Решение от 19 декабря 2018 г. по делу № А40-34308/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ГОРОДА МОСКВЫ

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ



Дело № А40-34308/18-115-1481
г. Москва
20 декабря 2018 года
Резолютивная часть решения объявлена 13.11.2018

Решение в полном объеме изготовлено 20.12.2018

Арбитражный суд города Москвы в составе судьи Л.А. Шевелёвой,

при ведении протокола помощником судьи В.А. Седовым,

рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению Акционерного общества «Твэл», зарегистрированного 28.08.2002 г. с присвоенным идентификационным номером налогоплательщика: 7706123550 и расположенного по адресу: ул. Б. Ордынка, д. 24, <...>

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4, зарегистрированной 22.12.2004 г. с присвоенным идентификационным номером налогоплательщика: 7707321795 и расположенного по адресу: 3-я Мытищинская ул., д. 16А, <...>

третье лицо: Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6

о признании незаконными решения № 88 от 16.11.2017 и решения № 38 от 16.11.2017

при участии:

от заявителя: ФИО1 (дов. № 4/128/2018-ДОВ от 16.07.2018), ФИО2 (дов. № 4/22/2018-ДОВ от 24.01.2018);

от заинтересованного лица: ФИО3 (дов. № 04-13/06719 от 29.05.2018), ФИО4 (дов. № 04-13/13507 от 12.10.2018), ФИО5 (дов. № 04-13/07661 от 19.06.2018), ФИО6 (дов. № 04-13/13509 от 12.10.2018);

от третьего лица: ФИО7 (дов. № 06-24/00055ВП от 10.01.2018), ФИО8 (дов. № 06-24/06981ВП от 25.09.2018).

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество «Твэл» (далее также — заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с требованием к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (далее также — заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании незаконными решения № 88 от 16.11.2017 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решения от 16.11.2017 № 38 «Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению».

Заявитель в судебном заседании поддержал заявленное требование по доводам заявления в суд и объяснений.

Заинтересованное лицо в судебном заседании возразило против удовлетворения заявленного требования по мотивам отзыва и письменных объяснений.

Третье лицо придержалось позиции заинтересованного лица.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив, имеющиеся в деле документы, суд пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленного требования по следующим основаниям.

Так, из материалов дела видно, что инспекцией проведена камеральная налоговая проверка АО «ТВЭЛ» на основе налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2017 года, согласно которой обществом заявлен НДС к возмещению из бюджета в сумме 446 487 130 р.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки инспекцией вынесено решение, которым отказано в привлечении заявителя к налоговой ответственности и уменьшен заявленный к возмещению из бюджета НДС на 6 292 784 р.

Также инспекцией принято решение № 38, в соответствии с которым отказано АО «ТВЭЛ» в возмещении НДС в сумме 6 292 784 р.

Общество не согласившись с оспариваемыми решениями от 16.11.2017 № 88 и от 16.11.2017 № 38 обжаловало их в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением по апелляционной жалобе ФНС России от 23.01.2018 № СА-4-9/1014@ оставила решения инспекции без изменения, а жалобы общества без удовлетворения.

Не согласившись с позицией налоговый органов, налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании ненормативных актов незаконными.

Суд пришёл к выводу об отказе в удовлетворении заявленных требований ввиду следующего.

Основанием для вынесения вышеуказанных решений послужили выводы инспекции о неправомерном применении АО «ТВЭЛ» в нарушение положений статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговых вычетов по НДС при приобретении на территории Российской Федерации у российских организаций работ (услуг) (в частности, по подготовке научно-технической документации), поскольку данные работы (услуги) в дальнейшем были реализованы (предполагались реализовываться) в адрес иностранных организаций, то есть были использованы для осуществления операций, местом реализации которых в силу подпункта 4 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ не признается территория Российской Федерации.

При этом инспекцией со ссылкой на Определение Верховного Суда Российской Федерации от 12.10.2016 № 305-КГ16-9537 (далее - Определение ВС РФ от 12.10.2016) сделан вывод о неправомерном применении обществом в отношении спорных сумм НДС, принятых к вычету, правила пятипроцентного барьера, предусмотренного пунктом 4 статьи 170 НК РФ, так как данное правило не применяется к суммам НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым только для неподлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

В заявлении общество указывает, что приобретенные АО «ТВЭЛ» спорные работы (услуги) использовались как в облагаемой, так и в необлагаемой НДС деятельности, что подтверждается следующим.

