Решение от 28 марта 2023 г. по делу № А27-22139/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ

Красная ул., д. 8, Кемерово, 650000

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

город Кемерово Дело №А27-22139/2022

Резолютивная часть решения объявлена 27 марта 2023 года

Решение в полном объеме изготовлено 28 марта 2023 года

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Горбуновой Е.П.,

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств аудиозаписи секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества «Кемеровская фармацевтическая фабрика», город Кемерово (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области – Кузбассу, город Кемерово (ОГРН <***>, ИНН <***>),

о признании недействительными решений № 7138 от 19.08.2021, № 7139 от 19.08.2021, № 7140 от 19.08.2021 (в части),

при участии:

от заявителя – ФИО2, доверенность от 01.12.2022, диплом о высшем юридическом образовании, паспорт; ФИО3, доверенность от 01.12.2022, удостоверение адвоката.

от налогового органа – ФИО4, доверенность от 16.12.2022, диплом о высшем юридическом образовании, служебное удостоверение; ФИО5, доверенность от 16.12.2022, диплом о высшем юридическом образовании, служебное удостоверение; ФИО6, служебное удостоверение (допускается к судебному заседанию без специальных полномочий в качестве специалиста),

у с т а н о в и л:

акционерное общество «Кемеровская фармацевтическая фабрика» (далее – АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика», Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области – Кузбассу (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений № 7138 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, №7139 от 19.08.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, № 7140 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления суммы акцизов в размере 1 022 333 руб.

Заявление мотивировано тем, что налоговым органом неправомерно отказано в налоговом вычете акциза в виду не соблюдения пункта 11 статьи 200 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), по мнению налогоплательщика норма абзаца 2 пункта 2 статьи 200 НК РФ подлежит применению ко всем случаям безвозвратной убыли спирта в ходе технологического процесса, в том числе, и к естественной убыли спирта, имевшей место в ходе производства фармацевтической продукции.

Инспекцией представлен отзыв на заявление с дополнительными пояснениями. Полагает ошибочными доводы Общества относительного того, что не является объектом обложения акцизами та часть приобретенного этилового спирта, которая составляет естественную убыль в пределах её утверждённых норм, так как полученный организацией этиловый спирт не является продукцией, а является сырьем для производства фармацевтической продукции. Сумма акциза, относящаяся к части этилового спирта, безвозвратно утерянного в процессе производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров, вычету не подлежит, поскольку это не предусмотрено пунктом 11 статьи 200 НК РФ.

Относительно представленных расчетов потерь этилового спирта при его транспортировке и сливе в спорные периоды, в которых указаны фактические величины потерь этилового спирта, Инспекция поясняет о том, что Обществом данные величины приняты не по фактическим потерям этилового спирта (которые зависят от многих показателей при расчете потерь), а по величине, которая всегда не более самого норматива норм естественной убыли. Т.е. потери этилового спирта при транспортировке, указанные в расчетах, за данные периоды не больше и не меньше его норматива, что говорит о недостоверности расчета норм естественной убыли.

Инспекцией проверялась арифметическая правильность расчета предоставленного Обществом. Налоговый орган заявляет о несоответствии расстояния перевозки, указанного в расчете, общеизвестным источникам информации о протяжённости автомобильных маршрутов, например информационным ресурсам, размещенным в сети Интернет. Кроме того, Инспекция обращает внимание, что расчет норм естественной убыли напрямую зависит не только от расстояния транспортировки, но и от значения температуры спирта в мерниках при сливе из цистерны. В документах АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» указана различная температура в мерниках. При этом документально, данный показатель, использованный Обществом при расчете норм естественной убыли, так же не подтвержден. На основании изложенного, АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» не подтвержден факт правильности расчета норм естественной убыли, зависящий от расстояния доставки товара. Более подробно доводы изложены в отзыве на заявление и пояснениях.

Заявителем доводы Инспекции оспорены по мотивам, изложенным в письменных возражениях на отзыв и на пояснения.

В настоящем заседании представители сторон заявленные позиции поддержали.

Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей сторон, суд установил следующее.

АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» является организацией, осуществляющей фармацевтическую деятельность на территории Российской Федерации на основании лицензии на осуществление производства лекарственных средств (регистрационный номер 1, дата выдачи 03.02.2021).

03.02.2020 АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» получено свидетельство на производство фармацевтической продукции (салициловая кислота, этиловый спирт, боярышника настойка, пустырника настойка) с 01.01.2020, соответственно, Общество в проверяемом периоде осуществляло производство лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, прошедших регистрацию в соответствии с правом Евразийского экономического союза и (или) законодательством Российской Федерации и (или) включенных в соответствующий реестр, в качестве сырья для производства которых (в процессе производства которых) используется этиловый спирт.

Таким образом, в силу положений статьи 179 НК РФ АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» признается налогоплательщиком акциза.

АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» в августе 2020 года был приобретен этиловый спирт в количестве 554 126,8 литров безводного этилового спирта, в связи с чем Обществом был исчислен налог в сумме 301 444 979 руб. (554 126,8х544). При этом Обществом был применен вычет в части объемов приобретенного этилового спирта в количестве 554 137,22 литров безводного этилового спирта, сумма акциза, подлежащая налоговому вычету, по данным плательщика составила 301 450 648 руб. (554 137,22*544).

В сентябре 2020 года АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» был приобретен этиловый спирт в количестве 455 163 литров безводного этилового спирта, организацией был исчислен налог в сумме 247 608 672 руб. (455 163х544). Обществом применен вычет в части объемов приобретенного этилового спирта в количестве 455 022,659 литров безводного этилового спирта, сумма акциза, подлежащая налоговому вычету, по данным плательщика составила 247 532 326 руб. (455 022,659 х544).

В октябре 2020 года Обществом приобретен этиловый спирт в количестве 508 613,96 литров безводного этилового спирта, в связи с чем организацией был исчислен налог в сумме 276 685 994 руб. (508 613,96 х544). При этом Обществом применен вычет в части объемов приобретенного этилового спирта в количестве 507 797,054 литров безводного этилового спирта, сумма акциза, подлежащая налоговому вычету, по данным плательщика составила 276 241 597 руб. (507 797,054 544).

03.03.2021 АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» в МРИ ФНС № 15 подана уточненная налоговая декларация по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и подакцизную спиртосодержащую продукцию за август 2020 года. По результатам проведенной камеральной налоговой проверки МРИ ФНС № 15 пришла к выводу о занижении Обществом суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет за август 2020 года, на 2 472 491 руб. Инспекцией вынесено решение № 7141 от 19.08.2021 об отказе привлечении к ответственности за налоговое правонарушение, Обществу начислена недоимка по акцизам в сумме 2 478 160 руб. Не согласившись с решением № 7138 от 19.08.2021, заявитель обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС России по Кемеровской области – Кузбассу от 21.10.2022 № 312 (т.4, л.д.3-9-127) апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

По результатам проведенной МРИ ФНС № 15 камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и подакцизную спиртосодержащую продукцию за сентябрь 2020 года, представленной 03.03.2021, Инспекция пришла к выводу о занижении Обществом суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет за сентябрь 2020 года, на 2 066 759 руб. Инспекцией вынесено решение № 7139 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, начислена недоимка по акцизам в сумме 2 066 759руб. Решением УФНС России по Кемеровской области – Кузбассу от 21.10.2022 № 313 (т.4, л.д.11-17) апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

12.03.2021 АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» в Инспекцию подана уточненная налоговая декларация по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и подакцизную спиртосодержащую продукцию за октябрь 2020 года. По результатам проведенной камеральной налоговой проверки МРИ ФНС № 15 пришла к выводу о занижении Обществом суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет за октябрь 2020 года, на 1 092 589 руб. МРИ ФНС № 15 вынесено решение № 7140 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, начислена недоимка по акцизам в сумме 1 092 589 руб. Решением УФНС России по Кемеровской области – Кузбассу от 21.10.2022 № 314 (т.4, л.д.19-25) апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Налоговым органом в ходе налоговой проверки установлено, что в реестр актов списания этилового спирта в производство за август, сентябрь, октябрь 2020 года помимо актов на списание этилового спирта в производство включены акты приемки этилового спирта в части потерь приобретенного этилового спирта, допущенные в процессе приемки, хранения, перемещения, и прочих технологических потерь.

