Решение от 25 ноября 2022 г. по делу № А27-14390/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ

Красная ул., д. 8, Кемерово, 650000

http://www.kemerovo.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

25 ноября 2022 года Дело № А27-14390/2022

Резолютивная часть решения оглашена 24 ноября 2022 года

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Тышкевич О.П. при ведении протокола судебного заседания и аудиозаписи секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Инвест-Углесбыт» (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Киселевск, ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Кемеровской области – Кузбассу (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Прокопьевск, ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительными решений № 628 от 28.01.2022, № 1 от 28.01.2022,

при участии:

от заявителя – ФИО2, представитель по доверенности от 18.02.2022, ФИО3, представитель по доверенности от 18.02.2022,

От налогового органа – ФИО4, заместитель начальника правового отдела по доверенности от 25.11.2021 № 02-155/041, ФИО5, заместитель начальника правового отдела по доверенности от 26.07.2022 № 02-155/033,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Инвест-Углесбыт» (далее – ООО «Инвест-Углесбыт», заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Кемеровской области – Кузбассу (далее – Инспекция, налоговый орган) № 628 от 28.01.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решения № 1 от 28.01.2022 об отмене решения № 16 от 04.08.2021 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке.

Инспекцией заявленные требования оспорены по мотивам, изложенным в отзыве на заявление.

В настоящем заседании представители сторон заявленные по делу позиции поддержали.

Выслушав доводы представителей сторон, исследовав обстоятельства и материалы дела, судом установлено следующее.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации ООО «Инвест-Углесбыт» по налогу на добавленную стоимость (НДС) (первичной декларации) за 2 квартал 2021 года, представленной Обществом в налоговый орган 26.07.2021.

По результатам проведенной проверки инспекцией составлен акт № 7076 от 16.11.2021 и принято решение от 28.01.2022 № 628 о привлечении ООО «Инвест-Углесбыт» к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), в виде штрафа в общей сумме 980 436,25 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств), Обществу доначислен НДС в общей сумме 39 819 880 руб.

Кроме того, Инспекцией принято решение № 1 об отмене решения от 04.08.2021 № 16 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке, принятого по заявлению налогоплательщика от 28.07.2021 № 6 о применении заявительного порядка возмещения налога на добавленную стоимость, представленного 29.07.2021.

Не согласившись с принятыми решениями, ООО «Инвест-Углесбыт» обжаловало их в установленном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области-Кузбассу № 143 от 04.05.2022 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Заявитель полагает необоснованным вывод налогового органа о неправомерном (преждевременном) принятии Обществом к вычету налога на добавленную стоимость (НДС) в размере 15 007 072,99 руб.

Так, налоговым органом в ходе проверки установлено, что заявленный Обществом к вычету НДС в сумме 15 007 072,99 руб. указан в декларации по НДС поставщиком угля ООО «Инвест Хоум Менеджмент» и поступил в бюджет на дату возмещения налогоплательщику. Общество оплатило ООО «Инвест Хоум Менеджмент» поставленный уголь с учетом начисленного НДС.

Вместе с тем, по мнению заявителя, товар становится экспортным только в момент помещения под таможенную процедуру экспорта, в связи с чем право (и обязанность) применять в отношении налоговых вычетов по такому товару «экспортные» правила возникает только в момент приобретения экспортного статуса. До этого момента налогоплательщик и вправе, и обязан применять общие правила исчисления и уплаты НДС. Налоговый орган безосновательно и произвольно причислил уголь в количестве 23 544,65 тонн, оставшийся на 30.06.2021 на складе Общества, к «товарам на экспорт», несмотря на то, что в отношении такого товара на дату окончания налогового периода не произведены никакие операции по отгрузке и экспорту. Такой вывод Налогового органа основан лишь на том, что Обществом проведена переписка с контрагентами, достигнуты соглашения о поставке угля за рубеж и подписаны соответствующие договоры и соответствующие приложения к нему. Вместе с тем налоговое законодательство связывает возникновение и состав обязательств по НДС исключительно с фактами совершения хозяйственных операций по реализации, покупке, оплате, а никак не с достигнутыми соглашениями о будущих хозяйственных операциях. Контракты с запланированным объемом поставки, наличие обязательств по договорам, особенно внешнеторговым, сами по себе не влекут факта признания их исполненными, поскольку обязательства могут быть не исполнены в периодах, следующих за проверяемыми, по различным причинам. Обязанность налогоплательщика отнести НДС в группу «НДС, непосредственно относящийся к реализации угля на экспорт» до момента помещения угля под таможенную процедуру экспорта не установлена действующим законодательством, в связи с чем привлечение Общества к ответственности за нарушение несуществующей обязанности необоснованно и недопустимо.

