Решение от 22 мая 2017 г. по делу № А79-6903/2016

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ЧУВАШСКОЙ РЕСПУБЛИКИ-ЧУВАШИИ

428000, Чувашская Республика, г. Чебоксары, проспект Ленина, 4 http://www.chuvashia.arbitr.ru/

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А79-6903/2016
г. Чебоксары
22 мая 2017 года
Резолютивная часть решения оглашена 12 мая 2017 года.

Полный текст решения изготовлен 22 мая 2017 года.

Арбитражный суд Чувашской Республики - Чувашии в составе судьи Лазаревой Т.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Смирновой И.В.,

рассмотрев в открытом заседании суда дело по заявлению

акционерного общества "Чувашская энергосбытовая компания", Россия, 428020, г. Чебоксары, Чувашская Республика, ул. Гладкова, д. 13а, ИНН <***>, ОГРН <***>,

к Инспекции Федеральной налоговой службы по <...>, г. Чебоксары, Чувашская Республика, ул. Базарная, д. 40, ИНН <***>, ОГРН <***>,

о признании частично недействительным решения от 31.03.2016 № 13-12/190,

при участии:

от заявителя - ФИО1 по доверенности от 29.08.2016 № 08/21-129, ФИО2 по доверенности от 29.08.2016 № 08/21-131, ФИО3 по доверенности от 21.09.2016 № 08/21-01,

от налогового органа - ФИО4 по доверенности от 29.12.2016 № 05-19/10, ФИО5 по доверенности от 30.08.2016,

установил:

акционерное общество "Чувашская энергосбытовая компания" (далее – заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары (далее – налоговый орган, Инспекция) о признании решения налогового органа от 31.03.2016 № 13-12/190 недействительным в части начисления и предложения уплатить 12 127 136 руб. налога на прибыль организаций, 1 098 240 руб. 98 коп. соответствующих пени, 8 322 617 руб. 07 коп. налога на добавленную стоимость, 863 744 руб. 91 коп. соответствующих пени, 6 955 руб. налога на имущество организаций, 1 117 руб. 44 коп. соответствующих пени, а так же привлечения к налоговой ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 238 996 руб. 89 коп., налога на добавленную стоимость в сумме 153 419 руб. 76 коп., налога на имущество организаций в сумме 304 руб. 90 коп. (т. 22 л.д. 114-115).

Представители общества в судебном заседании поддержали заявление в полном объеме по изложенным в пояснениях основаниям.

Представители налогового органа просили отказать в удовлетворении заявления, привели доводы, изложенные в пояснениях.

Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд установил следующее.

В соответствии с действующим законодательством акционерное общество "Чувашская энергосбытовая компания" является плательщиком налогов и сборов, установленных законодательством и обязано вести учет своих доходов и расходов, представлять в налоговый орган соответствующие отчеты и декларации по налогам и сборам и уплачивать налоги в установленные законом сроки.

Как следует из материалов дела, Инспекция ФНС по г. Чебоксары провела выездную налоговую проверку акционерного общества "Чувашская энергосбытовая компания" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, а так же по вопросам правильности исполнения обязанностей налогового агента по удержанию, полноты исчисления и своевременности перечисления удержанных сумм налога на доходы физических лиц за период с 01.09.2013 по 31.05.2015 г.

По результатам проверки составлен акт № 13-12/23 от 26.02.2016.

Заместитель начальника Инспекции, рассмотрев акт налоговой проверки, возражения налогоплательщика и иные материалы, имеющиеся у налогового органа вынес 31.03.2016 решение № 13-12/190, согласно которому обществу предложено уплатить налог на прибыль в сумме 12 540 377 руб. и соответствующие пени в сумме 1 110 233 руб. 81 коп., налог на добавленную стоимость в сумме 8 322 617 руб. 07 коп. и соответствующие пени в сумме 863 744 руб. 91 коп., налог на имущество в сумме 6 955 руб. и соответствующие пени в сумме 1 117 руб. 44 коп., а так же общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 129 269 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в сумме 153 419 руб. 76 коп. за неуплату налога на прибыль, в виде штрафа в сумме 304 руб. 90 коп. за неуплату налога на прибыль.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Чувашской Республике от 11.07.2016 № 214 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, а решение Инспекции без изменения.

Не согласившись с решением инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество и соответствующих сумм пени и штрафных санкций общество обжаловало его в судебном порядке.

Проанализировав имеющиеся в материалах дела документы суд приходит к выводу, что заявленные требования подлежат частичному удовлетворению исходя из следующего.

Пункт 2.1.1(налог на добавленную стоимость) и 2.3.1.1 (налог на прибыль).

Как следует из оспариваемого решения в ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о занижении обществом налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в связи с неверным отражением уровня напряжения и соответственно тарифа по передаче электрической энергии покупателю в результате чего занизило сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет на 2 567 892 руб., а так же занизило доход от реализации электроэнергии за проверяемый период на 14 266 061 руб. 86 коп.

В силу статей 143, 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекса) заявитель является плательщиком НДС и налога на прибыль.

Статьей 249 Кодекса определено, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг). При этом выручка определяется исходя из поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 153 Кодекса при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция установила, что в отношении контрагента ООО «Алатырская бумажная фабрика» заявитель производил «расчет за электрическую энергию по уровню напряжения ВН (высокое напряжение), за период с мая 2013 г. по сентябрь 2014 г., перерасчет по уровню напряжения СН2 (среднее напряжение) не производило».

Указывая на судебные акты по делам № А79-8660/2013(т. 7 л.д. 141-149) и № АА79-9331/2013 (т. 7 л.д. 137-140), установившим, что оплата услуг по передаче электрической энергии в отношении потребителя ООО «Алатырская бумажная фабрика» должна производится по варианту тарифа для среднего уровня напряжения, а так же исходя из представленного заявителем перерасчета стоимости услуг в связи с неверным применением тарифа по передаче электрической энергии, пришел к выводу о занижении обществом выручки от реализации по контрагенту ООО «Алатырская бумажная фабрика» на 16 833 952 руб. 98 коп., в том числе налога на добавленную стоимость в сумме 2 567 892 руб.

В оспариваемом решении налоговый орган указывает о «неверном применении обществом тарифа по передаче электрической энергии потребителю».

Фактически как следует из изложенных в оспариваемом решении обстоятельств основанием послужило неправомерное занижение обществом дохода при исчислении налога на прибыль и занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость вследствие реализации ООО «Алатырская бумажная фабрика» электроэнергии по цене ниже установленного тарифа (в связи с применением более низкого тарифа).

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в 2013 году ОАО "МРСК-Волги" в рамках дел № А79-8660/2013 и N А79-9331/2013 обратилось в арбитражный суд с иском к АО "Чувашская энергосбытовая компания" о взыскании задолженности в рамках договора оказания услуг по передаче электрической энергии N МР6/122-21-04/839/1 от 01.09.2010 (т. 6 л.д. 2-15) до точек поставки в отношении потребителя - ООО "Алатырская бумажная фабрика" за август 2013 г. (дело № А79-8660/2013) и сентябрь 2013 г. (дело N А79-9331/2013).

Определением суда от 22.04.2015 по делу N А79-9331/2013 указанное дело объединено с делами №№ А79-10055/2013, А79-145/2014, А79-556/2014, А79-1521/2014, А79-2558/2014, А79-3420/2014, А79-4375/2014, А79-5307/2014, объединенному делу присвоен общий номер А79-9331/2013, тем самым в рамках данного дела рассматривалось требование ОАО "МРСК-Волги" о взыскании задолженности за услуги по передаче электрической энергии за период с сентября 2013 г. по май 2014 г.

Суд первой инстанции решением от 14.02.2014 по делу N А79-8660/2013, оставленным без изменения постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2014, отказал в удовлетворении исковых требований.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа постановлением от 22.09.2014 отменил судебные акты в части отказа во взыскании стоимости оказанных услуг в отношении потребителя - ООО "Алатырская бумажная фабрика" и направил дело в указанной части на новое рассмотрение в Арбитражный суд Чувашской Республики - Чувашии.

Решением от 10.12.2014, оставленным без изменения постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2015, суд удовлетворил иск.

Постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 02.06.2016 судебные акты оставлены без изменения.

Решением 03.07.2015 по делу N А79-9331/2013 суд удовлетворил иск ОАО "МРСК-Волги" взыскав с ОАО «Чувашская энергосбытовая компания» задолженность за услуги по передаче электрической энергии за период с сентября 2013 г. по май 2014 г.

Судебным актами по делам N А79-8660/2013 и А79-9331/2013 установлено, что в отношении точек поставки потребителя (ООО "Алатырская бумажная фабрика") должен применяться тариф на услуги по передаче электроэнергии, соответствующий уровню напряжения СН2, который предопределен условиями технологического присоединения сетей.

Заявитель производил расчет исходя из тарифа на услуги по передаче электроэнергии, соответствующий высокому уровню напряжения (ВН), который был согласован сторонами в договоре (т. 6 л.д. 16-39).

Установив в ходе выездной налоговой проверки, что в отношении контрагента ООО «Алатырская бумажная фабрика» заявитель производил «расчет за электрическую энергию по уровню напряжения ВН, за период с августа 2013 г. по май 2014 г. и перерасчет по уровню напряжения СН2 не производил, пришел к выводу о занижении налоговых баз в целях исчисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.

