Решение от 8 октября 2025 г. по делу № А10-4521/2025

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ БУРЯТИЯ

ул. Коммунистическая, 52, <...>

e-mail: info@buryatia.arbitr.ru, web-site: http://buryatia.arbitr.ru

Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е

г. Улан-Удэ «09» октября 2025 года Дело № А10-4521/2025

Резолютивная часть решения объявлена 29 сентября 2025 года.

В полном объеме решение изготовлено 09 октября 2025 года.

Арбитражный суд Республики Бурятия в составе судьи Логиновой Н.А., при ведении протокола секретарем Шульгиной Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОГРНИП <***>, ИНН <***>) к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании незаконными решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.04.2025 № 3867,

при участии в заседании:

от заявителя – ФИО2, представителя по доверенности от 15.07.2025, удостоверение адвоката;

от ответчика – ФИО3, представителя по доверенности от 28.10.2024 № 04-17895, диплом о юридическом образовании, установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее- заявитель, налогоплательщик) обратилась в суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия (далее- ответчик, налоговый орган) о признании незаконными решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.04.2025 № 3867.

Представить заявителя при рассмотрении дела требование поддержал. Пояснил, что по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2023 год налоговым органом принято решение о привлечении его к ответственности в виде взыскания штрафа в сумме 4 166,88 рублей,

также предложено уплатить сумму НДФЛ в размере 666 702 рубля. Как следует из оспариваемого решения, основанием его вынесения явился вывод налогового органа о невозможности применения налогоплательщиком профессионального налогового вычета в виде фактически понесенных расходов, предусмотренного абз. 1 п. 1 ст. 221 НК РФ, при исчислении НДФЛ в отношении дохода, полученного от продажи недвижимого имущества. Вместе с тем, согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного суда Российской Федерации от 04.06.2021 № 309-ЭС21-9331, физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, и не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц имеют право на профессиональный налоговый вычет в виде фактически понесенных расходов, поскольку ограничение, предусмотренное в абзаце 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ не установлено в отношении всего пункта 1 названной статьи. Таким образом, заявляя имущественный вычет по НДФЛ в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов в размере 5 128 474 руб., налогоплательщик правильно руководствовался буквальным толкованием норм права, а также указанной правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации. Следовательно, оспариваемое решение не может быть признано законным и обоснованным. Кроме того отметил, что Конституционный Суд Российской Федерации в своем Постановлении от 14.02.2024 № 6-П признал различное истолкование правоприменителями указанной нормы (пункт 1 статьи 221 НК РФ) ввиду ее неопределенности, в связи с чем постановил, что федеральному законодателю надлежит до 1 января 2025 года - исходя из требований Конституции Российской Федерации и с учетом правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, основанных на ее положениях, - внести в действующее правовое регулирование изменения, вытекающие из настоящего Постановления. До внесения в правовое регулирование необходимых изменений предусмотрел следующий порядок исполнения настоящего Постановления: физическим лицам, не зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей, чья деятельность признана налоговым органом предпринимательской, в соответствии с абзацами первым и четвертым пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации не предоставляется право на профессиональные налоговые вычеты; если внесенные федеральным законодателем изменения будут направлены на предоставление профессиональных налоговых вычетов всем (или некоторым) категориям физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, но чья деятельность признана налоговым органом предпринимательской, а также если

федеральный законодатель до 1 января 2025 года не внесет необходимых изменений в законодательство, то соответствующие лица приобретают право на получение профессиональных налоговых вычетов как в сумме документально подтвержденных расходов, так и в размере 20 процентов дохода, если они не могут подтвердить расходы документально, в соответствии с абзацами первым и четвертым пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации (в действующей редакции); данное право у соответствующих лиц в этом случае возникает с момента официального опубликования настоящего Постановления. Федеральным законом от 08.08.2024 № 259-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» внесены следующие изменения в п. 1 ст. 221 НК РФ: Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированные в качестве ИП, вправе применять профессиональный налоговый вычет в размере 20% общей суммы доходов при отсутствии документального подтверждения расходов. При таких обстоятельствах, учитывая то, что Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14.02.2024 № 6-П опубликовано 15.02.2024, считает, что право на получение профессиональных налоговых вычетов как в сумме документально подтвержденных расходов, так и в размере 20 процентов дохода, возникло с 15.02.2024. Таким образом, поскольку налоговая декларация 3-НДФЛ представляется не позднее 30 апреля года, следующего за годом получения дохода, а право на получение профессионального налогового вычета возникло до окончания срока подачи налоговой декларации 3-НДФЛ за 2023 год, применение им профессионального вычета считает правильным при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2023 год. Ссылка налогового органа на то, что изменения в статью 221 НК РФ, внесенные Федеральным законом от 08.08.2024 № 259-ФЗ, распространяются на правоотношения при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за налоговый период начиная с 2024 года, не может быть принята во внимание, поскольку переходные положения (механизм исполнения), предусмотренные Конституционным судом Российской Федерации в указанном постановлении, предусматривают дату возникновения права на профессиональный вычет при обозначенных в постановлении условиях с 15.02.2024.