По мнению Инспекции, Обществом неправомерно предъявлены к вычету суммы НДС по внутрироссийским операциям в размере 15 007 072,99руб. по контрагенту ООО «Инвест Хоум Менеджмент».

Так, в ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО «Инвест-Углесбыт» приобретает у ООО «Инвест Хоум Менеджмент» уголь марки Т, который через комиссионера ООО «Аркада» реализуется на экспорт во исполнение контрактов с иностранными компаниями.

По состоянию на 01.07.2021 на складе Общества имелся остаток угля в количестве 31 386,85тн., из него остаток рядового угля Т (ТОМСШ) составил 23 544,65 тонн.

Во 2 квартале 2021 года ООО «Инвест-Углесбыт» заявлен вычет в сумме 15 007 072,99руб., приходящийся на остатки угля Тр в количестве 23 544,65 тн.

Вместе с тем во 2 квартале 2021 года момент определения налоговой базы по остатку угля 23 544,65 тонн не наступил (п. 9 ст. 167 НК РФ), пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ, отсутствовал, в связи с чем вычет по внутрироссийским операциям в сумме 15 007 072,99руб., приходящимся на указанный остаток угля, заявлен Обществом в нарушение положений п. 3 ст. 172, п. 9 ст.167 НК РФ, п. 3.1 учетной политики.

Оценив в соответствии со ст. ст. 71, 162, 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) представленные доказательства и фактические обстоятельства дела, суд не находит оснований для удовлетворения заявленных требований исходя из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из содержания приведенных правовых норм следует, для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и их должностных лиц необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 настоящего Кодекса.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта; положения настоящего подпункта применяются при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

В статье 165 НК РФ определен пакет документов, который представляется налогоплательщиком в налоговые органы при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 и (или) подпунктом 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов.

В силу пункта 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1, 2.1 - 2.8, 2.10, 3, 3.1, 8, 9, 9.1 и 12 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Таким образом, пункт 3 статьи 172 НК РФ предусматривает особый порядок (дополнительные условия) принятия «входного» НДС к вычету в отношении товаров, подлежащих реализации на экспорт – наступление момента определения налоговой базы по пункту 9 статьи 167 НК РФ.

Поскольку положениями НК РФ установлен разный порядок принятия к вычету налога при реализации товаров по территории РФ и на экспорт, в налоговом учете операции по вывозу товаров фиксируются отдельно от остальных, для чего используются специальные регистры.

Согласно пункту 10 статьи 165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Согласно постановлению Правительства № 466 от 18.04.2018, Решению Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 № 54 (действующему в проверяемом периоде) уголь является сырьевым товаром.

Поскольку налоговое законодательство не устанавливает правила распределения «входного» НДС, налогоплательщик с учетом особенностей своей деятельности должен самостоятельно разработать порядок раздельного учета «входного» НДС и методику его распределения между видами реализуемой продукции для применения налогового вычета и зафиксировать данную методику в учетной политике организации.

Как следует из материалов дела, в учетной политике ООО «Инвест-Углесбыт», утвержденной Приказом № 462 от 31.12.2019 (пролонгированной на 2021 год) (представлены в электронном виде, приложения к заявлению), закреплена последовательность распределения сумм «входного» НДС между операциями по реализации на экспорт и внутренний рынок.

В абзаце 6 пункта 3.1 учетной политики установлено, что для определения сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), относящимся к реализации экспортных товаров, предприятие применяет расчетный метод. При этом раздельный учет осуществляется программой «1С Бухгалтерия 8.8» согласно алгоритму, созданному разработчиками программы.

