Решение от 18 сентября 2019 г. по делу № А58-6065/2019

Арбитражный суд Республики Саха (Якутия)

улица Курашова, дом 28, бокс 8, г. Якутск, 677980, www.yakutsk.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело № А58-6065/2019
18 сентября 2019 года
город Якутск


Резолютивная часть решения объявлена 09.09.2019.

Мотивированное решение изготовлено 18.09.2019.

Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) в составе судьи Устиновой А.Н., при ведении протокола секретарем судебного заседания Федоровой О.Н., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Эльгауголь" (ИНН 1434045743, ОГРН 1131434000961) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Республике Саха (Якутия) (ИНН 1435155241, ОГРН 1041402197781) о признании недействительным решения, с участием представителей: Общества – Кряучюнас И.В. по доверенности от 06.08.2019, Инспекции – Мухоплевой К.Д. по доверенности от 04.04.2019 № 02-16/001423, Перцевой А.С. по доверенности от 09.08.2019 № 02-15/003326, установил:

общество с ограниченной ответственностью "Эльгауголь" – далее Общество, заявитель обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением с учетом уточнения заявленных требований (поступило в суд 09.09.2019) и принятого протокольным определением от 09.09.2019 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Республике Саха (Якутия) (с учетом изменения наименования Инспекции, принятого определением от 11.07.2019) – далее Инспекция, налоговый орган о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) от 20.11.2018 № 34 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование заявленных требований Общество ссылается на то, что Общество является участником региональных инвестиционных проектов и включено в реестр участников РИП с 01.10.2015; является неправомерным вывод Инспекции о том, что Обществом неправомерно уменьшена налоговая база на сумму убытков прошлых лет без ограничения, установленного п. 2.1 ст. 283 НК РФ, т.е. в полном объеме, т.к. не выполнены условия для применения пониженных ставок по налогу на прибыль, предусмотренных п. 1.5 ст. 284 НК РФ, доля дохода от реализации РИП в общей сумме доходов 2017 года составила 88 % (менее 90 % установленных для участников РИП) и Обществом за 2017 год не выполнено условие статьи 284.3 НК РФ для участников, реализующих РИП, на применение пониженной ставки по налогу на прибыль, при невыполнении данного условия налогоплательщик – участник РИП исчисляет и уплачивает налог на прибыль организаций на общих основаниях и не вправе уменьшить прибыль на убыток предыдущих налоговых периодов в размере, превышающем 50 % в соответствии с п. 2.1 ст. 283 НК РФ; Общество считает, что ограничение на перенос убытков в полном объеме не применяется к участникам РИП как категории налогоплательщиков независимо от фактического использования ими ставки 0 % по налогу на прибыль в конкретном налоговом периоде; Общество исполнило условия применения налоговых льгот, т.к. при определении процентной доли доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, доходы в виде положительных курсовых разниц, предусмотренные п. 11 ст. 250 НК РФ, не учитываются.

Инспекция не согласна с заявленными требованиями Общества по основаниям, указанным в отзыве на заявление от 05.07.2019 № 02-15/002789 (том 1, л.д. 17 – 22).

Судом установлены следующие обстоятельства дела.

18.06.2018 Обществом по телекоммуникационным каналам связи представлена уточненная налоговая декларация № 1 по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2017 года (рег. № 1802600), с суммой налога, уменьшенной до 0 рублей. В результате, ранее исчисленный в предыдущей налоговой декларации, налог на прибыль за 12 месяцев 2017 года уменьшен на 366 383 839 рублей.

По результатам камеральной налоговой проверки указанной налоговой декларации Инспекцией составлен акт налоговой проверки от 28.09.2018 № 53.

Акт проверки направлен Инспекцией в адрес Общества почтовой связью 04.10.2018 с сопроводительным письмом от 04.10.2018 № 06-17/004636 и получен 08.10.2018, что подтверждается письмом от 17.10.2018 № 06-17/004905@.

Обществом представлены возражения от 01.11.2018 № 1-5-11/9301 на акт камеральной налоговой проверки.

12.11.2018 Инспекцией направлено Обществу по телекоммуникационным каналам связи извещение о времени месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 08.11.2018 № 75 на 20.11.2018 в 15 час. 00 мин., которое получено 13.11.2018, что подтверждается квитанцией о приеме.

