов. Отклоняя данные доводы заявителя, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно учли следующее:

- предприниматель осуществлял торговую деятельность под торговой маркой «Норд» как от своего имени, так и от имени других предпринимателей, осуществлял контроль за финансово-хозяйственной деятельностью участников «схемы», оказывал влияние на результаты их деятельности, в том числе и на их налоговые обязательства, используя для этого ООО «Управляющая компания «Норд»;

- собеседования на работу проводили работники ООО « Управляющая компания «Норд»; ИП ФИО2 присутствовал при приеме работников;

- допрошенные в качестве свидетелей работники магазинов Норд показали, что в течение проверяемого периода руководство розничной реализацией товаров в магазинах «Норд» осуществлял предприниматель;

ИП ФИО6 контролировал работу сервисного центра;

- ООО «Управляющая компания «Норд» арендовало офис и склад у предпринимателя, перечисляя ему денежные средства «за аренду»

с 2014 года до июня 2016 года, что подтверждается выписками по расчетным счетам ООО «Управляющая компания «Норд» и предпринимателя; в офисе ООО «Управляющая компания «Норд» имелся кабинет только

ФИО2; за аренду склада и офиса ООО «Управляющая компания «Норд» ФИО6 денежные средства не перечисляло;

- показания работников магазинов «Норд», в том числе работающих длительное время в должности управляющих, непосредственно контактировавших с руководством торговой сети «Норд», также подтверждают вывод налогового органа о том, что именно предприниматель в проверяемом периоде осуществлял руководство розничной реализацией товаров в магазинах «Норд»;

- из всех предпринимателей, являвшихся участниками «схемы дробления бизнеса» по реализации бытовой техники, только заявитель имел возможность приобретать имущество, развивать бизнес, что свидетельствует о том, что прибылью от торговой деятельности в магазинах «Норд» распоряжался именно налогоплательщик;

- впоследствии предприниматель ликвидировал розничные магазины «Норд», в том числе – магазин, в котором ранее, в 2016 году осуществлял торговлю только ИП ФИО6;

- факт приобретения ИП ФИО6 программы «1С», в которой велся складской учет всеми магазинами «Норд», не свидетельствует о том, что ФИО6 контролировал процессы получения, перемещения и реализации товаров;

- наличие у ИП ФИО6 работников не противоречит выводам налогового органа, поскольку помимо деятельности по ремонту радио- и телеаппаратуры и прочей аудио- и видеоаппаратуры в сервисном центре «Норд», ИП ФИО6 осуществлял и иную деятельность (сдачу внаем собственного нежилого недвижимого имущества, оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов);

- доходы ИП ФИО6, являвшегося взаимозависимым лицом с предпринимателем по основаниям родства, осуществлявшего деятельность сервисного центра, сдачу имущества в аренду, услуги перевозок, в том числе и облагаемые ЕНВД, не учитывались при определении налоговых обязательств заявителя;

- доводы о получении ИП ФИО6 выручки через водителей и через управляющих магазинами на еженедельных планерках отклонены судами как документально неподтвержденные и противоречащие иным доказательствам, в том числе показаниям водителей, показаниям сотрудников ООО «Управляющая компания «Норд»;

- доводы о безвозмездном оказании услуг доставки и сервисных услуг ИП ФИО6 также не подтверждены надлежащими доказательствами и не свидетельствует о подконтрольности бизнеса

ИП ФИО6

То обстоятельство, что именно предприниматель явился инициатором привлечения к участию в схеме иных индивидуальных предпринимателей, подтверждается также свидетельскими показаниями ФИО8, согласно которым он осуществлял торговую деятельность в магазине «Норд» с 2004 года, именно ФИО2 предложил ему вести торговлю.

