Решение от 6 декабря 2022 г. по делу № А32-4375/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КРАСНОДАРСКОГО КРАЯ

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ



Дело № А32-4375/2022
город Краснодар
06 декабря 2022 года
Резолютивная часть решения объявлена 17 ноября 2022 года

Полный текст решения изготовлен 06 декабря 2022 года


Арбитражный суд Краснодарского края в составе судьи Хахалевой Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Санчук С.Л., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению:

общества с ограниченной ответственностью «Сочинский оздоровительный комплекс «Спутник» (ОГРН <***>), Краснодарский край, г. Сочи,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Краснодарскому краю, Краснодарский край, г. Сочи,

о признании незаконным ненормативного акта налогового органа,


при участии в заседании:

от заявителя: ФИО1 – доверенность 31.10.2022, ФИО2 – доверенность от 24.03.2022 № 2/2022;

от заинтересованного лица: ФИО3 – доверенность от 22.02.2022 № 05/2021/106, ФИО4 – доверенность от 17.03.2022 № 05/2022/111 (участвовали посредством онлайн-заседания);

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью «Сочинский оздоровительный комплекс «Спутник» (далее по тексту – юридическое лицо, общество, налогоплательщик, ООО «СОК «Спутник») обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения № 17-21/9 от 05.10.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС - 11 574 376 рублей, пени - 3 755 337 рублей и штрафа 82 410 рублей, вынесенного Межрайонной ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю(далее по тексту – налоговый орган, инспекция) в отношении ООО «СОК «Спутник»; об обязании Межрайонную ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю возвратить ООО «COК «Спутник» излишне взысканные налоги, пени, штрафы в размере 12 668 870,55 рублей, оплатить проценты в размере 708 846,23 рублей, за период с 25.02.2022 по 27.09.2022 включительно; начислить и оплатить проценты с 27.09.2022 по дату фактического возврата денежных средств на расчетный счет ООО «СОК «Спутник».

Заявитель настаивал на удовлетворении заявленных требований.

Заинтересованное лицо возражало против удовлетворения заявленных требований.

Представители налогового органа участвовали в судебном заседании с использованием информационной системы «Картотека арбитражных дел» (онлайн-заседания).

От заявителя поступило ходатайство об уточнении заявленных требований. Просит считать заявленными требованиями по делу:

"1. Признать незаконным решение № 17-21/9 от 05.10.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС - 10 280 900 рублей 90 копеек, пени - 3 755 337 рублей и штрафа 82 410 рублей, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 8 по Краснодарскому краю в отношении ООО «СОК «Спутник».

2. Обязать Межрайонную ИФНС России N 8 по Краснодарскому краю возвратить ООО «СОК «Спутник» излишне взысканные налоги, пени, штрафы в размере 12 668 870,55 рублей, оплатить проценты в размере 708 846,23 рублей, за период с 25.02.2022 по 27.09.2022 включительно (расчет представлен в суд 16.09.2022 и имеется в материалах дела).

3. Начислить и оплатить проценты с 27.09.2022 по дату фактического возврата денежных средств на расчетный счет ООО «СОК «Спутник»".

Ходатайство судом рассмотрено и удовлетворено.

От заявителя поступило ходатайство о приобщении к материалам дела документов. Ходатайство судом рассмотрено и удовлетворено.

Согласно частям 1, 5 статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту – АПК РФ) арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, или по своей инициативе может объявить перерыв в судебном заседании. Лица, участвующие в деле и присутствовавшие в зале судебного заседания до объявления перерыва, считаются надлежащим образом извещенными о времени и месте судебного заседания, и их неявка в судебное заседание после окончания перерыва не является препятствием для его продолжения.

В судебном заседании 16.11.2022 объявлен перерыв до 17.11.2022 в 12 час. 25 мин. Информация о перерыве размещена на официальном сайте Арбитражного суда Краснодарского края - http://krasnodar.arbitr.ru. После перерыва судебное заседание продолжено, в отсутствии представителей лиц, участвующих в деле. Аудиозапись судебного заседания после перерыва не велась, в связи с отсутствием лиц, участвующих в деле.

В соответствии с частью 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при неявке в судебное заседание арбитражного суда истца и (или) ответчика, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства, суд вправе рассмотреть дело в их отсутствие.

Дело рассматривается в порядке статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд, заслушав доводы лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, оценив в совокупности все представленные доказательства, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Сочинский оздоровительный комплекс «Спутник» зарегистрировано в качестве юридического лица за ОГРН <***>, дата присвоения ОГРН: 02.02.2018, ИНН <***>, адрес (место нахождения): <...> (Хостинский р-н), д. 17/1; состоит на учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Краснодарскому краю.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «СОК «Спутник» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, составлен акт налоговой проверки от 16.10.2020 № 17-20/5, который с извещением о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 29.01.2021 № 17-08/02504 получен 29.01.2021 руководителем ООО «СОК «Спутник».

По результатам проверки налоговым органом установлено неправомерное применение обществом освобождения от налогообложения НДС стоимости оказанных услуг по проживанию и питанию в санатории членов спортивных команд (пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ), повлекшее занижение налога к уплате в бюджет в сумме 8 504 053,00 руб., и соответствующие ему штраф и пени.

Инспекцией сделан вывод о необоснованном включении в состав налоговых вычетов сумм НДС, предъявленных поставщиками работ (услуг), подлежащих распределению в соответствии с положениями п. 4 ст. 170 НК РФ. Указанное нарушение повлекло доначисление НДС в сумме 2 627 365,00 руб., и соответствующие ему штраф и пени.

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки, дополнений к акту налоговой проверки, возражений юридического лица и материалов мероприятий дополнительного налогового контроля (протокол рассмотрения от 05.10.2021) Инспекцией принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения от 05.10.2021 № 17-21/9, согласно которому установлена неуплата НДС в сумме 11 574 376,00 руб., налога на имущество организаций в размере 19 208,00 руб., водного налога в сумме 4 075,00 руб., уменьшены убытки за 2017 год на сумму 69 501 215,00 руб., исчислены пени в сумме 3 756 848,00 руб., Налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, п. 1 ст. 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в сумме 82 410,00 рублей.