Согласно абзацу 8 пункта 3.1 учетной политики при приобретении товаров (сырья, работ, услуг) НДС разделяется на группы: - НДС, непосредственно относящийся к реализации угля на экспорт; - НДС, относящийся как к реализации на экспорт, так и к реализации угля на внутреннем рынке; - НДС, относящийся непосредственно к реализации на внутреннем рынке.

Согласно абзацу 10 пункта 3.1 учетной политики сумма «входного» НДС, относящаяся к реализованным на экспорт товарам, определяется следующим образом: по суммам НДС, которые непосредственно связаны с расходами по реализации на экспорт (стоимость приобретенных товаров, транспортных услуг, стоимость услуг комиссионера и т.д.) – принимается к вычету в текущем периоде, в котором собран полный пакет подтверждающих документов в соответствии со статьей 165 НК РФ по суммам НДС, относящимся к сырью, которое подлежит сортировке в продукцию, реализуемую как на экспорт, так исходя из удельного веса объема реализованной экспортной продукции в общем объеме реализации готовой продукции за налоговый период.

Таким образом, из условий учетной политики следует, что в момент покупки товара налогоплательщик устанавливает, к какой группе будет относиться налог в зависимости от операций, совершаемых с приобретенным товаром, а к вычету вправе принять налог из этой группы только в том периоде и в той сумме, в которой подтверждено право на применение ставки 0 процентов (собран пакет документов по статье 165 НК РФ).

В ходе налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о том, что Общество в нарушение положений учетной политики и норм действующего законодательства заявило к вычету НДС в размере 15 007 072,99 руб., относящийся к углю, приобретенному для экспортных операций, в отношении которых еще не наступил момент определения налоговой базы, не собран пакет документов по статье 165 НК РФ.

Так, Инспекцией установлено, что 04.02.2019 между Обществом и ООО «Инвест Хоум Менеджемент» заключен договор поставки угольной продукции (представлен в электронном виде, приложение к отзыву).

В свою очередь ООО «Инвест-Углесбыт» заключен договор комиссии №01-10/18ИУС от 01.10.2018 с ООО «Аркада», согласно которому комиссионер (ООО «Аркада») обязуется по поручению комитента (ООО «Инвест-Углесбыт») за вознаграждение заключать от своего имени, но за счет комитента контракты с иностранными покупателями на поставку угля каменного и осуществлять финансовые взаиморасчеты в соответствии с условиями договора (представлен в электронном виде, приложение к отзыву).

Во исполнение договора комиссии №01-10/18ИУС от 01.10.2018 ООО «Аркада» заключены следующие контракты:

- № U-2020.10.298.42.01 от 20.12.2019г. на поставку энергетического угля компании Unicoal AG (Швейцария),

- № 3020/20/320 от 18.12.2020г. на поставку твердого топлива компании LLC Liberty Galati SA (Румыния),

- № KRUOS-2021.10.298.00.01 от 29.04.2021г. на поставку кузнецкого энергетического угля компании KRU Overseas Limited (Кипр).

По условиям контракта с Unicoal AG (пункт 1.2.1) покупатель в срок до 6 числа месяца, предшествующего месяцу поставки, предоставляет продавцу (ООО «Аркада») письменную предварительную, а до 8 числа месяца, предшествующего месяцу поставки, окончательную заявку о количестве, качественных характеристиках и марках товара, который покупатель готов принять в соответствующем месяце поставки и оплатить.

Согласно пункту 3 контракта с Liberty Galati SA конкретное количество товара, подлежащее отгрузке для каждого следующего месяца на основании заявки покупателя, фиксируется в соответствующем приложении к контракту, которое должно быть подписано сторонами по факсу не позднее 20-го числа месяца, предыдущего месяцу отгрузки.

В соответствии с пунктом 1.2.1 контракта с KRU Overseas Limited покупатель (KRU Overseas Limited) в срок до 6 числа месяца, предшествующего месяцу поставки, предоставляет продавцу (ООО «Аркада») письменную предварительную, а до 8 числа месяца, предшествующего месяцу поставки, окончательную заявку о количестве, качественных характеристиках и марках товара, который покупатель готов принять в соответствующем месяце поставки и оплатить, а также о станциях (портах) назначения для перевозки товара ж/д транспортом.

