Постановление от 10 августа 2023 г. по делу № А85-156/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА




ПОСТАНОВЛЕНИЕ

кассационной инстанции по проверке законности

и обоснованности судебных актов арбитражных судов,

вступивших в законную силу

Дело № А85-156/2022
г. Калуга
10 августа 2023 года


(№5а/200/156/2020)


Резолютивная часть постановления объявлена 03 августа 2023 года

Постановление изготовлено в полном объеме 10 августа 2023 года

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Смолко С.И., Чаусовой Е.Н.,

в отсутствие лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом;

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Министерства доходов и сборов Донецкой Народной Республики на постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2023 по делу № А85-156/2022 (№ 5а/200/156/2022),



УСТАНОВИЛ:

физическое лицо – предприниматель ФИО1 (далее - предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Донецкой Народной Республики к Министерству доходов и сборов Донецкой Народной Республики (далее – министерство) с заявление о признании недействительными решений министерства от 28.12.21:

1) № 2483/599/14-04-01/<***> об определении налога на прибыль с физических лиц в размере 1 606 710 росс. руб.;

2) № 2482/599/14-04-01/<***> о применении штрафных (финансовых) санкций (штрафа) по налогу на прибыль с физических лиц в размере 328 035,25 росс.руб.;

3) № 2487/599/14-04-01/<***> об определении суммы денежного обязательства по страховым взносам и платежам в государственные внебюджетные фонды от физических лиц-предпринимателей, физических лиц, осуществляющих независимую профессиональную деятельность, в размере 671 869,5 росс.руб.;

4) № 2485/599/14-04-01/<***> о применении штрафных (финансовых) санкций (штрафа) по страховым взносам и платежам в государственные внебюджетные фонды от физических лиц-предпринимателей, физических лиц, осуществляющих независимую профессиональную деятельность, в размере 167 967,40 росс.руб.;

5) № 2486/599/14-04-01/<***> о применении штрафных санкций в размере 10 241,14 росс.руб. и начислении пени 48,35 росс.руб. за неуплату и/или несвоевременную уплату сумм единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование;

6) № 2488/599/14-04-01/<***> о применении штрафных (финансовых) санкций (штрафа) за нарушение законодательства в сфере ценообразования в размере 64 000 росс.руб. (с учетом произведенного в порядке ст. 49 АПК РФ и принятого судом уточнения).

Решением суда первой инстанции от 14.09.2022 требования предпринимателя удовлетворены частично. Суд признал недействительными в части следующие решения министерства от 28.12.21:

1) № 2483/599/14-04-01/<***> об определении налога на прибыль с физических лиц размере 1 606 710 рос.руб. – недействительным в части 332 522 росс.руб.;

2) № 2482/599/14-04-01/<***> о применении штрафных (финансовых) санкций (штрафа) по налогу на прибыль в размере 328 035,25 росс.руб. - недействительным в части 9 488,25 росс. руб.;

3) № 2487/599/14-04-01/<***> об определении суммы денежного обязательства по страховым взносам и платежам в государственные внебюджетные фонды от физических лиц-предпринимателей, физических лиц, осуществляющих независимую профессиональную деятельность, в размере 671 869,50 росс.руб. - недействительным в части 180 581,20 росс.руб.;

4) № 2485/599/14-04-01/<***> о применении штрафных (финансовых) санкций (штрафа) по страховым взносам и платежам в государственные внебюджетные фонды от физических лиц-предпринимателей, физических лиц, осуществляющих независимую профессиональную деятельность, в размере 167 967,4 росс.руб. - недействительным в части 45 145,30 росс. руб.;

5) № 2486/599/14-04-01/<***> о применении штрафных санкций в размере 10 241,14 росс. руб. и начислении пени 48,35 росс.руб. за неуплату и/или несвоевременную уплату сумм единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование – недействительным в части штрафных санкций в размере 4 527,35 росс.руб.

В остальной части требований отказано. Вопрос распределения понесенных судебных расходов (уплаченной при подаче заявления государственной пошлины) судом первой инстанции не разрешен.

Постановлением Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2023 решение суда первой инстанции от 14.09.2022 отменено в части, принят новый судебный акт.

Требования предпринимателя удовлетворены частично. Решения министерства от 28.12.21 признаны недействительными в части:

1) № 2483/599/14-04-01/<***> об определении налога на прибыль с физических лиц в размере 1 606 710 росс. руб. - в части 1 602 235,43росс.руб.;

2) № 2482/599/14-04-01/<***> о применении штрафных (финансовых) санкций

(штрафа) по налогу на прибыль с физических лиц в размере 328 035,25 росс. руб. - в части 326 916,61 росс. руб.

3) № 2487/599/14-04-01/<***> об определении суммы денежного обязательства по страховым взносам и платежам в государственные внебюджетные фонды от физических лиц-предпринимателей, физических лиц, осуществляющих независимую профессиональную деятельность, в размере 671 869,50 росс.руб. - в части 671 198,32 росс. руб.

4) № 2485/599/14-04-01/<***> о применении штрафных (финансовых) санкций (штрафа) по страховым взносам и платежам в государственные внебюджетные фонды от физических лиц-предпринимателей, физических лиц, осуществляющих независимую профессиональную деятельность, в размере 167 967,40 росс.руб. - в части 167.779,60 росс.руб.

5) № 2486/599/14-04-01/<***> о применении штрафных санкций в размере 10.241,14 росс. руб. и начислении пени 48,35 росс. руб. за неуплату и/или несвоевременную уплату сумм единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, - в части штрафа в размере 4 427,36 росс. руб. и пени в сумме 23,14 росс. руб.

