Решение от 19 марта 2025 г. по делу № А76-28392/2023

Арбитражный суд Челябинской области

Воровского ул., дом 2, Челябинск, 454091, www.chelarbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А76-28392/2023
20 марта 2025 года
г. Челябинск


Резолютивная часть объявлена 05 февраля 2025 года

Решение в полном объеме изготовлено 20 марта 2025 года

Судья Арбитражного суда Челябинской области Добронравов В.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Брюхановой Я.Ю., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Канзафаровский карьер», д. Канзафарова Челябинской области ОГРН <***> к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы №22 по Челябинской области о признании недействительным решения,

при участии в рассмотрении дела в качестве третьих лиц: ООО «Долерит», Управления ФНС России по Челябинской области,

при участии в судебном заседании представителя ответчика - ФИО1 по доверенности от 18.12.2024,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Канзафаровский карьер» (далее – ООО «Канзафаровский карьер») обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №22 по Челябинской области (далее – инспекция, Межрайонная ИФНС России №22 по Челябинской области) о признании недействительным решения от 05.05.2023 №1319 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований, относительно предмета спора, привлечены: общество с ограниченной ответственностью «Долерит» (далее – ООО «Долерит»), Управление ФНС России по Челябинской области.

В оспариваемом решении налоговым органом по результатам камеральной проверки сделаны выводы о несоблюдении налогоплательщиком условий, предусмотренных подпунктом 1 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса РФ, в результате умышленных действий, выразившихся в отказе общества от такой технологической операции по добыче, предусмотренной техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, как переработка строительного камня в щебень в пользу организации, подконтрольной налогоплательщику, что создало возможность ООО «Канзафаровский карьер» необоснованно минимизировать свои налоговые обязательства по НДПИ за май 2022 года в размере 1 266 495 руб.

В обоснование доводов заявления общество указывает, что добываемым полезным ископаемым для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) для общества является строительный камень, который затем в неизменном виде реализуется в адрес ООО «Долерит», которое, в свою очередь, осуществляет его дробление до щебня соответствующих фракций на собственном или арендованном оборудовании и дальнейшую реализацию потребителям. Сам по себе факт взаимозависимости ООО «Канзафаровский карьер» и ООО «Долерит» не является основанием для доначисления НДПИ исходя из объекта налогообложения «щебень». Кроме того, по мнению заявителя, при расчете налоговой базы по НДПИ в отношении добытого полезного ископаемого не учтены расходы ООО «Долерит» на доставку щебня до потребителей.

Налоговый орган в отзыве на заявленные требования возражает по доводам заявителя, считает решение налогового органа соответствующими законодательству. В обоснование законности решения инспекция ссылается на создание обществом искусственной ситуации формального разделения бизнеса между взаимозависимыми организациями, одна из которых добывает строительный камень, вторая осуществляет его дробление до щебня, исключительно с целью уклонения от уплаты НДПИ путем изменения объекта налогообложения со щебня на строительный камень. В то время как налоговым органом в ходе проверки установлено, что производственный процесс заявителя не претерпел фактических изменений. Налогоплательщик с использованием гражданско-правовых инструментов создал видимость самостоятельного осуществления ООО «Долерит» деятельности по закупу строительного камня и его дроблению.

Третьим лицом ООО «Долерит» в суд представлено мнение, в котором поддержаны доводы заявителя.

Присутствующий в судебном заседании представитель ответчика с требованиями не согласился по доводам, изложенным в отзыве на заявление.

Представитель заявителя, третьих лиц в судебное заседание не явились о времени и месте рассмотрения дела уведомлены надлежащим образом с соблюдением требований статей 121-123АПК РФ посредством направления в их адрес копий определений суда, а также размещения данной информации на официальном сайте суда, ссылка на который имеется в определении суда.

Неявка в судебное заседание лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом, не препятствует рассмотрению дела без их участия (пункт 5 статьи 156 АПК РФ).

Заслушав доводы лиц, участвующих в деле, изучив все представленные сторонами документальные доказательства и оценив их в совокупности, установил следующее.

Как следует из материалов дела, ООО «Канзафаровский карьер» 23.06.2022 представило в Межрайонную ИФНС России №22 по Челябинской области налоговую декларацию по налогу на добычу полезных ископаемых за май 2022 года с исчисленной суммой налога 612 405 руб. Налогооблагаемая база по НДПИ исчислена исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого строительного камня.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по НДПИ за май 2022 года, представленной ООО «Канзафаровский карьер», по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 07.10.2022 №5994, вынесено решение от 05.05.2022 №1319 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю доначислен НДПИ в сумме 1 266 495 рублей и применен штраф по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ в сумме 63 324,75 рублей.

В ходе проверки инспекцией сделан вывод о занижении налоговой базы по НДПИ в виду создания искусственной ситуации разделения бизнеса, что повлекло неправильное определения вида, и соответственно, стоимости единицы добываемого обществом полезного ископаемого, что повлекло неполную уплату НДПИ за май 2022 года.

Решением УФНС России по Челябинской области от 04.08.2023 №16-07/002726@ решение Межрайонной ИФНС России №22 по Челябинской области от 07.10.2022 № 5994 оставлено без изменения.

Заявитель, не согласившись с вынесенным решением инспекции, обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Таким образом, для признания арбитражным судом ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации. Налогоплательщиками признаются организации, сведения о которых внесены в единый государственный реестр юридических лиц на основании статьи 19 Федерального закона от 30 ноября 1994 года № 52-ФЗ «О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на основании лицензий и иных разрешительных документов.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ в целях исчисления НДПИ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В частности, в пункте 2 статьи 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого признается также неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Пунктом 3 статьи 337 НК РФ также предусмотрено, что полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

В силу пункта 1 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Согласно пункту 2 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

В соответствии с пунктом 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

При этом как разъяснено в пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 №64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

В статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 НК РФ следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25 февраля 2013 года № 189-О и от 24 декабря 2013 года № 2059-О, от 25 июня 2019 № 1517-О).

Соответственно в пункте 1 статьи 337 НК РФ конкретизируется понятие полезного ископаемого именно в целях использования в налоговых отношениях, и термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении.

