Решение от 21 апреля 2023 г. по делу № А76-35382/2022

Арбитражный суд Челябинской области

ул. Воровского, д. 2, г. Челябинск, 454000,

www.chelarbitr.ru

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А76-35382/2022
21 апреля 2023 года
г. Челябинск


Резолютивная часть решения объявлена 21 апреля 2023 года.

Решение в полном объеме изготовлено 21 апреля 2023 года.

Арбитражный суд Челябинской области в составе судьи Свечникова А.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Уральская консалтинговая компания» к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска о признании недействительными решения № 3812/14 от 03.08.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей: от заявителя – ФИО2 (доверенность от 10.01.2022, диплом от 10.06.2008, паспорт РФ), от ответчика – ФИО3 (доверенность от 21.12.2022, диплом от 07.06.2007, служебное удостоверение), ФИО4 (доверенность от 28.12.2022, диплом от 14.06.2018, служебное удостоверение), ФИО5 (доверенность от 11.01.2023, служебное удостоверение);

У С Т А Н О В И Л :

Общество с ограниченной ответственностью «Уральская консалтинговая компания» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик, ООО «УКК») обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска (далее – ответчик, инспекция) о признании недействительными решения № 3812/14 от 03.08.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование доводов заявления его податель сослался на то, что налогоплательщиком не оспаривается, что доходы от предоставления услуг кадрового производства, от предоставления юридических услуг, от предоставления услуг по аренде помещения не соответствуют подп. 3 п. 1, п. 5 ст. 427 НК РФ. В остальной части (доход от оказания услуг по управлению рабочими местами пользователей) ООО «УКК» выполнены условия для применения пониженного тарифа страховых взносов, установленного подп. 3 п. 1, п. 5 ст. 427 НК РФ. Вывод Инспекции о несоблюдении Обществом условий применения пониженного тарифа страховых взносов основан лишь на анализе условий договоров, без учета представленных плательщиком пояснений с подтверждающей документацией. Из представленной в налоговый орган деловой переписки и коммерческих предложений следует, что большая часть услуги «управление рабочим местом» представляет собой адаптацию/модификацию различных программных продуктов, обеспечивающих работу пользователей, в том числе технических/аппаратных средств. Доля доходов Общества за 2019 год для применения льготы составляет 94,69%, следовательно, применение Обществом льготы обоснованно. ООО «УКК» применяет налоговую льготу с 2018 года, расчеты по страховым взносам с применением льготных ставок являлись предметом налогового контроля, при этом каких-либо нарушений со стороны плательщика не выявлено.

Инспекцией представлен отзыв, в котором его податель сослался на то, что в ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено неправомерное применение ООО «УКК» пониженного тарифа страховых взносов, установленного подп. 3 п. 1 ст. 427 НК РФ, в связи с тем, что налогоплательщиком не выполнены условия, установленные п. 5 ст. 427 НК РФ, по причине необоснованного включения в состав доходов, учитываемых в целях определения права на применение пониженных тарифов страховых взносов, доходов, полученных от оказания услуг в адрес ООО МЦ «Лотос», ООО Агрокомплекс «Чурилово». В рамках проверки налоговым органом сделан вывод о несоответствии критериям п. 5 ст. 427 НК РФ доходов от оказания ИТ-сервиса «Основные услуги по управлению одним рабочим местом пользователя». По данным налогового органа доля доходов Общества, соответствующих критериям п. 5 ст. 427 НК РФ, по итогам 2019 года составила 79,98%, что менее 90%, а потому ООО «УКК» не вправе применять пониженный тариф страховых взносов.

В судебном заседании представитель налогоплательщика поддержал доводы заявления по изложенным в нем основаниям, просил заявленные требования удовлетворить.

Представители инспекции в судебном заседании против доводов заявления возражали по мотивам изложенным в отзыве, просили в удовлетворении заявленных требований отказать.

Заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле и исследовав материалы дела, арбитражный суд в ходе судебного разбирательства установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненного (корректировка № 2) расчета по страховым взносам за 2019 год, по результатам которой составлен акт № 844/14 от 01.03.2022, проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, и, с учетом письменных возражений, вынесено решение № 3812/14 от 03.08.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которого налогоплательщику начислены страховые взносы на ОПС, на ОМС, на ОСС за 2019 год в общей сумме 4 469 258,37 руб., пени в размере 1 936 496,71 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом п. 1 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ) в сумме 111 731,46 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области № 16-07/006480@ от 21.10.2022, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, оспоренное решение инспекции утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Исследовав представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, арбитражный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения, возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

Нормой п. 1 ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со ст. 75 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора).

Основанием для вынесения оспоренного решения послужил вывод инспекции о неправомерном применении налогоплательщиком пониженного тарифа страховых взносов по подп. 3 п. 1 ст. 427 НК РФ, в связи с несоответствием полученных им доходов от оказания услуг ИТ-сервиса критериям п. 5 ст. 427 НК РФ, а потому доля доходов налогоплательщика, соответствующих критериям п. 5 ст. 427 НК РФ, составила менее 90%, что исключило правомерность применения налогоплательщиком пониженного тарифа по страховым взносам.

Так, в ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено неправомерное применение ООО «УКК» пониженного тарифа страховых взносов, установленного подп. 3 п. 1 ст. 427 НК РФ, в связи с тем, что плательщиком не выполнены условия, установленные п. 5 ст. 427 НК РФ, по причине необоснованного включения в состав доходов, учитываемых в целях определения права на применение пониженных тарифов страховых взносов, доходов, полученных от оказания услуг в адрес ООО МЦ «Лотос», ООО Агрокомплекс «Чурилово».

В частности, ООО «УКК» с 19.09.2019 состоит на налоговом учете по месту нахождения в ИФНС России по Центральному району г. Челябинска и применяет УСН с объектом «доходы», является плательщиком страховых взносов.

Основным видом экономической деятельности Общества с 16.06.2021 является разработка компьютерного программного обеспечения (код ОКВЭД 62.01).

12.11.2021 ООО «УКК» в Инспекцию по ТКС представлен уточненный (корректировка № 2) расчет по страховым взносам за 2019 год с кодом тарифа плательщика 06 - «Плательщики страховых взносов, осуществляющие деятельность в области информационных технологий, указанных в подп. 3 п. 1 ст. 427 НК РФ».

По мнению инспекции, не соответствуют условиям подп. 3 п. 1, п. 5 ст. 427 НК РФ следующие доходы плательщика, полученные в 2019 году:

- от предоставления услуг кадрового производства в сумме 687 535 руб.,

- от предоставления юридических услуг в сумме 104 000 руб.,

- от предоставления услуг по аренде помещения в сумме 29 868 руб.,

- от оказания услуг по управлению рабочими местами пользователей в рамках договора от 01.06.2017 № 5691, заключенного с ООО МЦ «Лотос», в сумме 5 619 048 руб.;

- от оказания услуг по управлению рабочими местами пользователей в рамках договора от 01.09.2015 № 232, заключенного с ООО Агрокомплекс «Чурилово», в сумме 3 595 680 руб.