6) № 2488/599/14-04-01/<***> о применении штрафных (финансовых) санкций (штрафа) за нарушение законодательства в сфере ценообразования в размере 64 000 росс.руб. - полностью.

В остальной части требований общества отказано.

С министерства в пользу предпринимателя взысканы понесенные судебные расходы в виде государственной пошлины в сумме 15 000 росс. руб.

В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

Не согласившись с принятым постановлением, министерство обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит его отменить в связи с нарушением и неправильным применением судом при его принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судом обстоятельств дела и несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела, и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

Участвующие в деле лица своих представителей в судебное заседание не направили, о его проведении извещены надлежаще в соответствии с требованиями ч.6 ст. 121, ч.1 ст. 123 АПК РФ, в связи с чем, и на основании ч.3 ст. 284 АПК РФ, судебное заседание проводится в их отсутствие.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемого постановления, суд кассационной инстанции не нашел оснований для его отмены, исходя из следующего.

Как установлено судами и следует из материалов дела, предприниматель с 11.10.11 осуществляет предпринимательскую деятельность в статусе физического лица-предпринимателя, 25.11.14 предприниматель взята на учет в территориальных органах доходов и сборов Донецкой Народной Республики с ИНН: <***>, является плательщиком налога на прибыль, основной вид деятельности предпринимателя – розничная торговля в неспециализированных магазинах преимущественно продуктами питания, напитками и табачными изделиями (код 47.11), что подтверждается выданным 25.11.14 свидетельством на бланке серии АА01 № 24381, выпиской из ЕГРЮЛ от 13.12.14 № 81290/07-14, справками ФИО2 ДНР.

28.12.22 в ЕГРИП РФ внесены сведения о предпринимателе (ОГРНИП: <***>, ИНН: <***>), по ОКВЭД ОК 029-2014 КДЕС. Ред. 2 код основного вида деятельности - 47.11 «Торговля розничная преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки, и табачными изделиями в неспециализированных магазинах».

13.09.21 министерством принято решение о проведении выездной проверки по вопросам правильности начисления и уплаты предпринимателем налогов, сборов, взносов и других обязательных платежей за период с 01.01.18 по 31.07.21, о чем выдано соответствующее направление № 1270/14-04-01.

С 14.09.21 по 08.12.21 министерством при участии предпринимателя проведена указанная выездная проверка по результатам которой составлен акт от 15.12.21 № 783/599/14-04-01/<***> и приняты решения от 28.12.21, в том числе оспоренные по настоящему делу.

14.03.22 решением заместителя министра ФИО2 ДНР ФИО3 №4169/6/06-03-01-12 жалоба предпринимателя на оспариваемые решения (и иные решения, не являющиеся предметом судебного оспаривания) оставлена без удовлетворения, а решения министерства оставлены без изменений.

Полагая, что оспариваемые решение министерства не соответствует закону, предприниматель оспорил их в судебном порядке.

Суд первой инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, пришел к выводу о том, что налоговый орган нарушил законодательно об ограничении периода определения денежных обязательств, определив предпринимателю суммы недоимок за 2018 год, на основании чего в этой части заявленные требования предпринимателя удовлетворены – решения налогового органа признаны недействительными в части.

Вместе с тем суд первой инстанции, пришел к выводу о том, что за период с 2019 года по июль 2021 года недоимки по обязательствам и штрафные санкции определены министерством правомерно, так как предприниматель необоснованно включил в валовые расходы затраты на приобретение товаров, которые реализованы с нарушением требований законодательства о проведении расчетных операций через регистраторы расчетных операций (РРО) без использования режима предварительного программирования наименования товаров, что свидетельствует о не подтверждении связанности понесенных расходов на приобретение таких товаров с ведением хозяйственной деятельности.

Суд пришел к выводу о том, что факт несвоевременной уплаты единого взноса установлен при проведении проверки и подтвержден документально.

Также суд пришел к выводу о том, что решение о применении штрафных санкций о непредставлении предпринимателем истребованных налоговым органом документов является законным, так как предприниматель не представил 32 вида документов о ценообразовании по приобретенным и потом проданным с нарушением режима программирования РРО.

Суд апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статей 64, 67, 68, 71 АПК РФ, пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции в части принято с нарушением норм материального права, изложенные в решении суда выводы частично не соответствуют обстоятельствам дела, в связи с чем отменил решение суда первой инстанции в части, требования предпринимателя частично удовлетворил, при этом признав решение министерства о штрафных санкциях в сумме 64.000 росс. руб. недействительным полностью.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены обжалуемого постановления апелляционного суда, исходя из следующего.

Согласно ст. 4 Федерального конституционного закона от 04.10.22 № 5-ФКЗ «О принятии в Российскую Федерацию Донецкой Народной Республики и образовании в составе Российской Федерации нового субъекта - Донецкой Народной Республики» (далее – закон № 5-ФКЗ), нормативные правовые акты ДНР действуют на территории ДНР до окончания переходного периода или до принятия соответствующих нормативного правового акта Российской Федерации и (или) нормативного правового акта ДНР.

В силу ст. 36 закон № 5-ФКЗ, со дня принятия ДНР в Российскую Федерацию, и образования в составе Российской Федерации нового субъекта, и до 01.01.26, действует переходный период.

Согласно ч. 2 ст. 86 Конституции ДНР, п. 2 постановления Совета Министров ДНР от 02.06.14 № 9-1, с изменениями и дополнениями, внесенными Постановлениями Совета Министров ДНР от 10.01.15 № 1-1, от 22.07.15 № 13-13, от 31.05.16 № 7-58, законы и другие правовые акты, действовавшие на территории ДНР до вступления в силу Конституции ДНР, применяются в части, не противоречащей Конституции ДНР.