Таким образом, для целей налогообложения полезным ископаемым признается не минеральное сырье, фактически добытое из недр, которым в данном случае выступает карбонатные породы (горная порода), а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), в отношении которой завершены всех технологические операции по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Исходя из данных норм, арбитражный суд приходит к выводу, что полезным ископаемым, стоимость которого налогоплательщик должен учитывать для целей определения налоговой базы по НДПИ, является не непосредственно добываемое сырье, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации, в отношении которого окончен весь комплекс технологических операций (процессов) по добыче, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого без учета предусмотренных техническим проектом разработки месторождения операций, относящихся к его дальнейшей переработке.

Исходя из буквального толкования пункта 1 статьи 337 НК РФ, полезным ископаемым для целей исчисления НДПИ признается не фактически добытое (извлеченное) из недр минеральное сырье (порода), а продукция горнодобывающей промышленности, извлекаемая (получаемая) из этого минерального сырья (породы), которая первая по своему качеству соответствует какому-либо указанному в данном пункте стандарту. При этом технологические операции по получению такой продукции должны быть также включены в комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, а также относится к операциям горнодобычи, а не переработки.

Согласно пункту 8.1 статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» (далее – Закон о недрах) согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений-недропользования на своих территориях.

Согласно данной статье закона указанные органы также принимают участие в определении условий пользования месторождениями полезных ископаемых, осуществляют региональный государственный надзор за рациональным использованием и охраной недр в отношении участков недр, местного значения, проводят государственную экспертизу запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения.

В соответствии со статьей 22 Закона о недрах пользователь недропользователь обязан обеспечить соблюдение требований технических проектов, планов или схем развития горных работ, недопущение сверхнормативных потерь, разубоживания и выборочной отработки полезных ископаемых.

Согласно статье 23.2 Закона о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Состав и содержание технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых определяются правилами подготовки технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Порядок подготовки, согласования и утверждения технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, устанавливается Правительством Российской Федерации по видам-полезных ископаемых и видам пользования недрами.

В соответствии с Положением о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 03.03.2010 № 118 подготовка проектной документации заключается в разработке обоснованных технических и технологических решений, обеспечивающих выполнение условий пользования участком недр, рациональное комплексное использование и охрану недр, а также выполнение требований законодательства Российской Федерации о недрах.

Из анализа указанных норм права следует, что проект разработки месторождения - это основной документ, согласованный с уполномоченным государственным органом, регулирующий порядок разработки месторождения полезных ископаемых, включающий в себя весь технологический процесс добычи сырья и извлечения продукции.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 НК РФ, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Следовательно, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

Как установлено налоговым органом и следует из материалов дела, ООО «Канзафаровский карьер» применяет общую систему налогообложения, а также является налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых. Общество на основании лицензии на право пользования недрами ЧЕЛ 80274 ТЭ, выданной Министерством имущества и природных ресурсов Челябинской области 15.11.2011, осуществляет добычу строительного камня на Канзафаровском месторождении диабазовых порфиритов, расположенном в 7 км северо-западнее с. Кунашак.

Основной вид деятельности ООО «Канзафаровский карьер»: Добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев (08.11) относится к группе вида деятельности 08 «Добыча полезных ископаемых».

Раздел «В» «Добыча полезных ископаемых) ОК 029-2014. «Общероссийский классификатор видов экономической деятельности» включает добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка.

Комиссией по государственной экспертизе запасов полезных ископаемых – далее Комиссия (заключение от 26.04.1985 №5, утвержденное генеральным директором Уральского производственного геологического объединения «Уралгеология») утверждены балансовые запасы строительного камня Канзафаровского месторождения в качестве сырья для получения щебня для строительных работ по ГОСТ 8267-82 и щебня для дорожного строительства по ГОСТ 9128-84.

Комиссией установлено, что согласно ГОСТ 23845-79 диабазы и диабазовые порфириты пригодны в качестве сырья для производства щебня по ГОСТ 8267-82 следующих марок по дробимости в водонасыщенном состоянии:

- из свежих пород 800-1400,

- из затронутых выветриванием пород – 600.

Для комплексного использования диабазов и диабазовых порфиритов определена их пригодность в качестве:

- бутового камня по ГОСТ 10263-80 для тяжелых (обычных) цементобетонов марок 100-300 и выше.

- пески-отсевы отвечают требованиям ГОСТ 25607-83 для дорожных работ, ГОСТ 26193 -84 для дорожного строительства, благоустройства и прочего.

Подсчет запасов диабазов Канзафаровского месторождения произведен по состоянию на 01.01.1985 в соответствии со следующими параметрами кондиций, составленных по результатам детальной разведки с учетом требований промышленности, обоснованных технико-экономическими расчетами рентабельности отработки разведанных запасов, переработки их на щебень:

- качество щебня, получаемого из сырья месторождения должно отвечать требованиям государственных стандартов 8267-82 «Щебень из природного камня для строительных работ» и 9128-84 «Смеси асфальтобетонные дорожные и аэродромные и асфальтобетон».

Таким образом, из вышеуказанного документа следует, что запасы сырья на спорном месторождении могут быть использованы для получения щебня для строительных работ по ГОСТу 8267-82 и щебня для дорожного строительства по ГОСТу 9128-84.

Проектной документацией «Разработка Канзафаровского месторождения диабазовых порфриритов с целью добычи строительного камня», утвержденной в 2019 году (далее - Проектная документация разработки месторождения, Технический проект) предусмотрено следующее.

В пункте 2.6.1 «Качественная характеристика сырья» раздела 2.6 «Характеристика полезного ископаемого» Технического проекта дробимый камень квалифицирован как сырье, проверка на соответствие установленным стандартам предусмотрена только для щебня – ГОСТам 32703-2014 «Дороги автомобильные общего пользования. Щебень и гравий из горных пород. Технические требования» и 33029-2014 «Дороги автомобильные общего пользования. Щебень и гравий из горных пород. Определение гранулометрического состава», поскольку гравий на Канзафаровском месторождении не добывается.

