Решение от 25 мая 2021 г. по делу № А40-33865/2021

РЕШЕНИЕ

Именем Российской Федерации

Дело № А40-33865/21-140-938
г. Москва
25 мая 2021 г.
Резолютивная часть решения объявлена 19 мая 2021года

Полный текст решения изготовлен 25 мая 2021 года

Арбитражный суд в составе судьи Паршуковой О.Ю.

При ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1

с участием: сторон по Протоколу с/заседаний от 19.05.2021 г.

от заявителя – не явился, извещен.

от ответчика – УФНС – ФИО2, дов. №81 от 31.03.2021 г., удостоверение, ИФНС №10 – ФИО3, дов. №06-06/07461 от 10.03.2021 г., удостоверение, ФИО4, дов. №06-06/18176 от 15.06.2020 г., удостоверение.

Рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению ОБЩЕСТВО С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ "КЛЮЧЕВОЙ ПАРТНЕР" (123056, <...>, ЭТ 3/ПОМ 15, ОГРН: <***>, Дата присвоения ОГРН: 25.01.2016, ИНН: <***>, КПП: 771001001, Временный управляющий: ФИО5, 454000, г. Челябинск, а/я 130)

к ответчику 1. ИНСПЕКЦИЯ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ № 10 ПО Г. МОСКВЕ (115191, <...>, ОГРН: <***>, Дата присвоения ОГРН: 23.12.2004, ИНН: <***>, КПП: 772601001)

УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО Г. МОСКВЕ (125284, МОСКВА ГОРОД, ШОССЕ ХОРОШЁВСКОЕ, 12А, ОГРН: <***>, Дата присвоения ОГРН: 27.12.2004, ИНН: <***>, КПП: 771401001)

3-е лицо Временный управляющий ФИО5

О признании недействительным решений №4180 от 13.08.2020 г., а также решение по а/ж №21-10/200539 от 23.12.2020 г.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "КЛЮЧЕВОЙ ПАРТНЕР" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по г. Москве, Управлению Федеральной налоговой службы по г. Москве о признании недействительным решений №4180 от 13.08.2020 г., а также решение по а/ж №21-10/200539 от 23.12.2020 г.

Судебное заседание проводится в порядке ч. 3 ст. 156 АПК РФ в отсутствии представителя заявителя, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного заседания.

Ответчики против иска возражали по мотивам отзыва.

Суд, выслушав доводы сторон, участвующих в деле, исследовав материалы дела, считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка расчета Общества о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 9 месяцев 2019 года.

По результатам проверки вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 13.08.2020 № 4180, в соответствии с которым Обществу доначислен налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями в размере 7 384 737 рублей, начислены пени в размере 1093 730 рублей, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде штрафа в размере 1 476 947,36 рублей.

В представленном расчете Общество отразило выплаты дивидендов в адрес компании «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) в размере 65 122 рублей (04.07.2019), 35 282 246 рублей (04.07.2019) и 38 500 000 рублей (30.07.2019).

В отношении данных выплат Общество исполнило обязанности налогового агента и удержало налог по ставке 5%, предусмотренной подпунктом «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Австрийской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 13.04.2000 (далее -Конвенция).

Инспекция пришла к выводу о том, что Общество неправомерно удержало налог по ставке 5%, предусмотренной подпунктом «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции.

Налоговым органом установлено, что Обществом не выполнено необходимое условие Конвенции для применения ставки 5%, предусмотренной подпунктом «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции -участие в компании должно превышать 100 000 долларов США или эквивалентную сумму в любой другой валюте.

Кроме того, Налоговый орган указала на то, что в нарушение положений пункта 1 статьи 312 НК РФ сертификат резидентства иностранной компании «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) представлен Обществом после выплаты дохода (11.07.2019).

При таких обстоятельствах вынесено оспариваемое решение, в котором Налоговый орган пришел к выводу о том, что Обществу следовало удержать налог по ставке 15%, предусмотренной подпунктом 1 пункта 4 статьи 284 НК РФ.

Общество обжаловало решение налогового органа в апелляционном порядке в УФНС России по г. Москве. Решением от 23.12.2020 № 21-10/200539@ УФНС России по г. Москве оставило апелляционную жалобу Общества без удовлетворения.

Полагая, что права и законные интересы нарушены решением Налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 13.08.2020 № 4180 и решением УФНС России по г. Москве от 23.12.2020 № 21-10/200539@, Общество обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд исходит из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 309 и пунктом 1 статьи 310 НК РФ дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, по ставке в размере 15 процентов.