Таким образом, из представленных в материалы дела документов следует, что занижение стоимости реализованной электрической энергии в отношении ООО «Алатырская бумажная фабрика» произошло в результате применения неверного тарифа соответствующего уровню напряжения ВН.

Выездной налоговой проверкой не установлено расхождений по количеству фактически поставленной электрической энергии от заявителя в адрес ООО «Алатырская бумажная фабрика».

Как следует из материалов дела при расчете стоимости реализованной электрической энергии в адрес ООО «Алатырская бумажная фабрика» общество применяло тариф для высокого уровня напряжения за период с мая 2013 по сентябрь 2014 года.

Применяя данный тариф, общество руководствовалось условиями договора энергоснабжения № 24-01/461-11 от 30.11.2009 г. (т. 6 л.д. 2-15), в приложении № 2 к которому уровень напряжения в отношении спорной точки поставки согласован сторонами как высокий.

Инспекция считает, что применение более низкого тарифа, привело к необоснованному занижению суммы доходов от реализации товаров (работ, услуг), учитываемых при формировании налогооблагаемой базы и к занижению суммы налога на прибыль и НДС за 2013 и 2014 г.г.

В ходе судебного разбирательства дела установлено, что с учетом обстоятельств, установленных в рамках рассмотрения дел N А79-8660/2013 и N А79-9331/2013, АО «Чувашская энергосбытовая компания» произвела перерасчет за потребленную ООО «Алатырская бумажная фабрика» в спорный период электрическую энергию исходя из тарифа для второго среднего уровня напряжения (СН2), в связи с чем в декабре 2015 года в адрес ответчика направлены корректировочные счета-фактуры на общую сумму 16 833 953 руб. к ранее выставленным счетам фактурам за май 2013- сентябрь 2014 г. (т. 6 л.д. 49-65).

Решением Арбитражного суда Чувашской Республики - Чувашии от 02.06.2016 по делу А79-1272/2016, оставленным без изменения постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2016 и постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 13.01.2017 г. удовлетворены исковые требования акционерного общества "Чувашская энергосбытовая компания" и с ООО "Алатырская бумажная фабрика" взыскан долг по оплате электрической энергии, поданной в мае 2013 года – сентябре 2014 года в рамках договора энергоснабжения от 30.11.2009 № 24-01/461-11 в сумме 16 833 953 руб., пени за период с 19 января 2016 года по 26 мая 2016 года в сумме 1 823 246 руб. 60 коп. и далее исходя из одной сто тридцатой ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на день фактической оплаты, расходы по оплате государственной пошлины в сумме 109 093 руб.

Как следует из материалов рассматриваемого дела на основании актов приема передачи от 30.11.2015 г. (т.6 л.д. 40-48) истец предъявил ООО «Алатырская бумажная фабрика» к оплате стоимость электрической энергии за май 2013 г. – сентябрь 2014 г., выставил корректировочные счета-фактуры и составил дополнительные листы к книге продаж за 2, 3, 4 квартал 2013 г., 1, 2, 3 кварталы 2014 г. (т. 6 л.д. 66-71).

Потребитель ОАО «Алатырская бумажная фабрика» акты приема передачи на основании которых была вставлена к оплате увеличенная в связи с изменением тарифа стоимость электрической энергии не подписывала. С изменением тарифа согласна не была.

В ходе судебного разбирательства дела представители налогового органа полагали, что общество необоснованно выставило корректировочные счета-фактуры, поскольку с следовало внести исправления в ранее выставленные счета-фактуры.

Как следует из пункта 3 статьи 168 и пункта 10 статьи 172 Кодекса, продавец выставляет корректировочный счет-фактуру в случае, если стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) изменяется по согласованию с покупателем. При этом согласие покупателя (уведомление его об изменении стоимости) должно подтверждаться соответствующим договором, соглашением или иным первичным документом. Если причиной изменения стоимости отгрузки является исправление продавцом ошибки, то корректировочный счет-фактура не выставляется, а в счет-фактуру, выставленный при отгрузке, вносятся исправления. При этом составляется новый экземпляр счета-фактуры, в строке 1а которого указываются порядковый номер и дата исправления.

В рассматриваемом случае увеличение стоимости реализованной электрической энергии связано с изменением применяемого в целях расчета стоимости электрической энергии тарифа. Применяемый тариф определен обществом с учетом вынесенных судебных актов по делам между ним и сетевой организацией. Следовательно, причиной изменения стоимости поставленной электрической энергии является исправление продавцом ошибки.

В случае выставления исправленного счета-фактуры после окончания текущего налогового периода, продавцу следует зарегистрировать исправленный счет-фактуру в дополнительном листе книги продаж за период отгрузки в установленном порядке, аннулировав при этом первоначально выставленный отгрузочный счет-фактуру (п. 11 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее - Правила ведения книги продаж)).

Из правового анализа статей 146, 153, 154, 166, 168, 169, 171, 172 Кодекса следует, что вычет производится на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцом товаров их покупателю, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров, в том числе из-за изменения цены либо объема. Перед тем как выставить корректировочный счет-фактуру, следует получить согласие (уведомить) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав). При этом корректировочный счет-фактура выставляется в течение пяти календарных дней с даты составления документа (договора, соглашения, иного первичного документа), подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Как следует из документов представленных обществом в ходе выездной налоговой проверки общество, указав корректировочные счета фактуры, произвело исправления в периоде отгрузки электрической энергии ОАО «Алатырская бумажная фабрика», а именно в мае 2013 г.- сентябре 2014 г., что соответствует требованиям налогового законодательства и подтверждается представленными в материалы дела дополнительными листами книги продаж за 2, 3, 4 квартал 2013 г., 1, 2, 3 кварталы 2014 г. (т. 6 л.д. 66-71). Однако исправления в налоговую отчетность не внесло

Действия общества по представлению 13.09.2016 г. и 29.11.2015 г. уже в ходе судебного разбирательства дела в налоговый орган уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 года и на прибыль за 2015 г. (т.27 л.д. 37-45) с отражением дохода, выставленного на основании корректировочных счет-фактур нельзя признать обоснованными. Оснований для отражения увеличенной стоимости реализованной электрической энергии ОАО «Алатырская бумажная фабрика» за период с мая 2013 г. по сентябрь 2014 г. в 2015 г не имелось.

Составление актов приема передачи на стоимость электрической энергии отпущенной в период с мая 2013 г. по сентябрь 2014 г. только 30.11.2015 г. не изменяет обязанности налогоплательщика провести перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены такие ошибки.

Ссылка на заявителя, на то обстоятельство, что основанием для изменения применяемого тарифа послужило согласно решения суда по делу N А79-8660/2013 подписание дополнительного соглашения от 23.10.2013 к договору на оказание услуг по передаче электрической энергии от 01.09.2010 N МР6/122-21-04/839/1, в соответствии с которым точки поставки ООО "Алатырская бумажная фабрика" исключены из приложения N 2 к договору от 01.09.2010 и включены в приложения N 2.2 и 2.3 того же договора без указания уровня напряжения так же не изменяет того обстоятельства, что факт передачи электрической энергии от гарантирующего поставщика потребителю имел место в период с мая 2013 г. по сентябрь 2014 г.

Пунктом 1 статьи 39 Кодекса определено, что реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Основанием для реализации ООО "Алатырская бумажная фабрика" электрической энергии в период с мая 2013 г. по сентябрь 2014 г. по тарифу установленному второго среднего уровня напряжения (СН2) послужило изменение точек поставки электрической энергии потребителю с высокого уровня напряжения на средний, а не принятое решение по делам N А79-8660/2013 и N А79-9331/2013.

Таким образом периодом реализации электрической энергии является май 2013 г. - сентябрь 2014 г., а не ноябрь 2015 года указанный заявителем в актах, соответственно налоговая база подлежала изменению в период реализации электрической энергии, а не вынесения решения судом.

Учет налогоплательщиком в 2013 году стоимости отпущенной электрической энергии по более низкому тарифу (ВН), а нарушает принцип равномерности распределения доходов и расходов.

В рамках дела № А79-1272/2016 вопрос правомерности выставления корректировочных счетов-фактур не оценивался.

В рассматриваемом случае документов, свидетельствующих о наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение тарифа исходя из которого производится расчет стоимости поданной электрической энергии, а также документов, свидетельствующих о наличии претензионной переписки, заявителем не предоставлено. Имеется судебный акт, которым взыскан долг с ОАО «Алатырская бумажная фабрика» по среднему уровню напряжения. Документов, предусмотренных нормами Кодекса, позволяющих выставить корректирующий счет-фактуру, налогоплательщиком не предоставлено. Из актов от 30.11.2015 г. следует, что общество в одностороннем порядке исправило стоимость электрической энергии, применив иной тариф, тогда как основанием выставления корректирующего счета-фактуры является согласие покупателя в данном случае на изменение стоимости отпущенной энергии; документов, свидетельствующих о согласии покупателя, не предоставлено.

В силу пункта 1 статьи 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Период, в котором выручка от реализации электрической энергии ОАО «Алатырская бумажная фабрика» получена и подлежала отражению, известен и налогоплательщиком мог быть правильно определен, выручка подлежит учету в целях налогообложения налогом на прибыль в периоды, в которых она получена. Таким образом, согласно положениям пункта 1 статьи 54 Кодекса перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль должен был производиться налогоплательщиком за 2013-2014 г., а не за 2015 г.