Указанные обстоятельства указывают на разработку на карьере скальных пород с извлечением минерального сырья (дробимого камня) и получением ДПИ – щебня ГОСТ 32703-2014 и ГОСТ 33029-2014.

При этом пунктом 3.10.1 «Прием и обработка полезного ископаемого» раздела 3.10 «Технологический комплекс на поверхности» Технического проекта предусмотрена первичная обработка полезного ископаемого на ДСУ, расположенной 500 м. восточнее месторождения, под которой понимается дробление не полезного ископаемого, а горной массы (материала) до состояния, удовлетворяющего вышеуказанным ГОСТам для щебня различных фракций. Каждая фракция щебня и отсевы дробления подаются на соответствующий открытый конусный склад и экскаватором отгружаются на автотранспорт потребителя.

Таким образом, под переработкой полезного ископаемого в п.3.10.1 Технического проекта понимается дробление извлеченного из недр минерального сырья, не соответствующего предусмотренным Проектом стандартам, до состояния щебня ГОСТ 32703-2014 и ГОСТ 33029-2014 (пункт 2.6.1 Проекта).

В пунктах 4.2 и 4.3 Технического проекта прямо указано на то, что оценка качества не только щебня, в том числе в качестве продукции на выходе ДСУ, и попутных пород, но и самого добываемого строительного камня производится в соответствии с требованиями ГОСТ 32703-2014 и ГОСТ 33029-2014. В пункте 2.6.1 «Качественная характеристика сырья» Технического проекта также указано на соответствие строительного камня (сырья) не по ГОСТу 23845-79, а по ГОСТам 32703-2014 и 33029-2014 для щебня – продукта, получаемого на выходе ДСУ.

ООО «Канзафаровский карьер» 01.01.2017 утвержден Стандарт организации «Камень строительный. Технические условия» ТУ 08.11.12-001-913451534-2017 (далее – ТУ, Стандарт). Технические условия распространяются на камень строительный, предназначенный для получения строительного щебня, используемого в промышленном и дорожном строительстве. Скальные горные породы классифицируется в соответствии с ГОСТ 31436-2011 «Породы горные, скальные для производства щебня для строительных работ». Положениями раздела 6 ТУ Предусмотрено определение физико-химических свойств добываемого строительного камня требованиям ГОСТ 8269 для определения качества щебня. В приложении «А» к ТУ «Перечень документов, на которые имеются ссылки в настоящих ТУ» имеется ссылка на ГОСТ 8267-93 для технических условий определения щебня. В пункте 1.2.3 ТУ «Физико-технические свойства» установлена необходимость соответствия горных пород требованиям ГОСТов 8267 и 8269 для щебня. Определение физико-химических свойств добываемого строительного камня на основании других показателей данный стандарт не предусматривает. Таким образом, согласно Стандарту добываемый строительный камень должен соответствовать требованиям для щебня (ГОСТ 8267-93).

Фактически на Канзафаровском карьере добывается строительный камень (горная масса).

Между тем, технологический процесс на карьере по добыче полезного ископаемого включает обработку (дробление) горной массы на дробильно-сортировочном комплексе и получение щебня, соответствующего ГОСТу 8267-93.

Соответственно, для целей налогообложения полезным ископаемым, которое выступает объектом налогообложения, в данном случае будет являться щебень.

Согласно «ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности», утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, щебень, наряду с камнем строительным, отнесен к разделу 08 «Продукция горнодобывающих производств прочая».

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2), утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, к разделу «В» «Добыча полезных ископаемых» отнесена группировка «добыча строительного камня» 08.11, которая включает дробление и измельчение строительного камня.

Некоторые технологические процессы, относящиеся к данному разделу, могут также осуществляться специализированными предприятиями по заказу третьих сторон в качестве производственных услуг.

Этот раздел не включает: дробление, измельчение и другие виды обработки некоторых грунтов, горных пород и минералов, не связанные с операциями по добыче полезных ископаемых, см. 23.9.

Группировки 07 и 08 включают добычу металлических руд, различных минералов и нерудных полезных ископаемых. Группировка 08 «Добыча прочих полезных ископаемых» включает добычу ископаемых из карьеров, а также разработку скальных пород. Получаемые продукты используются главным образом в строительстве (например, песок, камень и т.п.), в производстве строительных материалов (например, глины, гипса и т.п.). Эта группировка не включает процессы обработки (кроме дробления, измельчения, обогащения, сушки, сортировки и смешивания) добываемых полезных ископаемых, см. раздел C.

Группировка 8.11 Добыча камня, песка и глины, добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев включает добычу, первичную обработку, распиловку камня для строительства и изготовления памятников, такого как мрамор, гранит, песчаник и т.д., а также дробление и измельчение декоративного и строительного камня. Эта группировка не включает резку, обработку и отделку камня за пределами карьеров, см. 23.70.

В соответствии с группировкой 23.70 Резка, обработка и отделка камня включает резку, обработку и отделку камней для использования в строительстве, на кладбищах, на дорогах и в качестве покрытия для кровли в нее не включается производство грубо насеченного камня, см. 08.11.

Исходя из приведенной классификации видов деятельности группировка 23.70 «Резка, обработка и отделка камня» не включает дробление измельчение и сортировку строительного камня.

Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, дробление строительного камня относится к обрабатывающему производству в том случае, когда оно не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией. В случае же, когда организация осуществляет дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче (единый технологический процесс, предусмотренный проектом разработки месторождения), процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены нормативно-правовыми актами к видам добычных работ.

Нахождение дробильно-сортировочного комплекса в пределах либо за пределами горного отвода, карьера, земельного участка, на котором расположен горный отвод, не имеет определяющего значения для отнесения дробления строительного камня к добывающим или обрабатывающим процессам по следующим основаниям.

Во-первых, из группировки 8.11 по признаку нахождения за переделами карьеров исключены резка, обработка и отделка камня, а не его дробление и сортировка.

Во-вторых, раздел В ОК 029-2014 «Добыча полезных ископаемых» не включает: дробление, измельчение и другие виды обработки некоторых грунтов, горных пород и минералов, не связанные с операциями по добыче полезных ископаемых.