Вместе с тем, по мнению налогового органа, положениями пунктов 11 статей 200 и 201 НК РФ предусмотрено, что лицо, имеющее вышеназванное свидетельство, имеет право на применение вычета суммы акциза, начисленной по полученному этиловому спирту, лишь в части этой суммы, приходящейся на объем спирта, фактически использованный (списанный) для производства продукции указанной в свидетельстве.

Соответственно, по мнению налогового органа, сумма акциза, начисленная по полученному (оприходованному) этиловому спирту, приходящаяся на объем потерь этого спирта, допущенных в процессе его хранения и перемещения (в том числе при перевозке или перемещении из цистерны в резервуар), вычетам не подлежит, поскольку в связи с утратой спирта, предназначенного для производства продукции, покупатель этого спирта осуществить его использование для производства указанной продукции не имеет возможности.

Таким образом, Инспекция пришла к выводу о неправомерном применении Обществом налогового вычета в части потерь приобретенного этилового спирта и занижении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет, за август, сентябрь, октябрь 2020 года.

Полагая неправомерными выводы налогового органа о необоснованном применении Обществом налогового вычета и занижении суммы акциза, заявитель обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Оценив в соответствии со ст. 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суд приходит к выводу об обоснованности заявленных требований, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 11 статьи 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при совершении операций, предусмотренных подпунктом 20 и 20.1 пункта 1 статьи 182 НК РФ, налогоплательщиком, имеющим свидетельство (свидетельства), предусмотренное (предусмотренные) пунктом 1 статьи 179.2 НК РФ, в случае использования полученного (оприходованного) этилового спирта для производства товаров, указанных в таком свидетельстве и (или) документах, представленных налогоплательщиком в соответствии с пунктом 4.5 статьи 179.2 НК РФ, при представлении документов в соответствии с пунктом 11 статьи 201 НК РФ.

Подпунктом 20.1 пункта 1 статьи 182 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения акцизами, признаются, в том числе операции по получению (оприходованию) этилового спирта организацией, имеющей свидетельство (свидетельства), предусмотренное (предусмотренные) подпунктами 2 - 6 статьи 179.2 НК РФ. Для целей настоящей главы получением этилового спирта признается его приобретение в собственность.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 179.2 НК РФ деятельность по производству лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, прошедших регистрацию в соответствии с правом Евразийского экономического союза и (или) законодательством Российской Федерации и (или) включенных в соответствующий реестр, в качестве сырья для производства которых (в процессе производства которых) используется этиловый спирт, относится к видам деятельности, при которых совершаются операции с этиловым спиртом, на которые выдаются свидетельства на производство фармацевтической продукции.

Соответственно, организации, имеющие такое свидетельство, в силу приведенных выше положений статьи 200 НК РФ имеют право на вычеты по акцизам, начисленным при совершении операций по получению (оприходованию) этилового спирта, использованного для производства лекарственных препаратов и медицинских изделий, при условии представления документов, перечисленных в пункте 11 статьи 201 НК РФ.

Абзацем вторым пункта 2 статьи 200 НК РФ установлено, что в случае безвозвратной утери подакцизных товаров в процессе их производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза также подлежат вычету. При этом вычету подлежит сумма акциза, относящаяся к части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.