Исходя из изложенного суд приходит к выводу, что налоговый орган обоснованно предложил обществу к уплате 2 567 892 руб. налога на прибыль, 266 503 руб. 15 коп. соответствующих пени, 2 853 212 руб. налога на добавленную стоимость 258 388 руб. 65 коп. 65 коп. соответствующих пени, а так же привлек к ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в сумме 45 415 руб. 80 коп. за неуплату налога на прибыль, в сумме 62 004 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость.

Пункт 2.1.2(налог на добавленную стоимость) и 2.3.1.2 (налог на прибыль).

Так же налоговым органом установлено, что обществом, в связи с неверно примененной ставкой тарифа по потребителям электрической энергии, чьи энергопринимающие устройства присоединены к шинам генерации установки производителей электрической энергии занижена налоговая база по НДС, в результате чего занижена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет в размере 4 699 420,07руб., а так же занижены доходы от реализации электроэнергии в сумме 26 106 889 руб. 29 коп. и занижен, подлежащий уплате в бюджет налог на прибыль в сумме 5 221 578 руб.

Установив в ходе выездной налоговой проверки, что решением Арбитражного суда Чувашской Республики – Чувашии делу от 28.07.2014 № А79-2781/2013, оставленным без изменения постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2014 и постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 30.01.2015 с ОАО "Чувашская энергосбытовая компания" взыскана задолженность за оказанные в период с февраля 2013 г. по апрель 2014 г. услуги по передаче электрической энергии исходя из ставки на содержание сетей двухставочного тарифа пришел к выводу, что общество отразив признанный долг перед ОАО «МРСК- Волги» в сумме 26 107 889 руб. 25 коп. и приняв расходы к налоговому учету, должно было одновременно отразить указанную сумму в доходах и довыставить потребителям стоимость услуг по передаче электроэнергии по ставке двухставочного тарифа в соответствии с судебным решением по делу № А79-2781/2013.

В ходе налоговой проверки налоговый орган исходя из ответа ПАО «МРСК- Волги» определил, что оказание услуги по передаче электрической энергии, спор в отношении которой рассматривался в рамках дела А79-2781/2013, имело место 46 потребителям. Полный перечень потребителей налоговым органом в оспариваемом решении не отражен. На странице 16 оспариваемого решения налоговым органом приведен список из 12 потребителей с указанием их ИНН.

В оспариваемом решении налоговый орган на странице 22 в табличной форме помесячно и поквартально отразил стоимость услуги по передачи электрической энергии, при этом оспариваемое решение не содержит расчета стоимость отпущенной 46 потребителям электрической энергии.

Заявитель, услуги по передаче электрической энергии не оказывает. Стоимость услуг по передаче электрической энергии формирует расходную часть деятельности заявителя.

В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что перерасчет стоимости отпущенной 46 потребителям электрической энергии заявителем не производился.

Пунктом 1 статьи 544 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

Порядок расчетов за энергию определяется законом, иными правовыми актами или соглашением сторон (пункт 2 статьи 544 Гражданского кодекса Российской Федерации). В соответствии с Федеральным законом от 26.03.2003 г. № 35-ФЗ «Об электроэнергетике» (с последующими изменениями) Правительством Российской Федерации утверждены Основные положения функционирования розничных рынков электрической энергии № 442 от 04.05.2012 г.

Расчет стоимости электрической энергии отпущенной 46 потребителям в оспариваемом решении отсутствует.

В рассматриваемом случае, расчет стоимости электрической энергии поставляемой заявителем потребителям напрямую не зависит от стоимости оказанной услуги по передаче электрической энергии. Таким образом, наличие расхода за услугу по передаче электрической энергии в сумме 26 107 889 руб. 25 коп., само по себе не свидетельствует об автоматическом получении обществом дохода от реализации в этой же сумме.

Заявитель не производил перерасчета стоимости отпущенной электрической энергии потребителям, за взысканием с них ее стоимости в судебном порядке не обращался.

Налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2009 N 15585/2008). Инспекция при начислении НДС и налога на прибыль учитывала не реальные сложившиеся между заявителем и 46 потребителями хозяйственные отношения, а отношения, которых надлежало придерживаться сторонам при реализации электрической энергии.

Налоговый орган не наделен полномочиями за контролем применяемых гарантирующим поставщиком тарифов при реализации электрической энергии.

В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно, на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В пункте 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.I и статьи 269 Кодекса, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2017 указанно, что по общему правилу в случаях, не предусмотренных разделом V.I Кодекса, налоговые органы не вправе оспаривать цену товаров (работ, услуг), указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении. Несоответствие примененной налогоплательщиком цены рыночному уровню не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

По общему правилу налоговые последствия совершенных налогоплательщиком операций определяются из условий совершенных им сделок, а исчисление налогов из рыночных цен вместо цен, согласованных сторонами сделки, допускается только в случаях, установленных законом (статья 40 НК РФ - до 01.01.2012, раздел V.1 НК РФ - после 01.01.2012).

Отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемого по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота, не может служить самостоятельным основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возникновении у него недоимки, определяемой исходя из выявленной ценовой разницы, поскольку судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

Если налоговым органом оспаривается соответствие отраженной в налоговом учете операции ее действительному экономическому смыслу, то многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, порочащими деловую цель сделки (взаимозависимость сторон сделки, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, использование особых форм расчетов и сроков платежей и т.п).

Наличие такой совокупности обстоятельств налоговым органом не доказано, а одно лишь неверное применение тарифа не позволяет утверждать о направленности его действий на уклонение от налогообложения.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что налоговый орган необоснованно предложил обществу к уплате 4 699 420 руб. 07 коп налога на добавленную стоимость, 488 719 руб. 20 коп. соответствующих пени, 85 163 руб. 16 коп. штрафных санкций, 5 221 578 руб. налога на прибыль, 472 869 руб. 35 коп. соответствующих пени, 174 615 руб. штрафных санкций.

Пункт 2.1.3 ( налог на добавленную стоимость).

Так же налоговым органом установлено, что обществом не включены в налоговую базу по НДС суммы бюджетного финансирования из Фонда содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства, что привело к занижению суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет в размере 1 055 305 руб.

Проверкой установлено, что АО «Чувашская энергосбытовая компания» кроме основной деятельности с 01.12.2012 осуществляло функции управляющей компании многоквартирных домов в г. Новочебоксарске Чувашской Республике. На конец 2014 г. в управлении общества находилось 46 жилых многоквартирных домов.

В 2013 - 2014 г.г. общество в рамках Федерального закона от 21.07.2007 N 185-ФЗ "О Фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства" (далее Закона N 185-ФЗ) осуществляло капитальный ремонт общего имущества ряда многоквартирных домов с привлечением подрядных организаций.

В соответствии с Постановлением от 12.07.2013 № 344 администрацией города Новочебоксарска Чувашской Республики АО «Чувашская энергосбытовая компания» выделены денежные средства на осуществление капитального ремонта:

-за счет средств государственной корпорации - Фонда содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства- 1 337 380 руб.,

- за счет средств республиканского бюджета Чувашской Республики – 1 290 470 руб.,

- за счет средств местного бюджета – 1 290 470 руб.

- за счет средств ТСЖ или собственников помещений в многоквартирном доме - 691 962 руб.

Согласно Постановления администрации г. Новочебоксарска ЧР от 09.07.2014 № 299 «Об утверждении Порядка предоставления субсидий на возмещение части затрат товариществам собственников жилья, жилищным, жилищно-строительным кооперативам или иным специализированным потребительским кооперативам, управляющим организациям, выбранным собственниками помещений в многоквартирных домах на проведение капитального ремонта многоквартирных домов города Новочебоксарска и распределения указанных субсидий на 2014 - 2015 годы» АО «Чувашская энергосбытовая компания» выделены денежные средства на осуществление капитального ремонта за счет средств местного бюджета в размере 2 522 323 руб. 92 коп.

Заявителем в 2013, 2014 г.г. проводился капитальный ремонт многоквартирных домов, находящихся в его управлении силами подрядных организаций:

- ООО «Дольмен+» - в декабре 2013 г. на сумму 3 863 627 руб. 13 коп.

- ООО «СКИМ» - в декабре 2013 г. на сумму 59 806 руб. 02 коп.

- ООО «Дольмен+» - в феврале 2014 г. на сумму 157 923 руб. 26 коп.,

- ООО «Мастер Кровли» - в 4 квартале 2014 г. на сумму 2 722 323 руб. 92 коп., а также изготовлена проектно-сметная документация в феврале 2014 года силами общества на сумму 114 435 руб. 80 коп.

Оплата услуг по ремонту производилась за счет средств населения и вышеуказанных средств, выделенных на проведение капитального ремонта многоквартирных домов из бюджетов разных уровней в соответствии с Законом № 185- ФЗ.

При этом на 31.12.2013 остаток неиспользованных средств бюджетного финансирования 2013 года составил 473 893 руб. 85 коп., который заявитель вернул в бюджеты соответствующих уровней 16.01.2014 в полном размере.

Таким образом, денежные средства, полученные обществом, направлены на оплату работ по капитальному ремонту многоквартирных домов, выполненных подрядчиками на основании заключенных с ними договоров, то есть были использованы по целевому назначению.

При исчислении НДС общество включило в налоговую базу только средства долевого финансирования капитального ремонта, поступившие от собственников помещений многоквартирных домов. Суммы долевого финансирования капитального ремонта домов за счет средств бюджетов и фонда для целей налогообложения НДС обществом не учитывались.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Абзацем 2 пункта 2 статьи 154 Кодекса предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. При этом суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

Таким образом, в силу положений указанной нормы в налоговую базу по НДС не включаются только те субсидии, которые предоставляются налогоплательщику бюджетом в связи с применением таким лицом государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям для целей покрытия соответствующего убытка.