ООО «СОК «Спутник» подало апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю на решение Межрайонной ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю от 05.10.2021 № 17-21/9 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, принятое по результатам выездной налоговой проверки.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 30.12.2021 №24-12-1732 апелляционная жалоба ООО «Спортивно-оздоровительный комплекс «Спутник» на решение Межрайонной ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю от 05.10.2021 № 17-21/9 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения удовлетворена частично; решение от 05.10.2021 № 17-21/9 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения Межрайонной ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю отменено в части: пп. 3.1 п. 3 в сумме доначисления НДС за проверяемый период в размере 1 293 475, 10 руб., соответствующих сумм пени и штрафа; решение Межрайонной ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю от 05.10.2021 № 17-21/9 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в остальной части утверждено.

Не согласившись с выводами налогового органа по результатам выездной налоговой проверки, юридическое лицо обратилось в арбитражный суд с требованиями по настоящему делу о признании незаконным решения № 17-21/9 от 05.10.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС - 10 280 900 рублей 90 копеек, пени - 3 755 337 рублей и штрафа 82 410 рублей, вынесенного Межрайонной ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю в отношении ООО «СОК «Спутник»; об обязании Межрайонную ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю возвратить ООО «СОК «Спутник» излишне взысканные налоги, пени, штрафы в размере 12 668 870,55 рублей, оплатить проценты в размере 708 846,23 рублей, за период с 25.02.2022 по 27.09.2022 включительно; о начислении и оплате процентов с 27.09.2022 по дату фактического возврата денежных средств на расчетный счет ООО «СОК «Спутник» (требования уточнены в порядке статьи 49 АПК РФ).

Принимая решение по делу, суд руководствовался следующим.

В силу статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, ненормативный акт государственного органа не соответствующий закону и иным правовым актам, и нарушающий гражданские права и охраняемые законом интересы юридического лица, может быть признан судом недействительным полностью или частично.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличие у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с частью 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту – НК РФ) налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.

По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6.2 настоящей статьи, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи.

Статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту, завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таким образом, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Судом установлено и юридическим лицом не оспаривается, что налоговой инспекцией обеспечено присутствие представителей общества на всех стадиях рассмотрения материалов налоговой проверки.

Поскольку юридическое лицо реализовало право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, каких-либо возражений относительно содержания указанных документов не заявляло, суд считает процедуру рассмотрения материалов выездной налоговой проверки соблюденной.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты.

В отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, вычету согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении этих товаров (работ, услуг) и имущественных прав на территории Российской Федерации.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав на учет (абзацы первый и второй пункта 1 статьи 172 НК РФ).

Судом установлено, что основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о том, что ООО «СОК «Спутник» в проверяемом периоде неправомерно применена льгота, предусмотренная подпунктом 18 пункта 3 статьи 149 НК РФ в отношении операций, которые хотя и оформлялись путевками, являющимися бланками строгой отчетности, ввиду того, что оказанные услуги не отвечают признакам операций, подлежащих освобождению от налогообложения. По данному эпизоду проверкой установлена неполная уплата налога на добавленную стоимость в сумме 8 504 053 руб. Налоговым органом установлено необоснованное включение в состав налоговых вычетов сумм НДС, предъявленных поставщиками работ (услуг), подлежащих распределению в соответствии с положениями п. 4 ст. 170 НК РФ. Указанное нарушение повлекло доначисление НДС в сумме 2 627 365,00 руб., и соответствующие ему штраф и пени.

В обоснование заявленных по делу требований общество в процессе судебного разбирательства указывало, что ООО «СОК «Спутник» является санаторно-курортной организацией и имеет лицензию на оказание медицинских услуг. Материалами проверки подтверждается, что при оказании услуг оформлены путевки, имеющие признаки бланков строгой отчетности.

Юридическое лицо считает, что нахождение спортивных команд в оздоровительной организации ООО «СОК «Спутник» предполагало оздоровление, услуги отдыха, медицинскую помощь участникам спортивных сборов и соревнований.

Общество пояснило, что проведенными налоговым органом допросами ряда свидетелей подтверждается факт оказания в период размещения в комплексе услуг питания, размещения, пользования спортивными площадками, бассейном и медицинскими услугами по необходимости.

В соответствии с пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха.

В силу п. 6 ст. 149 НК РФ перечисленные операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Судом установлено, что в течение проверяемого периода общество применяло освобождение от налогообложения НДС в отношении выручки, полученной от реализации следующих услуг (раздел 7 налоговых деклараций по НДС):

- медицинские услуги (пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ код 1010211);

- услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха (пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ, код 1010295);

- операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ, код 1010292);

- передача на безвозмездной основе жилых домов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (пп. 2 п. 2 ст.146 НК РФ код 1010802).

Материалами налоговой проверки установлено, что покупателям: ГБУ ДО КК ДЮСШ "Академия футбола" ИНН <***>, АНП «ФК «Иртыш» ИНН <***>, ЖФК "ЦСКА" ИНН <***>, Муниципальное автономное учреждение "Футбольный клуб "Рубин" ИНН <***>, Общероссийская общественная организация "Российский футбольный союз" ИНН <***>, ООО "АГЕНТСТВО "ФУТБОЛЬНАЯ КАРЬЕРА" ИНН <***>, ООО «СПОРТЛЭНД-ТУР» ИНН <***>, ООО"ЦППО" ИНН <***>, МАУДО «СДЮСШОР по футболу» ИНН <***>, ФК «Россиянка» ИНН <***>, АНО «ФК «Уфа» РБ ИНН <***>, РОО «ФК инвалидов по зрению «Волга» НО» ИНН <***>, АНО «Республиканский футбольный клуб «АХМАТ» ИНН <***>, АНО ДОД «ЦПМФ «Амкар» ИНН <***>, АНО «ПФК «Арсенал» ИНН <***> налогоплательщиком оказывались услуги частично без НДС. Услуги питания и проживания участников Первенства России по футболу, путевки (без лечения) участников учебно-тренировочных сборов, путевки (без лечения) на время проведения всероссийского психологического Форума "Обучение. Воспитание. Развитие." отнесены ООО «СОК «Спутник» в разряд освобождаемых от налогообложения НДС.