Исходя из условий контрактов, Общество до наступления месяца отгрузки обладает данными об объемах поставки определенной марки угля. Этот факт позволяет Обществу в текущем месяце планировать объемы поставки, а, соответственно, и закупа угля у ООО «Инвест Хоум Менеджемент» для реализации на экспорт в следующем месяце.

Общество при проверке подтвердило, что уголь марки Т приобретается для реализации иностранным партнерам.

Так, в пояснениях, предоставленных в ответ на требование № 1501 от 12.03.2021, ООО «Инвест-Углесбыт» указало: «для выполнения контрактных обязательств ООО «Инвест-Углесбыт» (при отсутствии собственного угля) приобретает уголь марки Т. Данный уголь приобретался в накопление для поставок покупателям LLC Liberty Galati SA» и Unicoal AG.» (представлены в электронном виде, приложение к отзыву).

В объяснениях на уведомление № 4001 от 11.06.2021 главный бухгалтер пояснила: «все реализуется на экспорт в адрес LLC Liberty Galati SA и Unicoal AG через ООО «Аркада». На вопрос «по каким критериям, на основании каких документов определяется направление (на экспорт, по территории РФ) последующей реализации покупного угля, приобретенного в текущем периоде» главный бухгалтер пояснила: «направление определяется по договорам» (представлены в электронном виде, приложение к отзыву).

Коммерческий директор ООО «Инвест-Углесбыт» ФИО6 при допросе пояснил: обсуждая с комиссионером ООО «Аркада» потребности рынка, ООО «ИнвестУглесбыт» устанавливает какие марки угля возможно реализовать для получения прибыли. Далее обсуждается объем угля, который может поставить ООО «Инвест Хоум Менеджмент». С комиссионером ООО «Аркада» в месяце, предшествующем кварталу, обсуждается объем угля на квартал, оформляется поручение, в котором отражается информация о возможности реализации определенного объема и марок. Далее в течение квартала ООО «Аркада» распределяет объем поставки помесячно, согласование осуществляется устно, итог согласования оформляется спецификацией. С ООО «Инвест Хоум Менеджмент» в устном режиме обсуждается период поставки. В конце месяца, предшествующем месяцу поставки, оформляются спецификации по планируемому объему. В течение квартала или текущего месяца возможно оформление дополнительных документов на дополнительный объем поставки (приложения к договору).Также ФИО6 пояснил, что спецификации и приложения по взаимоотношениям с ООО «Инвест Хоум Менеджмент» оформляются, в основном, в течение текущего месяца по поставке на следующий месяц. Закуп угля осуществляется с учетом остатков, чтобы обеспечить ООО «Инвест-Углесбыт» углем на реализацию в последующих периодах (протокол допроса б/н от 20.07.2021, представлен в электронном виде, приложение к отзыву).

Генеральный директор ООО «Аркада» ФИО7 при допросе пояснил: на основании информации от ООО «Инвест-Углесбыт» о возможном количестве угля для реализации, ООО «Аркада» ведет устные переговоры с инопартнерами о том, какое количество и какую марку реализовывать в адрес инопартнеров; ООО «Инвест-Углесбыт» в месяце, предшествующем началу квартала, предоставляет поручение (письмо), в котором отражается информация о возможности реализации определенного объема и марок, на основании данного поручения (письма) ООО «Аркада» ведутся устные переговоры с инопартнерами, далее помесячно составляются приложения к контрактам на поставку угля в будущем, в основном на месяц. По контракту с Unicoal AG в месяце, предшествующему поставке, устно определяются объемы, которые может реализовать ООО «Инвест-Углесбыт» и по согласованию сторонами объема и марки заключается спецификация к контракту с Unicoal AG. ООО «Инвест-Углесбыт» сам определяет свою возможность поставки угля марки «Т» и «ТОМСШ», так как для ООО «Аркада» не принципиально кто является производителем угля; на основании поручений, предоставляемых от ООО «Инвест-Углесбыт», планируется поставка угля марки «Т» и «ТОМСШ» в адрес инопартнеров. Основанием к исполнению являются обязательства по контракту № 3020/20/320 от 18.12.2020, путем подписания приложения к контракту. Планируемые объемы отгрузок согласовываются по электронной почте. По контракту №2020.10.298.42.01 от 20.12.2019 основанием к исполнению являются обязательства путем подписания приложения к контракту. От покупателя поступают заявки в течение месяца. Заявки по форме ГУ-12 на перевозку угля организациям LLC Liberty Galati SA по контракту №3020/20/320 от 18.12.2020 и Unicoal AG по контракту №2020.10.298.42.01 от 20.12.2019г. оформляет ООО «Инвест-Углесбыт», согласовываются данные заявки в конце месяца, например 30.03.2021 на апрель (протокол допроса № б/н от 21.07.2021, представлен в электроном виде, приложение к отзыву).

