Решение от 3 марта 2023 г. по делу № А65-27400/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ ТАТАРСТАН

ул.Ново-Песочная, д.40, г.Казань, Республика Татарстан, 420107

E-mail: info@tatarstan.arbitr.ru

http://www.tatarstan.arbitr.ru

тел. (843) 533-50-00


Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

г. КазаньДело №А65-27400/2022


Дата принятия решения – 03 марта 2023 года

Дата объявления резолютивной части – 27 февраля 2023 года.


Арбитражный суд Республики Татарстан в составе председательствующего судьи Хасаншина И.А., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Носовой Л.М., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества "Шешмаойл", г.Альметьевск (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №4 по Республике Татарстан, г.Казань (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании решения от 11.02.2022 №17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным,

с участием третьих лиц – Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №2, г.Москва, Управления ФНС по Республике Татарстан, г.Казань,

с участием представителей:

от заявителя – ФИО1, доверенность от 12.10.2022,

от ответчика – ФИО2, доверенность от 30.08.2022,

от третьего лица (МИФНС №2) - ФИО2, доверенность от 23.12.2022,

от третьего лица (УФНС по РТ) – не явился, извещен,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Шешмаойл" (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №4 по Республике Татарстан (далее – ответчик, Инспекция, налоговый орган) о признании решения от 11.02.2022 №17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным.

Определением суда от 14.10.2022 в порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан, г. Казань.

Определением суда от 02.11.2022 в порядке статьи 51 АПК РФ к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2, г. Москва.

Определением суда от 02.11.2022 производство по делу приостанавливалось до вступления в законную силу судебного акта Арбитражного суда Республики Татарстан по делу №А65-19917/2022.

В судебное заседание при рассмотрении спора по существу поступило ходатайство Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан об исключении его из состава третьих лиц. В связи с отсутствием в АПК РФ нормы, позволяющим исключать из процесса третьих лиц, ранее привлеченных к участию в деле, ходатайство оставлено без удовлетворения.

Из материалов дела следует, что налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации заявителя по налогу на добычу полезных ископаемых за май 2021 года, по итогам которой составлен акт от 22.12.2021 №33.

По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки, письменных возражений налогоплательщика и материалов камеральной налоговой проверки, принято решение от 11.02.2022 №17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением налогоплательщику доначислен налог на добычу полезных ископаемых (далее по тексту – НДПИ) за май 2021г. в сумме 4 210 661 руб.

Не согласившись с принятым налоговым органом решением, заявитель в порядке, предусмотренном статьей139 Налогового кодекса Российской Федерации, обратился в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №2 с апелляционной жалобой, однако решением от 30.06.2022 №16-10/12225@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в Арбитражный суд Республики Татарстан с требованием о признании решения от 11.02.2022 №17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления указанной суммы НДПИ за май 2021 года послужил вывод инспекции о нарушении налогоплательщиком пункта 11 статьи 342.5 НК РФ в результате неверного, по мнению инспекции, применения заявителем коэффициента Кабдт при расчете налога за май 2021 года.

По мнению общества, доначисление налоговым органом НДПИ за май 2021 исходя из новой редакции пункта 11 статьи 342.5 НК РФ является неправомерным и нарушает права налогоплательщика, поскольку указанные действия Инспекции в нарушение статьи 5 НК РФ ухудшили положение налогоплательщика.

Как указывает общество, Федеральный закон от 02.07.2021 № 305-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - Федеральный закон от 02.07.2021 №305-ФЗ) положение большинства налогоплательщиков улучшает. Они находятся в ситуации, когда экономия по акцизу превышает сумму доначисления по НДПИ. Но для АО «Шешмаойл» дополнительные доначисления по НДПИ не компенсируются экономией по акцизу. Данное обстоятельство, по мнению общества, ухудшает положение налогоплательщика.

Вступление в силу новой редакции пункта 11 статьи 342.5 НК РФ возможно не ранее, чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования Федерального закона от 02.07.2021 № 305-ФЗ и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по НДПИ (календарный месяц). Следовательно, при вступлении в силу данного нормативного акта с 02.08.2021 первым числом ближайшего налогового периода применения новой редакции закона будет 01.09.2021.