В проверяемом периоде действовали следующие договоры оказания услуг организациям по размещению и проживанию лиц, принимавших участие в спортивных соревнованиях, турнирах и иных спортивных мероприятиях:

1) ГБУ ДО КК ДЮСШ "Академия футбола" – Контракт от 15.03.2016 №6438 на оказание услуг и Контракт от 16.10.2017 №16/10-17 на оказание услуг по организации спортивного мероприятия (включая питание и проживание). Согласно указанным контрактам в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», пользование конференц-залом (1 час в день), пользование бассейном и разогревающей сауной (1 час в день), пользование тренажерным залом (1 час в день), стирка футбольной формы (1 раз в день/1 комплект), осмотр и наблюдение врача, неотложная медицинская помощь. Предметом указанных контрактов является оказание услуг. Условия предоставления услуг, предусмотренные данными контрактами идентичны, кроме того, что стоимость оказываемых услуг по Контракту от 15.03.2016 не включает в себя НДС, а стоимость услуг по Контракту от 16.10.2017 предусмотрена с НДС. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных инспекцией в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от ГБУ ДО КК ДЮСШ "Академия футбола", в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в счетах на оплату, выставленным покупателю значится «за проживание на 10 дн.», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «опл. за путевки (питание и проживание)»;

2) АНП "ФК "Иртыш" – договор от 17.03.2016 №297-05-02/16 и договор от 13.02.2017 №238-05-01/17. Согласно указанным договорам в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», пользование конференц-залом (1 час в день), пользование бассейном и разогревающей сауной (1 час в день), пользование тренажерным залом (1 час в день), стирка футбольной формы (1 раз в день/1 комплект), осмотр и наблюдение врача, неотложная медицинская помощь. Из показаний генерального президента АНП футбольный клуб «Иртыш» ФИО5 следует, что фактически оказываемые услуги членам команды в период пребывания в ООО «СОК «Спутник» включали в себя лишь проживание, питание, услуги прачечной, душевых и бани. При этом медицинские услуги и услуги диетологов членам команды не оказывались. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник» по взаимоотношениям с АНП "ФК "Иртыш", в актах оказанные услуги поименованы как «за услуги, оформленные бланками путевок для 20 человек», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «Оплата за путевки для юношей ФК "Иртыш" 1998 г.р.»;

3) ЖФК «ЦСКА» - договор от 27.01.2017 №066-05-02/17. В соответствии с указанным договором в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, специальное спортивное меню, трехразовое питание «шведский стол», пользование конференц-залом (1 час в день), посещение подогреваемого бассейна с разогревающей сауной (1 час в день), пользование тренажерным залом (1 час в день), предоставление багажной комнаты или массажной комнаты с одной массажной кушеткой на выбор, поздний выезд, посещение сауны и хамама по 1,5 часа в день на период сбора, пользование многофункциональной спортивной площадкой (1 час в день по графику), стирка футбольной формы (1 раз в день/1 комплект), неотложная медицинская помощь. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник» и полученных налоговым органом в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от ЖФК "ЦСКА", в акте оказанные услуги поименованы как «за услуги, оформленные бланками путевок», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «Оплата по счету Учебно-тренировочные сборы г. Сочи (путевки)»;

4) МАУ «Футбольный клуб «Рубин» - договор №745-05-02/16 от 01.11.2016 договор от 03.11.2017 №751-05-01/17 на оказание услуг по организации проживания. Согласно указанным договорам в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», пользование конференц-залом (1 час в день), пользование бассейном (1 час в день), пользование тренажерным залом (1 час в день), стирка футбольной формы (1 раз в день/1 комплект), осмотр и наблюдение врача. Предметом указанных договоров является оказание услуг. Условия предоставления услуг, предусмотренные данными договорами идентичны, кроме того, что стоимость оказываемых услуг по Договору от 01.11.2016 не включает в себя НДС, а стоимость услуг по Контракту от 03.11.2017 предусмотрена с НДС. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных налоговым органом в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от МАУ "ФУТБОЛЬНЫЙ КЛУБ "РУБИН", в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «По счету за путевку (без лечения)»;

5) Общероссийская общественная организация «Российский футбольный союз» - договор от 29.02.2016 №29-02-2016/2, договор от 12.09.2016 №12-09-2016/1, договор от 13.03.2017 №13-03-2017/5, договор от 20.03.2017 №20-03-2017/8, договор от 05.04.2017 №05-04-2017/2, договор от 06.10.2017 №06-10-2017/5 и договор от 27.10.2017 №27-10-2017/1. Из договоров следует, что в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», стирка спортивной экипировки (1 раз в день ежедневно), пользование бассейном (1 час в день), пользование прогревочной сауной, пользование тренажерным залом (ежедневно), пользование спортплощадками на территории СОК «Спутник», пользование конференц-залом (ежедневно), осмотр и наблюдение врача, неотложная медицинская помощь, обеспечение льдом для оказания первой медицинской помощи, пользование одной массажной комнатой, пользование одной багажной комнатой, предоставление оборудованного зала для вечерней культурной программы. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных инспекцией в соответствии с ст. 93.1 НК РФ от Общероссийская Общественная Организация "Российский Футбольный Союз", в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок…», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «АКТ N483 от 01.04.16.Услуги проживания в гостинице ФИО6 16-20/03-2016 НДС не облагается», «АКТ N486 от 26.04.16.Оформление бланками путевок арбитров фин. турнира ПР среди команд 1998г.р. 15-26/04-2016 (17 чел) НДС не облагается», «N1644 от 14.11.16. Оформление путевками участников Финала Кубка РФС среди ЮК РФПЛ 1999г.р. 01-12/11-2016- 207 чел. без НДС» и т.д.;