Статьей 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрено выделение субсидий и субвенций из местных бюджетов в случаях, предусмотренных федеральными целевыми программами, федеральными законами, региональными целевыми программами, законами субъектов Российской Федерации и решениями представительных органов местного самоуправления.

Согласно пункту 2 статьи 154 Жилищного кодекса Российской Федерации плата за жилое помещение и коммунальные услуги для собственника помещения в многоквартирном доме включает в себя: плату за содержание жилого помещения, включающую в себя плату за услуги, работы по управлению многоквартирным домом, за содержание и текущий ремонт общего имущества в многоквартирном доме, за холодную воду, горячую воду, электрическую энергию, потребляемые при содержании общего имущества в многоквартирном доме, а также за отведение сточных вод в целях содержания общего имущества в многоквартирном доме; взнос на капитальный ремонт; плату за коммунальные услуги.

Законом N 185-ФЗ в целях создания безопасных и благоприятных условий проживания граждан и стимулирования реформирования жилищно-коммунального хозяйства, формирования эффективных механизмов управления жилищным фондом, внедрения ресурсосберегающих технологий путем предоставления финансовой поддержки за счет средств его средств создан Фонд содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства.

Реализация указанных целей достигается фондом, в частности, путем предоставления финансовой поддержки за счет средств фонда на основании заявок. Получателями средств фонда, направляемых на предоставление финансовой поддержки, являются субъекты Российской Федерации или в случае, предусмотренном частью 3 статьи 20 Закона N 185-ФЗ, муниципальные образования. Указанные средства поступают в бюджеты субъектов Российской Федерации или в случае, предусмотренном настоящей статьей, в местные бюджеты, которые, в свою очередь, принимают решения о распределении полученных средств на долевое финансирование проведения капитального ремонта многоквартирных домов между многоквартирными домами.

Во исполнение указанного закона, закона Чувашской Республики «О республиканском бюджете Чувашской Республики на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов» и постановления Кабинета Министров Чувашской Республики от 6 мая 2013 г. № 171 «О республиканской адресной программе «Капитальный ремонт многоквартирных домов, расположенных на территории Чувашской Республики» на 2013 год» Кабинетом Министров Чувашской Республики вынесено Постановление от 26 июня 2013 № 240 «О распределении средств государственной корпорации - Фонда содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства и республиканского бюджета Чувашской Республики на проведение капитального ремонта многоквартирных домов по муниципальным образованиям Чувашской Республики в 2013 году».

В целях реализации Федерального закона от 21 июля 2007 года № 185-ФЗ, постановлений Кабинета Министров Чувашской Республики от 26 июня 2013 года № 240 и от 6 мая 2013 года № 171 администрацией города Новочебоксарска Чувашской Республики вынесено Постановление от 12.07.2013 № 344 «О распределении финансовых средств на проведение капитального ремонта многоквартирных домов города Новочебоксарска в 2013 году».

Из указанных положений Закона N 185-ФЗ и нормативных актов следует, что на законодательном уровне установлены особенности участия управляющих компаний в отношениях по капитальному ремонту многоквартирных домов, не предусматривающие возможности получения ими денежных средств на иные цели, не установленные данным Законом.

С учетом изложенного средства финансовой поддержки (субсидии), предоставляемые в рамках Закона N 185-ФЗ организациям, выбранным собственниками помещений в многоквартирных домах (пункт 5 статьи 20 Закона N 185-ФЗ) для реализации указанных целей, к числу которых отнесены и управляющие организации, не подлежат признанию в качестве субсидий, предоставляемых в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен.

Нельзя признать финансовую поддержку и как выделяемую в связи с предоставлением льготы, поскольку назначение указанных средств - не финансирование деятельности управляющих компаний, а проведение капитального ремонта многоквартирных домов в целях создания безопасных и благоприятных условий проживания граждан.

Фактически денежные средства перечисляются управляющим компаниям для проведения расчетов с подрядными организациями (статья 15 Закона № 185-ФЗ), а не для покрытия понесенных ими убытков.

Таким образом, рассматриваемая финансовая помощь, выделяемая в рамках Закона N 185-ФЗ, носит адресный характер и не имеет целью финансовую поддержку непосредственно управляющих компаний.

Кроме того, исходя из целей Закона N 185-ФЗ никаких преимуществ отдельным потребителям (по отношению к другим) не предоставляется, все дома, предусмотренные региональной адресной программой, ремонтируются на равных условиях, без каких-либо преимуществ. Перечисление денежных средств управляющим организациям производится для расчетов с подрядными организациями (статья 15 Закона N 185-ФЗ), а не в связи с несением управляющими компаниями тех или иных убытков.

При таких обстоятельствах у общества не имелось оснований для исключения из налоговой базы по НДС сумм бюджетного финансирования, полученного в порядке и на основании Закона N 185-ФЗ.

В силу статьи 162 Кодекса налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 Кодекса, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Поскольку получаемые обществом денежные средства связаны с расчетами по проведению им капитального ремонта, налогоплательщик должен учитывать в налоговой базе по НДС в качестве платы за ремонт средства, полученные им на основании Закона N 185-ФЗ, наряду со средствами собственников помещений в многоквартирных домах, также поступающими в распоряжение управляющих компаний.

Аналогичная правовая позиция содержится в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 09.07.2015 по делам N 301-КГ15-1154, № 301-КГ15-1438 и от 16.07.2015 по делу N 304-КГ15-1430.

В ходе судебного разбирательства дела представители заявителя указывали, что независимо от соблюдения обществом положений статьи 154 Кодекса у инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления заявителю НДС по спорным работам, начислений пеней и применения ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса, поскольку услуги, оказываемые обществом, не подлежат налогообложению в соответствии с подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса. В установленном порядке общество от применения указанной льготы не отказывалось. Включение в налогооблагаемую базу средств долевого финансирования капитального ремонта, поступивших от собственников помещений многоквартирных домов является ошибкой общества и не свидетельствует об отказе общества от льготы.

Представители налогового органа в ходе судебного разбирательства дела полагали, что включение в налогооблагаемую базу средств долевого финансирования капитального ремонта, поступивших от собственников помещений многоквартирных домов свидетельствует о невыполнение обществом в полном объеме условий предоставления льготы по подпункту 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса и отказе от освобождения таких операций от налогообложения.

В соответствии с подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения): реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги), реализация работ (услуг) по выполнению функций технического заказчика работ по капитальному ремонту общего имущества в многоквартирных домах, выполняемых (оказываемых) специализированными некоммерческими организациями, которые осуществляют деятельность, направленную на обеспечение проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах, и созданы в соответствии с Жилищным кодексом Российской Федерации, а также органами местного самоуправления и (или) муниципальными бюджетными учреждениями в случаях, предусмотренных Жилищным кодексом Российской Федерации.

В силу пункта 5 статьи 149 Кодекса налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные пунктом 3 названной статьи, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование. Такой отказ или приостановление возможны только в отношении всех осуществляемых налогоплательщиком операций, предусмотренных одним или несколькими подпунктами пункта 3 данной статьи. Не допускается, чтобы подобные операции освобождались или не освобождались от налогообложения в зависимости от того, кто является покупателем (приобретателем) соответствующих товаров (работ, услуг). Не допускается отказ или приостановление от освобождения от налогообложения операций на срок менее одного года.

В рассматриваемом случае в материалы дела представлено только заявление общества от 11.03.2013 г. согласно которому общество отказалось от льготы со 2 квартала 2013 г. предусмотренной подпунктом 29 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (т. 9 л.д. 6). Указанное заявление не содержит волеизъявления общества на отказ от льготы, предусмотренной подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Однако как следует из представленных в материалы дела документов, фактически налогоплательщик не использовал в указанный период освобождение от налогообложения по реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, приобретаемых у специализированных организаций, предусмотренных подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса.

В нарушение положения статьи 149 Кодекса, общество при определении налоговой базы по НДС не исключало выручку, полученную от реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества (капитального ремонта) в многоквартирном доме, соответственно пользовалось правом на вычет НДС, предъявленного в отношении работ по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме.

Так из оспариваемого решения следует, что в 2013 году общество включило в налогооблагаемую базу услуги по текущему ремонту жилья на сумму 655 941 руб. 04 коп. и услуги по содержанию жилья в сумме 2 001 021 руб. 88 коп., за 2014 год - услуги по текущему ремонту жилья на сумму 1 487 099 руб. 96 коп. и услуги по содержанию жилья в сумме 3 838 926 руб. 54 коп., услуги по капитальному ремонту в сумме 374 036 руб. 70 коп. Данное обстоятельство оценено налоговым органом на странице 31 оспариваемого решения.

Заявляя о неправомерности включения в налоговую базу указанных услуг общество ни в ходе выездной налоговой проверки ни в ходе судебного разбирательства дела не представило расчетов уменьшения налоговой базы по НДС, в связи с исключением выручки от оказания услуг по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме и не представило уточненных налоговых деклараций за спорный период, в которых отразило уменьшение налоговой базы и соответственно размера предъявленных в первоначальных налоговых декларациях налоговых вычетов.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что фактическое волеизъявление общества было направлено на отказ от применения указанной льготы. Применение льготы только в отношении средств бюджетного финансирования, полученного в порядке и на основании Закона N 185-ФЗ противоречит нормам действующего налогового законодательства.