Инспекцией установлено, что сумма доходов, определяемая в соответствии со ст. 248 НК РФ за 2019 год (согласно приложению 5 к расчету по страховым взносам за 2019 год, налоговой декларации по упрощенной системе налогообложения) составила 50 131 449 руб., из них доходы, не соответствующие критериям п. 5 ст. 427 НК РФ в размере 10 036 131 руб. (5 619 048 руб.+ 3 595 680 руб. + 687 535 руб. + 104 000 руб. + 29 868 руб.), что составляет 20,02% от общей суммы дохода плательщика.

Таким образом, по данным налогового органа доля доходов Общества, соответствующих критериям п. 5 ст. 427 НК РФ, по итогам 2019 года составила 79,98%, что менее 90%.

Согласно пояснениям плательщика доходы от предоставления услуг кадрового производства, от предоставления юридических услуг и от предоставления услуг по аренде помещения на общую сумму 821 403 руб. (что составляет 1,6% от общей суммы доходов) не учитывались при определении права на применение пониженных тарифов страховых взносов.

Инспекцией в части соответствия критериям п. 5 ст. 427 НК РФ доходов от оказания услуг по управлению рабочими местами пользователей в рамках договоров, заключенных с ООО МЦ «Лотос» и ООО Агрокомплекс «Чурилово», на общую сумму 9 214 728 руб., установлено следующее.

Согласно договору от 01.06.2017 № 5691, заключенному между ООО МЦ «Лотос» (Заказчик) и ООО «УКК» (Исполнитель), Исполнитель обязуется выполнить работы по обслуживанию ИТ-инфраструктуры Заказчика и предоставить ИТ-сервисы, поименованные согласно Приложению, а Заказчик обязуется оплатить предоставление этих ИТ-сервисов в порядке, установленном настоящим договором.

В соответствии с договором от 01.06.2017 № 5691, ИТ-инфраструктура - это комплекс взаимосвязанных информационных систем и сервисов, сетей, технических и программных средств, данных, автоматизированных процессов, обеспечивающих функционирование и развитие средств информационного взаимодействия предприятия. ИТ-сервис - это услуги (работы) в области ИТ, предоставляемые Исполнителем Заказчику, для обеспечения функциональной деятельности (бизнес-процессов) Заказчика.

Перечень и описание ИТ-сервисов отражены в Приложении № 1 к договору от 01.06.2017 №5691.

Перечень и стоимость основных предоставляемых ИТ-сервисов отражена в Приложении № 2 к договору от 01.06.2017 № 5691 от 01.06.2017.

Согласно дополнительному соглашению от 01.02.2018 № 2 к договору от 01.06.2017 № 5691 Приложение № 2 заменено приложением № 2а (Приложение № 1 к дополнительному соглашению). Дополнительное соглашение распространяет свое действие на отношения, возникшие с 01-.01.2018.

Согласно дополнительному соглашению от 01.02.2018 № 2 к договору от 01.06.2017 № 5691 установлен следующий перечень и стоимость основных предоставляемых ИТ-сервисов:

- Услуги по управлению сетями передачи данных - 52 800 руб.

- Управление системой электронной почты «Microsoft Exchange» - 2 880 руб.

- Управление системой объединенных коммуникаций «Microsoft Lyns» - 2 880 руб.

- Управление системой электронного документооборота «Docsvision» - 5 700 руб.

- Управление серверами - 142 500 руб.

- Основные услуги по управлению и сопровождению ПО системы учета рабочего времени – 1 570 руб.

- Управление (в том числе доработка и сопровождение) системой «Октелл» (центр приема звонков) - 20 000 руб.

- Сопровождение одного пользователя системы электронной почты «Microsoft Exchange» - 49 490 руб.

- Сопровождение одного пользователя системы объединенных коммуникаций «Microsoft Lyns» - 17 680 руб.

- Сопровождение одного пользователя системы электронного документооборот «Docsvision» - 48840 руб.

- Основные услуги по управлению службой единого каталога и общими файловыми ресурсами - 8 640 руб.

- Основные услуги по управлению системой терминального доступа - 2 880 руб.

- Основные услуги по управлению одним рабочим местом пользователя - 351 120 руб. Общая стоимость предоставляемых ИТ-сервисов - 706 980 руб., стоимость с согласованной скидкой - 248 312 руб.

Дополнительным соглашением от 01.03.2019 № 3 к договору от 01.06.2017 № 5691 сторонами в пункте 3.1 установлена стоимость услуг по договору в сумме 970 690 руб.

Согласно дополнительному соглашению от 01.03.2019 № 3 к договору от 01.06.2017 № 5691 установлен следующий перечень и стоимость основных предоставляемых ИТ-сервисов:

- Услуги по управлению сетями передачи данных - 96 000 руб.

- Управление системой электронной почты «Microsoft Exchange» - 2 880 руб.

- Управление системой объединенных коммуникаций «Microsoft Lyns» - 2 880 руб.

- Управление системой электронного документооборота «Docsvision» - 12 890 руб.

- Управление серверами - 142 500 руб.

- Основные услуги по управлению и сопровождению ПО системы учета рабочего времени - 1 570 руб.

- Управление (в том числе доработка и сопровождение) системой «Октелл» (центр приема звонков) - 20 000 руб.

- Сопровождение одного пользователя системы электронной почты «Microsoft Exchange» -71 050 руб.

- Сопровождение одного пользователя системы объединенных коммуникаций «Microsoft Lyns» - 16 320 руб.

- Сопровождение одного пользователя системы электронного документооборота«Docsvision» - 48 840 руб.

- Основные услуги по управлению службой единого каталога и общими файловымиресурсами - 8 640 руб.

- Основные услуги по управлению системой терминального доступа - 2 880 руб.

- Основные услуги по управлению одним рабочим местом пользователя - 537 240 руб.

- Консультирование (обучение) пользователей в области компьютерных технологий и систем заказчика - 7 000 руб.

Налоговым органом исследованы представленные плательщиком протоколы тестовых испытаний ПП и отчеты о выполненных работах по адаптации /модификации (ПО)/операционных систем/систем управления базами данных на предмет предоставления плательщиком услуг по адаптации и модификации в рамках оказания услуг по предоставлению ИТ-сервисов, поименованных в дополнительных соглашениях от 01.02.2018 № 2, от 01.03.2019 № 3 к договору от 01.06.2017 № 5691, и подтверждено соответствие доходов от оказания услуг, поименованных в п. №№ 1-12 дополнительного соглашения от 01.02.2018 № 2 к договору от 01.06.2017 № 5691 и в п. №№ 1-12, 13 дополнительного соглашения от 01.03.2019 № 3 к договору от 01.06.2017 № 5691, положениям п. 5 ст. 427 НК РФ.