6) ООО «Агентство «Футбольная карьера» - договор от 10.04.2017 №223-05-02/17. В соответствии с указанным договором в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», посещение с сопровождающими открытого бассейна с подогреваемой водой, пользование многофункциональной спортивной площадкой. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных инспекцией в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от ООО "АГЕНТСТВО "ФУТБОЛЬНАЯ КАРЬЕРА", в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в счетах на оплату, выставленным покупателю значится «оплата за путевки (без лечения) в период проведения открытых всероссийских соревнований по футболу среди команд детских домов и школ-интернатов», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «Оплата за путевки». Президентом ООО "АГЕНТСТВО "ФУТБОЛЬНАЯ КАРЬЕРА" ФИО7 при представлении документов, истребованных в соответствии со ст.93.1 НК РФ даны следующие пояснения: «Участники соревнований не получали услуги по лечению в АО «СОК «Спутник»;

7) ООО «Спортлэнд-Тур» - договор от 19.10.2017 №722-05-01/17 и договор от 08.11.2017 №723-05-01/17. Согласно указанным договорам в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», пользование открытым всесезонным бассейном (1 час в день), пользование спортивными площадками и спортинвентарем, детский городок, анимационно-развлекательные программы, осмотр и наблюдение врача, машиноместо. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных инспекцией в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от ООО "СПОРТЛЭНД-ТУР", в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в счетах на оплату, выставленным покупателю значится «оплата за путевки (без лечения)», «за путевки в период проведения Финала первенства России по футболу…» и т.д., в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «Оплата за путевки»;

8) ООО «ЦППО» - договор от 05.09.2016 №575-05-01/16. В соответствии с указанным договором в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», посещение бассейна с подогреваемой водой, пользование оборудованным пляжем, пользование спортивными площадками и спортинвентарем, детский городок, анимационно-развлекательные программы, осмотр и наблюдение врача, охраняемая автопарковка. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных инспекцией в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от ООО"ЦППО", в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «оплата за путевки (без лечения) с 10 по 19 октября 2017 г. на время проведения Всероссийского форума "Обучение.Воспитание.Развитие-2017" без НДС», «за путевки (без лечения) за время провед. всероссийск. психол. Форума "Обуч.Восп.Разв. 2016" и т.д.;

9) МАУДО «СДЮСШОР по футболу» - договор от 20.03.2017 №248-05-01/17. В соответствии с указанным договором в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», пользование конференц-залом, посещение бассейна и прогревочной комнатой, пользование оборудованным пляжем, пользование тренажерным залом, стирка футбольной формы, осмотр и наблюдение врача, неотложная медицинская помощь. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных инспекцией в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от МАУДО "СДЮСШОР по футболу", в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «Оплата проживание и питание в период провед. Первен России. НДС нет», «Оплата за путевки в период провед Первен России. НДС нет» и т.д.;

10) ФК «Россиянка» - договор от 31.01.2017 №067-05-02/17 и договор от 31.01.2017 №068-05-02/17. В соответствии с указанными договорами в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», посещение бассейна и прогревочной комнатой, пользование тренажерным залом, стирка футбольной формы, неотложная медицинская помощь. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от ФК "Россиянка", в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «Оплата Учебно-тренировочные сборы г. Сочи (проживание) НДС не облагается.», «Оплата Учебно-тренировочные сборы г. Сочи (путевки) НДС не облагается.»;

11) АНО «ФК «Уфа» РБ – договор от 17.10.2016 №714-05-01/16 и договор от 19.10.2017 №686-05-01/17 на оказание услуг по организации проживания. В соответствии с указанным договором в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», пользование конференц-залом, посещение бассейна и прогревочной комнатой, пользование тренажерным залом, стирка футбольной формы, осмотр и наблюдение врача, неотложная медицинская помощь. Предметом указанных договоров является оказание услуг. Условия предоставления услуг, предусмотренные данными договорами идентичны, кроме того, что стоимость оказываемых услуг по Договору от 17.10.2016 не включает в себя НДС, а стоимость услуг по Договору от 19.10.2017 предусмотрена с НДС. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных инспекцией в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от АНО "ФК "УФА" РБ, в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «ЗА ПУТЕВКИ (БЕЗ ЛЕЧЕНИЯ) НДС НЕ ОБЛАГ.»;

12) РОО «ФК инвалидов по зрению «Волга» НО – договор от 09.02.2016 №56-05-01/16 и договор от 01.11.2016 №714-05-02/16. В соответствии с указанными договорами в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», осмотр и наблюдение врача. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных инспекцией в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от РОО "ФК инвалидов по зрению "Волга" НО", в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «оплата за проживание в период проведения Первенства России в г. Сочи; без НДС»;

13) АНО «Республиканский футбольный клуб «Ахмат» - договор от 01.11.2016 №738-05-02/16. В соответствии с указанным договором в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», пользование конференц-залом, посещение бассейна и прогревочной комнатой, пользование тренажерным залом, стирка футбольной формы, осмотр и наблюдение врача, неотложная медицинская помощь. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных инспекцией в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от АНО «Республиканский футбольный клуб «АХМАТ», в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «ОПЛ. ЗА ПУТЕВКИ (БЕЗ ЛЕЧЕНИЯ) НДС НЕ ОБЛАГ.»;

14) АНО ДОД «ЦПМФ «Амкар» - договор от 25.10.2017 №749-05-01/17. В соответствии с указанным договором в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», пользование конференц-залом, посещение бассейна и прогревочной комнатой, пользование тренажерным залом, стирка футбольной формы, осмотр и наблюдение врача, неотложная медицинская помощь. Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от АНО ДОД "ЦПМФ "Амкар", в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «Оплата за курсовки. НДС не облагается.», «Оплата по счету N2522 от 25.10.2017г. за проживание и питание.»;

15) АНО «Профессиональный футбольный клуб «Арсенал» - договор от 01.11.2016 №737-05-02/16. В соответствии с указанным договором в стоимость услуг включены следующие услуги: проживание, трехразовое питание «шведский стол», пользование конференц-залом, посещение бассейна и прогревочной комнатой, пользование тренажерным залом, стирка футбольной формы, осмотр и наблюдение врача, неотложная медицинская помощь Согласно документов, представленных на проверку ООО «СОК «Спутник», и полученных в соответствии со ст. 93.1 НК РФ от АНО Профессиональный футбольный клуб «Арсенал», в актах оказанные услуги поименованы как «услуги, оформленные бланками путевок», в платежных поручениях по оплате оказанных услуг значится «Оплата по счету за путевки. НДС не облагается».

