Постановление от 20 июня 2019 г. по делу № А03-18224/2016

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ЗАПАДНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА



ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тюмень Дело № А03-18224/2016


Резолютивная часть постановления объявлена 13 июня 2019 года

Постановление изготовлено в полном объеме 20 июня 2019 года


Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Кокшарова А.А.

Перминовой И.В.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств видеоконференц-связи при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Шимпф Е.В. кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Алтайскому краю на решение от 20.11.2018 Арбитражного суда Алтайского края (судья Тэрри Р.В.) и постановление от 22.03.2019 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Бородулина И.И., Кривошеина С.В., Хайкина С.Н.) по делу № А03-18224/2016 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ТриФ» (658240, Алтайский край, Рубцовский р-н, пос. Березовка, ул. Советская, 11; ОГРН 1042200650095, ИНН 2269008345) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Алтайскому краю (658204, Алтайский край, г. Рубцовск, ул. Октябрьская, 64, ОГРН 1042201831451, ИНН 2209028442) о признании недействительным решения.

Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора: общество с ограниченной ответственностью «Торговый дом «ТриФ» (658240, Алтайский край, Рубцовский р-н, пос. Березовка, ул. Советская, 11, ОГРН 1132209000912, ИНН 2269009684).

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Алтайского края (судья Крамер О.А.) в заседании участвовали представители:

от общества с ограниченной ответственностью «ТриФ» - Елагина И.Н. по доверенности от 20.10.2016, Менухова В.В. по доверенности от 20.01.2019,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Алтайскому краю – Краснова Е.А. по доверенности от 25.12.2018.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью «ТриФ» (далее – Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Алтайскому краю (далее – Инспекция), при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «ТриФ» (далее – ООО ТД «ТриФ»), о признании недействительным решения от 01.08.2016 № РА-14-16 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Решением от 20.11.2018 Арбитражного суда Алтайского края, оставленным без изменения постановлением от 22.03.2019 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленное требование удовлетворено частично: признано недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 4 531 117 руб., соответствующих пеней и штрафов, предложения уплатить оставшуюся сумму штрафов по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 119, пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в размере, превышающем 500 000 руб.; в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить в части удовлетворения заявленных Обществом требований, дело направить на новое рассмотрение.

Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Таким образом, законность и обоснованность судебных актов проверяются в части удовлетворения заявленных Обществом требований.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Судами установлено и материалами дела подтверждено следующее.

Общество зарегистрировано 21.04.1994, единственным руководителем и учредителем является Фентисов О.А.; среднесписочная численность в2013 году – 29 человек, в 2014 году – 31 человек.

Общество в проверяемом периоде применяло специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения (далее – УСН).

19.06.2013 руководителем Общества принято решение о создании нового юридического лица – ООО «ТД «ТриФ», которое также находится на УСН, в котором Фентисов О.А. является руководителем и учредителем.

По результатам проведения выездной налоговой проверки в отношении Общества Инспекцией составлен акт и принято решение от 01.08.2016 № РА-14-16 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым начислены налоговые санкции по пункту 1 статьи 119, пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на прибыль, по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС), налогу на имущество, по пункту 1 статьи 126НК РФ в общем размере 3 034 457,9 руб., предложена к уплате недоимка по указанным налогам в общей сумме 12 160 099 руб. и пени в порядкестатьи 75 НК РФ.

Основанием принятия Инспекцией решения явился вывод о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды вследствие действий, направленных на создание схемы «дробления бизнеса» с целью ухода от уплаты налогов по общей системе налогообложения и занижения доходов путем их распределения с преднамеренно созданной взаимозависимой организацией ООО «ТД «ТриФ», также применяющей специальный налоговый режим в виде УСН.

Решением от 07.10.2016 Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

Кассационная инстанция считает, что суды первой и апелляционной инстанций, всесторонне оценив заявленные сторонами доводы, представленные доказательства, руководствуясь положениями статей 105.1, 346.11-346.13 НК РФ, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», пришли к верным выводам, что в рассматриваемом случае Инспекцией обоснованно с 3 квартала 2013 года Общество переведено на общий режим налогообложения с учетом доходов и расходов, полученных им и взаимозависимой организацией (ООО «ТД «ТриФ»), в связи с допущенным нарушением положений пункта 4 статьи 346.13 НК РФ.