20.11.2018 акт проверки, материалы проверки, возражения на акт проверки рассмотрены начальником Инспекции в присутствии уполномоченных представителей Общества при участии должностных лиц Инспекции, составлен протокол рассмотрения материалов проверки от 20.11.2018 № 153.

По результатам рассмотрения Инспекцией принято решение № 34 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым доначислен налог на прибыль организаций за 2017 год в размере 328 094 203 рублей, которое направлено Обществу по ТКС.

Обществом подана в вышестоящий налоговый орган апелляционная жалоба от 26.12.2018 № б/н на решение Инспекции от 20.11.2018 № 34.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 28.02.2019 № 05-17/03043 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Общество, не согласившись с решением Инспекции, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Изучив материалы дела, доводы Общества и возражения Инспекции, суд приходит к следующим выводам.

Материалами дела подтверждается, что досудебный порядок урегулирования налогового спора Обществом соблюден.

Общество является плательщиком налога на прибыль организаций в соответствии со статьей 246 Налогового кодекса РФ.

Согласно приказу Министерства экономики Республики Саха (Якутия) от 07.09.2015 № 128-од Общество подлежит включению в реестр участников региональных инвестиционных проектов в связи с реализацией инвестиционного проекта «Развитие Эльгинского угольного комплекса в пределах Северо-Западного участка Эльгинского каменного месторождения в Республике Саха (Якутия)».

Общество включено в реестр участников РИП и имеет статус участника РИП с 01.10.2015.

Из материалов дела следует, что камеральной налоговой проверкой уточненной налоговой декларации № 1 по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2017 года, представленной Обществом, установлено, что за 2017 год доля доходов Общества от реализации товаров, произведенных в результате реализации региональных инвестиционных проектов в общей сумме доходов составляет 88% и не превышает 90 процентов.

Согласно регистру раздельного учета по реализации РИП за период с 01.01.2017 по 31.12.2017, выручка от продажи угольной продукции в результате реализации РИП составляет 12 241 114 021 рублей (без НДС), выручка от реализации прочих видов деятельности составляет 1 668 766 377 рублей (без НДС), соответственно, общая сумма доходов за указанный период составила 13 909 880 398 рублей, что соответствует сумме строк 010 и 020 Листа 02 декларации.

Из документов представленных Обществом по требованию Инспекции от 10.04.2018 № 425 следует, что общая сумма выручки за 2017 год составила 13 909 880 398 рублей, в том числе: выручка от реализации (работ, услуг) собственного производства (РИП) 12 241 114 021 рублей; прочие доходы 1 668 766 377 рублей, в том числе выручка от реализации прочего имущества, прочих услуг 11 915 512 рублей и внереализационные доходы - 1 656 850 865 рублей, в том числе доходы в виде положительной курсовой разницы 1 344 291 722 рублей, доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций 117 737 858 рублей, доходы в виде процентов, полученных по договору займа, 66 431 166 рублей, доходы от сдачи имущества в аренду 39 356 294 рублей, доходы в виде стоимости излишков ТМЦ, выявленных в результате инвентаризации 12 368 562 рублей, прочие внереализационные доходы 76 334 879 рублей.

Таким образом, доля доходов Общества от реализации РИП в общей сумме доходов составляет 88% (12 241 114 021 рублей / 13 909 880 398 рублей * 100%) и не превышает 90%, что не оспаривается Обществом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода производится с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и статьями 264.1, 268.1, 274, 275.1, 275.2, 278.1, 278.2, 280 и 304 НК РФ.

В силу пункта 2.1 статьи 283 НК РФ 2.1 в отчетные (налоговые) периоды с 1 января 2017 года по 31 декабря 2020 года налоговая база по налогу за текущий отчетный (налоговый) период, исчисленная в соответствии со статьей 274 НК РФ (за исключением налоговой базы, к которой применяются налоговые ставки, установленные пунктами 1.2, 1.5, 1.5-1, 1.7, 1.8, 1.10 статьи 284 и пунктами 6 и 7 статьи 288.1 НК РФ), не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50 процентов.

Согласно пункту 1 статьи 284.3 НК РФ налогоплательщик - участник регионального инвестиционного проекта, указанный в подпункте 1 пункта 1 или пункте 2 статьи 25.9 НК РФ, при условии, что доходы от реализации товаров, произведенных в результате реализации регионального инвестиционного проекта, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с настоящей главой, без учета доходов в виде положительных курсовых разниц, предусмотренных пунктом 11 части второй статьи 250 НК РФ, вправе применять к налоговой базе налоговые ставки в размерах и порядке, которые предусмотрены настоящей статьей.