Как установлено налоговой проверкой ООО «СОК «Спутник» в проверяемом периоде получило денежные средства за реализованные путевки от ГБУ ДО КК ДЮСШ "Академия футбола", АНП "ФК "Иртыш", ЖФК "ЦСКА", МАУ "ФУТБОЛЬНЫЙ КЛУБ "РУБИН", Общероссийская Общественная Организация "Российский Футбольный Союз", ООО "АГЕНТСТВО "ФУТБОЛЬНАЯ КАРЬЕРА", ООО "СПОРТЛЭНД-ТУР", ООО"ЦППО", МАУДО "СДЮСШОР по футболу", ФК "Россиянка", АНО "ФК "УФА" РБ, РОО "ФК инвалидов по зрению "Волга" НО", АНО «Республиканский футбольный клуб «АХМАТ», АНО ДОД "ЦПМФ "Амкар", и АНО Профессиональный футбольный клуб «Арсенал» не в качестве оплаты санаторно-курортных услуг.

Из содержания вышеуказанных договоров следует, что в стоимость путевок на оздоровительный отдых включены следующие основные услуги: проживание, трехразовое питание (шведский стол), пользование конференц-залом, пользование бассейном и прогревочной комнатой, пользование тренажерным залом, стирка футбольной формы, осмотр и наблюдение врача, неотложная медицинская помощь. При этом стоимость реализованных путевок отличается в зависимости от категории номеров для размещения и не связана с тем отнесены ли эти операции по реализации к облагаемым или освобождаемым от налогообложения.

Согласно подпункту 18 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности, освобождаются от обложения НДС.

Основанием для освобождения от уплаты НДС является факт оказания санаторно-курортными, оздоровительными организациями и организациями отдыха именно санаторно-курортных, оздоровительных услуг или услуг отдыха, которые должны подтверждаться путевками (курсовками), оформленными в виде бланков строгой отчетности в соответствии с действующим законодательством.

В связи с прекращением действия Приказа Минфина России от 10.12.1999 N 90н "Об утверждении бланков строгой отчетности" с 01.12.2008 санаторно-курортные организации вправе использовать самостоятельно разработанный бланк строгой отчетности, в котором должны содержаться реквизиты, установленные пунктом 3 Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.05.2008 N 359 (далее - Положение N 359).

В соответствии с пунктом 3 Положения N 359 одним из обязательных реквизитов путевки является вид и стоимость услуги.

Следовательно, санаторно-курортная путевка должна удостоверять перечень и стоимость санаторно-курортных услуг, оказываемых населению санаторно-курортной организацией.

Под санаторно-курортными организациями понимаются санаторно-курортные организации, осуществляющие лечебный процесс, имеющие статус лечебно-профилактических организаций и функционирующие на основании предоставленной в соответствии с законодательством Российской Федерации лицензии на осуществление медицинской деятельности (статья 15 Федерального закона от 23.02.1995 N 26-ФЗ "О природных лечебных ресурсах, лечебно-оздоровительных местностях и курортах").

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД 2) ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2) (введен в действие с 01.02.2014 приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 31.01.2014 N 14-ст) деятельность санаторно-курортных организаций (подгруппа 86.90.4) относится к Разделу "Деятельность в области здравоохранения и социальных услуг".

Согласно описанию группировки 86.90.4 деятельность санаторно-курортных организаций включает медицинскую помощь, осуществляемую медицинскими организациями (санаторно-курортными организациями) в профилактических, лечебных и реабилитационных целях на основе использования природных лечебных ресурсов в условиях пребывания в лечебно-оздоровительных местностях и на курортах.

Таким образом, санаторно-курортные организации являются организациями здравоохранения, осуществляющими свою деятельность на основании лицензии на осуществление медицинской деятельности и оказывающие, прежде всего, комплекс медицинских услуг на основании выданной лицензии, при этом услуги проживания и питания являются необходимыми для надлежащего оказания медицинских услуг.

Организация и выполнение работ (услуг) при оказании медицинской помощи при санаторно-курортном лечении осуществляется в соответствии с Порядком организации санаторно-курортного лечения, утвержденным приказом Минздрава России от 05.05.2016 N 279н (далее - Порядок N 279н).

В силу пунктов 10, 11 Порядка N 279н прием в медицинскую организацию на санаторно-курортное лечение осуществляется на основании путевки на санаторно-курортное лечение, санаторно-курортной карты (учетная форма 072/у, утв. Приказом Минздрава России N 834н).

Предоставление путевок на санаторно-курортное лечение осуществляется при наличии медицинских показаний, что подтверждается соответствующей медицинской Справкой (учетная форма 070/у, утв. Приказом Минздрава России N 834н).

Таким образом, из анализа подпункта 18 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что целью реализации путевок является оказание физическим лицам, указанным в путевках не любых услуг, а именно санаторно-курортных, оздоровительных услуг или услуг отдыха, оказываемых санаторно-курортными, оздоровительными организациями и организациями отдыха, расположенными на территории Российской Федерации.

Судом установлено, что ООО «СОК «Спутник» в проверяемом периоде находилось по адресу: 354037, <...>.

Основной вид деятельности Общества, заявленный в ЕГРЮЛ по коду ОКВЭД- 86.90.4 «деятельность санаторно-курортных организаций».