АО «ТВЭЛ» является управляющей компанией топливного дивизиона Госкорпорации «Росатом» и осуществляет поставки ядерного топлива на атомные электростанции (далее - АЭС) в России и за рубежом.

Производство ядерного топлива является высокотехнологичным процессом и основывается на постоянном проведении научно-исследовательских работ, связанных с освоением новых технологий по производству топлива, усовершенствованием технологий уже производимого топлива, обеспечением безопасной эксплуатации поставляемого, эксплуатируемого либо выводимого из эксплуатации ядерного топлива.

Как в России, так и за рубежом все виды деятельности, связанные с использованием атомной энергетики, подлежат обязательному лицензированию, которое осуществляется надзорными органами стран, эксплуатирующих ядерное топливо на своих АЭС.

Для внедрения нового либо усовершенствованного вида топлива АО «ТВЭЛ» как поставщик и производитель несет обязательства по подготовке и предоставлению в эксплуатирующую организацию (АЭС) полного пакета документов, необходимых для передачи в надзорный орган.

При любых изменениях проекта топлива (изменения конструкции, применяемых материалов, параметров топливного цикла и т.д.) необходимо провести соответствующие научные исследования, подтверждающие безопасность эксплуатации топлива на конкретном энергоблоке, и получить лицензию надзорного органа.

Заявитель считает, что реализация обществом научно-технической документации в адрес иностранных компаний не является самостоятельной услугой по следующим основаниям.

Научно-техническая документация реализуется в рамках экспортных контрактов на поставку ядерного топлива путем подписания соответствующих дополнений, а не путем заключения отдельного договора. Экспортным контрактом предусмотрено основное обязательство - поставка ядерного топлива, а также оказание сопутствующих услуг (транспортировка, хранение, предоставление документации по управлению топливом и другие), то есть предоставление научно-технической документации заказчику не является самостоятельным обязательством и предусмотрено контрактом в качестве сопутствующей услуги.

Научно-техническая документация может быть реализована как на возмездной основе (за отдельную плату), так и включена в цену топлива. Различные условия передачи документации не меняют суть обязательств между сторонами.

Без научно-технической документации невозможен ввоз и эксплуатация ядерного топлива на АЭС. Более того, необходимость ее представления предусмотрена на законодательном уровне, а не является волеизъявлением сторон.

Поскольку научно-техническая документация является результатом дорогостоящих научно-исследовательских работ, ее стоимость подлежит оплате / возмещению со стороны инозаказчиков.

Таким образом, заявитель считает, что приобретенные им работы (услуги) по подготовке научно-технической документации и иные сопутствующие работы (услуги) в рамках научно-технической поддержки зарубежных АЭС используются обществом как в необлагаемой НДС деятельности (оказание услуг по содействию в лицензировании ядерного топлива в надзорных органах), так и в облагаемой НДС деятельности (экспорт ядерного топлива).

Учитывая, что доля совокупных расходов по необлагаемым НДС операциям не превысила 5 % общей величины совокупных расходов, АО «ТВЭЛ» правомерно приняло спорные суммы НДС к вычету.

Также заявитель указывает, что выводы, изложенные в определении ВС РФ от 12.10.2016, на которое ссылается инспекция, неприменимы в рассматриваемой ситуации, поскольку предметом рассмотрения в указанном деле являлось право применения налогоплательщиком налогового вычета по НДС в отношении приобретенного оборудования, которое использовалось только для необлагаемых НДС операций.

Таким образом, заявитель полагает, что основание для отмены принятых ненормативных актов налогового органа имеется.

Однако, рассмотрев изложенные доводы заявителя, суд считает их подлежащими отклонению ввиду следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно подпункта 4 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктом 2.1 данной статьи, в целях главы 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) не признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) не осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Положение данного подпункта применяется при выполнении тех видов работ и услуг, которые перечислены в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

На основании подпункта 2 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Пунктом 4 статьи 170 НК РФ установлен порядок распределения сумм НДС для целей учета их в стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав либо принятия к вычету налогоплательщиками, осуществляющими как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции.