Учитывая то обстоятельство, что общество фактически вело свой налоговый учет без применения льготы, предусмотренной пунктом подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса, при этом заявляя о допущенной ошибке не осуществило корректировку своих налоговых обязательств, а так же учитывая правовую природу НДС как косвенного налога, суд приходит к выводу, что инспекцией не допущено нарушение прав и законных интересов общества.

Факт оплаты части работ по изготовлению проектно-сметной документации в феврале 2014 г. (выполненных собственными силами и в отношении которых составлены счета-фактуры с выделением НДС) за счет средств бюджетного финансирования в размере 114 435 руб. 80 коп. так же не является основанием для исключения указанной суммы из налоговой базы по налогу на добавленную стоимость.

От обложения налогом на добавленную стоимость в силу подпункта 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса освобождаются операции по реализации работ (услуг) по содержанию, а также ремонту общего имущества в многоквартирном доме, осуществляемые управляющими организациями и товариществами собственников жилья по стоимости, соответствующей стоимости приобретения этих работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

Налоговым законодательством не предусмотрено освобождение от налогообложения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, работ (услуг) по управлению многоквартирными домами и других работ (услуг), выполняемых (оказываемых) собственными силами управляющих организаций.

Таким образом, работы по изготовлению собственными силами проектно сметной документации на сумму 114 435 руб. 80 коп. не подлежат освобождению от обложения налогом на добавленную стоимость, поскольку спорные услуги по своему характеру не подпадают под операции, поименованные в подпункте 30 пункта 3 статьи 149 Кодекса.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что налоговый орган правомерно предложил обществу к уплате 1 055 305 руб. налога на добавленную стоимость, 109 522 руб. 56 коп. пени, а так же привлек к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 22840 руб. 80 коп.

Пункт 2.3.2.2 (налог на прибыль).

Как следует из оспариваемого решения основанием для доначисления обществу налога на прибыль в сумме послужил вывод налогового органа о неправомерном включении в состав внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налог на прибыль, произведенных компенсационных выплат на основании соглашений о расторжении трудовых договоров в сумме 19 188 332 руб. 98 коп., в том числе в 2012 г. в сумме 15 378 778 руб. 35 коп., за 2014 г. в сумме 3 809 554 руб. 63 коп.

В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что в связи с расторжением по соглашению сторон трудового договора с заместителем генерального директора по экономике и финансам ФИО6 ей была начислена компенсация в размере фактического заработка за 12 месяцев в сумме 6 420 528 руб. 64 коп.

В связи с расторжением по соглашению сторон трудового договора с заместителем генерального директора по правовым вопросам и управлению персоналом ФИО7 ей была начислена компенсация в размере фактического заработка за 12 месяцев в сумме 6 963 423 руб. 46 коп.

В связи с расторжением по соглашению сторон трудового договора с заместителем генерального директора по рынку электроэнергии ФИО8 ему была начислена компенсация в размере трех среднемесячных заработков в сумме 434 460 руб. 28 коп.

В связи с расторжением по соглашению сторон трудового договора с заместителем исполнительного директора по реализации ФИО9 ему была начислена компенсация в размере 1 090 000 руб. более 3 среднемесячных заработков.

В связи с расторжением по соглашению сторон трудового договора с исполнительны директором ФИО10 ему была начислена компенсация в размере трех среднемесячных заработков в сумме 1 654 279 руб. 23 коп. руб. 28 коп.

Так же, в 2012 году в связи с увольнением по соглашению сторон была начислена компенсация в сумме 1 830 365 руб. 97 коп. 29 сотрудникам в размере 3 среднемесячных заработков.

Кроме того, в 2014 году в связи с увольнением по соглашению сторон была начислена компенсация в сумме 1 065 275 руб. 40 коп., в том числе:

- ФИО11, руководителю дирекции финансов, в размере 3,5 среднемесячных заработков,

- ФИО12, руководителю дирекции экономической безопасности, в размере 3 среднемесячных заработков,

- ФИО13, главному бухгалтеру, в размере 5 окладов,

- ФИО14, директору по дополнительным услугам, в размере 3 среднемесячных заработков,

- ФИО15, заместителю руководителя дирекции развития дополнительных услуг, в размере 2 среднемесячных заработков.

Указанные суммы начисленных компенсаций согласно налоговому регистру косвенных расходов в полном объеме включены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 г. в сумме 15 378 778 руб. 35 коп., за 2014 г. в сумме 3 809 554 руб. 63 коп.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В частности, согласно пункту 9 статьи 255 Кодекса к расходам на оплату труда относились начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика.

Этому корреспондирует гарантированное статьей 178 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) право работников, увольняемых в связи с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации, на получение от работодателя выходного пособия, а также на сохранение за собой среднего месячного заработка на период трудоустройства. Данные выплаты по существу представляют собой заработную плату, сохраняемую за работниками на период вынужденной невозможности реализации ими права на оплачиваемый труд в течение определенных данной нормой предельных сроков и признаются законодателем в качестве затрат, необходимых для ведения экономической деятельности налогоплательщиком.

В то же время статья 178 ТК РФ предусматривает, что трудовым договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.

В свою очередь, на основании пункта 25 статьи 255 Кодекса допускается учет в целях налогообложения других видов расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Таким образом, статьей 255 Кодекса, как указано в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 23.09.2016 N 305-КГ16-5939 (далее - Определении N 305-КГ16-5939), установлен открытый перечень расходов на оплату труда работников, учитываемых в целях налогообложения, при условии, что эти выплаты производятся в рамках трудовых и связанных с ними отношений.

Поскольку статья 9 ТК РФ допускает регулирование трудовых и связанных с ними отношений в договорном порядке, то Судебная коллегия считает, что само по себе то обстоятельство, что произведенные работодателем выплаты во исполнение дополнительных соглашений к трудовым договорам и соглашений о расторжении трудовых договоров, не исключает возможности признания таких расходов в целях налогообложения на основании статьи 255 НК РФ, но при этом указал, что в этом случае следует исследовать вопрос о соответствии спорных расходов статьям 255 и 270 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) затраты, оценка которых выражена в денежной форме и при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 49 статьи 270 Кодекса расходы, не соответствующие данным критериям при определении налоговой базы, не учитываются.

Вместе с тем в указанном Определении N 305-КГ16-5939 сформулирована следующая правовая позиция относительно спорного вопроса.

Увольнение работника является завершающим этапом его вовлечения в деятельность налогоплательщика, в связи с чем вывод о несоответствии расходов, производимых при увольнении работников, требованиям пункта 1 статьи 255 Кодекса не может следовать из того факта, что работник в дальнейшем не сможет приносить доход организации результатом своего труда. Иное бы означало оценку целесообразности увольнения работника на соответствующих условиях путем прекращения трудовых отношений по соглашению сторон, а не по иным основаниям, предусмотренным Трудовым кодексом Российской Федерации.

Однако это не означает, что экономически оправданными могут признаваться расходы, произведенные вне связи с экономической деятельностью налогоплательщика, то есть, по существу направленные на удовлетворение личных нужд уволенных граждан за счет бывшего работодателя, а следовательно, для правильного разрешения спора судам следует дать оценку экономической оправданности спорных выплат, установив их природу.

В ходе судебного разбирательства дела установлено, что в рассматриваемом случае увольнение в связи с проводимыми организационно штатными изменениями имело место в 2012 г. в отношении следующих сотрудников ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37, ФИО38

Учитывая проводимые обществом штатные изменения суд приходит к выводу об экономической оправданности произведенных вышеуказанным сотрудникам выплат в общей сумме 1 435 399 руб. 17 коп., в связи с чем решение налогового орган суд полагает необоснованным в части предложения уплатить 287 079 руб. 83 коп. налога на прибыль, 25 998 руб. 13 коп. соответствующих пени.

Довод налогового органа о том, что в результате проведенных мероприятий о которых заявляет общество не изменилось количество работающих единиц подлежит отклонению, поскольку проводимые обществом изменения затронули изменение структуры штата, исключению одного вида должностей необходимость в которых отпала и появлению иных новых ранее не предусмотренных в штате должностей.

В отношении остальных сотрудников, прекращение трудовых отношений имело место не по указанным в пункте 9 статьи 255 Кодекса в редакции, действовавшей в спорный период, вынужденным для работников причинам, а по обоюдному согласию сторон трудового договора, а также не являлось компенсационной выплатой, предусмотренной нормами Трудового кодекса Российской Федерации.

Обстоятельств связанных с экономической оправданностью остальных произведенных выплат заявителем в материалы дела не представлено.

В Определении Верховного Суда Российской Федерации от 26.04.2017 N 305-КГ16-19115 по делу N А40-63455/2015 выражена правовая позиция, в соответствии с которой увольнение работника является завершающим этапом его вовлечения в деятельность налогоплательщика, в связи с чем вывод о несоответствии расходов, производимых при увольнении работников, требованиям пункта 1 статьи 252 Кодекса не может следовать из того факта, что работник в дальнейшем не сможет приносить доход организации результатом своего труда. Иное означало бы оценку целесообразности увольнения работника на соответствующих условиях путем прекращения трудовых отношений по соглашению сторон, а не по иным основаниям, предусмотренным ТК РФ.

Однако это не означает, что экономически оправданными могут признаваться расходы, произведенные вне связи с экономической деятельностью налогоплательщика, то есть, по существу направленные на удовлетворение личных нужд уволенных граждан за счет бывшего работодателя.