Статьей 7 НК РФ предусмотрено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Конвенции дивиденды могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если получатель является лицом, имеющим фактическое право на дивиденды, то взимаемый таким образом налог не должен превышать:

a)5 процентов от общей суммы дивидендов, если лицом, имеющимфактическое право на дивиденды, является компания (иная, чем товарищество),которая прямо владеет по меньшей мере 10 процентами капитала компании,выплачивающей дивиденды, и участие в ней превышает 100 ООО долларовСША или эквивалентную сумму в любой другой валюте;

b)15 процентов от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях. Суд пришел к вывод о том , что для целей применения ставки 5%, предусмотренной подпунктом «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции термин «участие в компании» означает участие в уставном капитале общества.

Соответственно, необходимое вложение должно быть осуществлено компанией «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) в уставный капитал Общества.

Вместе с тем, компания «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) являлась 100% участником Общества в период с 25.01.2016 по 21.08.2019. Размер уставного капитала Общества в данный период составлял 10 000 рублей.

Таким образом, в уставный капитал Общества не было осуществлено необходимое вложение для целей применения ставки 5%, предусмотренной подпунктом «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции.

Для того, чтобы определить значение термина «участие в компании», необходимо определить значение термина «капитал», который также используется в подпункте «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции.

Комментарии Организации экономического сотрудничества и развития к Модельной конвенции (далее - Комментарии ОЭСР) как акт международной организации, согласно статье 32 Венской конвенции являются одним из средств толкования международных соглашений об устранении двойного налогообложения, заключенных в соответствии с Модельной конвенцией, что нашло отражение в судебной практике арбитражных судов Российской Федерации (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 №8654/11).

В отношении термина «капитал» в Комментариях ОЭСР в пункте 15 к параграфу 2 статьи 10 Модельной налоговой конвенции указано следующее:

«В подпункте а) пункта 2 термин «капитал» используется в отношении налогообложения дивидендов, то есть распределения прибыли акционерам. Использование данного термина в этом контексте предусматривает, что для целей подпункта а) его следует применять в том смысле, в котором он используется для целей распределения прибыли акционеру (в данном случае, материнской компании).

а) Поэтому, по общему правилу, термин «капитал» в подпункте а) должен пониматься так же, как в корпоративном законодательстве. Другие элементы, в частности, резервы, в расчет не принимаются...»

Из Комментариев ОЭСР следует, что термин «капитал» должен пониматься также, как и в корпоративном законодательстве. Данный термин используется в отношении налогообложения дивидендов, т.е. распределении прибыли акционерам.

В Федеральном законе РФ от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее - Закон об ООО), используется понятие «уставный капитал». Прибыль общества распределяется его участникам пропорционально их долям в уставном капитале общества (пункт 2 статьи 28 Закона об ООО).

Таким образом, термин «капитал», используемый в подпункте «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции, означает «уставный капитал». Соответственно, термин «участие в компании» предполагает именно участие в уставном капитале компании. Контекст положений статьи 10 «Дивиденды», свидетельствует о том, что термины «капитал» и «участие в компании» по смыслу положений статьи 10 «Дивиденды» Конвенции должны толковаться во взаимосвязи.

Учитывая вышеизложенное, соответствующее вложение, предусмотренное подпунктом «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции должно быть осуществлено именно в уставный капитал компании.

Кроме того, Минфин России, как компетентный орган для целей применения Конвенции (в соответствии со статьёй 3 «Общие определения» Конвенции), в своих письмах от 08.04.2013 № 03-08-13/11441, от 15.10.2014 № 03-08-13/51811 отметил, что термин «участие в компании», используемый в Конвенции, следует интерпретировать как участие в уставном капитале общества.

Налоговым органом также установлено, что Общество представило сертификат резидентства иностранной компании «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) 11.07.2019, т.е. после выплаты дохода данной компании (04.07.2020).

В соответствии с пунктом 1 статьи 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого, иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Абзацем 2 пункта 1 статьи 312 НК РФ предусмотрено, что предоставление иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Таким образом, представив сертификат резидентства позже выплаты дохода Общество нарушило положения пункта 1 статьи 312 НК РФ, что влечет невозможность применения положений Конвенции.

Правомерность позиции налогового органа подтверждается постановлением Арбитражного суда Московского округа от 13.12.2018 № А40-232687/2017, в котором отмечено, что подтверждение постоянного местонахождения должно быть представлено до даты выплаты дохода, документ должен быть выдан компетентным органом и апостилирован.

