Решение от 3 мая 2018 г. по делу № А67-10841/2017

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ТОМСКОЙ ОБЛАСТИ

634050, пр. Кирова д. 10, г. Томск, тел. (3822)284083, факс (3822)284077,  http://tomsk.arbitr.ru, e-mail: tomsk.info@arbitr.ru


Именем Российской Федерации



Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е

Дело № А67- 10841/2017
г. Томск
04 мая 2018 г.
Резолютивная часть решения объявлена 25.04.2018 г.


Арбитражный суд Томской области в составе судьи Сенниковой И. Н.,

рассмотрев в судебном заседании материалы дела

по заявлению общества с ограниченной ответственностью Производственно-коммерческая фирма «Надежда» (636814, <...>; ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Томской области (636840, <...>; ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительным в части решения от 30.08.2017 № 44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, с использованием аудиозаписи

при участии в заседании:

от заявителя: ФИО2 (паспорт, доверенность от 25.12.2017, выдана сроком на 1 год);

от ответчика: ФИО3 (служебное удостоверение, доверенность от 16.01.2018           № 02-23/00364, выдана сроком на 1 год); ФИО4 (служебное удостоверение, доверенность от 24.04.2018  № 02-23/04300, выдана сроком на 1 год);

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью Производственно-коммерческая фирма «Надежда» (далее – ООО ПКФ «Надежда», заявитель) обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Томской области (далее – МРИ № 1, налоговый орган) о признании незаконным решения от 30.08.2017 № 44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части неполной уплаты налога на добавленную стоимость в размере 3 975 850 руб., начисления соответствующих пени и привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость.

В судебном заседании представитель ООО ПКФ «Надежда» заявленные требования поддержал по основаниям, изложенным в заявлении, дополнительных пояснениях, в частности, указал, что суммы, указанные налоговым органом в качестве полученных заявителем авансов, не являются авансами, не поступали на расчетный счет заявителя; в оспариваемом решении отсутствуют ссылки на документы первичного учета, свидетельствующие о совершении хозяйственной операции по зачету взаимных требований между заявителем и ООО «Леспромхоз»; информация об остатке задолженности в оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 не может являться основанием для вывода о получении заявителем авансовых платежей и занижении налоговой базы по НДС.

Представители МРИ № 1 заявленные требования не признали и просили отказать в их удовлетворении по основаниям, изложенным в отзыве, дополнительных пояснениях, в том числе, указали, что ООО ПКФ «Надежда» от ООО «Леспромхоз» за 1, 2, 3 кварталы 2014 г. были получены авансовые платежи в счет предстоящих поставок в виде встречной поставки товара; согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 суммы, отраженные налоговым органом, как полученные авансы, является сальдо конечное по кредиту счета 62 в 1 квартале 2014 г. и обороты по кредиту счета 62 во 2, 3 квартале 2014 г.; доводы заявителя о том, что сделки по поставке ГСМ и зап. частей в адрес ООО «Леспромхоз» являлись разовыми, необоснованными, поскольку поставки совершались в счет полученной от ООО «Леспромхоз» предварительной оплаты в неденежной форме в виде встречной поставки товара.

Более подробно доводы участвующих в деле лиц изложены письменно.

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, арбитражный суд считает установленными следующие обстоятельства.

ООО «ПКФ «Надежда» зарегистрировано в качестве юридического лица Администрацией Асиновского района Томской области 25.03.2002 за регистрационным номером 324 АС/ОО (ОГРН <***>), состоит на налоговом учете в МРИ № 1 (ИНН <***>).

В период с 12.10.2016 по 22.02.2017 проведена выездная налоговая проверка ООО «ПКФ «Надежда» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль, налога на имущество, налога на добавленную стоимость, земельного налога, транспортного налога, единого налога на вмененные доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2013 по 11.10.2016; налога на доходы физических лиц (налоговый агент) с 01.01.2013 по дату окончания ликвидации.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 21.04.2017 № 53, в котором содержится указание на выявленные нарушения.

30.08.2017 на основании акта выездной налоговой проверки от 21.04.2017 № 53, возражений налогоплательщика и иных материалов проверки заместителем начальника МРИ № 1 вынесено решение № 44 о привлечении ООО «ПКФ «Надежда» к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. 3 ст. 122, п. 1 ст. 123, п. 1 ст. 119 НК РФ, в виде штрафов в общей сумме 303 489 руб. 90 коп., начислены пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 1 369 471 руб. 53 коп., доначислены суммы налога на прибыль организаций в сумме 848 552 руб., единого налога на вмененный доход в сумме 52 857 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 543 452 руб., установлено неправомерное завышение налога на добавленную стоимость к возмещению из бюджета в сумме 4 087 791 руб.