В соответствии с абзацем 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) налогоплательщик вправе не применять положения данного пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 % общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы НДС, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Согласно позиции, изложенной в Определении ВС РФ от 12.10.2016, правила установленные пунктом 4 статьи 170 НК РФ (правило пятипроцентного барьера), не могут применяться в отношении сумм НДС по приобретенным товарам, используемым только для не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Данные суммы НДС в соответствии с положениями пункта 2 статьи 170 НК РФ подлежат учету в стоимости соответствующих товаров (работ, услуг).

Как следует из решения, между АО «ТВЭЛ» (заказчик) и АО ОКБ «Гидропресс», ЗАО «Физика топливных циклов», ФГПУ «НИЦ «Курчатовский институт» (исполнители) заключены договоры на выполнение научно-исследовательских работ (оказание услуг), которые в последующем реализовывались (предполагались реализовываться) обществом в адрес иностранных организаций, зарегистрированных в соответствии с законодательствами Китайской Народной Республики, Республик Болгарии и Ирана и не осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации.

Так, в соответствии с пунктом 1.1 договора от 05.07.2016 № Ц/0469 (4/5053-Д) АО ОКБ «Гидропресс» обязуется выполнить и своевременно сдать АО «ТВЭЛ» работы по теме: «Разработка и обоснование безопасности применения ядерного топлива для АЭС с реакторами ВВЭР-1000 на базе конструкции тепловыделяющих сборок ТВС-2: обоснование безопасной эксплуатации ТВС-2М при переходе на восемнадцатимесячный топливный цикл блоков №№ 3, 4 АЭС «Тяньвань»».

Согласно пунктам 1.1 договора от 27.01.2016 № 03-15/ФТЦ (4/4752-Д) ЗАО «Физика топливных циклов» обязуется выполнить и своевременно сдать АО «ТВЭЛ» работы по темам: «Разработка документации по внутризонному управлению топливом и в обоснование внедрения ТВС-2М на блоке № 1 АЭС «Бушер»» и «Передача комплекса расчетных программ MCU-PD, ТВС-М, КАСКАД (БИПР-7А, ПЕРМАК-А, ПРОРОК-А, ПИР-А) в организацию по атомной энергии Ирана / Корпорацию по производству ядерной энергии и развитию».

В соответствии с пунктом 1.1 договора от 26.01.2017 № 210/817-17 (4/5479-Д) ФГПУ «НИЦ «Курчатовский институт» обязуется выполнить и своевременно сдать АО «ТВЭЛ» работы по теме: «Разработка и обоснование применения ядерного топлива для АЭС с реакторами ВВЭР-1000 на базе конструкций тепловыделяющих сборок ТВС-2: разработка документации по внутризонному управлению топливом для цикла 1 блоков 3 и 4 АЭС «Тяньвань»».

Также между обществом и ФГПУ «НИЦ «Курчатовский институт» были заключены иные аналогичные договоры на выполнение научно-исследовательских работ (оказание услуг) для целей последующей реализации данных работ (услуг) в адрес иностранных организаций (Китай, Болгария). Как указано в решении, согласно представленному обществом расчету доля его совокупных расходов по необлагаемым НДС операциям составила в проверяемом периоде менее 5 % общей величины совокупных расходов, в связи с чем предъявленные исполнителями суммы НДС в общем размере 6 292 784 р. по вышеуказанным работам (услугам) отражены обществом в книге покупок за 1 квартал 2017 года и приняты к вычету в соответствии с представленной налоговой декларацией по НДС за данный налоговый период.

Из представленных АО «ТВЭЛ» документов и пояснений видно, что спорные работы (услуги), приобретенные у исполнителей, в отношении которых инспекцией отказано заявителю в применении налоговых вычетов по НДС, реализовывались (предполагались реализовываться) обществом в адрес иностранных организаций для передачи эксплуатирующим организациям (иностранным АЭС).