Кроме того, общество со ссылкой на письмо Минфина России от 08.11.2021 № 03-13-12/90156, указывает, что положения пункта 11 статьи 10 Федерального закона № 305-ФЗ о действии пункта 11 статьи 342.5 НК РФ относятся только к налогоплательщикам, у которых они так или иначе улучшают их положение, или устраняют либо смягчают для них ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах. Указанные разъяснения Минфина РФ было проигнорированы налоговым органом.

Исследовав материалы дела, оценив представленные по делу доказательства в их совокупности, заслушав представителей сторон, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Ненормативный акт, действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны недействительными (незаконными) при наличии одновременно двух условий: в случае, если данные ненормативный акт, действия (бездействие) не соответствуют закону и нарушают права и охраняемые законом интересы заявителя.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с подпунктом 9 статьи 342 НК РФ налоговая ставка по нефти составляет 919 рублей за 1 тонну добытой нефти обессоленной, обезвоженной и стабилизированной (за исключением нефти, добытой на участках недр, в отношении которой в течение всего налогового периода исчисляется налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья).

При этом указанная налоговая ставка умножается на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц). Полученное произведение уменьшается на величину показателя Дм характеризующего особенности добычи нефти. Величина показателя Дм определяется в порядке, установленном статьей 342.5 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 342.5 НК РФ показатель, характеризующий особенности добычи нефти (Дм), рассчитывается по следующей формуле:

Дм = Кндпи х Кц х (1 - К3 х Кд X Кдв х Ккан) - КК - Кабдт – Кман, где Кабдт - коэффициент, который определяется в порядке, установленном пунктом 11 статьи 342.5 НК РФ.

02.07.2021 опубликован Федеральный закон №305-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", который содержит поправки в НК РФ, в том числе поправки в абзац 19 пункта 27 статьи 200 (акцизы) и пункт 11 статьи 342.5 НК РФ (НДПИ). В соответствии со статьей 2 Федеральным законом № 305-ФЗ в пункт 11 статьи 342.5 НК РФ внесены изменения в части определения коэффициента Кабдт. Согласно пункту 11 статьи 10 Федеральным законом № 305-ФЗ, вышеуказанные изменения распространяются на отношения, возникшие с мая 2021.

Для налоговых периодов с мая 2021 года коэффициент Кабдт определяется по следующей формуле: Кабдт = 105 х Иаб + 92 х Идт + НБУг + Ндфо.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки уточненной налоговой деклараций по НДПИ (корректировка № 3) за май 2021 года, представленной АО «Шешмаойл», установлено следующее.

Обществом 28.06.2021 представлена налоговая декларация по НДПИ за май 2021 года с суммой исчисленного налога к уплате в бюджет 735 295 920 руб.

Согласно налоговой декларации АО «Шешмаойл» по НДПИ за май 2021 года, налогоплательщиком при расчете налога в отношении нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной значение коэффициента Кабдт применено в размере 357,3887.

Вместе с тем, по данным Инспекции, с учетом изменений, внесенных Федеральным законом № 305-ФЗ, расчетное значение коэффициента Кабдт должно составлять 462,7606.

Обществом 12.07.2021 представлена уточненная налоговая декларация по НДПИ за май 2021 года (корректировка № 1) на сумму налога к уплате в бюджет 739 506 581 руб. с учетом изменений показателя Кабдт в соответствии с Федеральным законом № 305-ФЗ, с суммой налога к доплате в бюджет в размере 4 210 661 руб.

Обществом 16.08.2021 представлена уточненная налоговая декларация по НДПИ за май 2021 года (корректировка № 2), в связи с корректировкой коэффициента Кабдт по лицензии №ТАТ 02299 HP. Произведенная корректировка не повлияла на сумму налога.

Обществом 17.09.2021 представлена уточненная налоговая декларация по НДПИ за май 2021 года (корректировка № 3) на сумму к уплате в бюджет 735 295 920 руб., без изменений показателя Кабдт в соответствии с Федеральным законом № 305-ФЗ, с возвратом оплаченной суммы НДПИ в размере 4 210 661 руб.