Однако, в рамках проверки налоговым органом сделан вывод о несоответствии критериям п. 5 ст. 427 НК РФ доходов от оказания ИТ-сервиса «Основные услуги по управлению одним рабочим местом пользователя».

В частности, согласно приложению № 1 к договору от 01.06.2017 № 5691, ИТ-сервис «Основные услуги по управлению рабочими местами пользователей» включает в себя следующие услуги:

1) Поддержка операционных систем и базового ПО:

- установка операционной системы и драйверов на рабочее место;

- установка пакета программ (офисные программы, архиваторы, браузеры);

- настройка операционной системы для работы;

- настройка пакета программ для работы;

- решение инцидентов с операционной системой;

- решение инцидентов с офисными программами;

- консультирование пользователей по работе с операционной системой;

- консультирование по работе с офисными программами;

2) Поддержка дополнительного ПО:

- установка дополнительного ПО;

- настройка дополнительного ПО;

- решение инцидентов с дополнительным ПО;

- консультирование по работе с дополнительным ПО;

3) Поддержка оборудования рабочих мест:

- подключение компьютеров к электросети и ЛВС;

- подключение принтеров, сканеров, многофункциональных устройств к электросети и ЛВС или компьютеру;

- подключение телефона на рабочем месте,

- техническая поддержка,

- мелкий ремонт компьютера (оплату комплектующих осуществляет Заказчик за счет собственных средств);

- замена оборудования при выходе из строя (оплату, нового оборудования осуществляет Заказчик за счет собственных средств);

- модернизация оборудования (оплату комплектующих или нового оборудования осуществляет Заказчик за счет собственных средств).

Плательщиком в рамках исполнения договора от 01.06.2017 № 5691 за 2019 год представлены акты выполненных работ на сумму 9 211 344,40 руб. ООО МЦ «Лотос» представлены акты выполненных работ на сумму 10 182 034,40 руб.

Инспекцией в отношении ООО МЦ «Лотос» определена общая стоимость оказания услуг по управлению рабочими местами пользователей за 2019 год в размере 5 619 048 руб.

Касательно договора от 01.09.2015 № 232, между ООО «УКК» и ООО Агрокомплекс «Чурилово», инспекцией установлено следующее.

Так, согласно договору от 01.09.2015 №232, заключенному между ООО Агрокомплекс «Чурилово» (Заказчик) и ООО «УКК» (Исполнитель), Исполнитель обязуется выполнить работы по обслуживанию ИТ-инфраструктуры Заказчика и предоставить ИТ-сервисы, поименованные в Приложении №1 данного договора, а Заказчик обязуется оплатить предоставление этих ИТ-сервисов в порядке, установленном данным договором.

В соответствии с договором от 01.09.2015 №232, ИТ-инфраструктура - это комплекс взаимосвязанных информационных систем и сервисов, сетей, технических и программных средств, данных, автоматизированных процессов, обеспечивающих функционирование и развитие средств информационного взаимодействия предприятия. ИТ-сервис - это услуги (работы) в области ИГ, предоставляемые Исполнителем Заказчику, для обеспечения функциональной деятельности (бизнес-процессов) Заказчика.

Перечень и описание ИТ-сервисов отражены в Приложении № 1 к договору от 01.09.2015 № 232.

Перечень и стоимость основных предоставляемых ИТ-сервисов (постоянная часть оплачиваемая ежемесячно) отражена в Приложении № 2 к договору от 01.09.2015 №232.

Дополнительным соглашением № 1 от 01.04.2016 к договору от 01.09.2015 № 232 Приложение №1 заменено на Приложение № 1/1, Приложение № 2 заменено на Приложение № 2/1.

Дополнительным соглашением № 2 от 01.08.2016 к договору от 01.09.2015 № 232 Приложение №1/1 заменено Приложением № 1/2, Приложение № 2/1 заменено Приложением № 2/2.

В дополнительном соглашении от 12.12.2017 к договору от 01.09.2015 № 232 стороны согласовали изложить пункт 1.1 договора в следующей редакции: «В рамках настоящего договора Исполнитель обязуется выполнить работы в области ИТ-технологий по обслуживанию ИТ-инфраструктуры Заказчика и предоставить ИТ-сервисы, поименованные согласно приложению № 1 данного договора, а Заказчик обязуется оплатить предоставление ИТ-сервисов в порядке, установленном настоящим договором».

Дополнительным соглашением от 18.01.2018 № 4 к договору от 01.09.2015 № 232 Приложение №2/1 заменено Приложением № 2/2.

Дополнительным соглашением от 01.08.2018 № 5 к договору от 01.09.2015 № 231» Приложение №2/2 заменено Приложением № 2/3. Указанное соглашение распространяет свое действие на отношения, возникшие с 01.08.2018.

Перечень и стоимость основных предоставляемых ИТ-сервисов согласно дополнительному соглашению от 01.05.2018 № 5 к договору от 01.09.2015 №232 определены следующие:

- Услуги по управлению сетями передачи данных - 24 800 руб.;

- Управление системой электронной почты «Microsoft Exchange» - 2 880 руб.;

- Управление системой объединенных коммуникаций «Microsoft Lyns» - 2 880 руб.;

- Основные услуги по управлению службой единого каталога и общими файловыми ресурсами - 2 880 руб.;

- Основные услуги по управлению системой терминального доступа - 2 880 руб.;

- Сопровождение одного пользователя службы единого каталога - 81 720 руб.;

- Основные услуги по управлению одним рабочим местом пользователя - 299 640 руб.;

- Сопровождение одного пользователя системы электронной почты (Microsoft Exchange» - 27 240 руб.;

- Сопровождение одного пользователя системы объединенных коммуникаций «Microsoft Lyns» - 11 520 руб.;

- Управление системой электронного документооборота «Docsvision» - 13 200 руб.;

- Сопровождение одного пользователя системы электронного документооборота«Docsvision» - 28 500 руб.

Налоговым органом исследованы представленные плательщиком протоколы тестовых испытаний ПП и отчеты о выполненных работах по адаптации/модификации (ПО)/операционных систем/систем управления базами данных на предмет предоставления плательщиком услуг по адаптации и модификации в рамках оказания услуг по предоставлению ИТ-сервисов, поименованных в дополнительном соглашении от 01.08.2018 № 5 к договору от 01.09.2015 № 232, и подтверждено соответствие доходов, от оказания услуг, поименованных в пунктах №№ 1-6, 8-11 дополнительного соглашения от 01.08.2018 № 5 к договору от 01.09.2015 №232, положениям п. 5 ст. 427 НК РФ.

Однако, в рамках проверки налоговым органом сделан вывод о несоответствии критериям п. 5 ст. 427 НК РФ доходов от оказания ИТ-сервиса «Основные услуги по управлению одним рабочим местом пользователя».