Как видно из материалов дела, спорные работы (услуги) реализовывались в дальнейшем обществом иностранным организациям как самостоятельные работы (услуги) за отдельную плату, что подтверждается, в частности, заключенными с иностранными организациями контрактами и первичными документами, то есть стоимость данных работ (услуг) не включалась в цену поставляемого топлива.

Довод заявителя о том, что работы (услуги) не являлись самостоятельными в связи с их реализацией в рамках экспортных контрактов на поставку топлива, суд считает подлежащими отклонению, поскольку согласно пункта 3 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

Реализованные иностранным организациям работы (услуги) отражены обществом в налоговых декларациях по НДС за 2 и 3 кварталы 2017 года по коду 1010812 «Реализация работ (услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации» в разделе 7 «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев».

Таким образом, учитывая, что последующая реализация обществом в адрес иностранных организаций спорных работ (услуг) является самостоятельной операцией, суд считает обоснованным вывод о неправомерном применении АО «ТВЭЛ» налоговых вычетов по НДС в отношении данных работ (услуг) в общем размере 6 292 784 р., поскольку данные работы (услуги) в дальнейшем были использованы для осуществления операций, местом реализации которых в силу подпункта 4 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ не признается территория Российской Федерации. Следовательно, также является обоснованной ссылка инспекции на Определение ВС РФ от 12.10.2016.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации изложенной в Определении от 12.10.2016 № 305-КГ16-9537 к суммам налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, используемым только для не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, не могут быть применены правила, установленные абзацем девятым пункта 4 статьи 170 НК РФ. Данные суммы налога на добавленную стоимость, в соответствии с положениями пункта 2 статьи 170 НК РФ, подлежат учету в стоимости соответствующих товаров (работ, услуг).

Таким образом, Верховным Судом Российской Федерации в указанном определении сформирована общая правовая позиция для применения абзаца девятого пункта 4 статьи 170 НК РФ, на основании чего выводы Верховного Суда Российской Федерации изложенные в определении от 12.10.2016 № 305-КГ16-9537 в рассматриваемом ситуации применимы.

При этом из материалов дела усматривается, что обществом заявлены вычеты по некоторым счетам-фактурам, реализация по которым в последующим не была осуществлена или такая реализация не предполагалась, а также заявлены вычеты по некоторым счетам-фактурам из которых следует, что цена услуг, приобретенных у исполнителей включена в цену экспортируемого ядерного топлива. В связи с чем, при вынесения решений инспекцией частично приняты доводы общества.

Таким образом, доводы общества о нарушение инспекцией положений абзаца 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ являются необоснованными.

Довод заявителя о том, что инспекция вышла за пределы полномочий, предоставленных статьей 88 НК РФ, поскольку в решении ссылается на обстоятельства, относящееся к другому налоговому периоду, суд считает несостоятельным ввиду следующего.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговый орган обязан контролировать соблюдение законодательства о налогах и сборах.

На основании пункта 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

Указанному праву налоговых органов корреспондирует обязанность налогоплательщика представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов (подпункт 6 пункта1 статьи 23 НК РФ).

Согласно статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих плату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Исходя из положений статьи 154 НК РФ, налоговая база по НДС исчисляется исходя из стоимости реализованных товаров (работ, услуг).

Положения статьи 172 НК РФ носят отсылочный характер и подлежат применению только во взаимосвязи с положениями статей 170, 171, 173, 166, 154 НК РФ, определяющими порядок исчисления налогооблагаемой базы, а также суммы налога, подлежащего уплате или возмещению.

Применение статьи 172 НК РФ для предоставления вычетов без учета положений статей 170, 171, 173, 166, 154 НК РФ не может являться допустимым в силу взаимосвязанности этих правовых норм.

Перечень документов, указанных в статье 172 НК РФ, не является закрытым, помимо наличия счетов-фактур абзацем 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ установлена необходимость представления в подтверждение вычетов первичных документов и документов, подтверждающих принятие товара на учет, а для подтверждения права на применение вычета по НДС представления не только документов, перечисленных в статье 172 НК РФ, но других доказательств, свидетельствующих о правомерности произведенного налогового вычета.