Как следует из материалов дела, в уточненной налоговой декларации за 12 месяцев 2017 года отражена прибыль (строка 100 Листа 02) в размере 3 280 942 033 рублей, которая полностью уменьшена Обществом на сумму убытков прошлых лет, т.е. без учёта ограничения, установленного пунктом 2.1 статьи 283 НК РФ.

Обществом за указанный налоговый период в первичной налоговой декларации и в уточненной налоговой декларации не применялись пониженные налоговые ставки, предусмотренные пунктом 1 статьи 284.3 НК РФ.

Согласно редакции п.1 ст. 284.3 НК РФ, действовавшей до 1 января 2018 года, налогоплательщик - участник регионального инвестиционного проекта, указанный в подпункте 1 пункта 1 или пункте 2 статьи 25.9 НК РФ, при условии, что доходы от реализации товаров, произведенных в результате реализации регионального инвестиционного проекта, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с настоящей главой, вправе применять к налоговой базе налоговые ставки в размерах и порядке, которые предусмотрены статьей 284.3 Кодекса.

Согласно пункту 1.5 статьи 284 НК РФ для организаций - участников региональных инвестиционных проектов налоговая ставка по налогу, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, установлена в размере 0 процентов и применяется в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 284.3 Кодекса.

Этим же пунктом 1 статьи 284 НК РФ предусмотрено, что для организаций - участников РИП законами субъектов Российской Федерации может устанавливаться пониженная налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, в соответствии с положениями пункта 3 статьи 284.3 либо пункта 3 статьи 284.3-1 Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 1 Закона Республики Саха (Якутия) от 07.11.2013 1231-3 №17-V «О налоговой политике Республики Саха (Якутия)» для организаций, признаваемых в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 25.9 НК РФ и соответствующими законами Республики Саха (Якутия) участниками РИП, налоговая ставка по налогу на прибыль организаций в части сумм налога, подлежащих зачислению в государственный бюджет Республики Саха (Якутия), устанавливается в следующих размерах:

1)в течение 5 налоговых периодов, начиная с налогового периода, в котором в соответствии с данными налогового учета была получена первая прибыль от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, - в размере 0 %;

2)в течение следующих 5 налоговых периодов - в размере 10 %.

Согласно нормам статьи 284.3 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2018) налогоплательщик - участник РИП, указанный в подпункте 1 пункта 1 или пункте 2 статьи 25.9 НК РФ, вправе применять к налоговой базе пониженные ставки налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, устанавливаемые законами субъектов Российской Федерации, при условии, что доходы от реализации товаров, произведенных в результате реализации регионального инвестиционного проекта, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 Кодекса.

Исходя из вышеизложенного, условие о доле дохода от РИП не менее 90 процентов всех доходов, в целях применения пониженной либо нулевой ставки налога на прибыль, нормами статьи 284 НК РФ установлено для налога, зачисляемого и в федеральный и в региональный бюджет.

Материалами дела подтверждается, что за 12 месяцев 2017 года Обществом не соблюдено условие, предусмотренное статьей 284.3 НК РФ, для применения налоговой ставки по налогу на прибыль в размере 0 процентов, как в федеральный, так и в региональный бюджет. При данных обстоятельствах суд считает, что Общество не вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, без учета ограничения, установленного пунктом 2.1 статьи 283 НК РФ.

Налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, без учета ограничения, установленного пунктом 2.1 статьи 283 НК РФ, только при соблюдении условия, предусмотренного статьей 284.3 НК РФ.

Суд считает, что вывод Инспекции о том, что Общество фактически должно было применять ставку налога на прибыль в размере 0 процентов за 12 месяцев 2017 года обоснован (в целях возможности переноса убытков), поскольку речь идет о том, что право на применение данной ставки у Общества отсутствовало, в связи с несоблюдением требований статьей 284.3 НК РФ о превышении доли дохода от РИП в данном отчетном периоде.

На основании вышеизложенного, доводы Общества в указанной части подлежат отклонению.

Согласно редакции пункта 1 статьи 284.3 НК РФ, действовавшей до 1 января 2018 года, налогоплательщик - участник регионального инвестиционного проекта, указанный в подпункте 1 пункта 1 или пункте 2 статьи 25.9 НК РФ, при условии, что доходы от реализации товаров, произведенных в результате реализации регионального инвестиционного проекта, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с настоящей главой, вправе применять к налоговой базе налоговые ставки в размерах и порядке, которые предусмотрены статьей 284.3 НК РФ.