По итогам рассмотрения дела судами были поддержаны доводы Инспекции относительно взаимозависимости Общества и ООО «ТД «ТриФ», которая позволила оказывать влияние на результаты хозяйственной деятельности организаций посредством перераспределения выручки от реализации молочной продукции с целью сохранения права на применение льготного режима налогообложения.

Суды признали доказанными обстоятельства, свидетельствующие о том, что фактически Общество и ООО «ТД«ТриФ» на основе одной производственной базы осуществляли виды деятельности, являющиеся частью одного производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата, в связи с чем доходы, полученные ООО «ТД «ТриФ» от реализации продукции своим покупателям, фактически являются доходами Общества.

Установив, что сумма совокупного дохода двух организаций на основании данных налоговых деклараций по УСН за 2013 год составила99 585 тыс. руб., суды поддержали доводы Инспекции об утрате Обществом права на применение УСН с 3 квартала 2013 года, когда сумма полученных доходов обеих организаций превысила 60 000 тыс. руб.

Выводы судов в указанной части соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

В то же время суды, признавая действия заявителя направленными на «дробление бизнеса» с целью занижения дохода и распределения их со взаимозависимой организацией, пришли к выводу, что налоговым органом неверно определены налоговые обязательства Общества, а именно при расчете доначисленных сумм налогов по общей системе налогообложения Инспекцией ни при вынесении оспариваемого решения, ни на стадии его исполнения не учтена переплата по УСН за 2013-2014 годы. Суды посчитали, что к зачету переплаты по УСН необходимо применить следующий подход - объединить суммы налогов, уплаченные Обществом и ООО «ТД «ТриФ» в связи с применением ими УСН в 2013-2014 годах. В качестве доказательств уплаты указано на налоговые декларации, выписки по лицевым счетам, содержание решения налогового органа (стр.40-41, 55).

Суд установил, что в оспариваемом решении и выставленном на его основании требовании указано на необходимость уплаты недоимки в полном объеме без учета имеющихся переплат по единому налогу в связи с применением УСН (недоимки по НДС в сумме 11 831 461 руб., штрафов в общей сумме 3 034 458 руб., пени по НДС в сумме 2 619 755,73 руб.).

Учитывая изложенное, суд сделал вывод, что размеры указанных в оспариваемом решении сумм задолженности по НДС, а также суммы пени и штрафов недостоверны, не соответствуют фактической налоговой обязанности Общества, возлагают на налогоплательщика дополнительное бремя уплаты ранее уплаченного налога, что противоречит статье 57 Конституции Российской Федерации и статье 45 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд признал, что доначисление Обществу НДС, соответствующих ему сумм пени и штрафа без учета имеющейся переплаты по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, произведено неправомерно.

Суд кассационной инстанции исходя из предмета спора считает недостаточно обоснованным вывод суда о возможности уменьшения доначисленного НДС (пени, штрафа) с учетом переплаты по УСН, учитывая следующее.

В силу положений статьи 101 НК РФ решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что исходя из позиции судов по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета.

Как разъяснил Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 25.09.2012 № 4050/12, указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным. Указанная переплата подлежит учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по доначисленных налогов.

В рассматриваемом случае Инспекцией установлено неправомерное применение Обществом специального налогового режима в виде УСН, что повлекло за собой занижение налоговой базы по налогам исходя из общей системы налогообложения, неполную уплату доначисленных налогов в соответствующие бюджеты. Имеющаяся у Общества на момент вынесения решения Инспекции переплата по УСН (даже при ее наличии) не опровергает факт совершения налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате налогов, доначисленных по общей системе налогообложения.

Ссылки судов на определения Верховного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 № 305-КГ16-10138, от 26.01.2017 № 305-КГ16-13478 являются неверными, поскольку в указанных делах суд, руководствуясь положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 264, подпункта 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ, сделал вывод об обязанности налогового органа при доначислении налога на прибыль учесть в составе расходов суммы доначисленных налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество. То есть, выводы Верховного Суда Российской Федерации касались правильности формирования расходов по налогу на прибыль, а не учета переплаты по одним налогам при доначислении других налогов по результатам проверки.