С учетом изложенного из материалов проверки следует, что ООО «Инвест-Углесбыт» приобретает уголь марки Т у ООО «Инвест Хоум Менеджмент» с целью реализации на экспорт иностранным компаниям LLC Liberty Galati SA и Unicoal AG через комиссионера ООО «Аркада». На конец квартала Обществу достоверно известно, что уголь, оставшийся на остатках на складах, будет реализован инопартнерам.

Таким образом, руководствуясь положениями абзаца 8 пункта 3.1 учетной политики, налогоплательщик обязан был отнести «входной» НДС к группе «НДС, непосредственно относящийся к реализации угля на экспорт», а не принимать к вычету по внутрироссийским операциям.

Следовательно, Обществом завышена заявленная к вычету сумма налога в нарушение пункта 3 статьи 172 НК РФ, которым установлен особый порядок принятия к вычету НДС в отношении операций по реализации сырьевых товаров на экспорт, облагаемых по нулевой ставке, то есть вычет налога по приобретенным товарам (работа, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.

Применяемая Обществом методика исчисления сумм НДС, подлежащих вычету, не соответствует положениям главы 21 НК РФ, поскольку позволяет предъявлять к вычету НДС до формирования налоговой базы по реализации сырьевых товаров на экспорт при наличии остатка нереализованной продукции на конец отчетного периода, не отгруженного на экспорт, тогда как статьи 146, 165, 172 (п. 3), 176 НК РФ связывают возможность получения обществом налогового вычета по операциям по реализации покупной продукции на экспорт с фактом реализации товаров, получением выручки и представлением документов, подтверждающих право на получение вычета.

Действия налогоплательщика основаны на неверном применении норм права. Общество заявляет налог к вычету при принятии товара к учету, что допустимо только в случае экспорта не сырьевого товара. Как ранее изложено, в соответствии с абзацем 3 пункта 10 статьи 165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Таким образом, являются правомерными выводы Инспекции о том, что налоговое законодательство не устанавливает правила распределения «входного» НДС, следовательно, налогоплательщик с учетом особенностей своей деятельности должен самостоятельно разработать порядок раздельного учета «входного» НДС и методику его распределения между видами реализованной продукции для применения налогового вычета и зафиксировать данную методику в учетной политике организации.

Доводы заявителя о восстановлении НДС в следующих периодах при осуществлении отгрузки остатков угля на экспорт также не соответствуют нормам права, а отраженные в декларации за 3 квартал 2021 года операции по восстановлению налога с одновременным принятием тех же счетов-фактур к вычету свидетельствуют о злоупотреблении налогоплательщиком своими правами, отсутствии операций по восстановлению НДС в нарушение собственной учетной политики, отсутствии возврата в бюджет денежных средств, необоснованно изъятых по итогам 2 квартала 2021 года.

Так, в декларации за 3 квартал 2021 года Общество в книге продаж не отразило восстановление НДС в сумме 15 007 072,99руб. по счетам-фактурам, по которым был приобретен уголь у ООО «Инвест Хоум Менеджмент» и заявлен вычет во 2 квартале 2021года, налог в бюджет не возвращен.

Проведенный налоговым органом анализ книги покупок за 3 квартал 2021 года свидетельствует об отражении по оспариваемым счетам-фактурам реализации (КВО 01) на сумму 6 675 644,25руб. с одновременным восстановлением (КВО 21) на сумму 1 181 770,56руб. и принятием к вычету (КВО 25) по тем же (восстановленным) счетам-фактурам на сумму 178 813,50руб.