Положения пункта 1 статьи 179.2 НК РФ в силу особенностей товарооборота (приобретается подакцизная продукция, производится неподакцизная продукция) меняют порядок исчисления акциза (его исчисление и вычет производится одним налогоплательщиком, а не разными как в случае производства и реализации подакцизной продукции), но не меняет общие принципы обложения акцизом, позволяющие уменьшить сумму акциза на объем естественных потерь, оплаченных налогоплательщиком в стоимости приобретенного этилового спирта

В ходе проверки налоговым органом установлено, что Общество осуществляет на территории Российской Федерации фармацевтическую деятельность на основании лицензии на осуществление производства лекарственных средств, а также имеет лицензию от 03.02.2020 на производство фармацевтической продукции (салициловая кислота, этиловый спирт, настойка боярышника), в проверяемом периоде Общество осуществляло деятельность по производству лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, прошедших регистрацию в соответствии с правом Евразийского экономического союза и (или) законодательством Российской Федерации и (или) включенных в соответствующий реестр, в качестве сырья для производства которых (в процессе производства которых) используется этиловый спирт, то есть вид деятельности, предусмотренный подпунктом 5 пункта 1 статьи 179.2 НК РФ, в связи с чем в силу подпункта 20.1 пункта 1 статьи 182, абзаца второго пункта 2 и пункта 11 статьи 200 НК РФ оно имеет право на вычеты по акцизам в отношении этилового спирта, полученного (оприходованного) для производства такой продукции, в том числе суммы акциза, относящейся к части этилового спирта, безвозвратно утерянной в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

Делая вывод о том, что право на вычет по акцизам может быть заявлено только в отношении того объема этилового спирта, который списан в производство, а в отношении технологических потерь этилового спирта у заявителя не имеется такого права, налоговым органом не принято во внимание, что транспортировка, приемка, хранение, перемещение и прочие технологические потери в пределах норм естественной убыли также относятся к производственному процессу, возникают в связи с операциями по производству и необходимы для их осуществления, производитель по объективным причинам (естественные свойства этилового спирта) лишен возможности исключить технологические потери в рамках указанных процессов при производстве товара.

Иной подход противоречит экономико-правовой природе акциза, учитываемого согласно пункту 3 статьи 3 НК РФ в качестве косвенного налога, взимаемого на каждой стадии оборота подакцизной продукции (этилового спирта), поскольку лишает налогоплательщика, уплатившего акциз со всей стоимости приобретенного этилового спирта для производства, в том числе со стоимости утраченного по естественным причинам спирта, принять к вычету акциз, предъявленный ему продавцом, также уплатившим акциз со всей стоимости реализованной продукции (с учетом объемов ее естественной убыли) и сформировавшим тем самым источник для вычета.

Таким образом, вывод Инспекции об отсутствии у заявителя права применить вычеты по акцизам к технологическим потерям этилового спирта в пределах норм естественной убыли являются ошибочными, противоречит содержанию приведенных выше норм права и фактическим обстоятельствам дела.

Относительно доводов налогового органа о документальной неподтвержденности Обществом расстояния, на которое осуществлялась перевозка этилового спирта, суд отмечает следующее.

Как следует из пояснений сторон, сам по себе факт перевозки под сомнение налоговым органом не поставлен, при этом, как неоднократно указывали в ходе рассмотрения дела представители Инспекции, НК РФ не предусматривает определенного порядка подтверждения расстояния между географическими объектами.

В силу ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Таким образом, лица, участвующие в деле, в равной степени вправе заявлять ходатайства о представлении доказательств, полученных с соблюдением требований федерального закона, в том числе письменных доказательств, каковыми являются не только прямо перечисленные в статье 75 АПК Российской Федерации, но и любые документы, содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить его достоверность. При этом другие лица, участвующие в деле, вправе возражать против заявленных ходатайств, опровергать сведения, содержащиеся в представленных доказательствах, и ссылаться в своих возражениях на все предусмотренные законом доказательства, в том числе заявлять ходатайства о проведении экспертизы.

Заявителем в ходе рассмотрения дела в подтверждение позиции представлены сведения из общедоступных информационных ресурсов, размещенных в сети Интернет, в частности, поисково-информационной картографической службы «Яндекс.Карты», исходя из которых возможно в режиме реального времени определить расстояние в километрах по автомобильным дорогам общего пользования между любыми точками отправления и назначения.