Закон Донецкой Народной Республики «О налоговой системе» № 99-IHC от 18.01.2016 (принят Постановлением Народного Совета 25.12.2015, в редакции на дату возникновения спорных правоотношений; далее - закон № 99- IHC) предусматривает:

- пункт 12 части 1 статьи 9: валовыми расходами является сумма расходов плательщика налога, понесенных (начисленных) в отчётном периоде на основании первичных и других документов, подтверждающих осуществлённые налогоплательщиком расходы, связанные с ведением хозяйственной деятельности;

- подпункт 72.2.1 пункта 72.2 статьи 72: в состав валовых расходов отчётного периода включаются, среди прочего, расходы, понесенные на приобретение товаров, работ (услуг), сырья, материалов, в том числе материальные расходы, связанные с производством и реализацией;

- пункт 77.7 статьи 77: каждая сделка, проводимая плательщиком налога на прибыль, должна быть подтверждена документально; документами, подтверждающими сделку, на основании заключённого между сторонами договора, являются: товарная, расходная накладная (товарно-транспортная, накладная), акт выполненных работ (выполненных услуг), грузовая таможенная декларация на ввоз и на вывоз товаров (продукции), оформленная в соответствии с требованиями таможенного законодательства, банковская выписка об оплате; чек, расчётная квитанция, выданная субъектами хозяйствования Донецкой Народной Республики; приходные и расходные кассовые ордера; прочие расчётные документы, установленные правилами ведения бухгалтерского учёта и не противоречащие требованиям действующего законодательства;

- подпункт 72.3.9 пункта 72.3 статьи 72: в состав валовых расходов не включаются расходы, не подтверждённые соответствующими расходными, платёжными и другими первичными документами;

- абзац 1 пункта 70.1 статьи 70: для определения и исчисления налога на прибыль налоговым периодом является календарный месяц, за исключением случаев, определённых настоящим Законом;

- подпункт 73.2.1 пункта 73.2 статьи 73: расходы, учитываемые при исчислении объекта налогообложения, формируются согласно нормам, изложенным в статье 72 настоящего закона, и признаются расходами того отчётного периода, в котором получены доходы от реализации таких товаров, продукции, выполненных работ, предоставленных услуг; другие расходы, учитываемые при исчислении объекта налогообложения, сформированные согласно ст. 72 настоящего закона, признаются расходами того отчётного периода, в котором они были осуществлены, согласно правилам ведения бухгалтерского учёта;

- пункт 77.5 статьи 77: физические лица-предприниматели обязаны вести книгу учёта доходов и расходов, кроме физических лиц-предпринимателей, которые ведут бухгалтерский учёт в соответствии с действующим законодательством; форма книги учёта доходов и расходов и порядок ее заполнения утверждается приказом Министерства доходов и сборов Донецкой Народной Республики.

Согласно п. 6.1 Порядка ведения книги учёта доходов и расходов, которую ведут физические лица-предприниматели, являющиеся плательщиками налога на прибыль, утверждённого Приказом Министерства доходов и сборов Донецкой Народной Республики от 11.03.16 № 71, записи в книге осуществляются плательщиком по итогам отчётного (налогового) периода суммарным итогом за месяц отдельно по каждому покупателю (заказчику) в разделе 1 данной книги и по каждому поставщику (подрядчику) в разделе 2 данной книги; форма книги предусматривает различные графы, содержащие сведения, в том числе в графе 35 отражается прибыль, которая рассчитывается как разница между доходом от осуществления деятельности и документально подтверждёнными расходами, связанными с получением дохода (гр. 13-гр.31).

Закон Донецкой Народной Республики «О регистрации расчётных операций при осуществлении наличных и (или) безналичных расчётов» от 06.05.2017 № 177-IHC (в редакции, действующей на момент возникновения спорных правоотношений, далее - закон № 177-IHC) предусматривает:

- пункт 11 части 1 статьи 5: субъекты хозяйствования, их обособленные подразделения, осуществляющие расчётные операции в наличной и (или) в безналичной форме (с применением платёжных карт, платёжных чеков, жетонов и тому подобное) при продаже товаров (предоставлении услуг) обязаны проводить расчётные операции через РРО с использованием режима предварительного программирования наименований, цен товаров (предоставляемых услуг) и учёта их количества;

- пункт 4 части 1 статьи 1: контрольной лентой является копии расчётных документов последовательно сформированных РРО, которые напечатаны или созданы в электронной форме таким регистратором, а также копии фискальных отчётов в случае создания контрольной ленты в электронной форме.

Подпунктом 5.2.2 пункта 5.2 Порядка регистрации, применения и опломбирования регистраторов расчётных операций, регистрации и использования расчётных книжек и книг учёта расчётных операций применяемых для регистрации расчётных операций за товары (предоставленные услуги) и предоставления отчётности о суммах проведенных расчётных операций, утверждённого Приказом Министерства доходов и сборов Донецкой Народной Республики от 22.1 1.2017 № 240, установлено, что фискальный кассовый чек должен содержать определенные обязательные реквизиты, в том числе наименование товара (услуги).

Пунктом 7 части 1 статьи 11 закон № 177-IHC предусмотрена ответственность за проведение расчетных операций через РРО без использования режима предварительного программирования наименования товара – штрафная (финансовая) санкция в размере 100 росс.руб.

