Решение от 17 февраля 2020 г. по делу № А62-8754/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СМОЛЕНСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Большая Советская, д. 30/11, г.Смоленск, 214001

http:// www.smolensk.arbitr.ru; e-mail: info@smolensk.arbitr.ru

тел.8(4812)24-47-71; 24-47-72; факс 8(4812)61-04-16

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


Р Е Ш Е Н И Е

город Смоленск

17.02.2020Дело № А62-8754/2018

Резолютивная часть решения оглашена 13 февраля 2020 года

Полный текст решения изготовлен 17 февраля 2020 года

Арбитражный суд Смоленской области в составе судьи Печориной В. А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Первушовой К.Г., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению

индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРНИП 304672604300026, ИНН <***>)

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Смоленской области (ОГРН <***>; ИНН <***>)

о признании недействительным решения от 30.05.2018 №47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии:

от заявителя: ФИО3, представитель (доверенность);

от ответчика: ФИО4, представитель (доверенность)

установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее по тексту – Предприниматель, заявитель) обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Смоленской области (далее по тексту – Инспекция, ответчик) о признании незаконным решения от 30.05.2018 № 47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 30.05.2018 № 47 о привлечении к ответственности ИП ФИО2 за совершение налогового правонарушения, выразившегося в неполной уплате единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 1 квартал 2014 года - 4 квартал 2015 года, единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2014. 2015 годы.

Всего по результатам проверки Предпринимателю доначислены единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2014, 2015 годы в размере 1250913 рублей, единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 1-4 кварталы 2014 года, 1-4 кварталы 2015 года в размере 187854 рубля; начислены пени за нарушение сроков уплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2014, 2015 годы в размере 448133,85 рубля, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 1-4 кварталы 2014 года, 1-4 кварталы 2015 года в размере 62058,13 рубля.

Также указанным решением налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2014, 2015 годы в виде штрафа в размере 58285,50 рубля, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 1-4 кварталы 2014 года, 1-4 кварталы 2015 года в виде штрафа в размере 9107,20 рубля.

Решением Управления ФНС России по Смоленской области от 10.09.2018 № 132 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено.

Предприниматель, полагая, что решение налогового органа противоречит положениям статей 249, 346.14, 346.26 Налогового кодекса РФ (далее по тексту также – НК РФ), нарушает его права и законные интересы, так как препятствует в установленном порядке уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на произведенные расходы, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 24.01.2019 заявление удовлетворено частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Смоленской области от 30.05.2018 г. N 47 в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2014 и 2015 годы в размере 118605 руб. и пени в размере 33357 руб. 05 коп., единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 1-4 кварталы 2014 года и 1-4 кварталы 2015 года в размере 187854 руб. и пени в размере 62058 руб. 13 коп., применения штрафа по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2014 и 2015 годы, по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 11044 руб. 80 коп., применения штрафа по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 1-4 кварталы 2014 года и 1-4 кварталы 2015 года по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 9107 руб. 20 коп. В остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2019 решение суда отменено в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Смоленской области от 30.05.2018 N 47 о доначислении единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 1-4 кварталы 2014 года, 1-4 кварталы 2015 года в размере 187854 руб. и пени в размере 62058 руб. 13 коп., применения штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 9107 руб. 20 коп. и в удовлетворении заявленных требований в данной части отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 02.10.2019 решение Арбитражного суда Смоленской области от 24.01.2019 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2019 в части отказа в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя ФИО2 о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Смоленской области от 30.05.2018 N 47 в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, пени и штрафа и в части признания недействительным решения о доначислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 118605 руб., пени в сумме 33357 руб. 05 коп., применения штрафа в сумме 11044 руб. 80 коп. отменено и дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Смоленской области, в остальной части постановление суда апелляционной инстанции оставлено без изменения.

Таким образом, предметом нового рассмотрения дела является эпизод, связанный с доначислением Предпринимателю единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Оценив в совокупности по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ все имеющиеся в материалах дела документы,

заслушав мнение лиц, участвующих в деле, суд приходит к следующим выводам.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что Предприниматель в течение всего проверяемого периода с 01.01.2014 по 31.12.2015 фактически осуществлял следующие виды деятельности:

- оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов;

- оказание услуг механизации посредством транспортных средств и специализированной техники;

- оптовая торговля инертными материалами (песок, щебень, асфальтнаякрошка).