Из приведенных норм права следует, что налоговые вычеты производятся на основании названных документов и при соблюдении налогоплательщиком ряда условий. При этом в состав подлежащих представлению для подтверждения вычетов документов могут быть (по мере необходимости) включены как первичные документы, так и документы бухгалтерского или иного учета, право налогоплательщика на применение вычета по НДС обусловлено необходимостью соблюдения ряда определенных законом условий.

Из разъяснений, содержащихся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» следует, что в случае недостоверности, неполноты или противоречивости сведений, содержащихся в налоговой декларации и (или) представленных налогоплательщиком документах, налоговый орган вправе (а в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 32, пункта 1 статьи 82, пункта 2 статьи 88 НК РФ - обязан) провести проверку: возможности реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; наличия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств); оценить полноту учета всех хозяйственных операций налогоплательщика; оценить реальную возможность налогоплательщика по производству или совершению операций с товаром в объеме, указанном в документах бухгалтерского учета; в случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, проверить наличие разумных экономических или иных причин совершенных операций (деловых целей).

Следовательно, налоговые органы вправе в рамках камеральной налоговой проверки конкретной декларации по НДС истребовать документы для того, чтобы произвести оценку заявленных налогоплательщиком в декларации сведений на предмет возможности наличия в действиях налогоплательщика направленности на получение необоснованной налоговой выгоды, связанной с получением налогового вычета, в том числе - путем проверки обстоятельств, которые могут подтвердить или опровергнуть получение необоснованной налоговой выгоды. Нормы законодательства о налогах и сборах не содержат положений, ограничивающих право налогового органа осуществлять проверку обоснованности получения налоговой выгоды, связанной с получением налоговых вычетов по НДС, в рамках камеральной налоговой проверки.

Правовая позиция о наличии у налогового органа в силу пункта 8 статьи 88 Кодекса полномочий об истребовании у налогоплательщика документов, свидетельствующих о правомерности заявленного к возмещению налога, сформирована в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2009 № 10349/09.

Как следует из разъяснений, содержащихся в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 266-О, при проведении камеральных налоговых проверок на основе представленных налоговых деклараций и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, налоговые органы в силу статей 31, 88 и 93 Кодекса вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Для реализации предусмотренного пунктом 1 статьи 172 НК РФ права на налоговый вычет по НДС налогоплательщик должен представить по требованию налогового органа доказательства наличия совокупности указанных условий для применения вычета. При этом обязанность документального подтверждения права на налоговый вычет лежит не на налоговом органе, а на налогоплательщике, заявившем о применении вычета.

Из положений статей 171, 172 и 176 НК РФ, находящихся в системной связи со статьей 88 НК РФ, следует, что налогоплательщик вправе (за исключением случаев, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), а не обязан, приложить к подаваемой налоговой декларации документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета по НДС (в частности, счета-фактуры).

Указанная обязанность по предоставлению таких документов возникает у налогоплательщика согласно части четвертой статьи 88 НК РФ только при условии направления налоговым органом соответствующего требования (пункты 2.1, 2.2 определения Конституционного Суда Российской Федерации № 266-0 от 12.07.2006).

Таким образом, налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки вправе запрашивать и анализировать документы, относящиеся к иным налоговым периодам.

Следовательно, при проведении камеральных налоговых проверок, налоговых деклараций представленных обществом, инспекция не выходила за пределы полномочий, предоставленных ст. 88 НК РФ.

Также заявитель указывает, что обоснованно руководствуясь положениями абзаца 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ, заявил вычеты по НДС по научно-технической документации, поскольку данная документация использовалась как деятельности облагаемой НДС по ставке 0 % (экспорт ядерного топлива подпункт 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ), так и не облагаемой НДС (передача документации по результатам НИОКР иностранным контрагентам согласно подпункту 4 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ).

Суд считает данный довод заявителя подлежащим отклонению ввиду следующего.

Из представленных обществом в ходе камеральных налоговых проверок документов и пояснений следует, что спорные работы (услуги), приобретенные у исполнителей, в отношении которых инспекцией отказано заявителю в применении налоговых вычетов по НДС, реализовывались (предполагались реализовываться в будущих периодах) обществом в адрес иностранных организаций для передачи эксплуатирующим организациям (иностранным АЭС) в целях лицензирования топлива в надзорном органе.