При этом по данным налогового органа сумма к уплате с учетом изменений показателя Кабдт в соответствии с Федеральным законом № 305-ФЗ составляет 4 210 661 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДПИ за май 2021 года (корректировка № 3), представленной АО «Шешмаойл» 17.09.2021, налоговый орган пришел к выводу о том, что в результате неверного применения коэффициента Кабдт (357,3887, а не 462,7606) сумма НДПИ в отношении нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной за май 2021 года занижена на 4 210 661 руб.

По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки, письменных возражений налогоплательщика и материалов камеральной налоговой проверки, принято решение от 11.02.2022 №17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику доначислен налог на добычу полезных ископаемых за май 2021 года в сумме 4 210 661 руб.

Между тем, налоговый орган при вынесении оспариваемого решения не учел позицию Конституционного Суда Российской Федерации, а также основ действующего в стране законодательства.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Применительно к актам законодательства о налогах и сборах требование законно установленного налога и сбора относится не только к форме, процедуре принятия и содержанию такого акта, но и к порядку введения его в действие. Этим обусловливается необходимость определения законодателем разумного срока, по истечении которого возникает обязанность каждого платить соответствующие налоги и сборы, с тем чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования, выводимый, в частности, из статей 8 (часть 1) и 34 (часть 1) Конституции Российской Федерации (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 30 января 2001 года № 2-П).

Исходя из статьи 57 Конституции Российской Федерации и приведенной правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сохраняющей свою силу и носящей общий характер, законодатель, принимая акт законодательства о налогах, должен учитывать, что период, по истечении которого данный акт вступает в силу, во всяком случае не может быть меньше определяемого Налоговым кодексом Российской Федерации, предусматривающим, в частности, особый порядок вступления в силу актов законодательства о налогах по сравнению с другими отраслями законодательства.

По общему правилу, согласно пункту 1 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чём по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных данной статьей.

Указанной спецификой порядка вступления в силу актов законодательства о налогах обусловлено установление неодинаковых (различных) сроков вступления в силу норм, содержащихся в одном налоговом законе, в том числе законодательное закрепление момента начала действия отдельных норм нового налогового закона до вступления последнего в силу (обратная сила закона) с целью учета нового регулирования с момента возникновения правоотношения, в результате чего возникшие и существующие правоотношения подлежат пересмотру в соответствии с новым законом (регулированием).

Кроме того, Конституционный Суд Российской Федерации при оценке норм, допускающих придание обратной силы законам в сфере налогообложения, неоднократно указывал, что по смыслу Конституции Российской Федерации, общим для всех отраслей права правилом является принцип, согласно которому закон, ухудшающий положение граждан (соответственно, и объединений, созданных для реализации конституционных прав и свобод граждан), обратной силы не имеет; вместе с тем Конституция Российской Федерации содержит и прямые запреты, касающиеся придания закону обратной силы, которые сформулированы в ее статьях 54 и 57, причем положение статьи 57, ограничивающее для законодателя возможность придавать закону обратную силу, является одновременно и нормой, гарантирующей конституционное право на защиту от придания обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков, в том числе на основании нормы, устанавливающей порядок введения таких законов в действие (Постановления от 24 октября 1996 года № 17-П, от 24 февраля 1998 года № 7-П и от 30 января 2001 года № 2-П).

Придание обратной силы закону носит, таким образом, исключительный характер и специально оговаривается в законе: согласно статье 5 Налогового кодекса Российской Федерации акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги, сборы и (или) страховые взносы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, плательщиков сборов и (или) плательщиков страховых взносов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют, в то время как акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу; кроме того, акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Вместе с тем один и тот же акт, имеющий обратную силу, может одновременно содержать нормы, улучшающие (освобождающие от некоторых налоговых обязанностей) и ухудшающие положение налогоплательщика (ограничивающие ранее предоставленное ему право).