При осуществлении указанных видов деятельности Предприниматель применял специальные налоговые режимы: единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения «доходы» (оптовая торговля, услуги механизации), единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности (оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов).

По результатам проверки Инспекция пришла к выводу о том, что Предпринимателем в рассматриваемый период также осуществлялась предпринимательская деятельность по перепродаже объектов недвижимости (квартир), однако, доходы от указанного вида деятельности в объект налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, не включены, что привело к занижению налогооблагаемой базы по указанному налогу за 2014 год на 10 998343 рубля, за 2015 год на 9473432 рубля.

При первом рассмотрении дела суд согласился с указанной позицией Инспекции, исходя из следующего.

В силу статьи 41 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ.

Статьей 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Статьей 346.12 НК РФ установлено, что налогоплательщиками по УСН признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ предусмотрено, что при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. При этом доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, а внереализационные доходы - в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.

Статьей 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно положениям статьи 346.17 НК РФ при применении налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод) (пункт 1).

В силу пункта 1 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Гражданин, имеющий статус индивидуального предпринимателя, вправе использовать принадлежащее ему имущество как для собственных нужд, так и для предпринимательской деятельности, в связи с чем принципиальное значение для определения режима налогообложения при реализации его имущества имеет назначение и цели использования этого имущества.

В силу пункта 1 статьи 2 Гражданского кодекса предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

В постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 14009/09, 18.06.2013 N 18384/12 разъяснено, что о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации; хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок; взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

В постановлении от 17.12.1996 N 20-П и определении от 11.05.2012 N 833-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что юридическое лицо в отличие от гражданина - физического лица имеет обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам именно этим имуществом, тогда как гражданин - индивидуальный предприниматель использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод, и в этом смысле его имущество юридически не разграничено.

В связи с этим при определении налоговых обязательств гражданина, являющегося предпринимателем, необходимо исследовать вопрос о назначении спорного имущества. Отсутствие или наличие в договорах ссылки на статус индивидуального предпринимателя правового значения не имеет.

Исходя из правового подхода, сформулированного Верховным Судом Российской Федерации в определении от 06.03.2018 N 308-КГ17-14457, бремя доказывания обстоятельств, указывающих на фактическое вступление гражданина в оборот в качестве субъекта предпринимательства и дающих основания для квалификации полученного физическим лицом дохода как связанного с предпринимательской деятельностью, лежит на налоговом органе. По смыслу пункта 1 статьи 2 Гражданского кодекса направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли, как признак деятельности предпринимателя, состоит в активных действиях - вовлечении соответствующих ресурсов (оборудования, рабочей силы, технологии, сырья, материалов, энергии, информационных ресурсов и тому подобное), нацеленности произведенных затрат на получение положительного финансового результата.

В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 N 6778/13).

Как следует из материалов дела, за проверяемый период Предпринимателем реализовано путем продажи (мены) 28 квартир (комнат), находившихся в собственности непродолжительный период (от 3 месяцев до 2-х лет, таблица – т.2, л.д.56-62) на общую сумму 20471775 рублей.

При этом в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что приобретение указанных жилых помещений не было связано с необходимостью их использования в личных, семейных целях, так как ни Предприниматель, ни члены его семьи никогда зарегистрированы в указанных жилых помещениях не были.

Кроме того, согласно сведениям, предоставленным Администрацией Сафоновского района Смоленской области, отделом по вопросам миграции МО МВД России «Сафоновский» Смоленской области в доме по адресу <...> зарегистрированы пять человек: ФИО5 (с 19.05.2015, жена ФИО2), ФИО5 (с 13.05.2015, сын), ФИО6 (дочь), ФИО7 (с 28.02.2017, дочь).

В соответствии со сведениями, предоставленными Управлением Федеральной службы государственной регистрация кадастра и картографии по Смоленской области, ОГБУ «Смоленское областное бюро технической инвентаризации» индивидуальный жилой дом, расположенный по адресу: 215502. <...>. 11, зарегистрирован на праве собственности за ФИО2, представляет собой трехэтажное здание 2000 года постройки с непростым архитектурным решением и сложным видом внутренней отделки; общей полезной площадью 621,4 кв.м.. в том числе жилой - 268.7 кв.м.. вспомогательной - 352,7 кв.м., расположен на земельном участке с кадастровым номером 67:17:0010403 площадью 1200 кв.м., кадастровая стоимость утверждена 01.01.2014 и составляет 291132 рубля.