Общество указывает, что им получена безвозмездная финансовая помощь от компании «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) 29.12.2017 на сумму 334 610 675,67 рублей (в виде собственных векселей Общества), 23.10.2018 на сумму 245 000 000 рублей (в виде векселей ООО «Ресурс) и 20.12.2018 на сумму 661 466 778 рублей (в виде собственных векселей Общества).

Данная безвозмездная финансовая помощь по мнению Общества должна быть учтена для целей применения ставки 5%, предусмотренной подпунктом «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции.

Кроме того, в качестве обоснования правомерности своей позиции Общество ссылается на подпункт «d» пункта 15 Комментариев ОЭСР к параграфу 2 статьи 10 Модельной налоговой конвенции.

Указанные доводы Общества не могут быть признаны обоснованными на основании следующего.

По смыслу положений статьи 10 «Дивиденды» Конвенции для применения ставки 5%, предусмотренной подпунктом «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции необходимое вложение должно быть осуществлено именно в уставный капитал компании. Размер уставного капитала Общества составлял 10 000 рублей.

Учитывая, что безвозмездная финансовая помощь не увеличивает уставный капитал Общества, она не может быть учтена для целей подпункта «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции. Также, не может быть принят во внимание размер чистых активов Общества.

Кроме того, в подпункте «d» пункта 15 Комментариев ОЭСР к параграфу 2 статьи Модельной налоговой конвенции отмечено, что если заем или иной вклад в компанию не является капиталом в соответствии с корпоративным правом, но на основании национального права или практики (недостаточная капитализация или приравнивание займа к уставному капиталу) доход, полученный применительно к займу, рассматривается в качестве дивидендов в соответствии со статьей 10

Модельной конвенции, величина данного займа или вклада также должна приниматься в качестве капитала.

Из указанных положений следует, что займ или иной вклад может быть рассмотрен в качестве вклада в уставный капитал только в том случае, когда на основании права или практики (недостаточная капитализация или приравнивание займа к уставному капиталу) доход по такому займу или вкладу рассматривается в качестве дивидендов.

В рассматриваемом случае, компания «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) не получала никакого дохода при предоставлении безвозмездной помощи. Налоговым органом не осуществлялось переквалификации отношений между Обществом и «RAVA GmbH» (Австрийская Республика).

Соответственно, принцип последовательности при определении налоговых последствий, о котором говорится в определениях Верховного Суда РФ от 06.03.2018 по делу № А27-25564/2015 (по заявлению АО «СУЭК-Кузбасс), от 05.04.2018 по делу № А40-176513/2016 (по заявлению АО «Каширский двор - Северянин»), не может быть применен в рассматриваемом случае.

Таким образом, безвозмездная финансовая помощь компании «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) не может рассматриваться в качестве вклада в уставный капитал на основании подпункта «d» пункта 15 Комментариев ОЭСР к параграфу 2 статьи Модельной налоговой конвенции.

Кроме того, Налоговый орган отмечает, что собственные векселя, полученные Обществом от компании «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) не могут подтверждать осуществление инвестиций.

Так, Налоговый орган установил, что Общество заключило с ООО «Альтаир Новые Технологии» договор отчуждения исключительного права на товарный знак от 23.11.2018 на общую сумму 661 466 778 рублей.

По акту приема-передачи от 14.12.2018 года Общество передало ООО «Альтаир Новые Технологии» 7 собственных векселей на общую номинальную стоимость 661 466 778 рублей.

Компания «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) передало Обществу по акту приема-передаче от 20.12.2018 векселя, которые ранее были переданы Обществом в качестве оплаты по договору с ООО «Альтаир Новые Технологии».

Таким образом, спорные векселя были переданы Обществом компании ООО «Альтаир Новые Технологии» 14.12.2018, а уже 20.12.2018 компания «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) передает векселя Обществу.

Возврат Обществу собственных векселей не может свидетельствовать об осуществлении инвестиций со стороны «RAVA GmbH» (Австрийская Республика).

Кроме того, Налоговым органом установлено, что между Обществом (цессионарий) и ООО «Ресурс» (цедент) заключен договор уступки права требования от 22.10.2018 № 1, в соответствии с которым Обществу переходит право требования к ПАО «Якутская Топливо-Энергетическая компания (должник) по агентскому договору от 27.04.2017 б/н. В счет оплаты уступаемого права Общество обязуется передать ООО «Ресурс» векселя самого ООО «Ресурс» на сумму 245 000 000 рублей.

Компания «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) 23.10.2018 передает Обществу по акту приема-передачи векселя, которые ранее были переданы Обществом ООО «Ресурс».