Довод налогоплательщика о том, что родственники предпринимателя являются и родственниками ИП ФИО6, сам по себе не опровергает выводы судов о том, что выгодоприобретателем являлся заявитель. Как установлено судами, даже после расторжения брака ФИО6 перечисления денежных средств с расчетных счетов предпринимателей, вовлеченных в установленную налоговым органом схему, осуществлялись на счета родственников налогоплательщика ФИО28, ФИО29

Наличие дружеских отношений между директором ООО «Управляющая компания «Норд» ФИО37 и ФИО6; приобретение

ИП ФИО6 имущества; осуществление торговой деятельности

ИП ФИО6 с 2017 года в магазине «Мир климата» также, вопреки доводам заявителя, не свидетельствуют о том, что выгодоприобретателем в спорной схеме являлся ИП ФИО6

Ссылка на наличие у ФИО6 доверенностей на предоставление интересов в государственных контролирующих органах от заявителя, ФИО9, ФИО7, ФИО8 подлежит отклонению, поскольку данные доверенности датированы 2011 годом, то есть до проверяемого периода - 2014-2016 годов; при этом в 2014 году доверенности на предоставление интересов в тех же государственных контролирующих органах от ФИО2 и остальных предпринимателей выданы

ООО «Современные технологии учета» в лице ФИО38

Доводы налогоплательщика об отсутствии доказательств направленности действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды не принимаются судом кассационной инстанции, поскольку совокупностью представленных доказательств Инспекция подтвердила совершение именно предпринимателем в проверяемом периоде действий по умышленному вовлечению в производственный процесс взаимозависимых, не самостоятельных субъектов хозяйственной деятельности; налоговый орган доказал факт неправомерного занижения заявителем своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства и создания «искусственной» ситуации, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность самого налогоплательщика.

Заявителем не опровергнут вывод налогового органа о согласованности действий предпринимателей в созданной им схеме в рамках формально примененных норм гражданского законодательства в целях получения необоснованной налоговой выгоды, основанный на имеющихся в деле относимых и допустимых доказательствах, объективно исследованных и оцененных судами.

Доводы предпринимателя относительно того, что Инспекцией не представлено достаточных доказательств подконтрольности участников схемы предпринимателю, подлежат отклонению как противоречащие материалам дела.

Также отклоняются судом кассационной инстанции доводы, изложенные в жалобе, относительно содержания показаний сотрудников ООО «Управляющей компанией Норд» и магазинов сети «Норд», поскольку предприниматель, по сути, не согласен с оценкой показаний данных лиц.

Несогласие заявителя с оценкой судами представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка со стороны заявителя не может являться основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

Доводы заявителя о двойном налогообложении не нашли подтверждения в ходе кассационного производства.

Довод налогоплательщика о том, что применение установленной налоговым органом схемы «дробления бизнеса» не привело к потерям бюджета, отклоняется судом округа как противоречащий материалам дела.

Суд кассационной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судами первой и апелляционной инстанций установлены, все доказательства исследованы и оценены.

Таким образом, выводы судов о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды вследствие применения схемы «дробления бизнеса» являются правильными.

В то же время суд апелляционной инстанции, признавая действия заявителя направленными на «дробление бизнеса» с целью занижения дохода, пришел к выводу, что налоговым органом по результатам проверки неверно определены налоговые обязательства предпринимателя в части НДС, начисленного за 1-4 кварталы 2014 года и 1-3 кварталы 2015 года.

Согласно статье 171 НК РФ плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21

НК РФ.

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении

от 06.07.2010 № 17152/09, при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций в ходе выездной налоговой проверки необходимо определить действительный размер налоговой обязанности.

Данная позиция подлежит применению, как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации

от 25.06.2013 № 1001/13, при условии, что доначисление НДС обусловлено иной юридической оценкой для целей налогообложения хозяйственных операций, относительно совершения и документального подтверждения которых спор отсутствует.

Судом апелляционной инстанции установлено, что в ходе налоговой проверки и на стадии апелляционного обжалования решения Инспекции в вышестоящий налоговый орган предпринимателем были представлены первичные документы и счета-фактуры, обосновывающие налоговые вычеты.