При этом в материалы дела представлены товарно-транспортные накладные, содержащие подробное указание на пункты погрузки и разгрузки этилового спирта.

Так, в транспортном разделе товарно-транспортных накладных, оформленных поставщиком АО «Аминосиб», пункт погрузки обозначен как «627705, Тюменская область, Ишимский район, Стрехнинское сельское поселение, 1100 м. на северо-запад от д. Зыряновка, территория № 2, строение 1,2,3,4,5,6».

В товарно-транспортных накладных, оформленных поставщиком АО «Ерофеев», пункт погрузки обозначен как «632387, <...>».

Пункт разгрузки во всех товарно-транспортных накладных обозначен как «650055, <...>».

Также из товарно-транспортных накладных следует, что перевозка груза (этилового спирта) в адрес АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» осуществлялась следующими транспортными средствами: MAN TGX 18.440 г/н <***> MAN TGX 18.440 г/н <***> Mercedes-Benz Actros г/н Н260КА1442, DAF FT XF 105.460 г/н H117НУ750.

В соответствии с Приложением № 2 к Правилам перевозок грузов автомобильным транспортом (утвержденным Постановлением Правительства РФ от 21.12.2020 № 2200), разрешенная максимальная масса автомобиля - это масса полностью снаряженного автомобиля или иного транспортного средства вместе с грузом, водителем и пассажирами, установленная заводом - изготовителем в качестве максимально допустимой.

По информации, размещенной производителями и продавцами грузовых автомобилей в открытых источниках в сети «Интернет», разрешенная максимальная масса транспортного средства MAN TGX 18.440 составляет 39 000 кг, транспортного средства Mercedes-Benz Actros - от 18 000 кг до 25 000 кг, транспортного средства DAF FT XF 105.460 - 45 000 кг.

Согласно данным поисково-информационной картографической службы «Яндекс.Карты», полученным с заданным поисковым условием о движении с использованием транспортных средств с разрешенной максимальной массой более 12 000кг, маршрут от склада АО «Аминосиб» до склада АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» имеет протяженность 1320 км, от склада АО «Ерофеев» до склада АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» - 630 км.

Вышеуказанными данными руководствовался налогоплательщик при расчете норм естественной убыли при транспортировке этилового спирта.

Кроме того, как уже указано выше, а также следует из пояснений сторон, пункт 1 статьи 201 НК РФ, устанавливающий порядок применения указанных вычетов, не предусматривает представления налогоплательщиком документов, подтверждающих убыль спирта, в том числе, документов, подтверждающих расстояние перевозки этилового спирта.

Таким образом, заявитель не ограничен определенными средствами доказывания расстояния перевозки этилового спирта.

В подтверждение расстояния перевозки этилового спирта от поставщиков АО «Ерофеев», АО «Аминосиб» заявитель помимо скриншота сведений из поисково-информационной картографической службы «Яндекс.Карты» представил в материалы дела письмо перевозчика ООО «СпирТранс» от 27.02.2023 № 166 (представлено к судебному заседанию 27.03.2023 в электронном виде 17.03.2023 (зарегистрировано 20.03.2023), в котором указаны маршрут перевозки этилового спирта от склада спиртзавода до склада АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» и протяженность маршрута.

Между тем, используя в расчетах меньшее расстояние перевозки по сравнению с фактическим, налогоплательщик занизил (а не завысил) норму естественной убыли, что не может нарушать интересы бюджета.

С учетом того, что фактические потери этилового спирта при его перевозке и сливе по товарной накладной N 18З0 от 31.07.2020 составили 241,70 лаа., налогоплательщик в случае использования в расчетах расстояния перевозки 1320 км. также применил бы вычет по акцизам, исходя из фактической (а не нормативной) величины потерь. таким образом использование обществом в расчетах расстояния перевозки 1300 км. не привело к искажению размера вычетов в большую или меньшую сторону. Отсутствие факта причинения вреда интересам бюджета подтверждает также то обстоятельство, что налоговый орган в своих контррасчетах также использует по поставщику ООО «Аминосиб» расстояние перевозки 1 300 км.