Соответственно, дробление камня может быть признано операцией по переработке продукции горнодобывающей промышленности (обрабатывающее производство) не по признаку нахождения дробильно-сортировочного комплекса за пределами горного отвода или карьера, а тогда, когда организация не занимается одновременно добычей исходного минерального сырья и для нее операции по извлечению минерального сырья (породы) и ее дробление не является единым технологическим процессом, предусмотренным проектом разработки месторождения.

Таким образом, исходя из буквального толкования ОК 029-2014, в том случае, если организация осуществляет одновременно дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче, процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены общероссийскими классификаторами к видам добычных работ. В том случае, когда дробление строительного камня не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией, оно относится к обрабатывающему производству.

В соответствии с Техническим проектом, площадь уточненного горного отвода – 13,1 га. Дробильно-сортировочный комплекс расположено в 500 м восточнее месторождения, то есть дробильно-сортировочный комплекс расположен в границах горного отвода.

Факт осуществления ООО «Канзафаровский карьер» в период с 01.01.2017 по 31.12.2019 деятельности по добыче сырья «строительный камень» с последующим осуществлением операций дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня был установлен налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки ООО «Канзафаровский карьер» по результатам которой составлен акт от 20.09.2021 №10 и вынесено решение от 30.11.2021 №10 о привлечении ООО «Канзафаровский карьер» к ответственности за совершение налогового правонарушения. По результатам данной проверки также было установлено занижении налоговой базы по НДПИ в виду неправильного определения вида, и соответственно, стоимости единицы добываемого обществом полезного ископаемого.

В ходе выездной проверки было установлено, что заявитель в проверяемом периоде непосредственно сам занимался добычей полезных ископаемых (горной породы или строительного камня), осуществлял дробление и сортировку строительного камня в связи с его добычей, доведение сырья до стандарта качества (ГОСТ 8267-93) путем дробления включено в общий технологический процесс разработки Канзафаровского месторождения, что в виду одновременного осуществления обществом операций по дроблению строительного камня в связи с операциями по его добыче позволило отнести в данном случае в соответствии с ОК 029-2014 дробление к операциям по добыче полезных ископаемых, в связи с чем обществу в качестве вида полезного ископаемого был вменен «щебень».

При этом претензии налогового органа к определенному обществом виду добытого полезного ископаемого возникли ранее, начиная с 2020 года, и сопровождались представлением обществом уточненных налоговых деклараций с увеличением суммы НДПИ к уплате исходя из объекта налогообложения полезного ископаемого «щебень» и доплатой НДПИ.

В связи с возникшими претензиями налогового органа и доначислением НДПИ по виду полезного ископаемого «щебень» общество с 2020 года изменило схему хозяйствования.

Согласно акту выполненных объемов добычи строительного камня по маркшейдерскому замеру (в плотном теле) на Канзафаровском карьере, в мае 2022 года добыто 99 728 т. строительного камня.

Между ООО «Канзафаровский карьер» (поставщик) и ООО «Долерит» (покупатель) подписан договор поставки № 25 от 14.09.2020.

Согласно п.1 договора поставки № 25 от 14.09.2020 поставщик обязался поставить, а покупатель принять и оплатить товар в порядке и на условиях, установленных настоящим договором. Предметом поставки является строительный камень.

Согласно п.2 договора № 25 поставка товара осуществляется путем отгрузки товаров покупателю либо иному лицу, указанному покупателем. Условия поставки – самовывоз. Получатель – ООО «Долерит».

Согласно дополнительному соглашению № 1 от 01.01.2022 к договору поставки №25 от 14.09.2020 стороны пришли к соглашению продлить срок действия договора поставки №25 от 14.09.2020 до 31.12.2022.

99 728 тонн добытого строительного камня реализовано взаимозависимому лицу ООО «ДОЛЕРИТ» согласно представленным ООО «Канзафаровский карьер» счет-фактурам №43, 44, от 31.05.2022г., оборотно-сальдовой ведомости по сч. 41, карточке счета 41, товарно-транспортным накладным за май 2022 года.

Таким образом, весь объем добытого строительного камня в спорном периоде реализован в адрес ООО «Долерит».

ООО «Долерит» переработало данный строительный камень во фракционный щебень.

Налоговым органом по итогам проверки сделаны выводы, что при эксплуатации месторождения строительного камня на Канзафаровском участке товарной продукцией является строительный камень в виде щебня. Налоговая база по НДПИ должна быть исчислена исходя из цен реализации щебня.

При этом налогоплательщиком не соблюдены условия, предусмотренные подпунктом 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, в результате умышленных действий ООО «Канзафаровский карьер», выразившихся в имитировании сделок с ООО «Долерит», в результате чего Обществом получена необоснованная налоговая экономия в виде неуплаты НДПИ за май 2022 года в сумме 1 266 495 руб.

Суд соглашается с указанными выводами налогового органа.

Инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о подконтрольности и взаимозависимости контрагента ООО «Долерит» проверяемому налогоплательщику, что подтверждается следующим:

- ООО «Долерит» создано незадолго до заключения сделки с Обществом (дата регистрации – 27.08.2020, дата договора поставки – 14.09.2020), расчетные счета данных организаций открыты в одних и тех же банках;

- адрес места нахождения организаций совпадает: Челябинская область, Кунашакский район, д. Канзафарова, Щебеночный карьер, территория 1 (место осуществления деятельности – ООО «Канзафаровский карьер»), аренда офисных помещений осуществляется контрагентом ООО «Долерит» у Общества;

- учредителем ООО «Долерит» с 27.08.2020 до 08.07.2021 являлся ФИО2 (сын руководителя и учредителя ООО «Канзафаровский карьер., размер доли в уставном капитале составляет 100%), с 09.07.2021 учредителями ООО «Долерит» являются ФИО3 с долей в уставном капитале 51% (бывший сотрудник ООО «Канзафаровский карьер»), ФИО2 (49%);

- руководитель ООО «Долерит» с 28.06.2021 – ФИО4 ранее работал в ООО «Канзафаровский карьер» в должности весовщика, а также занимался организацией работы по сбыту продукции ООО «Канзафаровский карьер»;

- после создания ООО «Долерит» в указанную организацию переведен 31 работник налогоплательщика, занятых ранее на работе на ДСК, а также бухгалтер, специалист по кадрам, кадры организации ООО «Долерит» сформированы за счет работников Общества.