Решением от 11.12.2017 № 659 УФНС по Томской области отменило решение МРИ № 1 от 21.04.2017 № 53 в части выводов МРИ № 1 о получении ООО «ПКФ «Надежда» авансов в размере 1 208 920 руб. по взаимоотношениям с ООО «Томсктрансконтейнер», ООО «Ареон», ООО «Латат» и соответствующем доначислении налога на добавленную стоимость, пени, штрафа за 1, 2, 3 кварталы 2013 г., 1 квартал 2016 г., обязав МРИ № 1 произвести перерасчет налога на добавленную стоимость, пени, штрафа за указанные периоды.

Не согласившись с решением МРИ № 1 от 21.04.2017 № 53 в части выводов о неполной уплате налога на добавленную стоимость в размере 3 975 850 руб., начисления соответствующих пени и штрафа по взаимоотношениям с ООО «Леспромхоз», ООО «ПКФ «Надежда» обратилось в арбитражный суд с настоящим  заявлением, которое подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Из решения МРИ № 1 применительно к предмету спора следует, что в нарушение  статьи 154, пункта 3 статьи 168 НК РФ ООО «ПКФ «Надежда» в 1, 2, 3 кварталах 2014 г. не уплачивало авансовые платежи при получении сумм оплаты, частичной оплаты от ООО «Леспромхоз», в связи с чем доначислен НДС в общей сумме 3 975 850 руб., в том числе: за 1 квартал 2014 г. – 358 878 руб., за 2 квартал 2014 г. – 1 996 560 руб., за 3 квартал 2014 г. – 1 620 412 руб.

Удовлетворяя требования заявителя, арбитражный суд исходит из следующих норм права и фактических обстоятельств дела.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ по общему правилу при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Как указано в пункте 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», при толковании данного положения судам необходимо иметь в виду, что для целей его применения оплату следует считать произведенной как в случае уплаты соответствующей суммы денежными средствами, так и в случаях исполнения обязательства по оплате в неденежной форме, в том числе прекращения денежного обязательства зачетом встречных однородных требований.

Правоотношения по исчислению и уплате НДС возникают не сами по себе, а вследствие осуществления гражданско-правовых отношений. Указанный вывод вытекает из основных начал законодательства о налогах и сборах. Согласно пункту 3 статьи 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 30.09.2004 № 318-О указал следующее: Гражданский кодекс Российской Федерации, конкретизируя конституционные положения о гарантиях свободы предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности, не ограничивает участников гражданских правоотношений в выборе методов оплаты товаров. Согласно статье 486 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено данным Кодексом, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства. В случаях, когда договором купли-продажи предусмотрена обязанность покупателя оплатить товар полностью или частично до передачи продавцом товара, покупатель должен произвести оплату в срок, предусмотренный договором, а если такой срок договором не предусмотрен, - в срок, определенный в соответствии со статьей 314 ГК РФ (статья 487 ГК РФ). Таким образом, субъекты, заключающие гражданско-правовые сделки, могут предусматривать обязательные для себя условия оплаты реализуемых товаров. При этом выбор конкретного способа оплаты товара при совершении гражданско-правовых сделок зависит от усмотрения сторон сделки (за исключением случаев, когда иное предусмотрено законом). В силу предписаний ГК РФ оплата реализуемого товара допускается как до момента фактической отгрузки товара покупателю - предварительная оплата (оплата авансовым методом), так и после даты фактической отгрузки товара - последующая оплата товара. Формальное отличие авансового метода оплаты от метода последующей оплаты проявляется в том, какая из дат является более ранней - дата поступления денежных средств за товары либо дата фактической отгрузки товара.

Учитывая изложенное, НДС облагаются не любые поступления в пользу налогоплательщика, а лишь денежные средства, а также исполнение обязательств по оплате в неденежной форме, предназначенные в счет оплаты предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), т.е. при наличии у налогоплательщика обязательства в последующем поставить соответствующие товары (выполнить работы, оказать услуги) в счет полученного аванса, предварительной оплаты, в том числе, в неденежной форме.