Материалами дела подтверждается, что заявитель в 2012 г. и 2014 г. начислил и выплатил работникам при увольнении по соглашению сторон дополнительные компенсации и включил указанные выплаты в расходы по налогу на прибыль.

При этом спорные выплаты не предусмотрены ТК РФ, их размер не определен законом, коллективным договором, положением об оплате труда и премировании организации. Данное обстоятельство не оспаривается обществом.

Размер этих выплат определялся организацией непосредственно в соглашении о расторжении трудового договора по соглашению сторон. Дополнительная компенсация устанавливалась в размере 3 - 5 среднемесячных заработков работника.

Между тем в рассматриваемом случае соглашение сторон о расторжении трудового договора является именно основанием для прекращения трудового договора, а не тем соглашением, которое бы являлось частью трудового договора (фактическим дополнением к нему).

Выплаты увольняемым работникам не связаны с выполнением ими своих трудовых обязанностей. Они не являются компенсационными начислениями, связанными с режимом работы или условиями труда, не связаны с выполнением увольняемыми лицами трудовых обязанностей, не поставлены в зависимость от достижения ими какого-либо производственного результата, не направлены на стимулирование работников к продолжению трудовых отношений, напротив, направлены на их прекращение.

Действительно в трудовом законодательстве отсутствует ограничение работодателей на выплату работникам вознаграждений, не связанных с трудовой деятельностью. Однако в целях налогообложения перечень выплат в пользу работников ограничен. Такие выплаты для их отнесения к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений, что в данном случае отсутствует.

При таких обстоятельствах у налогоплательщика отсутствовали правовые основания для включения выплаченных увольняемым работникам дополнительных компенсаций в расходы по налогу на прибыль.

Исходя из изложенного суд приходит к выводу, что налоговым органом правомерно предложен к уплате 3 550 587 руб. 17 коп., соответствующие пени в сумме 321 543 руб. 38 коп., а так же штрафные санкции в сумме 1 735 руб.

Пункт 2.3.2.1 (налог на прибыль).

Основанием для доначисления обществу 123 185 руб. налога на прибыль и 11 394 руб. 17 коп. соответствующих пени послужил вывод налогового органа о завышении внереализационных расходов за 2012 г. в результате необоснованно созданного резерва по сомнительным долгам в размере 378 690 руб. 80 коп.

Так же по результатам проверки налоговый орган пришел к выводу, что обществом не уплачен налог на прибыль в сумме 4 072 руб. и соответствующие пени в сумме 130 руб. 30 коп. в результате завышения внереализационных расходов за 2012 г. в связи с неправомерным списанием дебиторской задолженности в размере 257 594 руб. 21 коп. по потребителям электроэнергии, которые исключены из ЕГРЮЛ и ЕГРИП по состоянию на 01.01.2012 г.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

К таким расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам.

Учет доходов и расходов для расчета налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в проверяемом периоде осуществлялся заявителем методом начисления.

В соответствии с пунктом 1 статьи 266 Кодекса (в редакции действующей в 2012 г.) сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В силу подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 Кодекса).

Порядок создания резерва по сомнительным долгам установлен статьей 266 Кодекса, согласно пункту 3 которой суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода.

Таким образом, в резерв по сомнительным долгам включается имеющаяся у налогоплательщика дебиторская задолженность, которая вытекает из договорных отношений, связанных с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, и выявлена в рамках проведения инвентаризации.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Если задолженность отвечает критериям безнадежного долга, установленным статьей 266 Кодекса, она может быть учтена в составе внереализационных расходов в соответствии со статьей 265 Кодекса либо списана за счет резерва по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 Кодекса.

Согласно представленному заявителем в ходе выездной налоговой проверки регистру «Перечень дебиторской задолженности для формирования резерва по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2012» АО «Чувашская энергосбытовая компания» создает резерв в марте 2012 года по ООО «СтройМонтажРеконструкция» на сумму 291 148 руб. 40 коп., по ОАО «Топливно-заправочная компания «Чебоксары-Авиа» на сумму 5 263 руб. 76 коп., по СХПК «Новь» на сумму 23 769 руб. 35 коп., по ООО «Стройсервис» на сумму 4 852 руб. 41 коп., по ГУ дочернее предприятие «Телец» на сумму 12 214 руб. 60 коп., по ТСЖ «Дубровая роща» на сумму 8 286 руб. 71 коп., по ООО «Импульс» в сумме 3 265 руб. 53 коп., по СХПК «Заря» на сумму 29 890 руб. 04 коп. (т. 9 л.д. 132-139).

Далее, в декабре 2012 года общество списывает безнадежную задолженность в размере вышеуказанных сумм за счет данного резерва.

Инспекцией установлено, что 28.02.2011 в ЕГРЮЛ внесены сведения о прекращении деятельности ООО «СтройМонтажРеконструкция», в связи с тем, что определением Арбитражного суда Чувашской Республики от 25.01.2011 завершено открытое в обществе конкурсное производство (т. 19 л.д. 93-99).

25.09.2008 в ЕГРЮЛ внесена запись о прекращении деятельности ОАО «Топливно-заправочная компания «Чебоксары-Авиа» (т. 19 л.д. 100-105).

26.05.2011 внесена запись в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности СХПК «Новь» в связи с тем, что определением Арбитражного суда Чувашской Республики от 12.04.2011 завершено открытое в обществе конкурсное производство (т. 19 л.д.109-112).

ООО «Стройсервис» исключено из ЕГРЮЛ 09.06.2011 на основании п. 2 ст. 21.1. Федерального закона от 08.08.2001 №12-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (т. 19 л.д. 106-109).

29.12.2010 внесена запись в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности ГУ дочернее предприятие «Телец», в связи с тем, что определением Арбитражного суда Чувашской Республики от 29.10.2010 завершено открытое в обществе конкурсное производство (т. 19 л.д. 113-114).

ТСЖ «Дубровая роща» прекратило свою деятельность и былоисключено из ЕГРЮЛ, как недействующее юридическое лицо 20.01.2007 (т. 19 л.д. 115-116).

27.12.2011 внесена запись в ЕГРЮЛ о прекращении деятельностиООО «Импульс», в связи с тем, что определением Арбитражного суда Чувашской Республики от 15.11.2011 завершено открытое в обществе конкурсное производство (т. 19 л.д. 117-121).

СХПК «Заря» (ИНН <***>) прекратило свою деятельность и было исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо 30.08.2010(т. 19 л.д. 122-12499).

Из оспариваемого решения следует, инспекция не согласна с формированием обществом резерва по сомнительным долгам по исключенным по состоянию на 01.01.2012 г. из ЕГРЮЛ налогоплательщикам.

В соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действующим в спорные периоды включения в состав расходов безнадежных долгов, для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (пункт 2 статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" далее -Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ).

При этом, как установлено статьей 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание.

В соответствии с пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Пунктом 77 данного Положения установлено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные ко взысканию, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на сомнительные результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 этого Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

Исходя из положений статей 8 и 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и пункта 77 названного Положения, суммы безнадежных долгов в целях принятия их в качестве расходов для исчисления налога на прибыль должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, а именно - с учетом положений Федерального закона "О бухгалтерском учете" и по результатам ежегодной инвентаризации.

Налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, нереальной к взысканию, и произвести ее списание.

Момент списания во внереализационные расходы безнадежных долгов возникает в том налоговом периоде, когда наступили обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов.

Таким образом, положения подпункта 2 пункта 2 статьи 265, статьи 266 Кодекса в совокупности с указанными нормами, регулирующими ведение бухгалтерского учета, предусматривают обязанность налогоплательщика учесть суммы обязательств дебиторов, нереальные к взысканию, в составе внереализационных расходов в определенный налоговый период (в рассматриваемом случае - в период исключения юридического лица из ЕГРЮЛ).

Так же, порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 Кодекса).

Следовательно, названные нормы Кодекса не предоставляют налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Таким образом, исчисление налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам в отношении безнадежной задолженности, подлежавшей списанию в предыдущие периоды, является нарушением порядка определения налоговой базы, влекущей неуплату налога.

Создание резерва по сомнительным долгам в отношении спорных контрагентов в 2012 г. общество мотивирует тем, что на момент создания резерва ему не было известно о факте их исключения из ЕГРЮЛ. Общество настаивает на том, что списание безнадежной задолженности за счет созданного резерва должно производиться в момент, когда ему стало достоверно известно о факте исключения из ЕГРЮЛ.

В силу пункта 5.5 Методических указаний об инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 13.06.1995 N 49, результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете.

Общество не представило пояснений о том, почему факт исключения из ЕГРЮЛ спорных контрагентов не был установлен в результате инвентаризации в 2007, 2008, 2010, 2011 годах.

О невозможности исполнения обязательств в связи с исключением должников из ЕГРЮЛ налогоплательщик должен был узнать при проведении ежегодной инвентаризации имущества и обязательств. При этом именно на налогоплательщика возлагается обязанность своевременно производить инвентаризацию обязательств и относить подлежащие списанию суммы кредиторской задолженности в состав внереализационных доходов в определенный налоговый (отчетный) период.

На момент создания резерва по сомнительным долгам в марте 2012 г. задолженность в сумме 378 690 руб. 80 коп. уже являлась безнадежной с 2007, 2008, 2010, 2011 г.г.