ООО «СОК «Спутник» имеет лицензию на оказание медицинских услуг от 13.02.2015 № ЛО-23-01-008306, от 28.03.2016 № ЛО-23-01-009908 на оказание первичной, специализированой медик-санитарной помощи, медицинской помощи при санаторно-курортном лечении диетологии и лабораторной диагностики и иных медицинских услуг.

ООО «СОК «Спутник» аккредитованной организацией ОАО «КУРОРТЭКСПЕРТИЗА» присвоена классификационная категория «три звезды» (свидетельство № 001133, срок действия с 24.07.2015 по 23.07.2018).

Представленные к рассмотрению договоры на оказание услуг (от 29.02.20016 № 29-02/2016/2, от 15.03.2016 № 197-05-02/16, от 20.01.2016 № 041-05-01/16, № 714-05-02/16 и др.), как правило, были заключены с целью размещения участников спортивных турниров, мероприятий и соревнований («Международный турнир по футболу среди молодёжных женских сборных команд до 20 лет», «Первенство России по футболу», «Финальный этап первенства России среди спортивных команд футбольных школ» и прочие) с предоставлением им услуг приема, питания и комплексного обслуживания.

При этом комплекс услуг, их стоимость и период пребывания в спортивно-оздоровительной организации определялись приложениями к договорам.

В частности, приложениями № 2, 3,4 к договору от 29.02.20016 № 29-02/2016/2, заключенному между ООО «СОК «Спутник» и общероссийской общественной организацией «Российский Футбольный Союз» (условия которого аналогичны договорам, заключенным с иными контрагентами), предусмотрено, что стоимость путевки из расчета 2 550 руб./сутки с 1 человека (НДС не облагается) за 2-х местный номер I категории включала в себя: 3-х разовое питание, стирку спортивной формы, пользование бассейном и сауной, пользование конференц-залом, неотложную медицинскую помощь.

По услугам, оказанным на основании договора, были выставлены акты выполненных работ от 21.03.2016 №382, 383, 379 с указанием вида услуг «за услуги, оформленные бланками путевок» и стоимости без включения в них НДС.

Из материалов проверки следует, что инспекцией с целью исследования вопроса фактического оказания услуг медицинского и оздоровительного характера проведены допросы должностных лиц общества, тренеров, спортсменов и прочих лиц, которым оказаны услуги на основании путевок.

Генеральный директор ООО «СОК «Спутник» ФИО8 (протокол допроса от 30.03.2021 № 17-30/4) указала, что основанием для оформления путевок являлось содержание договоров, заключенных с членами спортивных команд.

Согласно протоколу допроса от 27.12.2019 № 17-30/43 главного бухгалтера ООО «СОК «Спутник» ФИО9 принцип отнесения стоимости услуг к облагаемым или необлагаемым НДС операциям по услугам проживания спортсменов в период соревнований зависел от содержания заключенных договоров.

Из показаний президента АНП ФК «Иртыш» ФИО5 (протокол допроса от 15.10.2020 № 293) следует, что фактически в период нахождения в «СОК «Спутник» оказаны только услуги питания, проживания и прачечной, душа, бани, в предоставлении медицинских услуг необходимости не было, услугами диетолога члены команд не пользовались. Кроме того, свидетель подтвердил, что основанием для выезда спортивных команд на официальные мероприятия был регламент всероссийских соревнований по футболу.

Из установленных материалами проверки обстоятельств следует, что целью размещения в ООО «СОК «Спутник» спортсменов не было получение санаторно-курортных услуг или услуг отдыха, а являлось проживание на период проведения спортивных мероприятий, стоимость которого определялась бюджетом команды.

При этом порядок применения освобождения от налогообложения НДС в рамках пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ не ставится в зависимость от объема финансирования или «комфортности проживания».

Налоговым органом также проведены допросы лиц, которые были непосредственно размещены в номерном фонде ООО «СОК «Спутник» и которым оказывалась «комплексная» услуга (питание, проживание, пользование оздоровительным комплексом, неотложная медицинская помощь).

Из показаний ряда свидетелей (ФИО10- протокол допроса от 12.04.2021 б/н, ФИО11 - протокол допроса от 06.04.2021 № 85, ФИО12 - протокол допроса от 15.04.2021 б/н, ФИО13 от 28.04.2021 № 07-13 и др.) следует, что в период размещения в комплексе ООО «СОК «Спутник» им были оказаны услуги питания, размещения, пользования спортивными площадками, бассейном и медицинские услуги по необходимости.

Свидетельские показания других гостей комплекса (ФИО14 протокол допроса от 22.04.2021 б/н, ФИО15- протокол допроса от 14.04.2021 №б/н, ФИО16 от 19.04.2021 б/н, ФИО17- протокол допроса от 19.04.2021 б/н и др.) подтверждают, что услуги оказаны только в объеме проживания, питания и пользования спортивными площадками (бассейном).

Таким образом, по результатам проверки установлено, что на период проведения спортивных мероприятий гости комплекса пользовались водно-оздоровительным комплексом, тренажерным залом, спортивными площадками, а услуги медицинского характера (осмотр врача, физиотерапевтические процедуры) получали по необходимости.

Более того, в ходе проверки налоговым органом установлено, что договоры, заключенные с иными контрагентами (ЗАО ПФК «КРЫЛЬЯ СОВЕТОВ», ООО «Дирекция спортмероприятий», ФГАУ «Управление спортмероприятий» и Краснодарский ЦНТИ - филиал ФГБУ «РЭА» Минэнерго России, Общественная организация «Федерация велосипедного спорта Тульской области») по размещению спортивных команд в ряде случаев были отнесены в разряд облагаемых НДС операций.

Так, договором от 16.10.2017 № 16/10-17, заключенным между обществом (Исполнитель) и ГБУ ДО КК ДЮСШ «Академия футбола» (Заказчик) определено, что Исполнитель обязуется оказать услугу по организации спортивного мероприятия (включая питание и проживание). Приложение №1 к указанному договору предусматривает стоимость проживания 1 человека в сутки от 2185,00 руб., в том числе НДС 18 % (2-х местные номера, I категории).

