Решение от 29 января 2021 г. по делу № А21-10313/2020

Арбитражный суд Калининградской области

Рокоссовского ул., д. 2-4, г. Калининград, 236016

E-mail: kaliningrad.info@arbitr.ru

http://www.kaliningrad.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

г. Калининград Дело № А21-10313/2020

“ 29 ” января 2021 года

Резолютивная часть решения объявлена 27 января 2021 года.

Решение изготовлено в полном объеме 29 января 2021 года.

Арбитражный суд Калининградской области в составе судьи Сергеевой И.С.

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Проммеханика»

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калининградской области

о признании незаконным решения от 15.10.2019 № 1


при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2 по доверенности от 30.10.2020, диплом, ФИО3 по доверенности от 15.10.2020,

от инспекции: ФИО4 по доверенности от 12.01.2021, диплом, ФИО5 по доверенности от 20.10.2020, ФИО6 по доверенности от 16.12.2020.



установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Проммеханика», ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения: <...>, литер А, каб. 114 (далее – Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд с заявлением (с последующим уточнением 15.12.2020 заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным (в части) решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калининградской области, ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения: <...> (далее – Инспекция) от 15.10.2019 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании представители Общества поддержали заявленные требования.

Представители Инспекции просят отказать в удовлетворении требований, считают решение налогового органа законным и обоснованным.

Заслушав представителей сторон, исследовав доказательства по делу и дав им оценку в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), суд установил следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт от 14.02.2019 № 368 и вынесено решение от 15.10.2019 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в сумме 284 830 руб. Названным решением налогоплательщику было предложено уплатить доначисленные по результатам проверки: налог на прибыль организаций в сумме 5 140 235 руб. и пени по этому налогу в сумме 1 726 107,87 руб., а также пени по налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в сумме 170 354,25 руб.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя решением Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее – Управление) от 13.05.2020 № 06-11/12583 оспариваемое решение Инспекции оставлено без изменения, а жалоба заявителя без удовлетворения.

Общество не согласилось с решением налогового органа и оспорило его в арбитражном суде в части доначисления налога на прибыль, пени и штрафа.

Как следует из материалов дела, основанием принятия Инспекцией оспариваемого решения явился вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль по иной деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта.

Заявитель оспаривает данный вывод, ссылаясь на то, что положительные (отрицательные) курсовые разницы, связанные с приобретением валюты для дальнейшей выплаты дивидендов, не должны учитываться в составе внереализационных доходов (расходов), относящихся к деятельности, связанной с реализацией инвестиционного проекта, поскольку не связаны с этой деятельностью, т.к. выплата дивидендов производится из чистой прибыли, сформированной Обществом после уплаты всех налогов и сборов. Кроме того, ссылаясь на пункт 7 статьи 3 НК РФ считает, что не должно нести ответственность за вменяемое нарушение, поскольку ранее, при проверке учредителя Общества - ООО «Балтийский Автомобильные Заводы» Инспекция не усмотрела нарушений по учету курсовых разниц в связи с выплатой дивидендов иностранному учредителю.

Суд признал требования заявителя подлежащими частичному удовлетворению на основании следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 17 Федерального закона от 10.01.2006 N 16-ФЗ «Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» в ОЭЗ применяется особый порядок уплаты налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций резидентами, установленный статьями 288.1 и 385.1 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 288.1 НК РФ в целях настоящей статьи налоговой базой по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области признается денежное выражение прибыли, полученной при реализации данного инвестиционного проекта и определяемой на основании данных раздельного учета доходов (расходов) (полученных (произведенных) при реализации этого инвестиционного проекта) и доходов (расходов) (полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности), к которым применяются положения главы 25 Кодекса.

В силу пункта 5.1 статьи 288.1 НК РФ в целях настоящей статьи при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций от реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области учитываются возникшие при реализации указанного проекта доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от проводимой в связи с изменением курса иностранной валюты к валюте Российской Федерации переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте), в том числе по валютным счетам в банках, требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением выданных (полученных) авансов, а также в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту. Указанные доходы (расходы) определяются и учитываются в порядке, установленном главой 25 Кодекса.

В соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, заявитель 14.12.2011 включен в Единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области (регистрационный номер 11266) в качестве резидента, реализующего инвестиционный проект по созданию производственных мощностей для использования и с предоставлением на их основе услуг, составляющих единый технологический процесс производства транспортных средств и машиностроительной продукции.

В проверяемом периоде Общество вело как основную деятельность по реализации инвестиционного проекта, так и иную деятельность, не связанную с инвестиционной.