В частности, согласно дополнительному соглашению от 01.08.2016 № 2 к договору от 01.09.2015 № 232, ИТ-сервис «Основные услуги по управлению рабочими местами пользователей» включает в себя следующие услуги:

1) Поддержка операционных систем базового ПО:

- установка операционной системы и драйверов на рабочее место;

- установка пакета программ (офисные программы, архиваторы, браузеры);

- настройка операционной системы для работы;

- настройка пакета программ для работы;

- решение инцидентов с операционной системой;

- решение инцидентов с офисными программами;

- консультирование пользователей по работе с операционной системой;

- консультирование по работе с офисными программами.

2) Поддержка дополнительного ПО:

- установка дополнительного ПО;

- настройка дополнительного ПО;

- решение инцидентов с дополнительным ПО;

- консультирование по работе с дополнительным ПО.

3) Поддержка оборудования рабочих мест:

- подключение компьютеров к электросети и ЛВС;

- подключение принтеров, сканеров, многофункциональных устройств к электросети и ЛВС или компьютеру;

- подключение телефона на рабочем месте;

- техническая поддержка;

- мелкий ремонт компьютера (оплату комплектующих осуществляет Заказчик за счет собственных средств);

- замена оборудования при выходе из строя (оплату нового оборудования осуществляет Заказчик за счет собственных средств);

- модернизация оборудования (оплату комплектующих или нового оборудования осуществляет Заказчик за счет собственных средств).

Инспекцией размер доходов, полученных плательщиком на основании договора от 01.09.2015 № 232, заключенного с ООО Агрокомплекс «Чурилово», определен на основании представленных им актов выполненных работ.

Общая стоимость услуг по договору от 01.09.2015 № 232 за 2019 год составляет 135 120 руб. (обслуживание ИТ-инфраструктуры (постоянная часть) в сумме 3 985 120 руб., обслуживание ИТ-инфраструктуры (переменная часть) в сумме 1 150 000 руб.), в том числе, стоимость услуг по управлению рабочими местами пользователей - 3 595 680 руб.

Обществом с возражениями на акт налоговой проверки представлены письма: от 10.05.2017, 05.02.2019, направленные в адрес ООО МЦ «Лотос», с приложением коммерческих предложений; от 31.07.2015, от 10.08.2015, от 11.07.2018, направленные в адрес ООО Агрокомплекс «Чурилово», с приложением коммерческих предложений, расшифровывающие содержание и формирование цены услуги по управлению рабочими местами пользователей; от 05.08.2015, направленное ООО Агрокомплекс «Чурилово» в адрес ООО «УКК», согласно которому предложение по регулярным работам по адаптации и модификации 1С и серверного ПО на ежемесячной основе принимается, перед принятием решения о заключении договора на услуги адаптации ПО в ИТ-инфраструктуре просят уточнить содержание услуги «Основные услуги по управлению рабочими местами пользователей (включая поддержку ОС и ПО)».

Однако, по мнению инспекции, указанные письма не являются первичными документами, подтверждающими полученные плательщиком доходы, и документами налогового учета. Указанные в письмах коммерческие предложения не отражены в заключенных между ООО «УКК» и контрагентами ООО МЦ «Лотос», ООО Агрокомплекс «Чурилово» дополнительных соглашениях. Детализация услуг в дополнительных соглашениях к договорам от 01.06.2017 № 5691, от 01.09.2015 № 232, аналогичная отраженной в письмах (коммерческих предложениях) Общества, адресованных ООО МЦ «Лотос» и ООО Агрокомплекс «Чурилово», отсутствует.

Коммерческое предложение представляет собой письмо с предложением о рассмотрении варианта комплексного сопровождения и обслуживания ИТ-инфраструктуры и программного обеспечения организации.

При этом, представленные коммерческие предложения не соответствуют заключенным между Обществом и ООО МЦ «Лотос» и ООО Агрокомплекс «Чурилово» договорам и дополнительным соглашениям к ним.

Так, например, к направленным плательщиком в адрес ООО Агрокомплекс «Чурилово» письмам от 31.07.2015, 10.08.2015, а также от 10.05.2017, 05.02.2019, адресованных ООО МЦ «Лотос», приложены коммерческое предложение по организации обслуживания ИТ-структуры компании, а также спецификация услуг по управлению рабочими местами пользователей.

Однако, наименование и детализация стоимости услуг, отраженная в указанных письмах (коммерческом предложении, спецификации) Общества, не соответствует наименованию и детализации стоимости услуг, отраженных в заключенном сторонами договоре от 01.09.2015 № 232, и в последующих к нему дополнительных соглашениях.

Таким образом, информация о составе услуг и их стоимости, отраженная в коммерческих предложениях, не нашла своего отражения в фактически заключенных между сторонами договорах и дополнениях к ним.

В договоре от 01.09.2015 № 232 (с дополнительными соглашениями) и в письмах контрагентам (коммерческих предложениях) не указан конкретный перечень программного обеспечения, в отношении которого оказаны данные услуги.

По каждому виду услуг, указанному в письмах контрагентам ООО МЦ «Логос», ООО Агрокомплекс «Чурилово» (коммерческих предложениях), отражены услуги в виде адаптации и модификации (что соответствует положениям п. 5 ст. 427 НК РФ), однако, в заключенных договорах и в дополнительных соглашениях к ним указанные виды услуг (адаптация и модификация) не поименованы.

Кроме того, предложение контрагентам (ООО МЦ «Лотос», ООО Агрокомплекс «Чурилово») оказать услуги по адаптации/модификации программного обеспечения, выраженное плательщиком в письмах - коммерческих предложениях, не подтверждает, фактическое оказание Обществом данных услуг в рамках исполнения договора.

Таким образом, доходы в сумме 10 036 131 руб., полученные налогоплательщиком по договорам от 01.09.2015 № 232 (с дополнительными соглашениями), от 01.06.2017 № 5691 (с дополнительными соглашениями), не соответствуют критериям п. 5 ст. 427 НК РФ, следовательно, не подлежат учету при оценке права на применение пониженных тарифов страховых взносов.

Доля доходов, учитываемых при определении прав на применение пониженных тарифов страховых взносов за 2019 год, у ООО «УКК» составила 20,02% (10 036 131/50 131 449 руб.*100%), то есть менее 90% от общей суммы доходов Общества за указанный период.

По результатам налоговой проверки инспекцией сделан вывод, что налогоплательщиком неправомерно применен пониженный тариф по страховым взносам.

С указанным выводом инспекции согласиться нельзя.

Так, в ходе судебного разбирательства налогоплательщиком даны пояснения, что им не оспаривается несоответствие подп. 3 п. 1, п. 5 ст. 427 НК РФ доходов от предоставления услуг кадрового производства, от предоставления юридических услуг, от предоставления услуг по аренде помещения, от подключения либо замены компьютеров, принтеров, сканеров, многофункциональных устройств, телефона (доля дохода в общем объеме доходов 5,31%).