Кроме того, общество реализовывало в адрес иностранных организаций услуги, приобретенные у ФГПУ «НИЦ «Курчатовский институт», в виде авторского сопровождения программного обеспечения «Каскад», которое осуществляется в целях координации подготовки эксплуатирующей организацией (АЭС) документации для получения лицензии в надзорном органе.

При этом, как следует из материалов камеральной налоговой проверки, спорные работы (услуги) реализовывались в дальнейшем обществом иностранным организациям как самостоятельные работы (услуги) за отдельную плату, что подтверждается, в частности, заключенными с иностранными организациями контрактами и первичными документами, то есть стоимость данных работ (услуг) не включалась в цену поставляемого топлива.

Заявитель указывает, что вычеты заявленные обществом в декларации, предполагают ситуацию, при которой услуги приобретены в целях обеспечения экспорта ядерного топлива, операции по которому облагаются по ставке 0 %, следовательно приобретенные услуги используются в деятельности как облагаемой, так и не облагаемой НДС.

В отношении данного довода, суд указывает следующее.

Из спорного решения видно, что заинтересованное лицо при вынесении решения руководствовалась абзацем 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ в редакции Федерального закона от 28.12.2013 № 420-ФЗ.

Подпунктом «г» пункта 12 статьи 2 Федерального закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» абзац 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ изложен в следующей редакции: «Налогоплательщик вправе не применять положения абзаца четвертого настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом указанные в абзаце четвертом настоящего пункта суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса».

Ранее указанный абзац был изложен следующим образом: «Налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего его пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов...», что требовало судебного толкования указанной нормы НК РФ.

Суд полагает, что уточнение: «Налогоплательщик вправе не применять положения абзаца четвертного настоящего пункта», подтверждает ранее сформированную судебную практику о том, что правило о пяти процентах применяется к «входному» НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для одновременного использования как в облагаемых, так и необлагаемых НДС операциях (налог, о котором идет речь в абзаце 4 пункта 4 статьи 170 НК РФ).

К «входному» НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для использования исключительно в необлагаемых НДС операциях, это правило не применяется.

Таким образом, при вынесении решений инспекция руководствовалась исключительно нормой абзаца 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ в редакции, действующей в проверяемый период.

В объяснениях заявитель указывает, что право на налоговый вычет было ранее подтверждено налоговым органом.

Вместе с тем суд отмечает, что в каждом конкретном случае проверка уточненной налоговой декларации проводится индивидуально, исходя из содержания внесенных в нее изменений. Проверка уточненной декларации должна быть направлена на максимальное выяснение всех изменений и связанных с ними обстоятельств. При этом необходимо учитывать изменение не только итогового показателя декларации, но также изменения иных показателей декларации, влияющих на итоговую сумму налога, подлежащую уплате (либо возмещению) на основании данной декларации.

Таким образом, учитывая указанные выше право налогового органа на оценку заявленных налогоплательщиком в декларации сведений на предмет возможности наличия в действиях налогоплательщика направленности на получение необоснованной налоговой выгоды, связанной с получением налогового вычета заявленного как в первичной налоговой декларации, так и в уточненной налоговый орган вправе проверять все заявленные вычеты в уточненной налоговой декларации.

Таким образом, обстоятельства, установленные в ходе судебного разбирательства в своей совокупности свидетельствуют о том, что ненормативные акты налоговых органов, содержащие в себе отказ в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость заявленную к возмещению, суд полагает законными и обоснованными.

При таких обстоятельствах, заявленные требования удовлетворению не подлежат.

Государственная пошлина на основании статьи 110 АПК РФ подлежит отнесению на заявителя.

С учетом изложенного и руководствуясь статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации и статьями 110, 167-170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявления Акционерного общества «Твэл» к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 о признании незаконными решения № 88 от 16.11.2017 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решения от 16.11.2017 № 38 «Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению» — отказать.

Решение может быть обжаловано в течении месяца в Девятый арбитражный апелляционный суд, через Арбитражный суд города Москвы.

Судья:Л.А. Шевелёва