Как установлено проверкой, Обществом в соответствии с требованиями статьи 288.1 НК РФ осуществляется ведение раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности, что закреплено в пункте 6.6 Положения об учетной политике.

В соответствии с пунктом 6.7 Положения об учетной политике для целей налогообложения прибыли расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

В соответствии со статьей 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы:

- в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту;

- в виде положительной курсовой разницы, за исключением положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

Положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

В соответствии со статьей 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся, в частности:

- расходы в виде отрицательной курсовой разницы, за исключением отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

Отрицательной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при дооценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

- расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса Центрального банка Российской Федерации, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что Обществом в проверяемый период приобретена иностранная валюта, которая направлена на выплату дивидендов учредителю Общества - Частной компании с ограниченной ответственностью «Доан Б.В.», зарегистрированной в Нидерландах.

При этом заявителем при исчислении налога на прибыль положительные и отрицательные курсовые разницы, связанные с приобретением иностранной валюты на указанные выше цели, в полном объеме включены в состав внереализационных доходов и расходов, полученных от иной хозяйственной деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества.

Закон «Об обществах с ограниченной ответственностью» не содержит положений о порядке определения размера чистой прибыли, которая может быть распределена между участниками общества. Соответствующие положения о порядке определения размера прибыли акционерных обществ предусмотрены пунктом 2 статьи 42 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», в силу которой источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества). Чистая прибыль общества определяется по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности общества.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году предназначен счет 99 «Прибыли и убытки». Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов.

Следовательно, выплата дивидендов произведена из чистой прибыли Общества, которая слагается из доходов (расходов), полученных (произведенных) как при реализации инвестиционного проекта, так и при осуществлении иной хозяйственной деятельности.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 29.05.2012 N 16335/11, выплачиваемые участникам хозяйственных обществ дивиденды представляют собой распределяемую между ними прибыль, полученную в результате осуществления предпринимательской деятельности. В связи с этим обязательство по выплате дивидендов не может расцениваться как обязательство, принимаемое вне связи с деятельностью, направленной на получение дохода.

Таким образом, налоговое бремя в виде положительных и отрицательных курсовых разниц, связанных с покупкой валюты для последующей выплаты дивидендов иностранному учредителю, не может быть отнесено к конкретному виду деятельности Общества, а должно распределяться пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

При этом в ходе проверки установлено, что с учетом удельного веса доходов от инвестиционной деятельности (99,99% в 2014 году, 97,87% в 2015 году и 98,83% в 2016 году) прибыль Обществом получена и выплата дивидендов произведена исключительно из денежных средств, полученных от инвестиционной деятельности.

Таким образом, именно результат инвестиционной деятельности позволил получить Обществу прибыль и выплатить сумму дивидендов, в связи с чем Инспекцией правомерно курсовые разницы были распределены по видам деятельности налогоплательщика.

Как усматривается из таблиц №№ 7-10 оспариваемого решения, Инспекцией были распределены положительные и отрицательные курсовые разницы, связанные с покупкой валюты на выплату дивидендов, пропорционально доле доходов, полученных от деятельности, связанной с реализацией инвестиционного проекта, и доходов, полученных от иной хозяйственной деятельности.

В этой связи установлено завышение убытка в 2014 и занижение в 2015-2016 годах налоговой базы по налогу на прибыль по иной деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта, что послужило основанием для начисления налога на прибыль за 2015 год в сумме 3 716 082 руб. и за 2016 год – в сумме 1 424 153 руб.

С учетом вышеизложенной позиции суд признал правомерными и обоснованными выводы Инспекции.

Судом отклоняются, как основанные на неверном толковании Закона, доводы заявителя о том, что вопрос о распределении чистой прибыли, остающейся у Общества после уплаты всех налогов, это внутрикорпоративный управленческий вопрос, который выходит за пределы урегулирования пункта 1 статьи 272 НК РФ.

Также суд признал несостоятельными доводы заявителя о том, что компетентными органами были проверены условия инвестиционной деятельности и сумма произведенных Обществом инвестиций, нарушений не выявлено. В рассматриваемом случае Инспекцией вменяется нарушение налогового законодательства, а не Закона об Особой экономической зоне в Калининградской области.

Заявитель ссылается на процессуальные нарушения, допущенные Инспекцией при составлении и вручении решения по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Так, заявитель указывает на то, что решение датировано 15 октября 2019 года, и должно быть вручено налогоплательщику в течение 5 дней с даты его вынесения.