На основании изложенного, налоговым органом сделан вывод о том, что ФИО2 обеспечен жилой площадью, в том числе на каждого члена семьи, в размере 124.28 кв. м. общей полезной площади.

В свою очередь, Предпринимателем не представлены доказательства, свидетельствующие, что приобретение квартир осуществлялось в личных целях, для улучшения жилищных условии, для проживания членов семьи, других родственников и иных, не связанных с предпринимательской деятельностью, целей.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что все сделки по купле-продаже квартир осуществлялись ФИО2 через представителей ФИО3. ФИО8, ФИО9, действующих на основании выданных нотариально заверенных доверенностей, с предоставлением в некоторых случаях займов для приобретения квартир, принадлежащих ФИО2

Указанные обстоятельства также косвенно подтверждают то обстоятельство, что при совершении сделок предприниматель не действовал в личных интересах, условия сделок не обговаривал, не принимал личного участия в заключении договоров купли-продажи.

Довод Предпринимателя о том, что вывод о предпринимательской направленности целей совершения указанных сделок не может быть сделан, поскольку в ЕГРИП не заявлены такие виды экономической деятельности, как «Подготовка к продаже собственного недвижимого имущества» (код 70.11.). «Покупка и продажа собственного жилого недвижимого имущества» (код 70.12.), является несостоятельным, так как предприниматели вправе заниматься любым не запрещенным законом видом экономической деятельности, неприсвоение при регистрации какого-либо кода по ОКВЭД не лишает предпринимателя права осуществлять незаявленные виды деятельности.

Несостоятельным является также довод Предпринимателя о том, при заключении договоров купли-продажи последний действовал как физическое лицо без указания статуса индивидуального предпринимателя, то есть вне рамок предпринимательской деятельности, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 212 Гражданского кодекса РФ и статьи 5 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» право собственности на объект недвижимости регистрируется за гражданином независимо от наличия у него статуса индивидуального предпринимателя.

Таким образом, то обстоятельство, что указанные квартиры приобретались и реализовывались заявителем как физическим лицом, денежные средства за приобретение и реализацию объектов недвижимости получены им как физическим лицом, не свидетельствует об использовании имущества в личных целях (Постановление Президиума ВАС РФ от 29.10.2013 № 6778/2013).

Ссылка Предпринимателя на отсутствие дохода от совершенных сделок с квартирами (комнатами) в связи с тем обстоятельством, что объекты продавались по стоимости равной или ниже цены приобретения, не исключает вывод Инспекции о совершении указанных сделок при осуществлении предпринимательской деятельности, так как ведение указанной деятельности с отрицательным результатом не нивелирует указанный вывод.

На основании изложенного, учитывая систематичность совершаемых последовательно сделок по купле-продаже недвижимого имущества, приобретаемого не в целях использования для личного проживания, членов семьи, иных родственников, организацию порядка оформления сделок (оформление договоров через одних и тех же представителей, предоставление займов для совершения сделок купли-продажи) налоговым органом сделан обоснованный вывод о том, что деятельность предпринимателя по реализации указанных выше квартир была осуществлена налогоплательщиком в рамках его предпринимательской деятельности.

Полученный доход от продажи квартир непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, сумма выручки за реализованные жилые помещения подлежит отражению в составе доходов, учитываемых при определении налоговой базы в рамках специального режима в виде УСН.

Указанная позиция налогового органа, по сути, поддержана и судом кассационной инстанции в постановлении от 02.10.2019.

Приобретение и продажа жилых квартир ФИО2 подтверждается договорами купли-продажи квартир (комнат), договорами мены, передаточными актами, свидетельствами о государственной регистрации права на квартиры (комнаты); выписками из Единого государственного реестра недвижимости о переходе прав на объекты недвижимости, предоставленными Филиалом ФГБУ «Федеральная кадастровая палата Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии» по Смоленской области.