Свидетели ФИО3, ФИО4 пояснили о переводе их из одной организации в другую без изменения занимаемой должности, исполняемых обязанностей и оплаты труда.

Руководитель ООО «Канзафаровский карьер» ФИО5 28.04.2021 на допросе пояснил, что в связи отказом от части бизнеса, связанного с переработкой строительного камня в 2020 году произошло сокращение штатной численности. До сентября 2020 года дробление строительного камня до фракционного щебня осуществлялось ООО «Канзафаровский карьер», с сентября 2020 года ООО «Долерит». ООО «Канзафаровский карьер» приостановило производство фракционного щебня, в связи с нерентабельностью переработки строительного камня в щебень фракционный в одном предприятии. До сентября 2020 года ООО «Канзафаровский карьер» осуществлял добычу и переработку строительного камня в щебень фракционный согласно трех ГОСТов. В собственности ООО «Канзафаровский карьер» имеется два дробильно-сортировочных комплекса (далее – ДСК), один из них передан в аренду ООО «Долерит» в сентябре 2020 года, также между ООО «Канзафаровский карьер» и ООО «Долерит» заключен договор аренды нежилого помещения.

ФИО2 (являлся учредителем и руководителем ООО «Долерит») 06.05.2021 на допросе пояснил, что между ООО «Долерит» и ООО «Канзафаровский карьер» заключен договор аренды нежилого помещения. Основным видом деятельности ООО «Долерит» является производство фракционного щебня. Сырье для производства щебня фракционного (строительный камень) покупное. Единственный поставщик строительного камня - ООО ««Канзафаровский карьер». Строительный камень приобретен для производства фракционного щебня. Поставка происходила частями без оплаты, счет на оплату выставлен в конце месяца. Доставка осуществлялась в течение месяца машинами ООО «Канзафаровский карьер». Строительный камень транспортировался на расстояние 1 км. Место переработки строительного камня в щебень – ДСК на территории щебеночного карьера, принадлежащего ООО «Канзафаровский карьер». ООО «Долерит» ДСК в собственности не имеет. Право пользования ДСК на правах аренды у ООО «Канзафаровский карьер». Земельный участок, на котором располагается ДСК и складские помещения для хранения фракционного щебня находится в собственности ООО «Долерит» с 05.02.2021. До 05.02.2021 право пользования вышеуказанным имуществом на правах аренды у ООО «Канзафаровский карьер». Кроме того, ООО «Долерит» арендует у ООО «Канзафаровский карьер» транспортные средства для перевозки щебня, как с ДСК на склад, так и со склада покупателям. Доставка со склада покупателям в настоящее время не осуществляется, и ранее не осуществлялась, доставка фракционного щебня покупателям происходит на условиях самовывоза.

Учитывая приведённые факты, следует вывод, что покупатели щебня ООО «Канзафаровский карьер» также перешли к ООО «Долерит».

Отсутствие разумного легального экономического интереса заявителя в совершении указанной спорной сделки подтверждено выводами, содержащимися в решении инспекции: установлено снижение рентабельности продаж и рентабельности активов, что опровергает довод общества о причине сделки - нерентабельности осуществления переработки минерального сырья в рамках деятельности организации, осуществляющей его добычу.

Как установлено п. 1 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми признаются лица, особенности взаимоотношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц.

Взаимозависимыми признаются лица, которые в силу родственных и должностных отношений могут влиять на условия заключаемых ими сделок и (или) экономические результаты их деятельности.

В связи с указанными обстоятельствами ООО «Долерит» и ООО «Канзафаровский карьер» признаются взаимозависимыми для целей налогообложения на основании подпунктов 2 и 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ.

Установленные в ходе проверки обстоятельства, свидетельствуют о том, что основной целью заключения договора купли-продажи строительного камня с ООО «Долерит» является исчисление налоговой базы по НДПИ исходя из цен реализации строительного камня и как следствие неполная уплата налога за соответствующий налоговый период.

Согласно доводам заявителя ТУ 08.11.12-001-91341534-2017 является первым по своему качеству стандартом для отдельно добытого полезного ископаемого (строительный камень, предназначенный для получения строительного щебня), т.е. стандартом ООО «Канзафаровский карьер». Обязанность недропользователя исчислять НДПИ с добычи «строительного камня» первого по своему качеству предусмотрена Техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых 2019 года.

По смыслу п. 1 ст. 337, п. 7 ст. 339 НК РФ соответствие продукции конкретному стандарту (ГОСТ либо стандарту общества) должно быть установлено техническим проектом разработки месторождения, устанавливающем все операции по доведению ее до такого конкретного качества, - без этого продукция разработки месторождения не может быть конкретизирована в самом техническом проекте.

В Техническом проекте 2019 года упоминание как на ТУ 08.11.12-001-91341534-2017 полностью отсутствуют, несмотря на то, что ТУ 08.11.12-001-91341534-2017 введены в действие до разработки указанного технического проекта.

Следовательно, Проект 2019 года не разрабатывался для получения продукта, по своему качеству соответствующего ТУ 08.11.12-001-91341534-2017.

Напротив, Технический проект 2019 года подтверждает, что операции дробления на ПДСУ (передвижная дробильно-сортировочная установка) относятся к технологическим операциям добычи полезного ископаемого - щебня как продукции разработки месторождения, первой по своему качеству соответствующей стандарту, предусмотренному этим техническим проектом.

Так, пунктом 3.10.1 «Прием и обработка полезного ископаемого» раздела 3.10 «Технологический комплекс на поверхности» ТПРМ предусмотрена первичная обработка полезного ископаемого на ДСУ, под которой понимается дробление не полезного ископаемого, а буквально горной массы (второй абзац п.3.10.1 ТПРМ) или материала (третий абзац п.3.10.1 ТПРМ) до состояния, удовлетворяющего ГОСТам для щебня различных фракций. Каждая фракция щебня и отсевы дробления подаются на соответствующий открытый конусный склад и экскаватором отгружаются на автотранспорт потребителя.