Представить ответчика с заявленным требованием не согласился. Пояснил, что по результатам проведенной проверки налоговым органом установлено, что реализованные налогоплательщиком строения использовались не в личных, а в коммерческих целях для извлечения прибыли и фактически ФИО4 в 2023 году вела

предпринимательскую деятельность без регистрации в качестве ИП, следовательно, у нее в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 220 НК РФ отсутствовало право на налоговый вычет в размере расходов, связанных с приобретением вышеуказанных объектов. Действительно, положениями статьи 221 НК РФ в редакции, действующей в проверяемом периоде, установлено право применения профессионального налогового вычета в 20% общей суммы доходов, полученной ИП от предпринимательской деятельности. Вместе с тем, указанная возможность применения вычета при уплате НДФЛ предусмотрена лишь для тех, кто зарегистрирован в качестве ИП. Таким образом, заявитель не вправе претендовать на профессиональный налоговый вычет ни в сумме фактически произведенных расходов, ни в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученных от предпринимательской деятельности, поскольку в 2023 году она не была зарегистрирована в качестве ИП. Указанный правовой подход нашел отражение в пункте 2 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в 1 квартале 2024 года по вопросам налогообложения, доведенных до налоговых органов письмом ФНС России от 04.06.2024 № БВ-4-7/6187@. Отметил, что действие положений абз. 5 пункта 1 статьи 221 НК РФ, закрепляющего право физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве ИП, на применение профессионального вычета, распространяется на правоотношения при определении налоговой базы по НДФЛ за налоговый период начиная с 2024 года. При этом в силу пункта 4 статьи 5 НК РФ акты о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это. Федеральным законом от 08.08.2024 № 259-ФЗ не предусмотрено, что положения о внесении изменений в абз. 1 пункта 1 статьи 221 НК РФ имеют обратную силу. При таких обстоятельствах считает, что доводы заявителя о возникновения права на профессиональный вычет с 15.02.2024 и, как следствие, возможности его применения при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2023 год, основаны на ошибочном толковании норм действующего законодательства.

Выслушав пояснения лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд установил следующее.

ФИО4 05.08.2008 на основании договора № 1-н/п о долевом участии в строительстве нежилого помещения от 12.10.2006 зарегистрировано право собственности

на нежилое помещение с кадастровым номером 03:24:011202:1656, расположенное по адресу: г. УланУдэ, ул. Смолина, 81. Также, 07.03.2013 зарегистрировано право собственности нежилое помещение с кадастровым номером 03:24:011202:1697, расположенное по адресу: <...>.

В 2023 году указанные объекты недвижимости проданы: нежилое помещение с кадастровым номером 03:24:011202:1656 за 29 000 000 руб.; нежилое помещение с кадастровым номером 03:24:011202:1697 за 1 000 000 руб., общая цена сделки – 30 000 000 руб.

ФИО4 27.04.2024 в налоговый орган представлена налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц (форма № 3-НДФЛ) за 2023 год, согласно которой:

- доход от продажи имущества составил 30 000 000 руб. (29 000 000 + 1 000 000);

- доход от сдачи в аренду имущества ООО "МВМ" в размере 4 627 806.26 руб., сумма налога, удержанная 601 615 руб.

- доход от сдачи в аренду имущества ООО "Фудзияма" в размере 7 352 943 руб., сумма налога, удержанная 1 002 941 руб.

- доход от налогового агента «СФН ООО» в размере 28 926.24 руб., сумма налога, удержанная 3 761 руб.

- заявлен имущественный налоговый вычет, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов в размере 5 128 474 руб.

Итого, исчислена сумма налога к уплате в 3 326 432 руб., из которых: 3 233 298 руб. - по доходу от продажи имущества:

93 134 руб. - по сведениям о доходах от налоговых агентов, в пересчете налога по ставке 15%, предусмотренной абзацем 3 п. 1 или абзацем 3 п. 3.1 ст. 224 НК РФ.

Через личный кабинет налогоплательщика 27.09.2024 представлена уточненная налоговая декларация формы 3-НДФЛ за 2023 год, согласно которой:

- доход от продажи имущества составил 30 000 000 руб. (29 000 000 + 1 000 000);

- доход от сдачи в аренду имущества ООО "МВМ" в размере 4755739.44 руб., сумма налога, удержанная 618 246 руб.

- доход от сдачи в аренду имущества ООО "Фудзияма" в размере 7 352 943 руб., сумма налога, удержанная 1 002 941 руб.

- доход от налогового агента «СФН ООО» в размере 28 926.24 руб., сумма налога, удержанная 3 761 руб.

- заявлен имущественный налоговый вычет, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов в размере 5 128 474 руб.

Итого, исчислена сумма налога к уплате в 3 328 991 руб., из которых:

3 233 298 руб. — по доходу от продажи имущества;

95 693 руб. — по сведениям о доходах от налоговых агентов, в пересчете налога по ставке 15%, предусмотренной абзацем 3 п. 1 или абзацем 3 п. 3.1 ст. 224 НК РФ.