В остальной части налогоплательщик полагает, что им выполнены условия для применения пониженного тарифа страховых взносов.

В соответствии с п. 1 ст. 419 и подп. 3 п. 1 ст. 427 НК РФ, в редакции, действовавшей в спорный период, пониженные тарифы страховых взносов для плательщиков-организаций, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, применяются для российских организаций, которые осуществляют деятельность в области информационных технологий, разрабатывают и реализуют разработанные ими программы для ЭВМ, базы данных на материальном носителе или в форме электронного документа по каналам связи независимо от вида договора и (или) оказывают услуги (выполняют работы) по разработке, адаптации, модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), устанавливают, тестируют и сопровождают программы для ЭВМ, баз данных.

Согласно подп. 1.1 п. 2 ст. 427 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период, для плательщиков, указанных в подп. 3 п. 1 ст. 427 НК РФ, в течение 2017-2023 годов, в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по соответствующему виду страхования применяются следующие пониженные тарифы страховых взносов: на обязательное пенсионное страхование - 8%, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством - 2%, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности в отношении выплат и иных вознаграждений в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих в РФ (за исключением высококвалифицированных специалистов в соответствии с Федеральным законом «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» от 25.07.2002 № 115-ФЗ), - 1,8%, на обязательное медицинское страхование - 4%.

В силу п. 5 ст. 427 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период, для организаций, не являющихся вновь созданными, указанных в подп. 3 п. 1 ст. 427 НК РФ, условиями применения пониженных тарифов страховых взносов, предусмотренных подп. 1.1 п. 2 ст. 427 НК РФ, являются:

1) получение документа о государственной аккредитации организации, осуществляющей деятельность в области информационных технологий, в порядке, установленном Правительством РФ, или свидетельства, удостоверяющего регистрацию организации в качестве резидента технико-внедренческой особой экономической зоны или промышленно-производственной особой экономической зоны,

2) доля доходов от реализации экземпляров программ для ЭВМ, баз данных передачи исключительных прав на программы для ЭВМ, базы данных, предоставления прав использования программ для ЭВМ, баз данных по лицензионным договорам, от оказания услуг (выполнения работ) по разработке, адаптации и модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), а также услуг (работ) по установке, тестированию и сопровождению указанных программ для ЭВМ, баз данных по итогам девяти месяцев года, предшествующего году перехода организации на уплату страховых взносов по пониженным тарифам, предусмотренным подп. 1.1 п. 2 ст. 427 НК РФ, составляет не менее 90% в сумме всех доходов организации за указанный период,

3) средняя численность работников, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, за девять месяцев года, предшествующего году перехода организации на уплату страховых взносов по пониженным тарифам, предусмотренным подп. 1.1 п. 2 ст. 427 НК РФ, составляет не менее семи человек.

В соответствии со ст. 1261 и абз. 2 п. 2 ст. 1260 ГК РФ:

- под программой для ЭВМ понимается представленная в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения;

- под базой данных - представленная в объективной форме совокупность самостоятельных материалов (статей, расчетов, нормативных актов, судебных решений и иных подобных материалов), систематизированных таким образом, чтобы эти материалы могли быть найдены и обработаны с помощью ЭВМ.

Государственными и национальными стандартами Российской Федерации введены и разъясняются определения, являющиеся аналогами термина «программа для ЭВМ», в частности, «программное средство».

Согласно ГОСТ 28806-90 «Качество программных средств. Термины и определения» (утв. Постановлением Госстандарта СССР от 25.12.1990 № 3278) программное средство - объект, состоящий из программ, процедур, правил, а также, если предусмотрено, сопутствующих им документации и данных, относящихся к функционированию системы обработки информации.

ГОСТ Р 51904-2002 «Программное обеспечение встроенных систем. Общие требования к разработке и документированию» (утв. Постановлением Госстандарта России от 25.06.2002 № 247-ст) выделяет термин программное средство, которое определяется как программное обеспечение и связанные с ним документы, вновь созданные, модифицированные или сгруппированные для удовлетворения требованиям контракта, а программное обеспечение - совокупность компьютерных программ и программных документов, необходимых для эксплуатации этих программ.

В соответствии с ГОСТ Р 51904-2002 под разработкой программного обеспечения понимается набор действий, результатом выполнения которых являются программные средства. При этом разработка ПО включает в себя следующие процессы: определение требований к ПО; проектирование ПО; кодирование ПО; интеграция ПО.

При этом перечень и содержание Процессов разработки, предусмотренных ГОСТ Р 51904-2002, не является исчерпывающим.

Деятельность организации должна считаться деятельностью по разработке программы для ЭВМ или базы данных в том числе в случаях, если она выполняет работы (оказывает услуги) (как собственными силами, так и третьими лицами, привлеченными по договорам подряда либо иным гражданско-правовым договорам), не поименованные в данном ГОСТе или иной нормативно-технической документации, но их реализация:

- направлена на достижение результата в виде любой программы для ЭВМ, базы данных (включая работы (услуги) в области машинного обучения и больших данных, высоконагруженных систем и оптимизации, облачных технологий, прикладных исследований, мобильной и веб-разработки и инфраструктуры, инженерной инфраструктуры и эксплуатации, продуктовой разработки, включая проектирование и продуктовый дизайн, аналитику, локализацию и тестирование программ для ЭВМ, баз данных);

- и (или) предусматривает выполнение полностью или частично одного или нескольких Процессов разработки программы для ЭВМ, базы данных или отдельных их компонентов и не приводит к созданию окончательной версии программы для ЭВМ либо базы данных (например, тестирование в процессе кодирования или интеграции ПО, создание необходимой для эксплуатации ПО документации и т.п.).

Модификация в соответствии с толкованием, предусмотренным словарями русского языка, означает «видоизменение», «преобразование».

Значения термина «модификация» в качестве «видоизменения» также определены в:

- п. 9 ст. 1270 ГК РФ, в соответствии с которым под переработкой (модификацией) программы для ЭВМ или базы данных понимаются любые их изменения, в том числе перевод такой программы или базы данных с одного языка на другой, за исключением адаптации, то есть внесения изменений, осуществляемых исключительно в целях функционирования программы для ЭВМ или базы данных на конкретных технических средствах пользователя или под управлением конкретных программ пользователя;

- п. 3.11 национального стандарта ГОСТ Р 51904-2002, в соответствии с которым под изменением программного обеспечения понимается модификация исходного кода, исполняемого объектного кода или сопутствующих документов относительно их базовой линии.

Изменения, осуществляемые в целях обеспечения функционирования программы для ЭВМ или базы данных на конкретных технических средствах пользователя или под управлением конкретных программ пользователя, являются адаптацией (п. 9 ст. 1270 ГК РФ).