В котрасчетах за август, сентябрь 2020 года вывод налогового органа о допущенном налогоплательщиком завышении потерь этилового спирта по поставщику ООО «Аминосиб» основан на том, что общество применило вычет по акцизам, исходя из фактической величины потерь этилового спирта, а не их нормативной величины.

Так, по всем отгрузкам этилового спирта поставщиком ООО «Аминосиб» в августе, сентябре 2020 года нормы потерь по данным инспекции и налогоплательщика совпадают, либо отличаются на 0.01 лаа., что является арифметической погрешностью. Однако вывод о завышении налогоплательщиком потерь сделан налоговым органом путем сопоставления нормативной величины потерь с их фактической величиной, хотя общество применило вычеты, исходя из нормативной, а не фактической величины потерь.

Между тем, из представленного налогоплательщиком расчета потерь этилового спирта при его транспортировке и сливе за август 2020 года следует, что объем потерь этилового спирта, в части которого акцизы были приняты к вычету, находится в пределах норм естественной убыли и составляет 4555,44 лаа.

Из расчета потерь этилового спирта при его транспортировке и сливе за сентябрь 2020 года следует, что объем потерь этилового спирта, в части которого акцизы были приняты к вычету, находится в пределах норм естественной убыли и составляет составил 3 799.19 лаа.

Таким образом, сумма акцизов за август, сентябрь 2020 года была доначислена налогоплательщику именно в связи с отказом инспекции в принятии к вычету акцизов, приходящихся на фактические потери этилового спирта при его транспортировке и сливе из автомобильной цистерны в резервуар в пределах норм естественной убыли, которые налоговый орган, по существу, не оспаривает.

По поставщику АО «Ерофеев» инспекция произвела контрасчет потерь этилового спирта, исходя из расстояния от точки погрузки до точки разгрузки 560 км., тогда как налогоплательщик использовал в расчетах естественной убыли расстояние 630 км.

Как указано ранее, в подтверждение расстояния перевозки этилового спирта от поставщика АО «Ерофеев» 630 км., налогоплательщик помимо скриншота сведений из поисково-информационной картографической службы «Яндекс.Карты» представил в материалы дела письмо перевозчика ООО «СпирТранс» от 27.02.2023 № 16, в котором указаны маршрут перевозки этилового спирта от склада спиртзавода АО «Ерофеев» до склада АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» и протяженность маршрута.

Довод инспекции о том, что налогоплательщик произвел расчет, исходя из расстояния перевозки 560 км., не соответствует действительности.

При расчете нормы естественной убыли этилового спирта при доставке свыше 50 км. общество использовало норматив 0,406 %, что соответствует расстоянию перевозки 580 км.: 0.0007%* 580 = 0,406%.

Таким образом, общее расстояние перевозки, использованное в расчетах, составило 630 км. (50 км. + 580 км.).

Ошибочное указание в названии столбца 5 «Норма естественной убыли при доставке свыше 50 км.( 1250/510 км.)», вместо «Норма естественной убыли при доставке свыше 50 км.( 1250/580 км.)», не свидетельствует о фактическом использовании налогоплательщиком в расчетах расстояния 510 км.

Налоговый орган ссылается на то обстоятельство, что в расчетах налогоплательщика не учтено количество дней, которое осуществлялась доставка этилового спирта железнодорожными цистернами.

Действительно, расчет произведен обществом, исходя из того, что продолжительность доставки спирта составляла один день.

Соответственно, в налоговых декларациях по акцизам за сентябрь, октябрь 2020 г. спорные вычеты по поставщику ООО «Миранда» были применены налогоплательщиком, исходя из продолжительности доставки этилового спирта железнодорожным транспортом в один день.

Занижение налогоплательщиком нормы естественной убыли при доставке этилового спирта от поставщика ООО «Миранда» привело к занижению, а не завышению допустимой величины вычетов, что не может причинить ущерба интересам бюджета.