С учетом изложенного суды приходит к выводу, что безнадежная дебиторская задолженность в сумме 378 690 руб. 80 коп. должна была быть списана налогоплательщиком в период исключения названных юридических лиц из ЕГРЮЛ, то есть в 2007, 2008, 2010, 2011 годах. Таким образом, общество неправомерно создало в 2012 году резерв по сомнительным долгам по исключенным по состоянию на 01.01.2012 из ЕГРЮЛ юридическим лицам.

Так же в ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что АО «Чувашская энергосбытовая компания» завысило внереализационные расходы на сумму списанных безнадежных долгов по потребителям, которые исключены из ЕГРЮЛ и ЕГРИП по состоянию на 01.01.2012 на сумму 257 594 руб. 21 коп.

Так, согласно приказу № 168 от 31.12.2012 на основании служебной записки от 24.12.2012 общество списывает на финансовые результаты дебиторскую задолженность по электроэнергии, процентам за пользование чужими денежными средствами по следующим потребителям:

- ООО «Торговый дом «Альянс», которое исключено из ЕГРЮЛ 26.12.2011, в сумме 181 276 руб. 01 коп. (т. 19 л.д. 125-129),

- ФИО39, умершей 29.05.2000, что подтверждается справкой, выданной администрацией Ширтанского сельского поселения Ибресинского района Чувашской Республики № 48 от 23.01.2013, в сумме 6807 руб. 09 коп.,

- НГОО «Федерация бильярдного спорта» которая исключена из ЕГРЮЛ 01.04.2011, в сумме 27 141 руб. 87 коп. (т. 19 л.д. 130-131),

- МУП «Мариинско-Посадский Топсбыт», которое исключено из ЕГРЮЛ 04.02.2011, в сумме 7 190руб. 01 коп. (т. 19 л.д. 132-134),

- ФИО40, исключенного из ЕГРИП 20.05.2009, в сумме 9 462руб. 15 коп. (т. 19 л.д. 136-137),

- ФИО41, исключенного из ЕГРИП в связи со смертью 13.01.2010, в сумме 22 442 руб. 29 коп. (т. 19 л.д. 138-139),

- ФИО42 исключенной из ЕГРИП в связи со смертью 30.12.2011, в сумме 3273 руб. 98 коп. (т. 19 л.д. 140-9141).

В ходе судебного разбирательства дела установлено, что задолженность по оплате электрической энергии сформировалась у ООО «Торговый дом «Альянс», ФИО39, НГОО «Федерация бильярдного спорта», МУП «Мариинско-Посадский Топсбыт», ФИО40 до конца 2011 года, по состоянию на 01.01.2012 г. указанные лица были исключены из ЕГРЮЛ и ЕГРИП, тем самым налоговый орган правомерно пришел к выводу о том, что безнадежная дебиторская задолженность в сумме 231 877 руб. 94 коп. должна была быть списана налогоплательщиком в период исключения названных лиц из ЕГРЮЛ, ЕГРИП и истечения сроков исковой давности (в отношении ФИО43), т.е. в 2010 г. (ФИО40) и 2011 г. (в отношении остальных). Таким образом, общество неправомерно учло в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2012 г. сумму дебиторской задолженности, признаваемой безнадежной к взысканию в 2010 и 2011 г.г.

Исходя из представленных в материалы дела документов следует, что задолженность - ФИО41 возникла за период октябрь, август 2011 г. и январь, март, апрель, октябрь 2012 г., ФИО42 январь- март 2011 г. и июль 2012 г.(т. 9 л.д. 157), поскольку потребление электрической энергии имело место в 2011 г. и продолжилось 2012 г. суд приходит к выводу, что данное обстоятельство является основанием не возможности установить факт смерти указанных лиц в 2010 и 2011 г.г.

В отношении указанных лиц суд полагает обоснованным отнесение обществом в состав безнадежной дебиторской задолженности 25 716 руб. 27 коп., при таких обстоятельствах налоговым органом необоснованно предложен к уплате налог на прибыль в сумме 5 143 руб. 26 коп. и соответствующие пени в сумме 465 руб. 78 коп.

Суд полагает необоснованными доводы общества о том, что при решении вопроса о правомерности учета в составе расходов сумм дебиторской задолженности подлежат применению положения пункта 1 статьи 54 Кодекса предусматривающие право общества провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога;

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Общество указывает на то, что отражение расходов в ином периоде является ошибкой и в ее результате произошла излишняя уплата налога на прибыль за 2009, 2010 и 2011 годы.

Вместе с тем, абзац 3 пункта 1 статьи 54 Кодекса предусматривает исключение из общего правила исчисления налога, предоставляя налогоплательщику право осуществить корректировку налоговой базы в том налоговом периоде, в котором были выявлены совершенные ошибки, но при наличии одного из двух условий: при невозможности определения периода совершения ошибок или если ошибки привели к излишней уплате налога.

В соответствии с вышеприведенными нормами соответствующие суммы дебиторской задолженности подлежали выявлению обществом в ходе проведения инвентаризации по результатам соответствующих налоговых периодов.

Суд полагает, что с учетом фактических обстоятельств настоящего спора обществом не допущено ошибок в понимании пункта 1 статьи 54 Кодекса. Общество не обосновало причины не учета соответствующих сумм дебиторской задолженности в надлежащих периодах.

Более того, в этой связи суд отмечает противоречивость позиции общества, которое с одной стороны заявляет о наличии ошибок при формировании резерва по сомнительным долгам с другой настаивает на правомерности создания резерва в 2012 году.

Суд принимает во внимание правовой подход, выработанный в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 1574/2010, в соответствии с которым обстоятельства возникновения переплаты в результате допущенной ошибки в предшествующем периоде подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки.

Согласно обстоятельствам спора дебиторская подлежала списанию в 2007, 2008, 2010, 2011 г.г.

Указанные периоды не входили в периоды налоговой проверки, в связи с чем у налогового органа отсутствовала обязанность для исследования и действительного установления факта излишней уплаты.

Пункт 2.3.2.3. (налог на прибыль, налог на имущество)

По результатам выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что общество неправомерно завысило сумму амортизационных отчислений по объекту, относящемуся к четвертой амортизационной группе, в связи с начислением амортизации в составе единого объекта основного средства, отнесенной ко второй амортизационной группе, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 г. в сумме 100 165 руб. 20 коп., за 2013 г. - 100 165 руб. 20 коп. и за 2014 г. - 79 798 руб. 28 коп. и налогу на имущество за 2012 г. в сумме 38 953 руб. 11 коп., за 2013 г. в сумме 105 729 руб. 87 коп., за 11 месяцев 2014 г. в сумме 171 462 руб. 20 коп.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что АО «Чувашская энергосбытовая компания» в ноябре 2011 г. введен в эксплуатацию выставочно-образовательный Центр энергоэффективности и энергосбережения в здании Новочебоксарского филиала AО «Чувашская энергосбытовая компания» по адресу <...> а. Указанный Центр как единый комплекс был создан ООО «Яркая жизнь» по договору № 01-01-01 от 11.01.2011. Стоимость комплекса согласно договору –составляет 26 227 300 руб.

Комплекс выставочно-образовательного оборудования Центра энергоэффективности и энергосбережения, состоит из следующих объектов: Комплекс BrightLife vGuide 3D Pyramid, Комплекс BrightLife Rear3D, Комплекс BrightLife inFloor, Комплекс BrightLife UltraReality- «Невероятная реальность», Система BrightLife inTable - «интерактивный стол», Система BrightLife in Touch- «интерактивная панель», Система BrightLife 3DV-MirrorPro, Интерактивное оборудование конференц-зала, Система BrightLife Rear in Touch - «интерактивный rear-экран», Комплекс оборудования BrightLife TranslucentShape, Комплекс оборудования «Люминисцентая бумага», Комплекс сетевого оборудования, Комплекс звукового оборудования.

Общество определило комплекс выставочно-образовательного оборудования как единый объект основного средства и отнесло к 2-ой амортизационной группе и установило срок полезного использования равным 36 месяцев. Амортизация по выставочно-образовательному Центру энергоэффективности и энергосбережения начислялась за период с 01.12.2011 по 30.11.2014. На 01.12.2014 амортизация на указанный Центр полностью начислена и остаточная стоимость составляет 0 руб.

Установив, что в указанный комплекс выставочно-образовательного оборудования обществом включены объекты, которые имеют различный срок амортизации, полагая что данные объекты имеют возможность функционировать самостоятельно налоговый орган вычленил из состава указанного комплекса стол заседаний, определил его стоимость в размере 488 806 руб.

В силу пункта 1 статьи 374 Кодекса объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций, признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Согласно пункту 1 статьи 257 Кодекса под основными средствами в целях главы 25 Кодекса понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20 000 руб.

В силу пункта 1 статьи 258 Кодекса амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

В силу пункта 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации N 26н от 30.03.2001, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно (пункт 6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", пункт 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н). Такой объект является единицей бухгалтерского учета основных средств.

В ходе судебного разбирательства дела установлено, что ООО «Яркая жизнь» создававшая выставочно-образовательный Центр энергоэффективности и энергосбережения в здании Новочебоксарского филиала AО «Чувашская энергосбытовая компания» письмом от 16.01.2012 № 04 сообщило, что система аппаратно-программных комплексов выставочно-образовательного оборудования представляет собой уникальную единую систему составляющих, которые могут использоваться только при условии комплексного применения в данной комплектации.