По указанной уточненной налоговой декларации, представленной 27.09.2024, налоговым органом в период с 27.09.2024 по 24.12.2024 проведена КНП, по результатам которой установлена неуплата НДФЛ за 2023 год в сумме 666 702 руб. в результате занижения налогооблагаемой базы в связи с неправомерным применением имущественного вычета в размере 5 128 474 руб., о чем составлен акт налоговой проверки от 15.01.2025 № 17003.

На основании указанного акта проверки от 15.01.2025 № 17003, с учетом возражений налогоплательщика от 13.03.2025 № 018893, и.о. заместителя руководителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.04.2025 № 3867, которым ФИО1 привлечена к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 4 166, 88 руб. Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДФЛ за 2023 год в размере 666 702 руб.

ФИО1 21.05.2025 обратилась в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой на указанное решение от 25.04.2025 № 3867. Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному Федеральному округу решением от 26.06.2025 № 9957-2025/000668/14 оставила апелляционную жалобу без удовлетворения.

Несогласие налогоплательщика с решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.04.2025 № 3867, вынесенным Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия, явилось основанием для обращения в суд с настоящим заявлением.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и

законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу подпункта 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ для целей главы 23 НК РФ к доходам от источников Российской Федерации относятся доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

При определении размера налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета при продаже имущества, а также доли (долей) в нем (подпункт 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ).

Предусмотренная в НК РФ возможность применения имущественного налогового вычета при продаже имущества для целей исчисления и уплаты НДФЛ не применяется в отношении доходов, полученных от продажи недвижимого имущества, которое использовалось в предпринимательской деятельности (подпункт 4 пункта 2 статьи 220 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей.

Как установлено налоговым органом, по представленным в соответствии со ст. 85 НК РФ сведениям ППК Роскадастр, налогоплательщиком в 2023 году проданы следующие объекты недвижимости:

- Иные строения, помещения и сооружения, 670000, <...>. Кадастровый номер 03:24:011202:1656. Дата регистрации права: 05.08.2008. Дата окончания регистрации права: 30.10.2023. Кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права с учетом понижающего коэффициента 0.7 составила 13 849 478.12 руб. Цена сделки 29 000 000 руб.

- Иные строения, помещения и сооружения, <...>. Кадастровый номер: 03:24:011202:1697. Дата регистрации права: 07.03.2013. Дата окончания регистрации права: 30.10.2023. Кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права с учетом понижающего коэффициента 0.7 составила 432 945.34 руб. Цена сделки 1 000 000 руб.

- Общая сумма дохода, исходя из цены сделки и кадастровой стоимости, составляет 30 000 000 руб. (29 000 000 + 1 000 000).

В подтверждение фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, налогоплательщиком представлены:

- договор № 1-н/п о долевом участии в строительстве нежилого помещения от 12.10.2006,

- Платежный документ (вх. № 061448), подтверждающий полную оплату по договору № 1 -н/п от 12.10.2006.

Также, налоговым органом установлено, что проданное имущество сдавалось в аренду. По данным открытых внешних источников программного комплекса «2ГИС» {электронный справочник) здания используются коммерческой организацией ООО «Эльдорадо» (г. Улан-Удэ ул. Смолина д. 81), который является одним из юридических лиц- правопредшественников ООО "МВМ".

Указанные обстоятельства подтверждены представленными в материалы дела доказательствами, заявителем при рассмотрении дела не оспорены.

При таких обстоятельствах, установив, что реализованное имущество использовалось Мантатовой А.М. в предпринимательской деятельности, суд признает правильным вывод налогового органа, изложенный в оспариваемом решении о неправомерном применении налогоплательщиком имущественного налогового вычета при исчислении налогооблагаемой базы по НДФЛ за 2023 год в размере 5 128 474 руб.

Доводы Мантатовой А.М. о праве на получение вычета по НДФЛ судом отклоняются, как основанные на неверном толковании норм права. Физическим лицам, не зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей, чья деятельность признана предпринимательской, в рассматриваемый период не предоставлялось право на налоговые вычеты.

Приходя к указанному выводу, суд отмечает, что в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.02.2024 N 6-П не признано, что право на профессиональные налоговые вычеты предоставляется физическим лицам, не зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей, до внесения соответствующих изменений в правовое регулирование.

При этом в соответствии с пунктом 26 статьи 19 Федерального закона от 08.08.2024 N 259-ФЗ, действие положений абзацев четвертого и пятого пункта 1 статьи 221 НК РФ (в редакции данного Федерального закона) распространяется на правоотношения при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за налоговый период начиная с 2024 года.

Налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год, то есть период с 01 января по 31 декабря. Поскольку доход от реализации имущества получен налогоплательщиком в 2023 году при определении налогооблагаемой базы за указанный период положения абзацев четвертого и пятого пункта 1 статьи 221 НК РФ в редакции Федерального закона от 08.08.2024 N 259-ФЗ не применяются.

Таким образом, оспариваемое решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.04.2025 № 3867 соответствует требованиям законодательства, прав и законных интересов налогоплательщика не нарушает.

Согласно части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленного требования отказать.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия.

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение.

Судья Н.А. Логинова