Суд соглашается с доводами налогоплательщика относительно того, что путевой лист не является бесспорным доказательством расстояния перевозки этилового спирта и не может служить документальным подтверждением права налогоплательщика на спорный вычет.

Действующим законодательством не предусмотрено хранение путевых листов у заказчика транспортных услуг, в качестве которого выступает налогоплательщик.

При перевозке грузов с использованием грузового транспорта отрывные талоны путевого листа заполняются только при условии оплаты работы автомобиля по повременному тарифу. При осуществлении перевозок грузов при условии оплаты работы автомобиля по сдельным расценкам отрывные талоны путевого листа не предусмотрены, а основанием для учета транспортных услуг служат товарно-транспортные накладные.

Поскольку, что не оспаривается налоговым органом, ООО «СпирТранс» осуществляло перевозку груза по сдельным расценкам, им оформлялись путевые листы формы N 4-с. Соответственно у налогоплательщика отсутствуют указанные путевые листы и отрывные талоны к ним (форма путевого листа N 4-с не предусматривает наличия отрывных талонов).

В отношении доводов налогового органа, что представленные ООО «СпирТранс» путевые листы не содержат километраж от точки погрузки (Тюменская область, Ишимский район, Стрехнинское сельское поселение) до точки разгрузки (<...>), а также что показания спидометра автомобилей, перевозивших спирт для АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика», оказалось на порядок меньше и не соответствуют данным, которые налогоплательщик берет для расчета норм естественной убыли и скринам «Яндекс Карты», разница варьируется от 470 км. до 1060 км., тем самым расстояние, взятое в основу расчета Обществом, не соответствует действительности, суд отмечает следующее.

В 2020 году обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов были установлены Приказом Минтранса России от 11.09.2020 N 368.

Указанный Приказ не предусматривал такого реквизита путевого листа как расстояние перевозки груза от пункта погрузки до пункта разгрузки.

В соответствии с Приказом путевой лист должен содержать следующие обязательные реквизиты: наименование и номер путевого листа; сведения о сроке действия путевого листа; сведения о собственнике (владельце) транспортного средства; сведения о транспортном средстве; сведения о водителе; сведения о перевозке.

Сведения о транспортном средстве включают, в том числе, показания одометра (полные километры пробега) при выезде транспортного средства с парковки (парковочного места), предназначенной для стоянки данного транспортного средства по возвращении из рейса и окончании смены (рабочего дня) водителя транспортного средства, а также при заезде транспортного средства на парковку по окончании смены (рабочего дня).

Таким образом, с помощью путевого листа можно определить только общий пробег грузового автомобиля.

Однако, с учетом сложного маршрута движения автомобиля, предусматривающего выезд из города Мариинск и возвращение в город Мариинск, определить расстояние перевозки этилового спирта от склада спиртзавода ООО «Аминосиб» до склада АО «Кемеровская фармацевтическая фабрика» можно только расчетным путем. Но в этом случае также потребуется обращение к поисково-информационной картографической службе «Яндекс.Карты» либо к аналогичному информационному ресурсу в целях определения расстояний до города Мариинска до города Ишима, и от города Кемерово до города Мариинска.

Исходя из вышеизложенного, путевой лист не является бесспорным доказательством расстояния перевозки этилового спирта и не может служить документальным подтверждением права налогоплательщика на спорный вычет.

Налоговый орган ссылается на то обстоятельство, что при расчете нормы естественной убыли этилового спирта, отгруженного ООО «Миранда» по товарным накладным от 01.10.2020 № 1325, от 05.10.2020 № 1361 и от 14.10.2021 № 1415 в актах приёмки были использованы нормативы потерь для весенне-летнего периода, тогда как отгрузка осуществлялась в осенне-зимний период.

Между тем, в представленном в суд расчете потерь этилового спирта за октябрь 2020 года налогоплательщик произвел расчет норм естественной убыли этилового спирта по указанным товарным накладным с применением утвержденных нормативов потерь для осенне-зимнего периода, в связи с чем, выявил факты применения вычетов в отношении потерь спирта сверх нормы естественной убыли.