Согласно п. 204.1 ст. 204, п. 205.3 ст. 205 закона № 99- IHC, налоговым нарушением является противоправные деяния (действие или бездействие) налогоплательщиков, которые привели к неисполнению или ненадлежащему исполнению требований, установленных настоящим законом и другим законодательством, контроль за соблюдением которого возложен на органы доходов и расходов; основанием для привлечения к ответственности является установление факта совершения нарушения и принятие по результатам установления такого факта соответствующего решения.

В отношении решений № 2483/599/14-04-01/<***> и № 2482/599/14-04-01/<***> о налогах на прибыль с физических лиц в размере 1 606 710 росс.руб. и штрафных санкциях 328 035,25 росс.руб. апелляционный суд пришел к следующим выводам.

Министерством установлено, что предприниматель в проверяемом периоде являлся плательщиком налога на прибыль; бухгалтерский учет не вел, вел книгу учета доходов и расходов.

Предпринимателем задекларировано:

- валовый доход в общей сумме 11 313 187росс.руб. (100% сформированного за счет операций по реализации товаров конечному потребителю продуктов питания, напитков, в т.ч. алкогольных, табачных изделий),

- валовый расход в общей сумме 10 238 252росс.руб. (8 459 364руб. из которых сформированы в связи с приобретением продуктов питания, напитков, в т.ч. алкогольных, табачных изделий),

- налог на прибыль 214 987 росс. руб. с суммы 1 074 935росс. руб. (разница между валовыми доходами и расходами).

По результатам проверки налоговый орган пришел к выводу о завышении в проверяемом периоде валовых расходов на общую сумму 8 033 555 росс.руб., в том числе:

- 8 029 080 росс.руб. из-за включения расходов на приобретение товаров, по которым документально не подтверждена их реализация;

- 1 708,57 росс. руб. из-за включения в сумму подоходного налога 1 708,57руб. с заработной платы одновременно в стр. 2.6 и 2.7 приложение 2 Декларации по налогу на прибыль за сентябрь 2020 года;

- на 2 766 росс.руб. из-за допущенной арифметической ошибки при суммировании расходов в декларации за январь 2020 года.

К выводу о завышении валовых расходов на сумму 8.029.080 росс.руб. налоговый орган пришел на том основании, что предприниматель реализовал конечному покупателю товар с нарушением требований законодательства о проведении расчетных операций через РРО без использования режима предварительного программирования наименования товаров, указав наименование товара общими наименованиями: «бакалея», «гастрономия», «напитки б/а», «спиртное», «табачные», «продукты», «кондитерские изделия», «молочная продукция», «не спирт», «не спирт» и т.п.). В подтверждение чего, в дело представлены контрольные ленты (распечатанные копии расчетных документов, последовательно сформированные РРО).

Названная сумма завышения валовых расходов (8 029 080росс.руб.) налоговым органом определена путем расчёта - пропорционально удельному весу выручки от реализации товаров «без названия» к общей сумме выручки, о чем указано в акте проверки и таблицах № 6 и № 7 подпункта 2.1.2 акта проверки.

Предприниматель не оспаривает проведения расчетных операций через РРО без использования режима предварительного программирования наименования товаров, но полагает, что подтвердил валовые расходы на приобретение товара установленными законом документами – договорами, накладными, платежными документами и т.д. (представленными к проверке), на основании которых внесла суммы расходов в книги учета доходов и расходов.


Так, к проверке предприниматель представил книги учета доходов и расходов (приложение 2): № 3 от 07.07.17, №6/3312 от 31.07.18, № 9/4425 от 12.08.19, № 13/6464 от 23.09.21, книги учета доходов и расходов по каждой хозяйственной единице (приложение 3): №5/2262, № 8/3972, № 11/5233, № 4/1032, № 7/3615, № 10/5042, № 12/6152, а также договора поставок, расходные накладные, товаро-транспортные накладные, счета на оплату, расчетные квитанции, квитанции об оплате, приходные кассовые ордера, квитанции к приходным кассовым ордерам, фискальные чеки, о чем указано в п. 1.3, подп. 2.1.2 акта проверки. Нарушений ведения или недостоверности сведений в этих книгах налоговым органом не установлено. Также при рассмотрении дела судом первой инстанции представлены выписки из раздела 2 книги «Расходы».

Как правильно отметил апелляционный суд, указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что налоговым органом не установлено факта включения в валовые расходы затрат на приобретение товаров, которые не связаны с ведением хозяйственной деятельности предпринимателя.

Напротив, налоговой проверкой установлено, что в валовые расходы включена оплата за приобретение продуктов питания, а вся сумма полученного валового дохода (100%) связана с продажей в розницу продуктов питания, что соответствует основному виду экономической деятельности предпринимателя. Фактически налоговой проверкой установлено совершение предпринимателем иного нарушения - проведение расчетных операций через РРО без использования режима предварительного программирования наименования товара, за которое нормой специального закона предусмотрена ответственность в виде штрафной (финансовой) санкции.

Кроме того, апелляционным судом установлено, что приведенный в акте проверки расчет завышенной суммы валового дохода (пропорция сумм реализации товаров «без названия» к общей сумме выручки) не соответствует требованиям п. 1.3 порядка проведения контрольно-проверочной работы органами доходов и сборов Донецкой Народной Республики, утвержденного Постановлением Правительства Донецкой Народной Республики № 87-12 от 25.12.2020 (далее - порядок № 87-12) о проведении проверки на основании налоговой отчетности, первичных документов, которые свидетельствуют о проведении хозяйственных операций, других документов, отличных от отчетности или первичных документов, фиксирующих осуществление финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Подпункт 3 пункта 1.4 названного порядка предусматривает право применения косвенного метода определения сумм денежных обязательств в случае невозможности определения объекта налогообложения по предоставленным документам, а также в случае отказа в предоставлении документов, информации (в том числе на электронных носителях) связанных с финансово – хозяйственной деятельностью налогоплательщика или не предоставлении документов на момент проведения проверки по причине невозможности восстановления документов после их утраты, повреждения или уничтожения.