Адаптация, так же, как и модификация, может включать в себя внесение изменений в исходный код, исполняемый объектный код или сопутствующие документы.

Сложные современные программы для ЭВМ, базы данных для обеспечения их функционирования в конкретном программном и аппаратном окружении конечного пользователя зачастую требуют комплексной настройки, интеграции и (или) доработки под требования конкретной организации.

Такие работы (услуги), направленные на создание адаптированной версии программы для ЭВМ, базы данных, в том числе путем параметрической настройки, доработки и изменения скриптов, конфигурационных файлов, в том числе файлов, учитывающих параметры оборудования клиента и необходимых для привязки программы для ЭВМ, базы данных к оборудованию клиента, и т.п., являются адаптацией программы для ЭВМ, базы данных.

Организация считается организацией, выполняющей работы по адаптации и (или) модификации программ для ЭВМ, баз данных, в том числе в случаях, когда выполнение таких работ (оказание услуг) не привело к созданию и (или) оформлению законченного нового объекта - производной модифицированной и (или) адаптированной программы для ЭВМ, базы данных.

Адаптация и (или) модификация программы для ЭВМ, базы данных, с учетом разъяснения значения этих терминов и содержания входящих в них видов работ (услуг), предусмотренных настоящим письмом, представляют собой самостоятельные процессы.

При этом, организация считается осуществляющей установку, тестирование и (или) сопровождение программы для ЭВМ, базы данных, которую она модифицировала и (или) адаптировала, в случаях: наличия у организации документального подтверждения проводимых или ранее завершенных работ по адаптации и (или) модификации программы для ЭВМ, базы данных, в отношении которой организацией осуществляется установка, тестирование и (или) сопровождение, или непосредственного включения в договор на установку, тестирование и (или) сопровождение программы для ЭВМ, базы данных работ по адаптации и (или) модификации такой программы для ЭВМ, базы данных.

В действующем законодательстве Российской Федерации отсутствует определение термина «установка», в связи с чем для понимания его содержания может использоваться толкование слова «установка» в соответствии со словарями русского языка:

- установленный, смонтированный где-нибудь механизм, приспособление или система механизмов, приспособлений;

- действие по установке, где действие по установке – «поставить, поместить где-либо механизм, приспособление и т.п., налаживая, подключая к чему-либо, подготавливая к использованию».

Аналогом слова «установка» является слово «инсталляция», широко применяемое в сфере информационных технологий для описания установки программных продуктов.

В соответствии с государственным стандартом ГОСТ Р ИСО/МЭК 12207-2010 «Национальный стандарт Российской Федерации. Информационная технология. Системная и программная инженерия. Процессы жизненного цикла программных средств» (утв. Приказом Росстандарта от 30.11.2010 № 631-ст) задачей инсталляции является гарантия готовности программного продукта к применению в предназначенной для него среде.

Согласно ГОСТ Р ИСО/МЭК 12207-2010 под программным продуктом понимается совокупность компьютерных программ, процедур и, возможно, связанных с ними документации и данных.

Работы (услуги) по установке (инсталляции) могут в том числе включать в себя такие этапы, как:

- интеграция программного продукта с программно-аппаратной средой (в том числе разработка интеграционных модулей/шлюзов);

- подготовка, развертывание, настройка и конфигурирование программно-аппаратной среды, предназначенной для использования программного продукта;

- подготовка, развертывание и конфигурирование программного продукта;

- тестирование установленного программного продукта (включая, но не ограничиваясь: функциональное тестирование, нагрузочное тестирование, проведение тестовых дней, приемо-сдаточные испытания и т.п.);

- разработка алгоритмов и миграция данных в/из систем заказчика из/в устанавливаемое программного продукта.

Таким образом, в процессе выполнения работ (оказания услуг) по установке исполнителем могут также производиться работы (услуги), входящие в процессы разработки и (или) сопровождения, а также необходимые для установки программного продукта работы (услуги) по адаптации или модификации программного продукта, если целью реализации таких процессов является обеспечение готовности программного продукта к применению в предназначенной для него среде. Деятельность относится к деятельности по установке программы для ЭВМ, базы данных, если выполняемые по договору работы (услуги) относятся, по существу, к некоторым (или всем) этапам установки программы для ЭВМ, базы данных и направлены на достижение результата в виде обеспечения готовности программы для ЭВМ, базы данных к применению в предназначенной для него среде.

В действующем законодательстве отсутствует определение термина «сопровождение», в этой связи для понимания содержания данного понятия могут использоваться государственные стандарты, в частности: ГОСТ Р ИСО/МЭК 12207-2010 «Информационная технология. Системная и программная инженерия. Процессы жизненного цикла программных средств» (утв. Приказом Росстандарта от 30.11.2010 № 631-ст), ГОСТ Р ИСО/МЭК 14764-2002 «Информационная технология. Сопровождение программных средств» (утв. Постановлением Госстандарта РФ от 25.06.2002 № 248-ст), ГОСТ Р ИСО/МЭК 90003-2014 «Разработка программных продуктов. Руководящие указания по применению ИСО 9001:2008 при разработке программных продуктов» (утв. Приказом Росстандарта от 23.10.2014 № 1405-ст).

Данные документы соответствуют международным стандартам ISO/IEC, отражают универсальный, устоявшийся в отрасли подход к использованию наименований процессов, работ и задач, из которых складываются такие укрупненные стадии жизненного цикла программных средств как разработка, эксплуатация и сопровождение. Содержащиеся в названных стандартах положения применимы к различным типам программных средств: встроенное и системное ПО, тиражные продукты и разработанные под конкретного пользователя информационные системы, мобильные и серверные приложения, ПО, предоставляемое по модели сервиса («облачное»), и относящееся к классу СПО («свободного») и т.п.

ГОСТ Р ИСО/ИЭК 12207-2010 предусматривает, что виды деятельности по сопровождению программных средств перед поставкой включают планирование операций после поставки, обеспечение поддержки и логистики. Виды деятельности после поставки включают в себя модификацию программных средств и поддержку функционирования, такую как обучение или работа в режиме диспетчерской связи.

ГОСТ Р ИСО/МЭК 14764-2002, раскрывая термин «сопровождение», придает ему широкое значение, в том числе разделяет сопровождение адаптивное и полное. Последнее отличается тем, что в ходе сопровождения продукту придаются новые качества, повышаются его рабочие характеристики, происходит модернизация, развитие функционала, что влечет за собой более глубокую модификацию (доработку) продукта.