Указанные документы, представленные Инспекцией через систему «Мой арбитр», в соответствии с пунктами 3.3.3, 3.3.6, 3.3.7 Инструкции по делопроизводству в арбитражных судах Российской Федерации (утвержденной Постановлением Пленума ВАС РФ от 25.12.2013 № 100) приобщены к материалам дела в электронном виде – т.2, л.д. 20 (диск) (протокол судебного заседания от 23.10.2018), повторно приобщены – т.5, л.д. 75 (диск) (протокол судебного заседания от 03.12.2019).

При новом рассмотрении дела судом проверены доводы Предпринимателя о том, что Инспекцией не подтвержден факт получения денежных средств по ряду реализованных квартир (таблица разногласий – т.5, л.д.12).

Инспекцией в табличном варианте (Приложения № 1 к пояснениям от 25.12.2019 – т.5, л.д.89-96) представлен анализ условий договоров купли-продажи, качающихся порядка уплаты денежных средств.

В соответствии с условиями ряда договоров частично денежные средства за продажу квартир подлежали уплате покупателями наличными денежными средствами после регистрации договоров.

Учитывая специфику расчета наличными денежными средствами (составление расписок о получении денежных средств в одном экземпляре), а также то обстоятельство, что Предприниматель мог как не сохранять указанные расписки, так и не представить их налоговому органу в ходе проверки, Инспекция лишена возможности получить прямые доказательства завершения расчетов между Предпринимателем и покупателями.

Вместе с тем, собранная по делу совокупность косвенных доказательств, подтверждает указанные обстоятельства.

К таким доказательствам относятся, в частности: отсутствие инициированных Предпринимателем споров о неполучении денежных средств по переданным в собственность покупателям квартиры (при этом учитывая даты заключения договоров купли-продажи сроки исковой давности по указанным требованиям на дату рассмотрения настоящего спора истекли); непредставление Предпринимателем документов о том, что расчеты по спорным квартирам завершены в иные налоговые периоды, чем это определено условиями договоров купли-продажи.

Кроме того, полученный доход от продажи квартир отражался ФИО2 в декларациях по форме 3-НДФЛ за 2014 и 2015 гг. и им заявлялся имущественный вычет в сумме фактически произведенных расходов на приобретение указанных квартир.

Так, в налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2014 год Предпринимателем заявлен полученный доход в размере 11 077 751, 99 рубля и в таком же размере имущественный вычет (доход от реализации квартир за 2014 год по документам, представленным ФИО2 к проверке, составляет 10 998 343 рубля).

Разница между доходом, отраженным в декларации по форме 3-НДФЛ и документами по реализации недвижимого имущества, представленными ИП ФИО2 к проверке, составляет 79 408 рублей 99 копеек.

В декларации по форме 3-НДФЛ за 2015 год Предпринимателем заявлен полученный доход в размере 9 573 432, 22 рубля и в таком же размере имущественный вычет. Доход от реализации квартир за 2015 год по документам, представленным ФИО2 к проверке составляет 9473432 рубля, что соответствует информации, отраженной в Приложении № 2 к дополнениям Инспекции.

Учитывая, что в указанные налоговые периоды Предпринимателем осуществлялось налогообложение доходов, полученных от предпринимательской деятельности с применением специальных режимов (ЕНВД И УСНО), обоснованным является довод налогового органа о том, что доходы, отраженные в налоговых декларациях по форме 3-НДФЛ, являются именно доходами от реализации спорных квартир.

Согласно данных карточки расчетов с бюджетом (КРСБ) ФИО2, начисления налога в КРСБ отсутствовали. Согласно представленных ФИО2 деклараций 3-НДФЛ за 2014 и 2015 г.г. суммы налога к уплате в бюджет (возврату из бюджета) являлись нулевыми. Уплата налога на доходы физических лиц с доходов, полученных физическими лицами в

соответствии со статьей 228 НК РФ, в проверяемом периоде с 01.01.2014 года по 31.12.2015 года, а также с 01.01.2016 года до настоящего времени, не производилась.

Таким образом, факт реализации квартир, указанных в решении налогового органа, а также получение дохода от их реализации налоговым органом подтвержден.