В пункте 2.6.1 «Качественная характеристика сырья» раздела 2.6 «Характеристика полезного ископаемого» технического проекта 2019 года дробимый камень квалифицирован как сырье, проверка на соответствие установленным стандартам предусмотрена только для щебня - ГОСТам 32703-2014 «Дороги автомобильные общего пользования. Щебень и гравий из горных пород. Технические требования» и 33029-2014 «Дороги автомобильные общего пользования. Щебень и гравий из горных пород. Определение гранулометрического состава».

Таким образом, под переработкой полезного ископаемого в п.3.10.1 Технического проекта 2019 года понимается дробление извлеченного из недр минерального сырья, не соответствующего предусмотренным техническим проектом стандартам, до состояния щебня, соответствующего ГОСТ 32703-2014, или щебня, соответствующего ГОСТ 33029-2014, что и предусмотрено в вышеназванном пункте 2.6.1 Проекта.

В пункте 4.3 Технического проекта «Ожидаемое качество товарной продукции» щебень отнесен именно к получаемой в результате переработки порфирита на ДСУ добываемой продукции.

Указанные обстоятельства указывают на разработку на карьере скальных пород с извлечением минерального сырья (дробимого камня - п. 3.10.1 Технического проекта 2019 года) и получением добытого полезного ископаемого - щебня ГОСТ 32703-2014 и ГОСТ 33029-2014.

Указание в пункте 4.1 «Ожидаемое качество добываемого полезного ископаемого» раздела 4 «Качество полезного ископаемого» Проекта на соответствие нормальных порфиритов, составляющих интрузивное тело, ГОСТу 23845-79 «Сырье для производства щебня и строительного камня» не определяет составляющие интрузивное тело порфириты как продукцию разработки карьера ввиду следующего.

В соответствии с п.1 постановления Министерства строительства РФ от 07.04.1995 №18-36 ГОСТ 23845-79 не подлежит применению на всей территории РФ с 01.07.1995 (пункт 24 перечня к данному постановлению); следовательно, на момент согласования Проекта Министерством промышленности, новых технологий и природных ресурсов Челябинской области (приказ данного министерства от 16.12.2019 № 64) данный ГОСТ не являлся национальным стандартом России, что недопустимо для определения вида добытого полезного ископаемого в целях налогообложения (п.1 ст. 337 НК РФ).

Кроме того, данный стандарт не был применим для определения качества продукции разработки месторождений; он был введен с 01.07.1987 для оценки горных пород при геолого-разведочных работах и утверждения запасов месторождений (последний абзац вводной части ГОСТ 23845-79); поскольку в п.4.1 Проекта нет указания на соответствие данному ГОСТу фактически извлеченной горной массы, в силу п.1 ст. 337 НК РФ данный ГОСТ не применим для определения вида добытого полезного ископаемого в целях налогообложения;

В пункте 4.1 Проекта оговорено, что ГОСТ 23845-79 определяет качество не извлеченных пород, а порфиритов, составляющих интрузивное тело, то есть порфиритов, залегающих на глубине, до начала технологического процесса извлечения породы на Канзафаровском карьере буровзрывным методом.

В соответствии с пунктом 3 «Магматические горные породы» Методических указаний к выполнению лабораторных работ по инженерной геологии «Краткий определитель горных пород по внешним признакам» всех форм обучения, утвержденных методической комиссией архитектурно-строительного факультета Новосибирского государственного архитектурно-строительного университета (ФИО6) (Новосибирск. 2011. С.8, 10.11.2021. официальный сайт «sibstrin.ru») интрузивные горные породы имеют полнокристаллическую структуру, состоят из хорошо различимых кристаллов минералов; интрузивные породы образовались на глубине (интрузия—внедрение.— лат.) в результате остывания внедрившейся в толщу земной коры магмы; остывание происходило медленно в условиях высокого давления, вследствие чего произошла полная раскристаллизация вещества магмы; интрузивные породы залегают в виде массивов: батолитов, лакколитов, межпластовых интрузивных тел, даек.

Таким образом, дробление горной массы на ДСУ в щебень различных фракций согласно вышеизложенным положениям технического проекта 2019 года относится к технологическим операциям получения продукции горнодобывающей промышленности, первой по своему качеству соответствующей стандарту для такой продукции.

Следовательно, поскольку в пункте 1.2.2.6 ТУ 08.11.12-001-91341534-2017 реализованный строительный камень по содержанию включений соответствует требованиям ГОСТ 8267 и 32703 для щебня, то определение количества добытого заявителем в налоговом периоде щебня согласно п. 8 ст. 339 НК РФ должно определяться исходя из количества щебня в реализованном сырье, то есть в размере 100 % тоннажа реализованного ООО «Долерит» камня.

Таким образом, ТУ 08.11.12-001-913451534-2017, утвержденные заявителем 01.01.2017, распространяются на камень строительный, предназначенный для получения строительного щебня, используемого в промышленном и дорожном строительстве. Скальные горные породы классифицируется в соответствии с ГОСТ 31436-2011 «Породы горные, скальные для производства щебня для строительных работ». Положениями раздела 6 ТУ Предусмотрено определение физико-химических свойств добываемого строительного камня требованиям ГОСТ 8269 для определения качества щебня. В приложении «А» к ТУ «Перечень документов, на которые имеются ссылки в настоящих ТУ» имеется ссылка на ГОСТ 8267-93 для технических условий определения щебня. В пункте 1.2.3 ТУ «Физико-технические свойства» установлена необходимость соответствия горных пород требованиям ГОСТов 8267 и 8269 для щебня. Определение физико-химических свойств добываемого строительного на основании других показателей данный стандарт не предусматривает. Таким образом, согласно Стандарту добываемый строительный камень также должен соответствовать требованиям для щебня (ГОСТ 8267-93).