Согласно п. 1.4 порядка № 87-12, при определении сумм денежных обязательств косвенными методами применяются ставки, механизм взимания налогов, сборов и других обязательных платежей, установленные действующим законодательством Донецкой Народной Республики, а также льготы по применению налогового законодательства, установленные Главой Донецкой Народной Республики или Правительством Донецкой Народной Республики.

В соответствии с п. 215.1 ст. 215 закона № 99- IHC, в случае если орган доходов и сборов самостоятельно определяет сумму налогового обязательства по налогам и сборам и/или уменьшения отрицательного значения объекта налогообложения налогом на прибыль налогоплательщика, указанное обстоятельство влечет наложение на налогоплательщика штрафа в размере 25 процентов суммы начисленного налогового обязательства и/или неправомерно заявленной суммы отрицательного значения объекта налогообложения налогом на прибыль.


Налоговым органом по решению № 2482/599/14-04-01/<***> применены штрафные санкции в размере 25% от начисленного налогового обязательства с учетом предусмотренного п. 206.1 ст. 206 закона № 99- IHC срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового нарушения (1 606 710 – 294 569) : 25%= 328 035,25росс.руб., в том числе по нарушениям неправильного исчисления налога по декларациям за январь и сентябрь и декабрь 2020 года в суммах 2 766руб. и 1 708,57руб. применен штраф в сумме 1 118,64руб. (25% от 2 766+1 708,57).

Предприниматель доводов о несогласии с выводами налогового органа о завышении валовых расходов на 1 708,57 росс. руб. и 2 766 росс.руб. не заявлял, как при оспаривании решения налогового органа во внесудебном, так и в судебном порядке.

Раздел VIII «Порядка заполнения Раздела III декларации по налогу на прибыль «Расходы, включаемые в валовые расходы отчетного периода» Порядка заполнения и предоставления отчетности по налогу на прибыль, утвержденного Приказом Министерства доходов и сборов Донецкой Народной Республики от 05.02.2016 № 23 (в редакции приказа Министерства доходов и сборов Донецкой Народной Республики от 08.09.2016 № 268), регулирует вопрос заполнения соответствующего раздела декларации.

Учитывая установленные обстоятельства и приведенные нормы права суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу о том, что подлежит признанию недействительным решение № 2483/599/14-04-01/<***> в части определения денежного обязательства по налогу на прибыль в части 1 602.235,43руб = (1 606 710 - (2766+1708,57)), решение № 2482/599/14-04-01/<***> в части штрафных санкций в размере 326 916,61 росс.руб. (328 035,25-1 118,64).

В отношении решений министерства № 2487/599/14-04-01/<***> и № 2485/599/14-04-01/<***> по страховым взносам 671 869,50 росс.руб. и штрафным санкциям 167 967,40 росс.руб. суд апелляционной инстанции установил следующее.

Основанием для принятия указанных решений явились выводы министерства о том, что с 01.01.18 по 31.07.21 в связи с занижением предпринимателем чистого дохода на 8 033 555 росс.руб. предпринимателем занижен размер страховых взносов на 671.869,50 росс.руб., за что применен штраф в размере 25% от самостоятельно определенной налоговым органом суммы денежного обязательства в сумме 167.967,40 росс.руб.

Временный порядок о сборе и учёте единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование на территории Донецкой Народной Республики, утверждённый Постановлением Совета Министров Донецкой Народной Республики от 18.04.2015 № 6-7, в редакции, действовавшей на момент возникновения спорных правоотношений (далее - временный порядок № 6-7), предусматривает:

- подпункт «а» пункта 1.2 части 1 статьи 3: плательщиками единого взноса являются физические лица - предприниматели, которые осуществляют предпринимательскую деятельность на территории ДНР и являются плательщиками налога на прибыль;

- пункт 2 части 2 статьи 4: плательщик единого взноса обязан своевременно и в полном объёме начислять, исчислять и уплачивать единый взнос;

- подпункт «д» части 1 статьи 8: для плательщиков единого взноса, указанных в статье 3 настоящего Порядка, применяются следующие размеры единого взноса: для физических лиц-предпринимателей, которые осуществляют предпринимательскую деятельность на территории ДНР, являются плательщиками налога на прибыль или осуществляют независимую профессиональную деятельность - в размере 15% от суммы чистой прибыли, но не менее 800 российских рублей и не более 20000 российских рублей, не зависимо от общей суммы чистой прибыли (ставка в размере 800 российских рублей уплачивается в случае осуществления предпринимательской деятельности и получения валового дохода в любой сумме).

- абзац 2 части 3 статьи 10: плательщики единого взноса, указанные в подпунктах «б», «в» пункта 1.2 части 1 статьи 3 настоящего Порядка, обязаны уплачивать единый взнос, начисленный за календарный месяц, не позднее последнего календарного дня текущего месяца; плательщики единого взноса, указанные в подпунктах «а», «г» пункта 1.2 части I статьи 3 настоящего Порядка, обязаны уплачивать единый взнос, начисленный за отчётный календарный месяц, в течение 10 календарных дней после граничного срока подачи отчётности за отчётный период по единому взносу.