Однако фактически решение было направлено Обществу по телекоммуникационным каналам связи только в марте 2020 года.

Между тем данное нарушение не является существенным применительно к пункту 14 статьи 101 НК РФ и не влечет безусловной отмены оспариваемого решения.

Как усматривается из материалов дела, процедура рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией соблюдена, заявитель представил возражения на акт проверки, его представитель участвовал в процессе рассмотрения материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, имел возможность представлять свои объяснения и необходимые доказательства.

Заявитель не был лишен возможности подать апелляционную жалобу на решение Инспекции, которая была рассмотрена Управлением по существу.

Вручение заявителю оспариваемого решения в марте 2020 года не повлияло на сроки давности привлечения Общества к ответственности, поскольку за 2014-2015 годы штраф за неуплату налога на прибыль Инспекцией не начислялся.

Заявитель ссылается на пункт 7 статьи 3 НК РФ и считает, что не должен нести ответственность за вменяемое нарушение, поскольку ранее, при проверке учредителя Общества - ООО «Балтийский Автомобильные Заводы» Инспекция не усмотрела нарушений по аналогичному учету курсовых разниц в связи с выплатой дивидендов иностранному учредителю.

Доводы Общества судом отклоняются.

В соответствии с вышеназванной нормой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Между тем суд не усматривает в рассматриваемой ситуации неустранимых сомнений либо противоречий или неясностей в применяемых нормах налогового законодательства.

Суд также не усматривает оснований, предусмотренных статьями 109 и 111 НК РФ, для освобождения заявителя от налоговой ответственности.

Вместе с тем, суд признал требования заявителя частично обоснованными, так как при вынесении решения и назначении налоговой санкции руководителем Инспекции не были учтены в порядке статей 112 и 114 НК РФ смягчающие ответственность обстоятельства.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 17.12.1996 № 20-П и в Определении от 04.07.2002 № 202-О, неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Следовательно, суд, оценивая обстоятельства совершенного заявителем правонарушения, степень его вины, а также наличие смягчающих ответственность обстоятельств, может признать завышенной, несоразмерной совершенному Обществом правонарушению сумму штрафа, наложенного налоговым органом.

В рассматриваемом случае суд признал смягчающими ответственность следующие обстоятельства.

Судом установлено и материалами дела подтверждено, что при создании Общества его учредителем было ООО «Балтийские Автомобильные Заводы» (далее - ООО «БАЗ»).

ООО «БАЗ», как и ООО «Проммеханика», в период с 2011 по 2014 годы являлось резидентом ОЭЗ в Калининградской области и имело в составе учредителей иностранное юридическое лицо - компанию «Доан Б.В.», которой по итогам работы за год выплачивались дивиденды в иностранной валюте. При этом образовавшиеся при покупке иностранной валюты курсовые разницы также относились на налогооблагаемую базу по иной деятельности, не связанной с инвестиционной, что подтверждается представленными в материалы дела налоговой декларацией по налогу на прибыль за 2012 год, налоговыми регистрами по учету доходов и расходов по инвестиционной и иной деятельности.

По результатам налоговой проверки, проведенной в отношении ООО «БАЗ», за указанный период (2012 год) было вынесено решение от 20.05.2014 № 571 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, из которого усматривается, что Инспекция не вменила данной организации в нарушение то, что она осуществляла учет курсовых разниц в связи с выплатой иностранному учредителю дивидендов вышеуказанным образом (стр. 3-4, 25-26, 33-34, 36-37 решения).

Кроме того, в рамках камеральных проверок представленных заявителем налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2012 и 2013 годы Инспекцией также не выявлялись и не вменялись Обществу вышеописанные нарушения по учету курсовых разниц.

При таких обстоятельствах, а также учитывая совершение Обществом правонарушения впервые, суд полагает, что штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль за 2016 год подлежит снижению до 50 000 руб., что является соразмерным совершенному заявителем правонарушению.

В остальной части решение Инспекции о привлечении к налоговой ответственности по названной статье в виде штрафа в сумме 234 830 руб. подлежит признанию недействительным.

В силу положений статьи 110 АПК РФ расходы заявителя по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 рублей возмещению не подлежат.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калининградской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) от 15 октября 2019 года № 1 в части привлечения Общества с ограниченной ответственностью «Проммеханика» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 234 830 рублей.

В остальной части в удовлетворении заявления Общества с ограниченной ответственностью «Проммеханика» (ОГРН <***>, ИНН <***>) отказать.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

Судья И.С.Сергеева