Согласно разделу 1 ГОСТ 8267-93 щебень используется исключительно в строительных работах - является видом строительного камня. Утверждение общества об определении Стандартом требований к добываемому полезному ископаемому, отличного от щебня, не соответствует положениям ТУ.

ТУ 08.11.12-001-91341534-2017 распространяются на скальные горные породы, предназначенные для производства щебня. Непосредственно горные породы не могут выступать первой по своему качеству продукцией.

Утвержденный стандарт предприятия не может изменить объект налогообложения, которым признается щебень. Горные скальные породы (включая строительный камень) не являются конечным продуктом разработки месторождения, поскольку в отношении данного сырья не окончен весь цикл горно-добычных работ, предусмотренных проектной документацией.

С учетом указанного, оценив представленные в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным статьей 71 АПК РФ, суд приходит к выводу о том, что спорным контрагентом ООО «Долерит» осуществлялись работы исключительно по дроблению строительного камня с целью получения щебня как товарного продукта. Физическое воздействие на строительный камень с целью его измельчения, основного характера продукта не изменило. При проведении спорного вида работ на дробильно-сортировочных комплексах имело место только уменьшение габаритов кусков строительного камня в результате его разбивки механическим путем. Иными словами, спорная продукция (щебень) представляет собой тот же строительной камень, только подвергнутый фракционному измельчению.

Каких-либо доказательств, подтверждающих переработку добытого строительного камня путем обогащения либо технологического передела (отделение ценных минералов от пустой породы, взаимное разделение ценных минералов, получение готового полуфабриката и т.п.), в результате которых была бы получена качественно новая продукция, не представлено. Техническим проектом разработки Канзафаровского месторождения предусмотрено получение щебня именно как продукции разработки месторождения в результате первичной обработки добытого минерального сырья (строительного камня).

Материалы проверки подтверждают выводы налогового органа, что ООО «Канзафаровский карьер» умышленно использована дополнительная взаимозависимая организация ООО «Долерит» в цепочке добычи, первичной переработке и реализации продукции карьера (щебня) потребителям с целью снижения своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность самого налогоплательщика, в связи с чем для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым для налогоплательщика, первым по своему качеству соответствующим национальному стандарту ГОСТ 8267-93, будет признаваться щебень, а размер НДПИ определяется по объему добытого заявителем строительного камня, исходя из цен реализации щебня взаимозависимой организацией ООО «Долерит».

Указанные выше обстоятельства в совокупности свидетельствуют о том, что хозяйственные взаимоотношения заявителя с ООО «Долерит» были учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, в связи с чем возложение бремени налоговой ответственности подлежит на лицо, воспользовавшееся услугами привлеченной взаимозависимой организации с целью получения необоснованной налоговой выгоды, поскольку именно обществом осуществлено выведение части операций, представлявших собой единый технологический процесс добычи щебня согласно проекту разработки месторождения, по дроблению строительного камня до щебня на взаимозависимое лицо, путем создания видимости хозяйственной самостоятельности последнего с целью минимизации налогообложения.

Данные выводы подтверждаются как взаимозависимостью обществ, так и установленными налоговым органом обстоятельствами осуществления деятельности данными субъектами, которые свидетельствуют о формальной передаче производственных и трудовых активов, необходимых для дробления щебня, и клиентской базы взаимозависимому лицу.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

При этом заявителем не представлены достаточные доказательства, подтверждающие наличие экономически обоснованных причин для передачи ООО «Долерит» функции по дроблению щебня, которую ранее осуществляло само общество. В таком случае реализация добытого в мае 2022 года камня компенсирует только оплату работ по добыче, остается нулевой экономический результат, в то время как ООО «Долерит» получает прибыль за реализацию щебня покупателям.

Кроме того, решением Арбитражного суда Челябинской области от 22.01.2020 по делу № А76-34250/2019 отказано в удовлетворении требований ООО «Завод сухих строительных смесей Велес» о признании недействительными решений налогового органа о доначислении НДПИ, пени и штрафов. Судом с учетом того, что разработка месторождения строительного камня включает операции по доведению данного сырья до определённого стандарта, первым из которых выступает ГОСТ 8267-93 «Межгосударственный стандарт. Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия», сделан вывод что для целей налогообложения полезным ископаемым, которое выступает объектом налогообложения, будет являться щебень. Указанное решение арбитражного суда оставлено без изменения постановлением суда апелляционной инстанции и вступило в законную силу 06.07.2020, размещенном на общедоступном официальном сайте арбитражного суда также до принятия обществом решения злоупотребить правом – до 14.09.2020.

Именно после указанных обстоятельств обществом заключен договор № 25 с ООО «Долерит», работники технологического комплекса общества на поверхности перешли на работу в указанное зависимое общество, разместившееся на территории заявителя, в пользу которого заявителем также прекращено пользование помещениями и соответствующим движимым и недвижимым имуществом и оборудованием.

Согласно определению Арбитражного суда Челябинской области от 01.09.2021 по делу № А76-21050/2021 по иску ООО «Кунашакское ДРСУ» к ООО «Канзафаровский карьер» о взыскании 39 535 758,19 рублей, было утверждено мировое соглашение, согласно которому, ООО «Канзафаровский карьер» обязуется передать ООО «Кунашакское ДРСУ», в том числе следующее имущество: роторная дробилка PCS-80IC, дробилка СМД-108А, щековая дробилка СМД-108.

Согласно представленным по встречным проверкам договору аренды имущества от 10.11.2021 № 1, заключённого между ООО «Кунашакское ДРСУ» (Арендодатель) и ООО «Долерит» (Арендатор), арендодатель передаёт, а арендатор принимает в аренду движимое имущество в количестве 35 единиц, в том числе роторная дробилка PCS-80IC, дробилка СМД-108А, щековая дробилка СМД-108 сроком с 10.11.2021-31.12.2022 (с учётом дополнительного соглашения от 01.01.2022). Также, в налоговом органе имеется оборотно-сальдовая ведомость по счёту 01 за март 2022 года ООО «Долерит», в которой указано, что на счёте 01 «Основные средства» ООО «Долерит» числится следующее имущество: щековая дробилка СМД-108 АР, дробилка конусная DY 560 MF 2 шт.