Согласно материалам проверки ООО «ПКФ «Надежда» в спорных периодах не получало от ООО «Леспромхоз» денежные средства на расчетный счет. По мнению налогового органа, со стороны ООО «Леспромхоз» имели место авансовые платежи в неденежной форме – путем встречной поставки пиломатериала. Причем такой вывод сделан только в решении УФНС по Томской области от 11.12.2017 № 659, в решении же МРИ № 1 (стр. 32-34) вообще отсутствует описание фактических обстоятельств, связанных с получением авансов, а лишь констатируется неуплата НДС при их получении.

По мнению суда, основанному на исследовании и оценке в совокупности имеющихся в деле доказательств и доводов сторон, вывод МРИ № 1 является ошибочным в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, между ООО ПКФ «Надежда» и ООО «Леспромхоз» был подписан договор поставки от 13.01.2014, согласно которому ООО «Леспромхоз» (поставщик) обязуется передать в собственность ООО ПКФ «Надежда» (покупатель), а покупатель принять и оплатить товар согласно приложению № 1 к договору поставки (т. 5, л.д. 47-48).

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в 2014 г. ООО «Леспромхоз» поставило в адрес ООО ПКФ «Надежда» лесоматериалов на сумму 28 874 888 руб. В свою очередь, ООО «ПКФ «Надежда» в 2014 г. осуществляло в адрес ООО «Леспромхоз» поставки ГСМ и запасных частей.

В соответствии со статьей 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Из условий договора поставки от 13.01.2014 следует, что ООО «ПКФ «Надежда» выступает в качестве покупателя товара, а ООО «Леспромхоз» является его поставщиком, а не наоборот. Поставка ООО «Леспромхоз» пиломатериалов в адрес ООО «ПКФ «Надежда» осуществлялась во исполнение его обязательства по договору поставки, а не в качестве аванса (предварительной оплаты) в счет какой-либо будущей поставки со стороны ООО «ПКФ «Надежда». При получении пиломатериала от ООО «Леспромхоз» у ООО «ПКФ «Надежда» возникает обязанность произвести его оплату, а не произвести поставку товара (выполнить работу, оказать услугу) в счет полученного лесоматериала. Иное из условий договора поставки от 13.01.2014 или иных гражданско-правовых отношений между ООО «Леспромхоз» и ООО «ПКФ «Надежда» не следует. Сам по себе тот факт, что в спорном периоде ООО «ПКФ «Надежда» осуществляло в адрес ООО «Леспромхоз» поставки ГСМ и запасных частей, не свидетельствует безусловно о том, что эти поставки осуществлялись именно во исполнение обязанности, возникшей при получении от ООО «Леспромхоз» лесоматериала, а не в качестве самостоятельных разовых поставок, как указывает заявитель.

Из материалов налоговой проверки следует, что вывод о получении ООО «ПКФ «Надежда» оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок сделан налоговым органом только на основании данных оборотно-сальдовой ведомости по счету 62, предназначенному для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками. В качестве авансов, полученных заявителем от ООО «Леспромхоз», налоговым органом расценено в 1 квартале 2014 г. - сальдо расчетов по оборотно-сальдовой ведомости по счету 62, а во 2 и 3 кварталах 2014 г. – полностью стоимость товаров, отгруженных ООО «Леспромхоз» в адрес заявителя в указанные периоды (т. 6, л.д. 23-28).

При этом из содержания решения и представленных материалов налоговой проверки следует, что указанные суммы включены МРИ № 1 в налогооблагаемую базу в качестве авансовых платежей без анализа первичных документов, подтверждающих факт предварительной оплаты в счет предстоящей поставки товаров и наличие самого обязательства по поставке товара; без установления, какие именно фактические обстоятельства свидетельствуют о возникновении у ООО «ПКФ «Надежда» обязательства по поставке каких-либо товаров в адрес ООО «Леспромхоз» в счет полученных от него лесоматериалов, какие условия оплаты были предусмотрены между ООО «ПКФ «Надежда» и ООО «Леспромхоз»; без проверки того, предшествовала ли дата получения заявителем конкретной партии лесоматериалов от ООО «Леспромхоз» моменту фактической отгрузки заявителем товаров этому покупателю (при этом из имеющихся в деле счетов-фактур и товарных накладных следует, что ООО «ПКФ «Надежда» осуществляло отгрузку, в том числе, и ранее, чем был получен товар от ООО «Леспромхоз»); без установления дат реализации заявителем товара, в счет оплаты которого, по мнению налогового органа, поступил товар от ООО «Леспромхоз», в том числе, для проверки, не происходило ли получение аванса и отгрузка товара в одном налоговом периоде; без конкретизации того, в счет какого конкретно аванса в неденежной форме производилась поставка товаров заявителем в адрес ООО «Леспромхоз».

Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета (статья 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»). В силу положений статьи 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет – система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Таким образом, ведение как бухгалтерского, так и налогового учета осуществляется на основании содержания первичных документов и в случае несоответствия сведений, содержащихся в первичных документах, сведениям бухгалтерского учета, приоритетное значение при определении налоговых обязательств имеют сведения, содержащиеся в первичных учетных документах. Ошибочное отражение соответствующих операций в бухгалтерском учете может являться лишь основанием для привлечения к соответствующей ответственности, но не для доначисления налогов.

Однако ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении налоговым органом не указаны и не проанализированы первичные бухгалтерские документы и иные сведения, которые бы подтверждали выявленные налоговым органом нарушения. Определение же налоговой базы и, соответственно, суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, только на основании сведений, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета, в частности, в оборотно-сальдовых ведомостях по счету 62, не предусмотрено законодательством о налогах и сборах и противоречит требованиям статьи 89 НК РФ, предъявляемым к выездной налоговой проверке, порядку ее проведения, видам и объему документов, которые являются предметом проверки и исследуются при ее проведении.

Указанный МРИ № 1 в отзыве на заявление довод о том, что для целей налогообложения предварительной оплатой (частичной оплатой) можно считать разницу, образовавшуюся по итогам месяца между полученными суммами оплаты (частичной оплаты) и стоимостью отгруженных в данном месяце товаров (оказанных услуг), арбитражный суд считает ошибочным, противоречащим вышеуказанных положениям налогового законодательства и разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Ссылаясь в ходе судебного разбирательства на то, что факт нарушения подтверждается не только регистрами бухгалтерского учета, но и счетами-фактурами, товарными накладными, налоговый орган не привел обоснованной позиции о том, каким образом поименованные документы свидетельствуют о получении заявителем именно оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

С учетом всего изложенного, арбитражный суд считает, что в ходе выездной налоговой проверки и судебного разбирательства налоговым органом не доказано, что суммы, отраженные в оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 (1 квартал 2014 г. – 358 878 руб., 2 квартал 2014 г. – 1 996 560 руб., 3 квартал 2014 г. – 1 620 412 руб.), являются предварительной оплатой, полученной заявителем в счет предстоящих поставок, с которых подлежит исчислению НДС. МРИ № 1 не доказано наличие обстоятельств, свидетельствующих о возникновении у заявителя обязательства по поставке каких-либо товаров в адрес ООО «Леспромхоз» при получении от него лесоматериала.

Зачет взаимных требований между ООО «ПКФ «Надежда» и ООО «Леспромхоз» был произведен только 31.12.2014 г. (т. 10, л.д. 148), следовательно, он не может свидетельствовать о получении ООО «ПКФ «Надежда» аванса в неденежной форме применительно к спорным периодам, за которые произведено доначисление НДС (1, 2, 3 кварталы 2014 г.). Наличие иных протоколов взаимозачетов налоговым органом в ходе проверки не установлено.

Таким образом, поскольку налоговым органом не доказано наличие у ООО «ПКФ «Надежда» в 1, 2, 3 кварталах 2014 г. объекта налогообложения в виде полученной оплаты в счет предстоящих поставок товаров от ООО «Леспромхоз», заявитель не обязан был включать в налоговую базу сумму 3 975 850 руб. Следовательно, решение МРИ № 1 от 30.08.2017 № 44 подлежит признанию недействительным в части неполной уплаты НДС в размере 3 975 850 руб., начисления соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату НДС в указанной части.

Понесенные заявителем расходы на уплату государственной пошлины за подачу заявления в размере 3 000 руб. на основании статьи 110 АПК РФ взыскиваются с МРИ № 1, как со стороны по делу.

На основании изложенного, руководствуясь  ст. ст. 110, 167-170, 198-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Томской области от 30.08.2017 № 44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, признать недействительным в части неполной уплаты налога на добавленную стоимость в размере 3 975 850 руб., начисления соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость в указанной части.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Томской области в пользу общества с ограниченной ответственностью Производственно-коммерческая фирма «Надежда» (ИНН <***>, ОГРН <***>) в возмещение расходов на оплату государственной пошлины 3 000 (три тысячи) руб.

На решение суда может быть подана апелляционная жалоба в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия.


Судья                                                                                       Сенникова И. Н.