Указанная стоимость включала следующие услуги: 3- разовое питание, пользование конференц-залом, пользование бассейна, сауной, стирка формы осмотр врача и неотложная помощь.

Исполнителем по факту оказания услуг выставлен акт от 31.10.2017 на общую сумму услуг 393 300,00 руб., в том числе НДС 59 994,92 руб., с указание вида услуги «проживание и питание».

При этом, оказывая тот же перечень услуг (3-х разовое питание, пользование конференц-залом, пользование бассейна, сауной, стирка формы осмотр врача и неотложная помощь) ГБУ ДО КК ДЮСШ «Академия футбола» в 2016 году по договору от 15.03.2016 № 197-05-02/16, заявителем стоимость размещения определялась исходя из 1 800,00 руб. без НДС (2-х местные номера, I категории).

Таким образом, на идентичный перечень услуг, оказанных в период проведения спортивных соревнований по договору с ГБУ ДО КК ДЮСШ «Академия футбола» в 2016 и в 2017 году стоимость услуг отличалась только на сумму НДС.

Договором от 01.11.2016 № 740-05-02/16, заключенным между обществом (Исполнитель) и ЗАО ПФК «КРЫЛЬЯ СОВЕТОВ» (Заказчик) определено, что исполнитель осуществляет прием, размещение и комплексное обслуживание футбольной команды в период спортивных игр на условиях согласно Приложению № 1 .

Приложение №1 к указанному договору предусматривает стоимость проживания 1 человека в сутки 2 185,00 руб. (2-х местные номера, I категории).

Указанная стоимость включала следующие услуги: 3-х разовое питание, пользование конференц-залом, пользование бассейна, сауной, стирка формы.

Исполнителем по факту оказания услуг выставлен акт от 22.11.2016 на общую сумму услуг 501 300,00 руб., в том числе НДС 76 469,49 руб., с указание вида услуги «проживание и питание».

Таким образом, представленные к рассмотрению договора заключены с целью оказания услуг по размещению спортсменов в оздоровительном комплексе на период проведения спортивных мероприятий и предусматривают оказание услуг питания, проживания, посещение бассейна и сауны, оказание неотложной помощи, но уже с включением в стоимость НДС.

При этом, как в первом, так и во втором случае, указанные услуги были оказаны с использованием одного и того же номерного фонда комплекса и участники соревнований также имели возможность пользоваться инфраструктурой комплекса и спортивными площадками.

Представленными в материалы дела документами не опровергнуто, что юридическим лицом оказаны комплексные услуги в период проведения тех или иных спортивных мероприятий по размещению лиц в санатории (включая возможность пользования ими бассейном, сауной, тренажерным залом и т.д.) вне связи с лечебным процессом или реабилитацией в рамках санаторно-курортного лечения.

Из содержания нормы пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ следует, что освобождена от налогообложения налогом на добавленную стоимость именно услуга санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, оформленная путевкой.

При этом по правилам ст. 149 НК РФ от обложения НДС освобождаются не налогоплательщики, а операции по реализации данного вида услуг.

Особенности оказания услуг оздоровительного туризма заключаются в использовании природных лечебных ресурсов для оздоровления населения в сочетании c отдыхом, развлечениями и экскурсиями.

Следовательно, льготированию (освобождению от НДС) подлежат именно услуги санаторно-курортного характера, отдыха и оздоровления, а не размещения и проживания на определенный период.

С учетом установленных фактов, документы, представленные обществом в обоснование освобождения от налогообложения по НДС применительно к подпункту 18 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: санаторно-курортных путевок, сами по себе не свидетельствуют о предоставлении обществом санаторно-курортных, оздоровительных услуг или услуг отдыха, оказываемых санаторно-курортными, оздоровительными организациями и организациями отдыха. Учитывая изложенное, налоговый орган обоснованно пришел к выводу о том, что налогоплательщик не представил документы в подтверждение заявленного освобождения от уплаты НДС.

Довод общества о том, что свидетельские показания, подтверждающие факт оказания услуг медицинской помощи в период проведения соревнований имеют существенное значение для квалификации спорных услуг в качестве санаторно-курортных услуг или услуг отдыха и оздоровления не может быть принят во внимание, поскольку услуги медицинского характера не облагались НДС в рамках пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ, что подтверждается данными налоговых деклараций.

При этом в рамках заявленной льготы по пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ оказание услуг медицинского характера было связано с травматизмом спортсменов в период проведения турниров и соревнований, а не с необходимостью получения восстановительной или лечебной терапии в период оздоровления или санаторно-курортного лечения.

Кроме того, следует учитывать, что стоимость услуг медицинского характера, оказанных ООО «СОК «Спутник» отражена налогоплательщиком в декларациях по коду льготы 1010211 (пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ) и правомерность ее применения инспекцией не оспаривалась.

В связи с этим, вывод инспекции об отсутствии оснований для применения освобождения, предусмотренного подпунктом 18 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, признается судом обоснованным, поскольку налогоплательщик не представил доказательства, что фактически по санаторно-курортным путевкам оказывались услуги санаторно-курортного лечения. Следовательно, выручка от реализации таких путевок подлежит включению в налоговую базу при исчислении и формировании НДС.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п.3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

В соответствии с положениями пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению НДС (освобождается от налогообложения) оказание услуг услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчётности (код операции - 1010295).

Согласно пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) налогом на добавленную стоимость реализация на территории Российской Федерации медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими медицинскую деятельность, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг (код операции 1010211).

Обществом в декларациях по НДС за проверяемый период также заявлены коды освобождаемых от НДС операций 1010292 (операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним - пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ), код 1010802 (передача на безвозмездной основе жилых домов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления - пп. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ).

В силу п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг).

Согласно п. 4 ст. 149 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет операций, подлежащих налогообложению, и операций, освобождаемых от налогообложения в соответствии с этой статьей.