Из расчета суммы денежного обязательства по единому взносу налоговым органом начислена сумма недоимки как разница между суммой, начисленной налогоплательщиком, и суммой, подлежавшей по выводам проверки начислению, в том числе предельного в силу закона максимума в 20 000 росс.руб. за месяцы апрель-декабрь 2018 года, январь-декабрь 2019 года, январь-ноябрь 2020 года, март-июль 2021 года.

Апелляционным судом установлено, что предприниматель не допустил завышения валовых расходов в сумме 8 029 080 росс.руб., в связи с чем отсутствуют основания для самостоятельного определения налоговым органом предпринимателю единого взноса от суммы чистой прибыли 8 029 080 росс.руб.

По эпизодам нарушений неправильного исчисления налога по декларациям за январь и сентябрь 2020 года в суммах 2 766 росс. руб. и 1 708,57 росс. руб. проверкой установлено (таблица №9 пункта 2.1.4 акта проверки), что за указанные налоговые периоды налогоплательщик задекларировал положительное значение разницы между валовыми доходами и валовыми расходами (чистая прибыль), по которым налогоплательщик начислил единый взнос в суммах: январь 2020 года – чистая прибыль 26 840росс. руб., единый взнос 4.026 росс. руб. сентябрь 2020 года – чистая прибыль 26 805 росс. руб., единый взнос 4.020,75росс.руб.

При увеличении чистого дохода на 2 766 росс. руб. и 1.708,57росс.руб., единый взнос от чистой прибыли: январь 2020 года – 4 440,9 росс. руб. = (26.840+2.766)х15%, сентябрь 2020 года – 4 277,03 росс. руб. = (26.805+1.708,57)х15%.

Недоимка по единому взносу при такой чистой прибыли 671,18 росс. руб. (414,90+256,28): за январь 2020 года 414,90росс.руб. = (4.440,90-4.026), за сентябрь 2020 года 256,28росс.руб. = (4.277,03-4.020,75).

В соответствии с подп. 215.1 закона № 99- IHC штраф в размере 25% от суммы недоимки 671,18 росс. руб. за занижение суммы единого взноса составляет 167,80 росс. руб.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу о том, что подлежат признанию недействительными решение № 2487/599/14-04-01/<***> в части определения денежного обязательства по единому взносу в части 671 198,32 росс. руб. (671.869,50-671,18) и решение № 2485/599/14-04-01/<***> по штрафным санкциям в части 167 779,6 росс. руб. = (167.967,40-167,80).

В отношении решения министерства № 2486/599/14-04-01/<***> о штрафных санкциях 10.241,14 росс. руб., пени 48,35 росс. руб. за неуплату и единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование судом апелляционной инстанции установлено следующее.

Налоговой проверкой установлено:

- налогоплательщик в проверяемый период использовала в своей деятельности труд шести наемных работников по трудовым договорам, в период с февраля по август 2018 года – имел трех наёмных работников по договорам гражданско-правового характера (пункты 2.3 и 2.4.2 акта проверки);

- за несвоевременную уплату сумм единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование за февраль 2018 года предприниматель привлечен к ответственности по решениям министерства № 1742/518/09-03/<***> от 28.04.18 - штраф 9,52 росс. руб. и пени 0,03 рос. руб. и № 2988/518/08-97/<***> – штраф 13,73 росс. руб. и пени 0,01 росс. руб., которые учтены при проверке, о чем указано в п. 2.4 акта проверки;

- за период с 01.01.18 по 31.07.21 предпринпиматель несвоевременно оплатил единый взнос в общей сумме 102 159,88 росс. руб.

Факт несвоевременной уплаты единого взноса налоговым органом установлен на основании представленных табелей учета использования рабочего времени, расчетных ведомостей, ведомостей к расчетным ведомостям на выплату заработной платы (авансов).

В дело представлены договора от 01.03.18, 15.06.18 об оказании услуг физическими лицами ФИО4, ФИО5 продавцами продовольственных товаров, а также ведомости о выплате зарплаты и аванса, табель рабочего времени, налоговая декларация по подоходному налогу.

В соответствии с абз. 2 ч. 3 ст. 10 раздела IV Временного порядка о сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование на территории ДНР, утвержденного постановлением Президиума Совета Министров ДНР №6-7 от 18.04.15, плательщики единого взноса, указанные в п. 1.1 ч. 1 ст. 3 Порядка, уплачивают начисленные за соответствующий календарный месяц суммы единого взноса одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств на оплату труда (выплату дохода, денежного обеспечения, в т.ч. в авансовой форме), но не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным.

В случае если последний день срока уплаты или подачи отчетности по единому взносу выпадает на выходной или праздничный день, то последним днем срока уплаты или подачи отчетности считается первый рабочий день, следующий за выходным или праздничным днем, что предусмотрено ч. 8 ст. 10 раздела IV Временного порядка №6-7.

Пункт 1 части 1 статьи 11 и статья 12 Раздела V Временного порядка № 6-7 предусматривают за несвоевременную уплату (несвоевременное перечисление) единого взноса применение к плательщику единого взноса штрафных санкций в размере 10 процентов своевременно не уплаченных сумм, с учётом имеющейся переплаты, и начисление на сумму недоимки пени из расчёта 0,01 процента суммы недоплаты за каждый день просрочки платежа, начиная с первого календарного дня, следующего за днём окончания срока внесения соответствующего платежа, до дня его фактической уплаты (перечисления) включительно.

Пунктом 206.1 статьи 206 закона № 99- IHC предусмотрен срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового нарушения - плательщик не может быть привлечен к ответственности, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания отчетного периода, в течение которого было совершено это нарушение, и до момента вынесения решений о наложении налоговых санкций истекли три года (срок давности).