Соглашаясь с общим выводом налогового органа о занижении Предпринимателем дохода по сделкам, связанным с реализацией недвижимого имущества, суд считает необходимым исключить из налогооблагаемой базы стоимость сделки по <...> так как из материалов дела (т.2, л.д.69) следует, что указанная квартира по договору мены от 07.07.2015, заключенному с ФИО10, ФИО11 была обменена на квартиру по адресу: <...>, при этом условиями договора (пункт 4) обмен сторонами признан равноценным, квартира по адресу <...>, до настоящего времени находится в собственности Предпринимателя, что исключает вывод о ее реализации в целях предпринимательской деятельности.

В соответствии с расчетом, представленным налоговым органом в соответствии с определением суда, доля доначисленного налога, приходящегося на данный эпизод, составляет: налог – 96000 рублей, пеня – 27259,72 рубля, штраф – 9600 рублей; в указанной части решение налогового органа подлежит признанию недействительным.

Также из состава доходов, подлежащих учету при налогообложении, подлежит исключению стоимость <...> так как она получена ФИО2 в порядке наследования (свидетельство о праве на наследство от 24.04.2014), в связи с чем отсутствуют доказательства приобретения указанной квартиры в целях предпринимательской деятельности.

В соответствии с расчетом, представленным налоговым органом в соответствии с определением суда, доля доначисленного налога, приходящегося на данный эпизод, составляет: налог – 66 000 рублей, пеня – 21 371,29 рубля, штраф – 6 600 рублей; в указанной части решение налогового органа также подлежит признанию недействительным.

Еще один эпизод, связанный с доначислением единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения – получение Предпринимателем доходов, полученных от оказания услуг по вывозу бытовых отходов.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией сделан вывод о том, что в отношении услуг по вывозу твердых бытовых отходов не может применяться единый налог на вмененный доход, поскольку такая деятельность не является перевозкой грузов.

Результатами проверки установлено, что в проверяемый период Предприниматель получал доходы от организаций за выполнение работ (услуг) механизации посредством специализированной техники (услуги крана, экскаватора) и от оптовой торговле инертными материалами (песок, щебень, гравий, асфальтная крошка) и правомерно уплачивал по данным доходам единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

По результатам проверки Инспекция пришла к выводу о том, что Предпринимателем в составе доходов, в отношении которых подлежит уплате единый налог, связанный с применением УСН, не отражены доходы, полученные от оказания услуг по вывозу мусора, снега на основании договоров, заключенных с ООО «Мирта», ООО «Клннинг 911», АО «Сафоновский завод «Гидрометпрнбор».

Между Предпринимателем и вышеуказанными организациями заключались договоры с одинаковыми условиями. Согласно содержанию договоров Исполнитель (Предприниматель) выполняет для Заказчика связанные с перевозкой транспортно-экспедиционные операции и услуги: вывоз, завоз грузов с баз, складов и т.д. Оплата производится Заказчиком путем безналичного и наличного расчета с Исполнителем.

Согласно базе данных Инспекции лицензии на сбор и транспортировку твердых бытовых отходов ИП ФИО2 не выдавались.

Довод налогового органа о том, что в указанной части Предпринимателем необоснованно применялся режим налогообложения ЕНВД, суд считает несостоятельным, исходя из следующего.

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Как следует из материалов дела, в соответствии с условиями заключенных договоров Предприниматель принял на себя обязательство выполнять для заказчиков транспортно-экспедиционные операции и услуги: вывоз, завоз грузов с баз, складов, фактически в проверяемый период оказывал услуги по вывозу бытового мусора и снега, что подтверждено представленными в ходе проверки документами.

Оказание услуг осуществлялось Предпринимателем с применением принадлежащего ему на праве собственности грузового специализированного автотранспорта, оплата услуг производилась после подписания актов выполненных работ по согласованному сторонами тарифу за каждую согласованную услугу.

Факт оказания услуг по вывозу твердых бытовых отходов подтверждается представленными Предпринимателем путевыми листами.

По результатам проверки налоговым органом сделан вывод о том, что, исходя из положений статьи 1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления», устанавливающей, что обращение с отходами представляет собой деятельность, в процессе которой образуются отходы, а также деятельность по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортированию, размещению отходов, деятельность, связанная с оказанием услуг по вывозу и выгрузке бытовых отходов специализированным грузовым автомобильным транспортом, не относится к деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов в силу технологических особенностей процесса сбора и размещения бытовых отходов и носит составной характер при выполнении работ, связанных с обращением с отходами производства и потребления.