В 4 квартале 2021года Общество отражает по оспариваемым счетам-фактурам реализацию (КВО 01) на сумму 2 031 355,45руб. с одновременным восстановлением (КВО 21) на сумму 584 518,73руб. и принятием к вычету (КВО 25) по тем же (восстановленным) счетам-фактурам на сумму 1 002 957,06руб.

При этом по счетам-фактурам на сумму 11 372 783,88руб., по которым налоговым органом было отказано в вычете в 1 квартале 2021года по аналогичным основаниям (решение № 2790 от 27.09.2021) в декларации за 2 квартал 2021г. в книге продаж отражено восстановление НДС в сумме 10 124 082,88руб. (КВО 21), одновременно в книге покупок декларации за 2 квартал 2021г. Общество отразило те же счета-фактуры (за исключением счета-фактуры от 12.02.2021г. № 1201_01) с КВО «25». То есть, восстановив сумму налога (что само по себе является неправомерным), ООО «Инвест-Углесбыт» в том же периоде заявляет вычет этой же суммы налога. Как следствие, во 2 квартале 2021г. денежные средства в бюджет не возвращены.

Восстановление НДС предусмотрено абзацем 6 подпункта 3 пункта 3.1 учетной политики Общества («Особенности раздельного учета НДС по материалам, товарам»), согласно которому:

- если материалы и товары не списаны в производство, НДС относится к вычету по ставке 18% в полном объеме,

- при частичном списании материалов и товаров в производство в отчетном периоде, НДС по списанной части материалов и товаров делится расчетным путем, исходя из удельного веса объема реализованной экспортной продукции в общем объеме реализованной продукции, оставшаяся на складе часть относится на НДС к вычету по ставке 18 %,

- в последующих отчетных периодах при списании оставшихся на складе материалов и товаров в производство, доля НДС, приходящаяся на реализацию угля на экспорт, восстанавливается в книге продаж.

Таким образом, учетная политика Общества в указанной части позволяет взять на вычет НДС по товару, оставшемуся на складе, независимо от того для каких операций (реализация по РФ или на экспорт) он был приобретен, что влечет преждевременное получение возмещения налога из бюджета по товарам, приобретенным исключительно для экспортных операций, и нивелирует установленный налоговым законодательством порядок принятия к вычету налога при реализации на экспорт сырьевых товаров.

Такое положение учетной политики противоречит пункту 3 статьи 172, пункту 9 статьи 167 НК РФ, определяющим возникновение права на вычет в момент наступления налоговой базы по экспортным операциям.

Доводы Общества с иной трактовкой положений учетной политики признаны судом не состоятельными, приведенными с нарушением буквального толкования данного внутреннего документа организации.

Поскольку представленными в материалы дела доказательствами (контрактами на поставку товара на экспорт, договором комиссии, пояснениями №1501 от 11.03.2021, объяснениями главного бухгалтера, книгами покупок, свидетельскими показаниями сотрудников Общества) подтверждается приобретение у ООО «Инвест хоум менеджмент» на экспорт угля марки Т, являются обоснованными выводы налогового органа о том, что согласно учетной политики самого Общества НДС по приобретенному углю в целях его последующего экспорта должен относится в соответствующую группу и приниматься к вычету с наступлением момента определения налоговой базы по пункту 9 статьи 167 НК РФ.

Доводы заявителя относительно возможности заявления вычета в момент приобретения товара, независимо от того относится данный товар к сырьевому или не сырьевому, будет товар реализован на территории РФ или на экспорт, подлежат отклонению.

Действительно порядок распределения уплаченного НДС по приобретенным материальным ресурсам, используемым в производстве, облагаемым по различным налоговым ставкам, Налоговым кодексом РФ не предусмотрен и отнесен на усмотрение налогоплательщика (абз. 3 пункт 10 статьи 165 НК РФ).

Однако предоставленное Налоговым кодексом РФ налогоплательщику право закрепить в учетной политике определенный вариант действий не означает, что Общество может игнорировать общие принципы налогообложения и изменять нормы НК РФ для собственного удобства. Методика ведения раздельного учета не должна противоречить законодательным актам.