Неправильное применение обществом нормативов потерь при расчете нормы естественной убыли по товарной накладной от 01.10.2020 № 1325 (акт приемки от 19.10.2020) не привело к завышению вычетов по акцизам, поскольку вычеты были применены налогоплательщиком, исходя из фактической величины потерь, которая составила 304,732 лаа., тогда как исчисленная для осенне-зимнего период норма естественной убыли составляет 306,53 лаа.

Однако при исчислении акцизов за октябрь 2020 года налогоплательщиком по товарным накладным от 05.10.2020 № 1361 и от 14.10.2021 № 1415 были приняты к вычету суммы акцизов, приходящиеся на потери этилового спирта при его транспортировке и сливе в объеме, превышающем нормативную величину потерь для осенне-зимнего периода на 129,147 лаа., в связи с чем, заявленный в налоговой декларации размер вычетов был завышен.

Именно в связи с этим, налогоплательщик оспаривает решение налогового органа от 19.08.2021 № 7140 о доначислении акцизов за октябрь 2020 года частично.

Доводы налогового органа относительно ошибок в расчете норм естественной убыли ввиду недостоверных сведений, отраженных в актах приемки, поскольку указанные акты приемки являются первичными учетными документами, содержащими недостоверные сведения, и не могут являться основанием для вычета акцизов, не принимаются судом, исходя из следующего.

Вопреки утверждению налогового органа оформленные налогоплательщиком по самостоятельно разработанной им форме акты приемки не являются первичными учетными документами, на основании которых приходовался этиловый спирт.

В соответствии с пунктом 4.1.11. действовавшей в 2020 году "Инструкции по приемке, хранению, отпуску, транспортированию и учету этилового спирта", утв. Минпищепромом СССР 25.09.1985, спирт в безводном исчислении приходуется получателем в количестве, фактически установленном при приемке Актом по форме N П-24.

Таким образом, первичным учетным документом, которым оформлялся факт приемки этилового спирта, в проверяемом периоде являлся Акт по форме N П-24.

Каких-либо ошибок в оформлении указанных Актов налогоплательщиком допущено не было.

В соответствии со статьей 313 НК РФ в случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Акт приемки является самостоятельно разработанным налогоплательщиком регистром налогового учета, в котором фиксировались: 1) объем отгруженного этилового спирта по данным поставщика (при сливе в местах отпуска); 2) объем этилового спирта, фактически поступивший и принятый на хранение материально ответственными лицами; 3) расчетная величина потери этилового спирта, исходя из норм естественной убыли; 4) фактическая величина потери этилового спирта; 5) объем этилового спирта, подлежащий списанию в пределах норм естественной убыли.

По существу, указанные акты приёмки содержат расчёт налоговой базы по акцизам, в части определения величины акцизов, подлежащих вычету, в связи с естественной убылью этилового спирта в процессе его транспортировки и слива в переделах утвержденных норм.

Допущенные в актах приемки при исчислении норм естественной убыли счетные ошибки не препятствуют обществу оспорить решение налогового органа о доначислении акцизов в части применения вычетов в пределах надлежаще исчисленных норм естественной убыли.

Из содержания статей 198, 200, 201 АПК РФ следует, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, суд должен установить наличие одновременно двух условий: оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту; оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По мнению суда, налоговым органом правомерность принятия оспариваемых ненормативных актов не подтверждена, в связи с чем заявленные Обществом требования признаны судом обоснованным и подлежащим удовлетворению.

Расходы по уплате государственной пошлины в соответствии с пунктом 1 статьи 110 АПК РФ подлежат возмещению заявителю Инспекцией.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л:

требования удовлетворить.

Признать недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области – Кузбассу № 7138 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, №7139 от 19.08.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, № 7140 от 19.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления суммы акцизов в размере 1 022 333 руб.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области – Кузбассу в пользу акционерного общества «Кемеровская фармацевтическая фабрика» город Кемерово 9000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Решение, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области.


Судья Е.П. Горбунова