Как установлено судом апелляционной инстанции и следует из оспариваемого решения, по результатам выездной налоговой проверки предпринимателю был, в том числе доначислен НДС.

Налоговые вычеты предоставлены Инспекцией с использованием данных расчетного счета, результатов проведенных налоговым органом контрольных мероприятий. В составе налоговых вычетов учтен НДС по приобретенным товарам для реализации покупателям (в основном,

у ИП ФИО28, ИП ФИО29), а также НДС за услуги инкассации.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы, поданной в вышестоящий налоговый орган, Управление признало неверным и противоречащим положениям статей 169, 171 и 172 НК РФ примененный налоговым органом метод определения вычетов исходя из сведений по расчетному счету об оплате приобретенных товаров (с НДС), которые реализовывались в розничных магазинах.

Вместе с тем, вышестоящий налоговый орган отказал в учете вычетов по НДС по основанию пропуска трехлетнего срока на зачет (возврат) излишне уплаченного налога, пересчитав лишь сумму вычетов по 4 кварталу 2015 года и дополнительно признав право на вычет в сумме 1 298 582 руб.

Признавая ошибочным вывод налоговых органов и суда первой инстанции об отсутствии у предпринимателя права на налоговые вычеты по НДС за 2014 год, 1, 2, 3 кварталы 2015 года, мотивированный тем, что предприниматель налоговые декларации с заявленной суммой налоговых вычетов в ходе проверки не представил, суд апелляционной инстанции правомерно исходил из того, что в рассматриваемом случае с учетом переквалификации деятельности заявителя налоговый орган должен был учесть право налогоплательщика на налоговые вычеты (подтверждаемое первичными документами и отражением сумм НДС в представленных счетах-фактурах) вне зависимости от наличия соответствующих деклараций налогоплательщика.

Указанный вывод суда апелляционной инстанции соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 25.06.2013 № 1001/13 и

от 06.07.2010 № 17152/09.

Доводы налогового органа в данной части отклоняются судом кассационной инстанции, поскольку основаны на ошибочном толковании норм материального права применительно к фактическим обстоятельствам настоящего дела.

С учетом вывода о неправомерности отказа в применении вычетов по НДС со ссылкой на пропуск заявителем трехлетнего срока суд апелляционной инстанции исследовал произведенный предпринимателем расчет налоговых вычетов по НДС на основании имеющихся в материалах дела первичных документов за проверяемый период и контррасчет налогового органа.

Проанализировав представленные налогоплательщиком и Инспекцией расчеты налоговых обязательств заявителя, суд апелляционной установил, в том числе несоответствие позиций сторон по вопросу учета хозяйственных операций и объема вычета по НДС в 1 квартале 2014 года при приобретении товара ИП ФИО10 и предпринимателем у ИП ФИО28 и

ИП ФИО39

Так, согласно расчету Инспекции вычеты по НДС в данной части

за указанный период у ИП ФИО10 составили 416 193,35 руб. (приобретение товара у ИП ФИО28) и 180 157,95 руб.

(приобретение товара у ИП ФИО39); у заявителя – 313 727,97 руб. и 367 330,94 руб., соответственно. Согласно расчету налогоплательщика соответствующие суммы у ИП ФИО10 составили 455 063,34 руб. и 284 128,97 руб.; у предпринимателя – 383 406,73 руб. и 455 745,41 руб., соответственно.

Принимая во внимание, что предъявленные заявителем в данной части суммы НДС к вычету по счетам-фактурам, которые не были учтены в расчете Инспекции, датированы январем 2014 года; вместе с тем, в январе 2014 года предприниматель и ИП ФИО10 применяли специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД); право на применение УСН возникло у указанных выше предпринимателей с 01.02.2014, суд апелляционной инстанции признал обоснованным перерасчет Инспекции сумм вычетов за 1 квартал 2014 года в отношении указанных лиц без учета операций, относящихся к январю 2014 года.