Как следует из Письма Минфина РФ от 14.12.2021 N 03-06-06-01/10171410, в целях устранения возможного роста цен на моторное топливо на внутреннем рынке, предусмотрена корректировка параметров демпфирующего механизма обратного акциза на нефтяное сырье, вступившая в силу с 01.05.2021, которая приведет к увеличению размера компенсации нефтепереработчикам затрат на поставку моторного топлива на внутренний рынок за счет средств федерального бюджета.

Следовательно, спорные положения не могут быть признаны ухудшающими положение налогоплательщика с 01.05.2021, коэффициент Кабдт подлежит расчету в соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 02.07.2021 N 305-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации".

При этом изменения, внесенные данным нормативным правовым актом непосредственно в ст. 342.5 НК РФ, имеют обратную силу исключительно в части, которая направлена на уменьшение ставки НДПИ (а именно - введение нового понижающего коэффициента КК2021), что приводит к улучшению положения налогоплательщиков, исчисляющих НДПИ, а также носит технический характер в связи с исключением ряда ссылок.

По общему правилу, согласно п. 1 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных данной статьей. Данная норма содержит общее правило вступления в силу актов налогового законодательства, которое применяется во всех случаях, кроме одного - если акт налогового законодательства улучшает положение налогоплательщика.

Порядок вступления в силу таких актов регулируется специальными правилами, установленными в п. п. 3, 4 ст. 5 НК РФ.

Суд считает, что поскольку Федеральный закон от 02.07.2021 N 305-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и отдельные законодательные акты РФ" ухудшил положение заявителя, увеличив ставку НДПИ для нефти, то специальные правила к нему неприменимы.

Поэтому, те положения Федерального закона от 02.07.2021 №305-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", которые увеличили ставку НДПИ для нефти, должны были вступить в силу в порядке, установленном в п. 1 ст. 5 НК РФ.

Из вышеизложенного следует, что акт налогового законодательства РФ должен вступать в силу с 1го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта.

Так как, Федеральный закон от 02.07.2021 N 305-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" был опубликован на официальном интернет-портале правовой информации - http://pravo.gov.ru - 02.07.2021, то месяц после публикации Закона истек - 03.08.2021, а первым налоговым периодом после - 03.08.2021 для НДПИ являлся сентябрь 2021 года, в связи с чем, нормы данного закона, которые увеличили размер обязательств налогоплательщика по НДПИ, должны применятся с 01.09.2021.

При изложенных обстоятельствах суд пришел к выводу, что налоговый орган при вынесении оспариваемого заявителем решения от 11.02.2022 №17 не учел, что положения НК РФ подлежат истолкованию в системной взаимосвязи с основными началами законодательства РФ о налогах и сборах, закрепленными в статье 3 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 3 НК РФ законодательство РФ о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.

При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд РФ, в налогообложении равенство понимается, прежде всего, как равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения.

Налогоплательщики, при одинаковой платежеспособности должны нести равное бремя налогообложения.

Аналогичная правовая позиция Верховного Суда РФ получила свое отражение в Определениях, соответственно: от 16.06.2017 N 307-КГ16-19781, от 04.03.2019 N 308-КГ18-11168.

Таким образом, на основании изложенного, суд пришел к выводу о том, что оспариваемое обществом решение от 11.02.2022 №17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является незаконным, противоречащим НК РФ и нарушающим права и законные интересы общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Вывод суда по настоящему делу также подтверждается правоприменительной практикой по аналогичному спору, изложенной в Постановлении Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2023 N 11АП-18950/2022 по делу №А65-19917/2022.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании не нормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В силу части 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должны содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате 3 000руб. государственной пошлины возмещаются заявителю за счет ответчика.

Руководствуясь статьями 110, 112, 167 – 169, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Р Е Ш И Л :

Заявление удовлетворить.

Признать решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №4 по Республике Татарстан от 11.02.2022 №17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №4 по Республике Татарстан устранить допущенные нарушения прав и законных интересов акционерного общества "Шешмаойл".

Взыскать с Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №4 по Республике Татарстан, г.Казань (ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу акционерного общества "Шешмаойл", г.Альметьевск (ОГРН <***>, ИНН <***>) 3000 руб. расходов по госпошлине.

Решение может быть обжаловано в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок.


СудьяИ.А. Хасаншин