Соответственно, сопровождение - это действия (процессы) программного средства на всем его жизненном цикле с целью поддержания эффективности его эксплуатации, которые могут включать в себя такие виды работ/услуг, как:

- обеспечение работоспособности и функционирования программ для ЭВМ, баз данных, в том числе, при первичной интеграции, тестировании, настройках и изменений (адаптации, переустановки) в программно-аппаратной среде пользователя или исполнителя (при использовании программ для ЭВМ, баз данных через удаленный доступ), контроль за соблюдением прав доступа и распределение прав доступа в соответствии с принятой архитектурой прав доступа;

- настройка, обеспечение работоспособности и функционирования программно-аппаратной среды исполнителя, предоставленной с целью использования пользователями программ для ЭВМ, баз данных через удаленный доступ (в том числе, с целью тестирования, оптимизации и организации функционирования программ для ЭВМ, баз данных в соответствии с требованиями заказчика);

- мониторинг функционирования (в том числе, производительности, отказоустойчивости и соблюдения информационной безопасности) программ для ЭВМ, баз данных и устранение ошибок и сбоев в работе программ для ЭВМ, баз данных, в том числе путем тестирования, а также иными способами и средствами;

- исправление ошибок, несоответствий, инцидентов, дефектов, в том числе в рамках существующих или новых версий программ для ЭВМ, баз данных и мер, направленных на решение таких инцидентов;

- профилактическая модификация программ для ЭВМ, баз данных после поставки в целях обнаружения и корректировки имеющихся в нем скрытых ошибок для предотвращения явного проявления этих ошибок при эксплуатации данных программ для ЭВМ, баз данных;

- адаптация, сборка, установка, тестирование обновленных версий и доведение таких новых версий до пользователей, проверка наличия всех новых версий у пользователей;

- адаптация, настройка и дальнейшая техподдержка программ для ЭВМ, баз данных с учетом особенностей программно-аппаратной среды пользователя или исполнителя;

- аудит (анализ, обследование, мониторинг и т.д.) установленного у заказчика или исполнителя программного обеспечения на совместимость с программно-аппаратной средой заказчика/исполнителя, предназначенной для использования программ для ЭВМ, баз данных;

- обеспечение автоматического обновления нормативно-справочной информации, необходимой для функционирования программ для ЭВМ, баз данных в соответствии с требованиями Российской Федерации;

- прием обращений пользователей программ для ЭВМ, баз данных, выполнение работ/услуг, связанных с такими обращениями;

- информационно-справочная поддержка функционирования программ для ЭВМ, баз данных, в том числе рекомендации, консультации по установке, настройке и работе программ для ЭВМ, баз данных, восстановлению работоспособности, по типовому функционалу и его обновлению, модификации и аналогичных консультаций, связанных с использованием программ для ЭВМ, баз данных;

- консультирование, обучение, тренинги по вопросам использования (работы) программ для ЭВМ, баз данных, по его функционалу.

При этом, сопровождение пользователей может обеспечиваться различными средствами, в том числе, но не ограничиваясь, посредством использования телефонной связи, программных средств обмена сообщениями с пользователями и средств электронной почты, а также в ином согласованном сторонами порядке.

Также в ходе выполнения работ (оказания услуг) по сопровождению исполнителем могут выполняться работы (оказываться услуги) по технической поддержке, адаптации и модификации программ для ЭВМ или баз данных, если целью этих работ (услуг) является обеспечение бесперебойного функционирования и эффективной эксплуатации программ для ЭВМ или баз данных (частично или полностью), в том числе в программно-аппаратной среде исполнителя.

Услуги по сопровождению могут быть как выделены в отдельные договоры (в том числе в договоры выполнения работ (оказания услуг) технической поддержки, абонентские договоры, договоры приобретения абонементов, сертификатов на получение услуг технической поддержки, оказываемых организацией, оказания консультационных услуг, аутсорсинга и т.п.), так и включаться в лицензионные договоры либо договоры о выполнении работ (оказании услуг).

Такое толкование указанных понятий дано в официальных письмах Минцифры России от 07.09.2021 № П11-2-05-200-38749 и от 27.01.2022 № П11-2-05-200-3571.

В данном случае, согласно сведений ЕГРЮЛ:

- основным видом деятельности налогоплательщика выступает «Разработка компьютерного программного обеспечения» ОКВЭД 62.01,

- дополнительными – «Деятельность консультативная и работы в области компьютерных технологий» ОКВЭД 62.02, «Деятельность по управлению компьютерным оборудованием» ОКВЭД 62.03, «Деятельность, связанная с использованием вычислительной техники и информационных технологий, прочая» ОКВЭД 62.09, «Деятельность по созданию и использованию баз данных и информационных ресурсов» ОКВЭД 63.11.1.

Исходя из содержания обжалованного решения, спорным для инспекции является возможность отнесения полученного налогоплательщиком дохода на сумму 9 214 728 руб. по договорам от 01.09.2015 № 232 и от 01.06.2017 № 5691 в части услуг «по управлению одним рабочим местом пользователя» к общему объему дохода, в целях возможности применения налогоплательщиком пониженного тарифа по страховым взносам.

Между тем, инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком получен доход на сумму 9 214 728 руб. по договорам от 01.09.2015 № 232 и от 01.06.2017 № 5691 на оказание услуг ИТ-сервиса «Основные услуги по управлению одним рабочим местом пользователя», в рамках которых налогоплательщиком, исходя из содержания этих договоров, оказаны услуги по:

- установке операционной системы и драйверов на рабочее место и пакета программ (офисные программы, архиваторы, браузеры); настройке операционной системы для работы и пакета программ для работы; решению инцидентов с операционной системой и с офисными программами; консультированию пользователей по работе с операционной системой и с офисными программами,

- установке и настройке дополнительного ПО; решению инцидентов с дополнительным ПО и консультированию по работе с дополнительным ПО.

С учетом процитированных выше подходов к толкованию обозначенных понятий, указанные услуги, от оказания которых налогоплательщиком получен доход, в полной мере соответствуют, установленному в п. 5 ст. 427 НК РФ, понятию услуг (выполнения работ) по разработке, адаптации и модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), а также услуг (работ) по установке, тестированию и сопровождению указанных программ для ЭВМ, баз данных.

Кроме того, по результатам исследования содержания самих договоров от 01.09.2015 № 232 и от 01.06.2017 № 5691 и их приложений, усматривается, что подавляющая часть оказываемых налогоплательщиком услуг приходилась именно на разработку, адаптацию и модификацию программ для ЭВМ, программных средств и информационных продуктов вычислительной техники, а также работ по установке, тестированию и сопровождению указанных программ для ЭВМ.

То есть основная деятельность налогоплательщика обуславливалась именно оказанием услуг, связанных с разработкой, адаптацией, модификацией, установкой, тестированием, сопровождением программ для ЭВМ.

Производство же подключения либо замены компьютеров, принтеров, сканеров, многофункциональных устройств, телефона являлось вторичным и незначительным, что также подтверждено представителем налогоплательщика в ходе судебного разбирательства.