Таким образом, спорные векселя были переданы Общество ООО «Ресурс» 22.10.2018, а получены от «RAVA GmbH» (АвстрийскаяРеспублика) 23.10.2018.

Передача Обществу векселей компании ООО «Ресурс» не может свидетельствовать об осуществлении инвестиций со стороны «RAVA GmbH» (Австрийская Республика), поскольку Обществу перешло лишь право требования по вексельному обязательству.

Учитывая вышеизложенное, доводы Общества о том, что им осуществлены необходимые инвестиции для целей применения ставки 5%, установленной подпунктом «а» пункта 2 статьи 10 «Дивиденды» Конвенции, являются необоснованными.

Кроме того, являются необоснованными ссылки Общества на новую редакцию Конвенцию, в которой отсутствует условие о необходимости вложения в уставный капитал компании суммы в размере 100 000 долларов США или эквивалентной суммы в любой другой валюте. Изменения Конвенции, внесенные Протоколом от 05.06.2018, вступили в силу 20 июня 2019 года, и применяются в отношении налоговых периодов, начинающихся 1 января 2020 года или после 1 января 2020 года (что следует из положений статьи 10 Протокола от 05.06.2018).

Также, являются необоснованными доводы Общества в отношении надлежащего представления сертификата резидентства.

Выписка из торгового реестра от 22.08.2017 не может подтверждать статус налогового резидентства компании «RAVA GmbH» (Австрийская Республика). Свидетельства о государственной регистрации (сертификаты об инкорпорации), выписки из торговых реестров и другие аналогичные документы не подтверждают резидентство иностранной организации (Письма Минфина России от 11.08.2011 № 03-03-06/3/6, от 25.06.2010 № 03-03-06/1/431, Постановление Президиума ВАС РФ от 28.12.2010 №9999/10).

Ссылка Общества на пункт 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 27.06.2017 № 23 «О рассмотрении арбитражными судами дел по экономическим спорам, возникающим из отношений, осложненных иностранным элементом» не может быть принята во внимание, поскольку положениями пункта 1статьи 312 НК РФ предусмотрено, что представлению подлежит сертификат резидентства, выданный компетентным органом иностранного государства.

Также не может быть принята во внимание ссылка Общества на пункт 15 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 12.07.2017).

В указанном пункте Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 12.07.2017) изложены обстоятельства, установленные Верховным Судом РФ в определении от 23.09.2014 по делу № А40-14698/2013 (по заявлению ОАО «Авиакомпания «Сибирь»).

В указанном деле была рассмотрена ситуация, когда в рамках длящихся отношений с иностранными контрагентами налоговый агент располагал сертификатами их резидентства за периоды до начала проверяемого года и после него. Верховный Суд РФ в указанном деле пришел к выводу, что при таких обстоятельствах налоговое резидентство иностранных компаний можно считать подтвержденным.

В рассматриваемом случае, Обществом не был представлен сертификат резидентства компании «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) до даты выплаты дохода. Выписка из торгового реестра от 22.08.2017, как уже было указано выше, не может подтверждать резидентство компании.

Таким образом, обстоятельства, изложенные в пункте 15 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 12.07.2017), определении Верховного Суда 23.09.2014 по делу № А40-14698/2013 существенно отличаются от обстоятельств настоящего спора.

Кроме того, суды в рамках дела № А40-94972/2015 (по заявлению ПАО «Аэрофлот») (определением Верховного Суда РФ от 29.07.2016 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам), отметили, что представленные налогоплательщиком сертификаты не подтверждают резидентство иностранных компаний за период до даты выплат дохода.

Также, Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 13.12.2018 № А40-232687/2017 отметил, что подтверждение постоянного местонахождения должно быть представлено до даты выплаты дохода, документ должен быть выдан компетентным органом и апостилирован.

Учитывая вышеизложенное, доводы Общество о том, что им подтверждено резидентство компании «RAVA GmbH» (Австрийская Республика) являются необоснованными.

В отношении требования Общества о признании недействительным решения УФНС России по г. Москве от 23.12.2020 № 21-10/200539® суд считает необходимым указать на следующее.

В соответствии с положениями пункта 75 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Учитывая, что вышестоящим налоговым органом не допущено нарушений, требование Общества об отмене решения УФНС России по г. Москве от 23.12.2020 № 21-10/200539® является необоснованным.

При таких обстоятельствах, заявленные требования не подлежат удовлетворению в полном объеме.

Расходы по уплате госпошлины распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Отказать ОБЩЕСТВУ С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ "КЛЮЧЕВОЙ ПАРТНЕР " в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Решение может быть обжаловано в месячный срок с даты его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья:

О.Ю. Паршукова