Оспариваемое решение налоговым органом принято 28.12.21. Таким образом, предприниматель может быть привлечен к ответственности за несвоевременную уплату взноса за период, начиная с 28.12.18 (три года, предшествующие дате решения о наложении штрафных санкций).

Из сводных данных относительно своевременности перечисления сумм единого взноса, начисленного на суммы заработной платы (приложение № 3 к акту проверки), следует, что в период с 28.12.18 по июль 2021 года предприниматель несвоевременно уплатил единый взнос по выплаченной заработной плате (не в день выплаты заработной платы) в общей сумме 58 137,81 росс. руб., 10% штрафных санкций от этой суммы составляет 5 813,78 росс. руб. С учетом изложенного, как правильноу казал на то апелляционный суд, применение штрафа в размере 4 427,36 (10 241,14-5 813,78) росс. руб. является незаконным.

В части правомерности начисления пени суд апелляционной инстанции пришел к следующему выводу.

Согласно ч. 2 ст. 9 раздела IV Временного порядка в случае выявления своевременно не уплаченных сумм страховых взносов плательщики единого взноса обязаны самостоятельно исчислить эти взносы и уплатить их с начислением пени в размере, определенном настоящим Порядком.

В силу ч. 3 ст. 9 раздела IV Временного порядка, исчисление единого взноса органами доходов и сборов в случаях, предусмотренных настоящим порядком, осуществляется на основании актов проверки правильности начисления и уплаты единого взноса; отчетности, которая подается плательщиками в органы доходов и сборов; бухгалтерских и других документов, подтверждающих суммы выплат (вознаграждений, дохода), на суммы которых (которого) в соответствии с настоящим порядком начисляется единый взнос.

Абзац 2 статьи 12 Раздела V Временного порядка №6-7 предусматривает, что начисление пени, предусмотренной настоящим порядком, начинается с первого календарного дня, следующего за днем окончания срока внесения соответствующего платежа, до дня его фактической уплаты (перечисления) включительно.

Срок давности начисления пени не предусмотрен, но законодательством ДНР предусмотрен период проверки, за который органы доходов и сборов вправе самостоятельно определить сумму денежного обязательства.

Так, ч. 1 ст. 244 закона № 99-IHC, абз. 3 п. 2.1 Порядка проведения контрольно-проверочной работы органами доходов и сборов ДНР, утверждённым постановлением Правительства ДНР от 25.12.20 № 87-12 (далее - Порядок проведения контрольно-проверочной работы № 87-12), предусматривают, что в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трёх календарных лет, предшествующий дате вынесения решения о проведении проверки, органы доходов и сборов вправе самостоятельно определить сумму денежного обязательств налогоплательщика не позднее трёх календарных лет, предшествующих дате вынесения решения о проведении проверки.

Согласно п. 7.1 ст. 7 закона № 99-IHC, установленные законодательством о налогообложении сроки определяются календарной датой, событием или действием, либо периодом времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами или днями.

Статьей 2 Закона ДНР «Об исчислении времени», утверждённого постановлением Верховного Совета ДНР 28.10.14 № 40-1/11 (далее - закон «Об исчислении времени»), календарным годом является период времени с 1 января по 31 декабря продолжительностью 365 либо 366 (високосный год) календарных дней; календарный год имеет порядковый номер в соответствии с григорианским календарём.

По данному делу датой вынесения решения о проведении проверки является 13.09.21, в связи с чем периодом, за который налоговый орган вправе самостоятельно определять сумму денежного обязательства (включая начисление пени) налогоплательщика, является период с 13.09.18 по 13.09.21 - три года, предшествующих календарной дате 13.09.21, состоящей из числа месяца и года, а не только из календарного года.

Из приложения к решению № 2486/599/14-04-01/<***> следует, что за период с 13.09.18 по 13.09.21 налоговым органом начислены пени за несвоевременную уплату единого взноса в суммах 1,69+2.31+1,64+1,41+0,46+0,22+0,18+1,06+0,23+0,50+0,37+ 0,35+0,92+1,38+0,23+1,53+0,50+0,59+0,22+0,45+3,09+3,27+1+0,46+0,29+0,71+0,15=25,21 росс. руб. С учетом изложенного, как правильно указал на то апелляционный суд, начисление пени за период с 25.01.18 по 24.08.18 в общей сумме 23,14 росс.руб. является незаконным и полежит признанию недействительным.

Доводы предпринимателя об отсутствии ссылок на первичные документы правомерно отклонены судом, так как представленные доказательства свидетельствуют об установлении налоговым органом факта совершения нарушения (несвоевременной уплаты единого взноса) на основании представленных налогоплательщиком первичных документов (в том числе, табелей учета рабочего времени, расчетным ведомостям на выплату заработной платы), а также посредством анализа базы данных АИС «Налоговый блок» и представленных деклараций о подоходном налоге.

Судом апелляционной инстанции верно отмечено, что судом первой инстанции неправильно (с нарушением вышеназванных норм материального права) определен момент начала отсчета срока давности привлечения к ответственности в виде штрафных санкцией и период начисления пени, что является основанием для отмены судебного акта в этой части.

С учетом изложенного, как правильно указал на то апелляционный суд, решение № 2486/599/14-04-01/<***> подлежит признанию недействительным в части штрафа в размере 4 427,36 росс.руб. и пени в сумме 23,14 росс.руб.

В отношении решения № 2488/599/14-04-01/<***> о начислении предпринимателю штрафных санкций в размере 64 000 росс.руб. за нарушение законодательства в сфере ценообразования судом апелляционной инстанции установлено следующее.