При этом, отраженная в договорах от 01.09.2015 № 232 и от 01.06.2017 № 5691 и приложениях к ним, являющаяся для инспекции спорной, услуга по управлению рабочим местом пользователя в полной мере подпадает под разработку, адаптацию и модификацию программ для ЭВМ, программных средств и информационных продуктов вычислительной техники, а также работ по установке, тестированию и сопровождению указанных программ для ЭВМ.

При определении последствий использования терминов и выражений следует исходить не из их формы, а из смыслового значения.

При использовании в договорах, первичных учетных и иных документах терминов и выражений, отличных от терминов «модификация» и (или) «адаптация», но по существу предусматривающих выполнение работ (оказание услуг), направленных на решение задач, описанных выше, следует исходить не из формы, а из смыслового значения таких терминов и выражений.

Таким образом, по своему смысловому значению услуга по управлению рабочим местом пользователя безусловно предполагает не что иное как разработку, адаптацию и модификацию программ для ЭВМ, программных средств и информационных продуктов вычислительной техники, а также установку, тестированию и сопровождению указанных программ для ЭВМ.

С учетом изложенного, исключение инспекцией выручки, полученной налогоплательщиком от исполнения договоров от 01.09.2015 № 232 и от 01.06.2017 № 5691, на сумму 9 214 728 руб., из доли доходов, дающих право на применение пониженного тарифа по страховым взносам по п. 5 ст. 427 НК РФ является неправомерным.

Представленный инспекцией, по запросу суда, расчет доли доходов в общем объеме доходов налогоплательщика не принимается, как не нашедший своего логического объяснения в ходе судебного разбирательства, в связи с этим довод инспекции о том, что в случае принятия документов налогоплательщика, доля доходов налогоплательщика составит в общем объеме 86,41% подлежит отклонению.

Ссылка инспекции на документальную неподтвержденность оказанных налогоплательщиком услуг на сумму 9 214 728 руб. не принимается.

Так, документами, подтверждающими выполнение работ (оказание услуг) по адаптации и (или) модификации программы для ЭВМ, базы данных, осуществляемых организацией, могут быть любые документы, позволяющие подтвердить участие ее работников (и/или других лиц в рамках гражданско-правовых отношений) в соответствующих процессах.

Представленные налогоплательщиком акты выполненных работ, отчеты о выполненных работах, протоколы тестовых испытаний, в совокупности с содержанием договоров № 5691 от 01.06.2017 и № 232 от 01.09.2015 и приложений к ним, подтверждают факт оказания налогоплательщиком услуг на сумму 9 214 728 руб.

Доводы инспекции о том, что в указанных актах и отчетах указано лишь на оплату по договорам и не детализировались конкретно оказанные налогоплательщиком услуги, а также о том, что представленные налогоплательщиком коммерческие предложения к договорам не являются первичными документами и их содержание не соответствует договорам, подлежат отклонению, поскольку инспекцией в ходе налоговой проверки надлежащим образом не доказано, что налогоплательщиком не оказывались услуги, подпадающие под понятие услуг, закрепленных в п. 5 ст. 427 НК РФ.

При этом, в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

В силу норм НК РФ одной из задач налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

На необходимость определения в ходе налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций (к числу которых в полной мере относится и переквалификация полученного налогоплательщиком дохода в целях применения налоговых льгот), Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал в постановлении от 06.07.2010 № 17152/09.

В силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями ст.ст. 15 и 18 Конституции РФ механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.

Учитывая изложенное и принимая во внимание положения п. 2 ст. 22 НК РФ, устанавливающие обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

Соответственно, недопустим отказ в осуществлении прав налогоплательщиков только по формальным основаниям, не связанным с существом реализуемого права, и по мотивам, обусловленным лишь удобством налогового администрирования.

Указанная позиция, изложенная в п. 32 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (2019), ранее также находила отражение в Определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2018 № 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 № 305-КГ18-4557, п. 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4 (2018).

Из изложенного следует, что предусмотренные действующим законодательством полномочия налогового органа носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговым органам произвольно отказаться от необходимости их применения, в том числе по установлению фактической обязанности налогоплательщика по уплате сумм налога (страховых взносов) в бюджет.

Произвольный отказ налоговых органов от исполнения действующего налогового законодательства приводит добросовестно действовавшего налогоплательщика в состояние правовой неопределенности в отношениях с государством, что не соответствует принципам верховенства права, юридического равенства, поддержания доверия к закону и действиям публичной власти и приводит к нарушению баланса частных и публичных интересов.

В данном случае, при установленных в ходе налоговой проверки обстоятельствах инспекции следовало исходить из основных положений законодательства РФ о налогах и сборах, согласно которым неустранимые сомнения в виновности лица в совершении налогового правонарушения, должны быть истолкованы в пользу этого лица (п. 7 ст. 3 НК РФ).

На основании изложенного, отсутствие у налогоплательщика права на применение пониженного тарифа по страховым взносам в части достаточного размера доли доходов в общем объеме доходов инспекцией не доказано.

Следовательно, налогоплательщиком выполнены условия для применения пониженного тарифа страховых взносов в части размера доли полученного дохода (более 90%).

Дополнительно также следует отметить, что инспекцией в ходе судебного разбирательства не оспаривалось то обстоятельство, что налогоплательщик ранее проверенного налоговой проверкой периода, применял спорную налоговую льготу (начиная с 2018 года), при этом каких-либо нарушений со стороны инспекцией в этой части налогоплательщику не предъявлялось.

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, применение ранее установленных условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (определения от 03.03.2015 № 417-О, от 02.04.2015 № 583-О).

Налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов (определение от 12.07.2006 № 267-О).

Следовательно, вопрос законности доначисления налога (страховых взносов) напрямую зависит от того, имел ли налоговый орган достаточную информацию для того, чтобы квалифицировать деятельность налогоплательщика в качестве не подпадающей под льготируемый вид деятельности и воспользовался ли он данной информацией для того, чтобы предложить налогоплательщику уплачивать налоги (страховые взносы) с учетом такого характера деятельности. При ином подходе нарушается требование защиты правомерных ожиданий налогоплательщика (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2018 № 308-КГ17-14457).

При этом, осведомленность налогового органа о применяемых налогоплательщиками налоговых льготах в силу компетенции и полномочий налогового органа предполагается.

В данном случае, в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие принятие инспекцией достаточных мер по информированию налогоплательщика о неверном применении испрашиваемой налоговой льготы в 2019 году.

Таким образом, законных оснований для доначисления налогоплательщику страховых взносов, соответствующих пени и штрафов у инспекции не имелось, что исключает законность оспоренного решения инспекции.

Учитывая принятие судебного акта в пользу налогоплательщика, с инспекции в пользу налогоплательщика подлежат взысканию судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска № 3812/14 от 03.08.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Уральская консалтинговая компания» судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.


Судья А.П. Свечников