Стол заседаний на 9 мест, выделенный налоговым органом из всего комплекса, при приобретении отдельно не выделяется и не учитывается, его стоимость отдельно не устанавливалась, включена в стоимость самого Центра энергоэффективности и энергосбережения.

В ходе выездной налоговой проверки в рамках статьи 90 Кодекса допрошен директор ООО «Яркая жизнь» ФИО44, который в протоколе допроса свидетеля №13-12/ 935 от 04.12.2015 (т. 5 л.д. 70-74) сообщил, что «к столу было присоединено и оборудовано элементами системы Bosh – зал заседаний».

В ходе судебного разбирательства дела представители заявителя пояснили, что вычлененный налоговым органом стол был сконструирован под конкретное устанавливаемое в центре энергоэффективности и энергосбережения оборудование, в нем были предусмотрены соответствующие порты для проводов и подключения оборудования к электричеству.

Как следует из вышеуказанного протокола допроса свидетеля ФИО44, свидетель пояснял, что «разукомплектовать можно все. В комплексе после этого ничего работать не будет. У каждого устройства есть базовый функционал, который не утрачивается при работе в комплексных системах. Но комплексность любой системы утрачивается при отсутствии или нарушении работы одного из элементов. Стол является самостоятельным элементом системы.»

Оценив представленные в материалы дела документы, в том числе дизайн-проект ООО «Яркая жизнь» (т. 27 л.д. 106-144) суд приходит к выводу, что спорный стол, которым оборудован центр энергоэффективности и энергосбережения не представляет из себя отдельного актива, входит в единый инвентарный объект, который представляет собой приобретенный комплекс. Как следует из представленных в материалы дела документов на данном столе было установлено и смонтировано оборудование.

Комплекс представляет из себя технологическое оборудование включающее в себя отдельные виды оборудования, которые сами по себе не предназначены для выполнения отдельных функций, а существуют только в комплексе основного средства. Отдельные виды оборудования не могут быть изъяты или заменены без нарушения технологического производства и полной остановки основного средства.

Изъятие стола из указанного комплекса оборудования привело бы к невозможности установки и монтажа части системы оборудования. Все предметы комплекса представляют собой единое целое и предназначены для достижения единой цели проведения различных мероприятий с возможностью демонстрации конкретных технологий энергосбережения.

В ходе судебного разбирательства дела налоговый орган не оспаривал факта того, что приобретенный в ООО «Яркая жизнь» комплекс выставочно-образовательного оборудования Центра энергоэффективности и энергосбережения представляет из себя комплекс конструктивно сочлененных предметов.

Из показаний свидетеля ФИО44 не следует, что стол заседаний выполняет самостоятельные функции, не входящие в комплекс выставочно-образовательного оборудования Центра.

Все оборудование приобретенное в составе единого комплекса имеет рабочую ценность только в комплекте. Спорный стол в момент приобретения не был предназначен для выполнения своих функций отдельно от остального объекта, был с ним конструктивно связан и не мог быть заменен без нарушения конструктивных связей исходя из этого, суд приходит к выводу, что стоимость стола была правомерно учтена обществом в общей стоимости основного объекта.

Исходя из изложенного суд приходит к выводу, что налоговый орган неправомерно доначислил обществу 37 351 руб. налога на прибыль, 3 382 руб. 53 коп. соответствующих пени, 6 955 руб. налога на имущество, 1117 руб. 44 коп. соответствующих пени, а так же штрафных санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Кодекса в сумме 617 руб. 87 коп. за неуплату налога на прибыль, в суме 304 руб. 90 коп. за неуплату налога на имущество.

Пункт 2.3.2.6 (налог на прибыль).

Так же по результатам выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о завышении расходов, связанных с производством и реализацией за 2014 г. на 270 714 руб. 95 коп. в результате включения в состав расходов затрат по благоустройству территории Цивилиского межрайонного отделения АО «Чувашская энергосбытовая компания» по адресу: <...> г.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что между АО «Чувашская энергосбытовая компания» (заказчик) и ООО «Технопромсервис» (подрядчик) заключен договор подряда № 01-01-159 от 19.11.2013. По вышеуказанному договору Подрядчик выполняет работы по ремонту административного здания и гаража Цивильского межрайонного отделения АО «Чувашская энергосбыговая компания» по адресу: <...>. Стоимость выполнения согласно договору -1 051 343 руб. 59 коп.

Согласно акту о приемке выполненных работ № 3 от 25.07.2014 ООО «Технопромсервис» выполнило работы по благоустройству территории, связанные с созданием асфальтового покрытия в сумме 270 714 руб. 95 коп.

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В силу статьи 252 Кодекса расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, глава 25 Кодекса при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией (статьи 253 - 255, 260 - 264 Кодекса), является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности. В частности, подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса установлена возможность для отнесения налогоплательщиками в состав прочих расходов связанных с производством и реализацией, других расходов, то есть перечень расходов не является закрытым.

При этом Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

В ходе судебного разбирательства дела установлено, что Административное здание Цивилиского межрайонного отделения АО «Чувашская энергосбытовая компания» по адресу: <...> г. было передано заявителю по разделительному балансу ОАО «Чувашэнерго».

Асфальтовое покрытие находящееся на земельном участке рядом с административным зданием по мнению налогового органа не является обязательным в силу законодательства, а так же нормативно технических документов в области промышленности и безопасности, не подлежит амортизации, в связи с чем расходы на создание данного асфальтового покрытия не включаются в налогооблагаемую базу.

Представители заявителя поясняли, что асфальтовое покрытие, находящееся на земельном участке рядом с административным зданием имелось на момент его передачи первоначально в аренду, а в последующем в собственность. В 2013 г. в связи с принятием решения о проведении текущего ремонта Цивильского межрайонного отделения были определены технические требования на ремонтный работы. Документы, устанавливающие технические требования к проведению ремонтных работ представлены заявителем в ходе судебного разбирательства дела (т. 27, л.д. 24-28). Представители заявителя поясняли, что асфальтовое покрытие не было создано в качестве нового объекта в результате проведения текущего ремонта, поскольку обществом был проведен только ремонт уже имевшегося покрытия о чем свидетельствует и характер выполненных работ, предусматривающий разборку бортовых камней на бетонном основании и их последующую установку, а так же незначительный объем работ по устройству подстилающих и выравнивающих слоев и оснований из щебня и использованных материалов

Отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией (статьи 253 - 255, 260 - 264 Кодекса), является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности. В частности, подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса установлена возможность для отнесения налогоплательщиками в состав прочих расходов связанных с производством и реализацией, других расходов, то есть перечень расходов не является закрытым.

При этом Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности, в том числе необязательности их несения в силу законодательства.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Оценив в совокупности доказательства, имеющиеся в материалах дела, суд приходит к выводу, что ремонт асфальтового покрытия был направлен на поддержание производственного объекта в состоянии, пригодном для эксплуатации в целях предпринимательской деятельности, а, следовательно, на обеспечение нормальной производственной деятельности общества.

Суд так же учитывает, что в силу статьи 39 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" на юридических лиц, осуществляющих эксплуатацию зданий, строений и иных объектов, возложена обязанность проводить мероприятия по благоустройству территорий.

Учитывая изложенное, суд полагает, что затраты на оплату работ по ремонту асфальтового покрытия обоснованно отнесены заявителем к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, в связи с чем инспекцией неправомерно исчислен налог на прибыль в 2014 году в сумме 54 143 руб., соответствующие данной сумме пени в размере 4 903 руб. 22 коп., а так же штрафных санкций в размере 24 руб. 47 коп.

При таких обстоятельствах оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части предложения уплатить 5 605 295 руб. 09 коп. налога на прибыль, 507 619 руб. соответствующих пени, 6 955 руб. налога на имущество организаций, 1 117 руб. 44 коп. соответствующих пени, 4 699 420 руб. 07 коп. налога на добавленную стоимость, 488 719 руб. 20 коп. соответствующих пени, а так же привлечения к ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 175 257 руб. 34 коп. за неуплату налога на прибыль, 304 руб. 90 коп. за неуплату налога на имущество организаций, 85 163 руб. 16 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость.

Расходы по уплате государственной пошлины суд в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относит на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 167 – 170, 176, 200 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары от 31.03.2016 № 13-12/190 в части предложения уплатить 5 318 215 руб. 26 коп. налога на прибыль, 481 620 руб. соответствующих пени, 6 955 руб. налога на имущество организаций, 1 117 руб. 44 коп. соответствующих пени, 4 813 955 руб. 87 коп. налога на добавленную стоимость, 499 606 руб. 05 коп. соответствующих пени, а так же привлечения к ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 175 257 руб. 54 коп. за неуплату налога на прибыль, 304 руб. 90 коп. за неуплату налога на имущество организаций, 522 302 руб. 43 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чебоксары в пользу акционерного общества "Чувашская энергосбытовая компания" 3 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.

Обеспечительные меры принятые определением от 01.08.2016 г. отменить после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в Первый арбитражный апелляционный суд, г. Владимир, в течение месяца с момента его принятия.

Решение арбитражного суда первой инстанции может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Волго-Вятского округа, г. Нижний Новгород, при условии, что оно было предметом рассмотрения Первого арбитражного апелляционного суда или Первый арбитражный апелляционный суд отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Кассационная жалоба может быть подана в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу обжалуемых решения, постановления арбитражного суда.

Жалобы подаются через Арбитражный суд Чувашской Республики – Чувашии.

Судья

Т.Ю. Лазарева