Оценка вышеизложенных норм статей НК РФ и анализ иных положений главы 21 НК РФ позволяют сделать вывод о том, что законом установлен критерий, в соответствии с которым суммы НДС, включенные в цену приобретенных товаров (работ, услуг), налогоплательщик либо предъявляет к налоговому вычету, либо включает в состав расходов при исчислении налога на прибыль. Таким критерием является характер использования приобретенных товаров (работ, услуг), а именно: используются они для совершения операций, подлежащих обложению НДС, или для операций, не подлежащих обложению названным налогом (освобождаемых от налогообложения).

Как следует из Положения по учетной политике на 2017 год ООО «СОК «Спутник» (утверждено Приказом от 23.12.2017 №79-ОД) суммы НДС предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), используемые как для осуществления операций подлежащих налогообложению, так и для осуществления операций, освобождаемых от налогообложения, принимаются к вычету в той пропорции, в которой они используются для осуществления этих операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) облагаемых /необлагаемых НДС операций в общей стоимость товаров (работ, услуг), отгруженных за соответствующий период.

Для целей исчисления НДС в учетной политике предусмотрено ведение раздельного учета облагаемых и необлагаемых НДС операций (п. 8, 9 Положения по учетной политике).

Обществом для подтверждения правомерности определения налоговых вычетов по НДС представлены счета-фактуры, книги покупок (поквартально за 2016-2017 годы), обортно-сальдовые ведомости по счету 19 (поквартально и за год), оборотно-сальдовые ведомости по всем счета за 2016, 2017 годы.

Инспекцией в ходе проверки установлено занижение облагаемого оборота по НДС на стоимость оказанных услуг в размере 56 246 489,00 руб., ввиду неправомерного включения в состав необлагаемых налогом операций стоимости услуг, оказанным спортивным командам в период проведения спортивных соревнований.

УФНС России по Краснодарскому краю при рассмотрении апелляционной жалобы установлено, что при определении пропорции для расчета «входного» НДС подлежащего вычету, с учетом облагаемых и необлагаемых НДС операций, инспекцией выручка от оказания «спорных» услуг не учтена в качестве облагаемых НДС операций. Данное обстоятельство повлекло искажение пропорции и занижение НДС, подлежащего вычету за каждый квартал проверяемого периода. С учетом представленных деклараций по НДС, книг покупок, оборотно-сальдовых ведомостей по счету 19 произведен перерасчет доли облагаемых операций. При этом во внимание приняты стоимость реализованных товаров (работ, услуг), заявленная Обществом в декларации в качестве налогооблагаемых операций (без НДС), стоимость услуг размещения членов спортивных команд (за вычетом донаичсленного НДС) и общая стоимость реализованных товаров за каждый налоговый период (включая все необлагаемые операции, заявленные в Разделе 7 деклараций.

В отношении неправомерного включения в состав налоговых вычетов сумм НДС, предъявленных поставщиками работ (услуг), подлежащих распределению в соответствии с положениями п. 4 ст. 170 НК РФ, решением УФНС России по Краснодарскому краю от 30.12.2021 №24-12-1732 сумма неправомерно доначисленного НДС по результатам проверки по данному эпизоду составила 1 293 475, 10 рублей.

Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, суд признает доказанными налоговым органом обстоятельства того, что услуги, предоставленные организациям по рассматриваемым в рамках проверки договорам, не являются оздоровительными услугами и согласно плановой калькуляции включают в себя такие услуги как проживание, питание, посещение тренажерного зала, бассейна, сауны, пользование спортивными площадками, стирка спортивной формы, аренда конференц-зала и иные виды услуг, не связанные с оздоровительной деятельностью ООО «СОК «Спутник».

Таким образом, налоговый орган правомерно в оспариваемом решении пришел к выводу о неуплате НДС и начислил соответствующие суммы пени и штрафа (в оспариваемой обществом части).

Из пункта 4 Постановления Конституционного Суда РФ от 08.11.2022 N 47-П следует, что если сумма поступила в бюджет в результате незаконного (ошибочного) расчета налога налоговым органом, то налог следует квалифицировать как излишне взысканный. Тем самым излишне взысканным будет налог, уплаченный плательщиком во исполнение незаконного налогового уведомления (решения по результатам проверки, требования об уплате налога).

Вопросы дифференциации действия статей 78 и 79 Налогового кодекса Российской Федерации затронуты и в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 23 июня 2009 года N 832-О-О. В названном Определении указано, что положения пункта 5 статьи 79 данного Кодекса, предусматривая начисление процентов на сумму излишне взысканного налога, представляют собой дополнительные гарантии от незаконных действий уполномоченных органов, а положения пункта 10 статьи 78 данного Кодекса не препятствуют получению выплат, которые по своему характеру являются компенсационно-восстановительными, поскольку выплачиваются, когда государственный орган не исполнил возложенные на него законом обязанности.

В рамках настоящего дела судом установлена правомерность выводов налогового органа, изложенных в оспариваемом решении, в связи с чем, требования общества о возврате взысканного НДС, пени, штрафов и взыскании с налогового органа процентов являются необоснованными, не подтвержденными надлежащими и относимыми доказательствами.

В связи с чем, суд приходит к выводу об отсутствии предусмотренных статьями 198, 201 АПК РФ правовых оснований для удовлетворения требований юридического лица по настоящему делу.

Согласно части 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Статья 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определяет состав судебных расходов, состоящих из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

Согласно статье 102 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, основания и порядок уплаты государственной пошлины, а также порядок предоставления отсрочки или рассрочки ее уплаты устанавливаются законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно статьям 101, 102, 104, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при отказе в удовлетворении заявленных требований, расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 49, 64-71, 110, 156, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Ходатайство заявителя об уточнении заявленных требований – удовлетворить.

Ходатайство заявителя о приобщении к материалам дела документов – удовлетворить.

В удовлетворении заявленных требований – отказать.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Краснодарского края.


Судья Н.В. Хахалева