Таким образом, кассационная инстанция признает необоснованным, сделанным в нарушение статей 264, 270 НК РФ, вывод судов о необходимости определения налоговых обязательств Общества (в части доначисления) с учетом ранее уплаченного УСН, поскольку указанный налог не участвует в расчете налогов, доначисленных в ходе выездной налоговой проверки, его сумма может быть учтена лишь в ходе исполнения решения Инспекции, в том числе путем подачи уточненных налоговых деклараций, заявления в порядке статьи 78 НК РФ.

То обстоятельство, что в требовании об уплате налогов указаны суммы без учета переплаты по УСН, не свидетельствует о незаконности оспариваемого решения в части доначисления налогов по общей системе налогообложения. Кроме того, как обоснованно указал налоговый орган, в рамках настоящего дела требование об уплате налога не оспаривалось.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции (стр.40-41, 55), налоговым органом были отражены самостоятельно исчисленные Обществом и ООО «ТД ТриФ» суммы налогов, при этом исчисление налогов не является доказательством их уплаты, как правильно указал налоговый орган.

В то же время суд обоснованно учел представленные в материалы дела выписки по лицевому счету, в которых отражены уплаченные суммы налога (л.д. 48-52, 77-87 том 159). Из кассационной жалобы не усматриваются конкретные (по существу) возражения относительно обстоятельств уплаты налога по УСН (полностью или частично).

Таким образом, у судов отсутствовали основания для признания неправомерным оспариваемого решения в части доначисления НДС со ссылкой на обязанность Инспекции учесть уплату налога по УСН при доначислении НДС.

В то же время в силу положений статьи 75 НК РФ потери бюджета от несвоевременного перечисления налогов компенсируются путем начисления пени за каждый день нарушения срока исполнения налогового обязательства. Таким образом, Инспекция, установив по результатам налоговой проверки, что Общество задекларировало и уплатило налог по УСН (в том числе при отсутствии законодательно установленной обязанности), должна была определить компенсацию потерь бюджета (размер подлежащих начислению пеней), а также размер соответствующих налоговых санкций по статье 122 НК РФ, с учетом порядка зачисления налога по УСН и доначисленных налогов в определенные бюджеты (федеральный, региональный, местный), дат реальной уплаты налога по УСН, сроков уплаты доначисленных налогов.

Судами вопрос о правомерности начисления пени (санкций) с учетом переплаты по УСН (то есть уплаты налога по УСН при отсутствии законодательно установленной обязанности по его уплате) в случае доказанности факта переплаты в порядке статей 67, 68 АПК РФ и с учетом порядка зачисления в бюджет налога по УСН и налогов, доначисленных по результатам проверки, не исследовался.

На основании изложенного по вышеуказанному эпизоду судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При этом довод кассационной жалобы о необоснованном и несоразмерном дополнительном снижении судом размера штрафных санкций не может быть принят, поскольку примененная налоговым органом мера ответственности за совершение налоговых правонарушений проверена судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка; законодательство о налогах и сборах не устанавливает каких-либо ограничений при определении размера штрафных санкций, до которого возможно их снижение при наличии смягчающих обстоятельств.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть изложенное в настоящем постановлении, в том числе оценить возможность уменьшения пени и штрафных санкций с учетом положений статей 75, 122 НК РФ, соответствующих статей Бюджетного кодекса Российской Федерации (в том числе статей 50, 56), регулирующих зачисление налогов в бюджет определенного уровня, доказательств реальной уплаты налога по УСН,а также возможности применения частей 1, 4 статьи 112, части 3 статьи 114НК РФ.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 20.11.2018 Арбитражного суда Алтайского края и постановление от 22.03.2019 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А03-18224/2016 отменить в части удовлетворения заявленных требований, а также в части взыскания судебных расходов по уплате государственной пошлины.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Алтайского края.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.




Председательствующий Г.В. Чапаева



Судьи А.А. Кокшаров



И.В. Перминова