Федеральным законом от 18.07.2017 № 168-ФЗ в пункт 1 статьи 284.3 НК РФ внесены изменения, согласно которым при определении процентной доли доходов от реализации товаров, произведенных в результате реализации регионального инвестиционного проекта, в сумме всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 Кодекса, доходы в виде положительных курсовых разниц, предусмотренные пунктом 11 статьи 250 НК РФ, не учитываются.

В соответствии с положениями пункта 2 статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 № 168-ФЗ данные изменения вступили в силу с 01.01.2018.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что при определении налоговых обязательств по налогу на прибыль участником РИП за отчетные (налоговые) периоды 2017 года отсутствуют основания для исключения доходов в виде курсовых разниц из состава всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы, при расчете доли доходов от реализации товаров, произведенных в результате реализации регионального инвестиционного проекта.

Федеральный закон от 18.07.2017 № 168-ФЗ прямо предусматривает порядок вступления в силу его положений (пункт 2 статьи 2) и применяется к отношениям, возникшим после введения их в действие.

Как установлено судом, что в проверяемый период доля доходов от реализации РИП в общей сумме доходов Общества составила 88 %, что менее 90 %, без учета курсовой разницы (1 344 291 722 рублей) доля доходов от РИП за 2017 год составляет 97,4 %.

При этом, исключения при расчете данного показателя из общей суммы доходов суммы внереализационных доходов в виде курсовых разниц, сложившихся за счет колебания курса валюты, в проверяемом налоговом периоде законодательством о налогах и сборах не предусмотрено.

Суд считает, что Обществом не выполнены условия для применения пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль, предусмотренные пунктом 1.5 статьи 284 НК РФ и налогооблагаемая база неправомерно уменьшена на сумму убытков прошлых лет без учета ограничения, установленного пунктом 2.1 статьи 283 НК РФ, т.е. в полном объеме.

Доводы Общества о том, что изменения пункта 1 статьи 284.3 НК РФ, внесенные Федеральным законом от 18.07.2017 № 168-ФЗ устраняют имевшееся до 01.01.2018 противоречие в налоговом законодательстве, ретроспектива применения поправок не имеет значения, изменение представляет собой уточнение действующих правил, новая редакция п. 1 ст. 284.3 НК РФ не вводит новое правило с 2018 года, а направлена на устранение неопределенности правоприменения, и поэтому могут применяться с 2017 года подлежат отклонению судом.

Пунктом 4 статьи 5 НК РФ установлено, что акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

В соответствии с частью второй статьи 54 Конституции Российской Федерации и пунктом 3 статьи 5 НК РФ норме закона о налогах и сборах, необходимо придать обратную силу, когда устраняется или смягчается ответственность за налоговые правонарушения.

Пункт 2 статьи 1 Федерального закона № 168-ФЗ, пункт 1 статьи 284.3 НК РФ не содержат положений, устраняющих или смягчающих ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пунктом 2 статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 № 168-ФЗ установлено, что пункты 2 и 3 статьи 1 настоящего Федерального закона вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования настоящего Федерального закона и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на прибыль организаций. Таким образом, суд считает, что возможность обратной силы в отношении данных изменений, не предусмотрена.

Суд приходит к выводу о том, что при определении налоговых обязательств по налогу на прибыль участником РИП за отчетные (налоговые) периоды 2017 года отсутствуют основания для исключения доходов в виде курсовых разниц из состава всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы, при расчете доли доходов от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП.

При таких обстоятельствах, суд считает, что оспариваемое решение Инспекции соответствует законодательству о налогах и сборах и не нарушает права и законные интересы Общества, в удовлетворении заявленных требований Общества о признании недействительным решения следует отказать полностью.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

в удовлетворении заявленных требований общества с ограниченной ответственностью «Эльгауголь» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Республике Саха (Якутия) о признании недействительным решения от 20.11.2018 № 34 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказать.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение. Апелляционная жалоба также может быть подана посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте арбитражного суда в информационно – телекоммуникационной сети Интернет http://yakutsk.arbitr.ru.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Четвертого арбитражного апелляционного суда – http://4aas.arbitr.ru.

СудьяА.Н. Устинова