При этом судом учтено, что в ходе налоговой проверки Инспекция, принимая доводы заявителя о том, что при расчете налоговых обязательств из общей суммы дохода налогоплательщика, включающей выручку предпринимателей, вовлеченных в «схему», не исключены суммы доходов, полученных по операциям, облагаемым ЕНВД, и установив отсутствие документов, свидетельствующих о ведении раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению по УСН и ЕНВД, а также отсутствие документально подтвержденных сведений о величине выручки, полученной от деятельности, облагаемой ЕНВД, в отношении рассматриваемых операций, в целях исключения недостоверного определения налоговых обязательств предпринимателя за январь 2014 года доначислений НДС и НДФЛ не производила.

Исчисление налоговым органом документально подтвержденных налоговых обязательств по НДС за 1 квартал 2014 года в части операций предпринимателя и ИП ФИО10 без учета показателей января

2014 года, вопреки доводам заявителя, не нарушает права налогоплательщика и положения налогового законодательства. Как следует из оспариваемого решения доходы предпринимателя и ИП ФИО10 не учитывались, НДФЛ не начислялся.

С учетом изложенного довод заявителя о необоснованном отказе в применении вычетов по НДС за январь 2014 года отклоняется судом кассационной инстанции как несостоятельный.

Кроме того, из материалов дела следует, что 21.12.2015 предпринимателем и вовлеченными в схему ИП ФИО6,

ИП ФИО8, ИП ФИО7, ИП ФИО11,

ИП ФИО12 СВ., ИП ФИО14, ИП ФИО15,

ИП ФИО16, ИП ФИО17, ИП ФИО18 заключены агентские договоры с ИП ФИО9

В ходе налоговой проверки Инспекцией было установлено, что

ИП ФИО9 применял в 2016 году ЕНВД в отношении магазинов «Норд», расположенных по адресам: <...> а и

<...>; получал на расчетный счет в банке одновременно выручку от реализации товаров по агентским договорам, а также выручку от реализации товаров через магазины, находящиеся на ЕНВД. При этом документы по исполнению агентских договоров (договоры, отчеты, акты) налоговому органу ФИО9 представлены не были, от дачи каких-либо пояснений налоговому органу ФИО9 отказался со ссылкой на статью 51 Конституции Российской Федерации.

Так, согласно акту выездной налоговой проверки Инспекцией исчислен НДС к уплате по итогу 2016 года в размере 9 185 196 руб.

Вместе с тем, поскольку с учетом возражений налогоплательщика, результатов проведенных контрольных мероприятий и непредставлением налогоплательщиком и иными индивидуальными предпринимателями необходимых документов у налогового органа не было возможности достоверно определить выручку от реализации, при принятии решения Инспекция не стала возлагать на заявителя обязанности по уплате НДС и НДФЛ с доходов от осуществления предпринимательской деятельности за 2016 год.

Достаточных и достоверных доказательств, подтверждающих правильность расчета налогоплательщиком налоговой базы по НДС и налоговых вычетов за 2016 год со ссылками на первичные документы, кассационная жалоба налогоплательщика не содержит.

В то же время, суд апелляционной инстанции признал обоснованной позицию заявителя о необходимости при определении действительных налоговых обязательств учесть дополнительные суммы налоговых вычетов в «переходном периоде», при этом исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 6 статьи 346.25 НК РФ при переходе налогоплательщика с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, применявшему упрощенную систему налогообложения, при приобретении им товаров (работ, услуг), которые не были включены в расходы при исчислении налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения, принимаются к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость.