По данным налогового органа, на 24.03.2023 у ООО «Канзафаровский карьер» числится дробилка СМД-110а.

Таким образом, на момент заключения договора поставки от 14.09.2020 заявитель имел необходимые дробильно-сортировочные установки.

В связи с указанными обстоятельствами инспекция обосновано пришла к выводу, что ввиду взаимозависимости ООО «Долерит» от налогоплательщика для определения стоимости ДПИ применяется пп.2 п.1 ст. 340 НК РФ – исходя из цены реализации щебня за май 2022 года.

Соответственно, оценка стоимости добытого полезного ископаемого - щебня осуществляется исходя из сложившихся у налогоплательщика (зависимого ООО «Долерит») за соответствующий налоговый период цен реализации щебня, но не строительного камня, не доведенного до состояния щебня.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

В соответствии со статьей 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 НК РФ.

Таким образом, оценка стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы осуществляется либо, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого, либо, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого.

Поскольку в данном случае обществом через взаимозависимое лицо в проверяемых периодах осуществлялась реализация щебня, оценка стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы правомерно на основании статьи 340 НК РФ осуществлена налоговым органом, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого – щебня.

Согласно абзацу четвертому пункта 3 статьи 340 НК РФ в целях главы 26 Кодекса к расходам по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого до получателя, в частности, относятся расходы по доставке (транспортировке) магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг в портах и транспортно-экспедиционных услуг.

Из анализа норм абзацев 1 и 4 пункта 3 статьи 340 НК РФ следует, что критерием отнесения затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по НДПИ (сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого), является цель их осуществления - обеспечение доставки добытого полезного ископаемого до потребителя.

В целях главы 26 НК РФ в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации (позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в Постановлении Президиума от 18.05.2011 N 1109/11 по делу №А46-23193/2009).

Критерием отнесения затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по НДПИ, является цель их осуществления - обеспечение доставки добытого полезного ископаемого до потребителя, при этом в сумму расходов на доставку добытого полезного ископаемого включаются расходы на доставку (перевозку) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (пункта ее отгрузки) заявителя до получателя.

Вместе с тем, в материалы настоящего дела сторонами не представлены доказательства, подтверждающие несение кем-либо расходов на доставку продукции от склада готовой продукции (пункта ее отгрузки) заявителя до получателя.

Расходы на транспортные услуги по доставке добытого камня до ДСУ (дробильно-сортировочная установка), - по доставке щебня до пункта складирования товара, - услуги по погрузке отгружаемого товара, - взвешиванию на складе (пункта отгрузки) продавца, не входят в состав предусмотренных статьей 340 НК РФ расходов по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого до получателя.

Доказательств несения ООО «Долерит» каких-либо расходов на доставку щебня до покупателей ни заявителем, ни третьими лицами не представлено. Соответствующие расходы в договорах и товарных накладных на поставку щебня не выделены.

С учетом отсутствия цели доставки продукции покупателю при осуществлении ООО «Долерит» расходов на перевозку щебня от ДСУ на склад готовой продукции, на его погрузку на складе готовой продукции в автотранспорт покупателя, на взвешивании щебня после его погрузки на автотранспорт покупателя и на последующее оформление товарных накладных. Данные операции осуществлены с иной целью – реализации товара (статья 458 ГК РФ).

Статьей 340 НК РФ установлен порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы. Так оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В случае отсутствия субсидий к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 2 пункта 1 настоящей статьи. При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 НК РФ, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

В соответствии со статьей 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 НК РФ.

Таким образом, оценка стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы осуществляется либо, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого, либо, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого.

Поскольку в данном случае обществом через взаимозависимое лицо в проверяемых периодах осуществлялась реализация щебня, оценка стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы правомерно на основании статьи 340 НК РФ осуществлена налоговым органом, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого – щебня.

Исходя из вышеизложенного 99 728 т. строительного камня облагается по цене реализации щебня контрагентам ООО «Долерит». Налоговая база за май 2022г составит: 99728 т. х 342.55 руб. = 34 161 826.40 руб.

Таким образом, сумма налога на добычу полезных ископаемых за май 2022 года составит: 34 161 826.4руб. х 5.5%=1 878 900руб.

Налогоплательщиком представлена налоговая декларация по налогу на добычу полезных ископаемых за май 2022 года с исчисленной суммой налога – 612 405 руб.

Таким образом, неполная уплата налога на добычу полезных ископаемых составила 1266495 руб. (1878900 – 612 405).

В вопросу о наличии переплаты по налогу на прибыль организаций в сумме 1 961 172 руб. по представленным в материалы дела решениям о зачете от 06.05.2022, от 01.06.2022, зачет произведен в счет уплаты сумм НДПИ, доначисленных за март и май 2020 года.

С учетом признания решения Инспекции от 30.11.2021 №10 недействительным решением Арбитражного суда Челябинской области от 21.12.2023 по делу №А76-29949/2022, представленной выписке из КРСБ, действительная недоимка составила 22 181 866 руб. 70 коп. Соответственно, ранее имевшее место излишнее доначисление НДПИ не повлияло на правильность исчисления размера штрафа.

Уточнение налоговых обязательств обществом в декларациях от 03.03.2021 затронуло налоговые периоды март—ноябрь 2020 года и уменьшило сальдо расчетов со сроков уплаты за эти налоговые периоды. Соответственно, при расчете штрафа в оспоренном решении от 05.05.2023 №1319 отрицательное сальдо расчетов по налогу по сроку уплаты 27.06.2022 определено с учетом этого обстоятельства.

С учетом указанного, излишнее начисление НДПИ по выездной проверке не повлияло на правильность исчисления штрафа по решению от 05.05.2023 №1319.

При таких обстоятельствах у суда отсутствуют основания для отмены решения инспекции, поскольку оно соответствует закону и не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Соответственно, в связи с отказом в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения инспекции, судебные расходы по уплате им государственной пошлины в сумме 3000 рублей подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176 АПК РФ,

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме) путем подачи жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

Судья В.В. Добронравов