При первом рассмотрении дела суд не согласился с такой позицией налогового органа, исходя из следующего.

Понятие «услуги по перевозке грузов» для целей налогообложения налоговым законодательством не определено, в связи с чем в силу положений статьи 11 НК РФ указанное понятие подлежит применению в значении, в котором оно используется в нормах гражданского законодательства.

Договорные отношения в сфере автотранспортных услуг регулируются главой 40 Гражданского кодекса РФ.

Согласно пункту 1 статьи 785 Гражданского кодекса РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

В силу пункта 1 статьи 791 Гражданского кодекса РФ перевозчик обязан подать отправителю груза под погрузку в срок, установленный принятой от него заявкой (заказом), договором перевозки или договором об организации перевозок, исправные транспортные средства в состоянии, пригодном для перевозки соответствующего груза.

Исходя из статьи 1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления» под обращением с отходами понимается деятельность, в процессе которой образуются отходы, а также деятельность по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортированию, размещению отходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 51 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ «Об охране окружающей среды» отходы производства и потребления подлежат сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, хранению и захоронению, условия и способы которых должны быть безопасными для окружающей среды и регулироваться законодательством Российской Федерации.

Таким образом, транспортирование отходов, их сбор, накопление, использование, обезвреживание и размещение рассматриваются как деятельность по обращению с отходами.

Однако, в случае, если оказываются только услуги по вывозу ТБО в рамках отдельно заключенных договоров на оказание транспортных услуг, иной деятельности в сфере обращения с отходами не осуществляется, то такая предпринимательская деятельность подлежит налогообложению ЕНВД.

В данном случае материалами дела подтверждено, что предприниматель фактически оказывал услуги по сбору и вывозу ТБО в рамках отдельно заключенных договоров на оказание транспортных услуг, при этом никакой иной деятельности в сфере обращения с отходами не осуществлял.

Статьей 9 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления» определено, что лицензирование деятельности по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортированию, размещению отходов осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности».

Соответствующую лицензию Предприниматель не получал.

При этом нормами налогового и гражданского законодательства не установлены ограничения по видам грузов при осуществлении деятельности по предоставлению автотранспортных услуг. Вид перевозимого груза не может служить основанием для переквалификации договора одного вида в договор другого вида.

Следовательно, то обстоятельство, что перевозимым грузом явились снег и твердые бытовые отходы, не влияет на существо спорных правоотношений.

Услуги по вывозу мусора и отходов мусоровозом, оказываемые Предпринимателем в соответствии с условиями отдельного договора, представляют собой самостоятельный вид деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов, не связанный с деятельностью в сфере обращения с отходами, который подлежит обложению ЕНВД.

Данная правовая позиция подтверждается выводами, содержащимися в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.12.2012 N 9064/12.

С указанными выводами суда согласился суд кассационной инстанции в постановлении по настоящему делу от 02.10.2019.

На основании изложенного, решение Инспекции в части доначисления единого налога, связанного с применением УСНО, в части названного эпизода (налог – 22605 рублей, пеня – 6097,33 рубля, штраф – 1444,80 рубля) является необоснованным.

Таким образом, по двум эпизодам решение Инспекции в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2014, 2015 годы в размере 184605 рублей, начисления пени в размере 54728,34 рубля, штрафа в размере 17 644,8 рубля подлежит признанию недействительным.

Также суд считает обоснованным ходатайство Предпринимателя о наличии смягчающих обстоятельств, позволяющих снизить сумму определенных оспариваемым решением налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом в соответствии с разъяснениями Пленумов ВАС РФ и ВС РФ в постановлении от 11.06.1999 (пункт 19) указанной нормой установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, в связи с чем по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) размер налоговой санкции может быть уменьшен и более чем в два раза.

Согласно позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 17.12.1996 №20-П и в Определении от 04.07.2002 №202-О, неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме не внесенного в срок налога (недоимки) налоговый орган вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Как указал в своем Постановлении от 15.07.1999 № 11-П Конституционный Суд РФ, в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права. Устанавливая ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах, законодатель должен исходить из того, что ограничение прав и свобод возможно, только если оно соразмерно целям, прямо указанным в части 3 статьи 55 Конституции РФ. Так, применение налоговых санкций не должно ставить налогоплательщиков в необоснованно тяжелое материальное положение, влечь прекращение ими предпринимательской деятельности, а также иным образом сверх необходимости ущемлять их права и законные интересы.