Судом апелляционной инстанции установлено, что факт наличия у предпринимателей товара в магазинах по состоянию на 01.01.2014 подтверждается, в том числе актами инвентаризации; счетами-фактурами с выделенным НДС на приобретенные товары предпринимателями, доходы от реализации которых учтены налоговым органом как доходы заявителя; выписками банка по поставщикам

ИП ФИО29, ИП ФИО28 с реестрами платежных поручений на оплату товаров в аналитике предпринимателей; сводной таблицей, которая содержит суммы НДС с остатков нереализованных товаров и суммы НДС с неоплаченных поставщикам товаров; налоговыми декларациями по УСН

за 2013 год; выписками из налоговых регистров за 2013 год; выписками из книги учета доходов и расходов (далее - КУДИР) за 2013 год предпринимателей.

Судом апелляционной инстанции также приняты во внимания пояснения налогоплательщика, согласно которым отчетные остатки товаров на конец периода определялись как сумма остатков товаров на начало периода, подтвержденная налогоплательщиками на основании инвентаризации остатков товаров, увеличенная на сумму принятых к учету товаров и уменьшенная на сумму реализованных товаров на основании отчетов о розничных продажах и актов на списание товаров по различным основаниям за отчетный период.

Отчет о розничных продажах ежедневно оформлялся в магазине ответственным лицом. В отчете отражались продажи товаров за день в аналитике номенклатуры, количества, цены реализации с учетом скидок и способов их оплаты (наличный расчет, безналичный расчет, эквайринг и продажа в кредит). Итоговая сумма реализованного товара подтверждалась предчеками контрольно-кассовых машин перед снятием Z-отчета. Далее отчет со всеми подтверждающими документами передавался в

ООО «Управляющая компания «Норд» для дальнейшей его бухгалтерской обработки в программе. Ежеквартально информация в виде реестров и сводных таблиц передавалась специалистами ООО «Управляющая компания «Норд» в специализированную организацию ООО «Современные технологии учета» для формирования налогового регистра КУДИР. Суммы материальных расходов на приобретение товара отражались записью в книгах учета доходов и расходов поквартально, в аналитике поставщиков товара.

Исследовав и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные в материалы дела доказательства, доводы и возражения сторон, суд апелляционной инстанции, установив, что факт наличия остатков спорного товара подтвержден представленными в материалы дела документами (актами инвентаризации, счетами-фактурами с выделенным НДС за 2013 год, налоговыми регистрами), учитывая, что спорные товары не были отнесены в расходы, уменьшающие налоговую базу при применении УСН в 2013 году, были реализованы после 01.01.2014, пришел к выводу о соблюдении заявителем всех условий для признания НДС с остатков нереализованного товара на 01.01.2014 и права на применение вычетов по НДС в первом отчетном периоде после перехода с УСН на общую систему налогообложения.

Довод налогового органа о том, что к представленным заявителем документам стоит отнестись критически, поскольку в ходе проведения выездной налоговой проверки данные документы не представлялись, подлежит отклонению, поскольку в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налогоплательщик не лишен возможности представить соответствующие документы в суд, и вопрос о законности вынесенного Инспекцией решения должен решаться судом исходя из всех доказательств, представленных сторонами и приобщенных в материалы дела, что также отражено в пункте 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Доводы налогового органа о непредставлении заявителем надлежащих доказательств, подтверждающих наличие остатков на 01.01.2014, противоречат представленным в материалы дела доказательствам.

Доказательств, свидетельствующих о недостоверности имеющихся в материалах дела документов, налоговым органом не представлено.

При указанных обстоятельствах вывод суда апелляционной инстанции о неправомерном доначислении предпринимателю недоимки по НДС

за 2014 год, 1, 2, 3 кварталы 2015 года в размере 16 180 463,61 руб. является верным.

Кассационная инстанция считает, что доводы предпринимателя и Инспекции о недостоверном определении размера налоговых обязательств, о неправильном применении норм налогового законодательства при доначислении налогов получили надлежащую правовую оценку суда апелляционной инстанции.

Судом кассационной инстанции не установлено нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции в порядке статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

постановление от 06.07.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А70-6720/2019 Арбитражного суда Тюменской области оставить без изменения, кассационные жалобы – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий А.А. ФИО40

Судьи А.А. Кокшаров

Г.В. Чапаева