Поскольку принятая Обществом учетная политика противоречит нормам пункта 1 статьи 164, пункта 1,10 статьи 165, пункта 9 статьи 167, пункта 3 статьи 172 НК РФ и не разграничивает порядок принятия к вычету «входного» НДС, относящегося к реализации на экспорт сырьевого товара, налоговый орган обоснованно исходил из положений НК РФ.

Доводы ООО «Инвест-Углесбыт» относительно того, что поскольку Общество не является организацией, осуществляющей исключительно экспортные организации, применение «правил ставки НДС 0%» ко всем операциям с сырьевыми товарами, в том числе к тем, которые еще не приобрели статус экспортных, необоснованно, подлежат отклонению.

Согласно абз. 3 пункта 10 статьи 165 НК РФ в учетной политике устанавливается порядок определения суммы налога, относящейся к товарам, приобретенным для реализации по налоговой ставке 0% (в рассматриваемой ситуации уголь марки Т приобретен для реализации на экспорт).

Позиция налогоплательщика о применении специальных правил ставки НДС 0% только после помещения сырьевого товара под таможенную процедуру экспорта приводит к отсутствию раздельного учета на предприятии, поскольку весь «входной» налог Общество заявляет к вычету по общему правилу - в момент принятия товара к учету.

Довод Общества о том, что нереализованное на 30.06.2021 сырье в принципе не может быть признано экспортом для целей главы 21 НК РФ несостоятелен, т.к. согласно положениям пункта 1 статьи 165, пункта 3 статьи 172, пункта 9 статьи 167 НК РФ вычет по сырьевому товару может быть заявлен только после его реализации и после сбора пакета документов, до наступления момента определения налоговой базы налог должен быть отложен.

Утверждение о том, что специальные требования пункта 3 статьи 172 НК РФ для принятия НДС к вычету начинают действовать и становятся обязательными для применения налогоплательщиком исключительно в тот момент, когда его операция будет квалифицирована как экспортная в соответствии с положениями Таможенного кодекса Евразийского экономического союза основаны на неверном толковании норм права, игнорировании установленной абз. 3 пункта 10 статьи 165 НК РФ обязанности по ведению раздельного учета, непринятии действующего порядка применения вычета по «входному» налогу по сырьевому товару (пункт 3 статьи 172 НК РФ), принятой налогоплательщиком учетной политике, согласно абз. 8 пункта 3.1 которой налог разделяется по группам (реализация на экспорт, реализация на экспорт и на внутренний рынок, реализация на внутренний рынок) в момент приобретения товара.

Действия налогоплательщика по заявлению к вычету НДС по товару, оставшемуся на остатках на складе (т.е. в момент оприходования товара), свидетельствуют об отсутствии раздельного учета, что недопустимо при ведении предприятием экспортной деятельности.

Также основан на ошибочном толковании норм права довод о лишении налогоплательщика законного права уменьшить налог на сумму уже уплаченного налога в отношении сырья, которое не отгружено, поскольку пункт 10 статьи 165 НК РФ прямо гласит о необходимости ведения раздельного учета при совершении предприятием операций, облагаемых по разным налоговым ставкам в связи с тем, что в отношении таких операций установлен особый порядок (дополнительные условия) принятия к вычету "входного" НДС.

Все иные доводы заявителя, не нашедшие отражения в настоящем решении, судом оценены и подлежат отклонению, поскольку выводы налогового органа не опровергают.

При этом позиция налогового органа согласуется с позицией Арбитражного суда Западно-Сибирского округа по делу №А27-3116/2022.

Также суд отмечает, что, оспаривая решение № 628 от 28.01.2022 в полном объеме, доводы по разделам 1, 3 решения ООО «Инвест Углесбыт» не приведены.

В соответствии с ч.3 ст.201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Учитывая вышеизложенное, правовые основания для удовлетворения заявленных требований отсутствуют.

В силу части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. Отказывая в удовлетворении заявленных требований, государственную пошлину суд в силу статьи 110 АПК РФ относит на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л:

в удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Решение, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области.


Судья О.П. Тышкевич