В соответствии с принципом справедливости и дифференциации наказания при назначении налоговой санкции должны учитываться обстоятельства, характеризующие правонарушителя и особенности совершения налогового правонарушения.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Перечень смягчающих ответственность обстоятельств приведен в статье 112 Налогового кодекса РФ, причем данный перечень не является исчерпывающим.

В силу пункта 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 настоящего Кодекса.

В силу статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации мера ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению.

В данном случае суд в качестве смягчающих ответственность Предпринимателя обстоятельств считает возможным учесть следующие: правонарушение Предпринимателем совершенно впервые, умысел на уклонение от уплаты налогов в ходе налоговой проверки не установлен, Предприниматель имеет троих детей, один из которых является несовершеннолетним.

Оценивая вопрос о соразмерности установленного налоговым органом наказания совершенному заявителем правонарушению, с учетом установленных смягчающих обстоятельств, суд считает возможным снизить сумму налоговых санкций в 10 раз (в части уплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения с 50 240,70 рубля до 5 025 рублей, по уплате единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности с 9 107,20 рубля до 911 рублей).

При этом суд полагает, что именно указанный размер штрафа соответствует принципу соразмерности наказания допущенному нарушению.

Таким образом, решение налогового подлежит признанию недействительным в части привлечения к ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2014, 2015 годы в виде штрафа в размере 62860,8 рубля, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 1-4 кварталы 2014 года, 1-4 кварталы 2015 года в виде штрафа в размере 8197 рублей.

При распределении судебных издержек по делу суд исходит из следующего.

В соответствии с положениями пункта 21 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2016 N 1 «О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела» правило о пропорциональном возмещении (распределении) судебных издержек применяется по экономическим спорам, возникающим из публичных правоотношений, связанным с оспариванием ненормативных правовых актов налоговых, таможенных и иных органов, если принятие таких актов возлагает имущественную обязанность на заявителя (часть 1 статьи 110 АПК РФ).

При рассмотрении дела Предпринимателем уплачена государственная пошлина в размере 600 рублей (при подаче заявления – 300 рублей, при подаче апелляционной и кассационной жалоб по 150 рублей).

В связи с частичным удовлетворением требований (14% от общей суммы требований), с ответчика подлежат взысканию судебные расходы в виде уплаченной по делу государственной пошлины в размере 84 рубля.

Так как при первом рассмотрении дела судом с налогового органа в пользу заявителя были взысканы судебные расходы в виде уплаченной по делу государственной пошлины в размере 60 рублей, выдан исполнительный лист, который судом не отозван и в материалы дела не возвращен, довзысканию подлежат судебные расходы в размере 24 рублей.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л :

Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Смоленской области (ОГРН <***>; ИНН <***>) от 30.05.2018 № 47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРНИП 304672604300026, ИНН <***>) в части:

- доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2014, 2015 годы в размере 184605 рублей,

- начисления пени за нарушение сроков уплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2014, 2015 годы в размере 54728,34 рубля,

- привлечения к ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2014, 2015 годы в виде штрафа в размере 62860,8 рубля, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 1-4 кварталы 2014 года, 1-4 кварталы 2015 года в виде штрафа в размере 8197 рублей.

В удовлетворении требований индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРНИП 304672604300026, ИНН <***>) в остальной части отказать.

Взыскать с Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Смоленской области (ОГРН <***>; ИНН <***>) в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРНИП 304672604300026, ИНН <***>) судебные расходы в виде уплаченной по делу государственной пошлины пропорционально удовлетворенным требованиям в размере 24 рубля.

Лица, участвующие в деле, вправе обжаловать настоящее решение суда в течение месяца после его принятия в апелляционную инстанцию – Двадцатый арбитражный апелляционный суд (г.Тула), в течение двух месяцев после вступления решения суда в законную силу в кассационную инстанцию – Арбитражный суд Центрального округа (г. Калуга) при условии, что решение суда было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы. Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Смоленской области.

Судья В.А. Печорина