Основанием для применения штрафных санкций явился тот факт, что предприниматель не представил истребованные налоговым органом документы, необходимые для подтверждения условий формирования, установления и применения цен на продовольственные товары, а именно не представлены документы по 32 видам продовольственных товаров, проданных с нарушением требований по предварительному программированию РРО, о чем указано в п. 2.7.2 акта проверки и приложении к решению – расчете суммы штрафных санкций.

Из представленных в дело доказательств следует, что налоговым органом запрошены у налогоплательщика документы:

11.10.2021 запросом № 19705/6/14-06-02-13-4: КУРО, контрольные ленты за периоды: 09.07.2020-10.07.2020, 24.09.2020-27.0.2020 (РРО №218002482), 14.05.2021- 17.05.2021 (РРО №218002654), 05.07.2021-08.07.2021 (РРО №218002654), копии фискальных отчетов;

08.12.21 запросом №23767/6/14-04-01-13-4: заверенные копии контрольных лент по 4 РРО, используемым по следующим хозяйственным единицам в г. Макеевке: магазин «Виктория» пр. Данилова (РРО MINI-500МЕ, фискальный №218001367 за период с 01.01.18 по 30.04.18, РРО Меркурий-130Ф, фискальный №218002654 за период с 01.05.18 по 31.07.18)), магазин «Элит» район ул. Б. Хмельницкого (РРО MINI-Т 400МЕ, фискальный №218002482 за период с 01.01.2018 по 30.11.2020), буфет по пр. Генерала Данилова (РРО Меркурий-130Ф, фискальный №218002742 за период с 05.06.18 по 31.07.18).

В пункте 2.1.2 акта проверки указано на то, что согласно данным о реализованном товаре из контрольных лент по РРО установлен факт реализации товаров без предварительного программирования наименования товаров:

- Магазин «Виктория» пр. Данилова:

1) РРО MINI-500МЕ, фискальный №218001367 за период с 01.01.2018 по 30.04.2018, общая сумма выручки 627.691росс.руб., в том числе без программирования на 224.963росс.руб., номера чеков №2880-4391 – приложение №1,

2) РРО Меркурий-130Ф, фискальный №218002654 за период с 01.05.2018 по 31.07.2018), общая сумма выручки 7.546.325 росс.руб., весь товар без программирования;

- магазин «Элит» район ул. Б. Хмельницкого:

3) РРО MINI-Т 400МЕ, фискальный №218002482 за период с 01.01.2018 по 30.11.2020, общая сумма выручки 3.091.029,45росс.руб., весь товар без программирования;

- буфет по пр. Генерала Данилова:

4) РРО Меркурий-130Ф, фискальный №218002742 за период с 05.06.2018 по 31.07.2018, общая сумма выручки 220.426 росс.руб., в том числе на 39.820 росс.руб. – без программирования, включая непредставленные контрольные ленты по отчетам фискальной памяти №0056 от 28.07.2018 на 474 росс.руб. и № 0084 от 24.08.2018 – 360 росс.руб.

В дело налоговым органом представлены ксерокопии контрольных лет по РРО №218002654, №218002742, №218002482, №218001367, заверенные копии которых представлены предпринимателем к проверке.

Судом установлено, что к проверке предприниматель представил документы, подтверждающие приобретение товара (товарные накладные, расчетные документы, о чем указано выше). По запросам налогового органа предприниматель представил КУРО и контрольные ленты РРО. На основании сведений, содержащихся в названных документах, налоговый орган определил налоговые обязательства, в связи с чем, как правильно указал на то суд, у налогового органа отсутствовали основания для вывода о не предоставлении предпринимателем истребованных документов.

Представленный в дело акт отказа в предоставлении копий первичных финансово-хозяйственных, бухгалтерских и других документов № 8/14-04-01, составленный 13.01.22 сотрудниками Отдела контрольно-проверочной работы физических лиц Департамента контрольно-проверочной работы МДС ДНР, правомерно отклонен апелляционным судом, так как данный акт составлен как за пределами периода проведения проверки, так и после принятия решения о применении штрафных санкций; приведенные в этом акте сведения о не предоставлении предпринимателем копий контрольных лент по указанным выше РРО прямо противоречат представленным в дело доказательствам, в том числе акту проверки, в котором приведены сведения исходя из представленных лент РРО.

Фактически налоговый орган пришел к выводу о непредставлении предпринимателем документов, необходимых для подтверждения условий формирования, установления и применения цен, на том основании, что предприниматель реализовывал продовольственные товары в розничной торговле с нарушением требований по предварительному программированию наименования товара. Вместе с тем, как верно отмечено апелляционным судом, такие действия предпринимателя содержат состав иного нарушения, за совершение которого специальными нормами законодательства предусмотрена ответственность.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам ст. ст. 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, апелляционный суд пришел к верному выводу о том, что решение суда первой инстанции в части принято с нарушением норм материального права, изложенные в решении суда выводы частично не соответствуют обстоятельствам дела, в связи с чем правомерно отменил решение суда первой инстанции в части, требования предпринимателя частично удовлетворил, при этом признав решение министерства о штрафных санкциях в сумме 64.000 росс. руб. недействительным полностью.

В силу положений ст. 286 АПК РФ кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Весте с тем, доводов, опровергающих выводы суда апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судом, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции. Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд



ПОСТАНОВИЛ:

постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2023 по делу № А85-156/2022 (№ 5а/200/156/2022) оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.


Председательствующий Н.Н. Смотрова


Судьи С.И. Смолко


Е.Н. Чаусова