Постановление от 19 апреля 2021 г. по делу № А82-11745/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ВОЛГО-ВЯТСКОГО ОКРУГА

Кремль, корпус 4, Нижний Новгород, 603082

http://fasvvo.arbitr.ru/ E-mail: info@fasvvo.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда кассационной инстанции

Нижний Новгород

Дело № А82-11745/2018

19 апреля 2021 года

(дата изготовления постановления в полном объеме)

Резолютивная часть постановления объявлена 12.04.2021.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Новикова Ю.В., Шемякиной О.А.,

при участии представителей

от заявителя: ФИО1 (до и после перерыва; доверенность от 28.04.2018)

от заинтересованного лица: ФИО2 (после перерыва; доверенность от 18.01.2021),

ФИО3 (до перерыва; доверенность от 18.01.2021)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу

общества с ограниченной ответственностью «МолВест»

на решение Арбитражного суда Ярославкой области от 01.07.2019 и

на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 21.12.2020

по делу № А82-11745/2018

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «МолВест»

(ИНН: <***>, ОГРН: <***>)

о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Ярославской области от 30.03.2018 № 2

и у с т а н о в и л :

общество с ограниченной ответственностью «МолВест» (далее – ООО «МолВест», Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Ярославской области (далее – Инспекция, налоговый орган) от 30.03.2018 № 2.

Решением суда от 01.07.2019 в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 21.12.2020 решение суда оставлено без изменения.

ООО «МолВест» не согласилось с принятыми судебными актами и обратилось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что суды первой и апелляционной инстанций неправильно применили подпункт 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 5, 134 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», не учли постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 19.12.2019 № 41-П и сделали выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. По его мнению, Инспекция неправомерно отказала Обществу в применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, предъявленного при приобретении товара у поставщиков-банкротов – открытого акционерного общества «Михайловское» и общества с ограниченной ответственностью «Агробизнес» (далее – ОАО «Михайловское», ООО «Агробизнес»). Приобретенный налогоплательщиком товар произведен в ходе осуществления контрагентами – банкротами своей текущей хозяйственной деятельности. Факт того, что Общество заведомо знало, что контрагенты не уплатят налог на добавленную стоимость в бюджет, Инспекцией не доказан, как и не доказаны обстоятельства, подтверждающие участие Общества и контрагентов в совместных действиях, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды. Налогоплательщик не имел реальной возможности для анализа финансового положения ОАО «Михайловское» и ООО «Агробизнес», поскольку задолженность поставщиков перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость, предъявленному Обществу к оплате, относится к текущим платежам банкрота и не отражается в опубликованных отчетах арбитражного управляющего. Кроме того, Инспекция, являясь уполномоченным органом в деле о банкротстве, не принимала мер к прекращению текущей хозяйственной деятельности поставщиков-банкротов.

Подробно позиция заявителя приведена в кассационной жалобе, дополнении к ней и поддержана представителем в судебном заседании.

Инспекция в отзыве и представитель в судебном заседании отклонили доводы Общества, указав на законность и обоснованность принятых судебных актов.

Дополнительные документы, приложенные налоговым органом к отзыву на кассационную жалобу, судом округа не принимаются и подлежат возвращению, поскольку на основании статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации сбор доказательств, их исследование и оценка на стадии кассационного производства не допускаются.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 11 часов 15 минут 12.04.2021.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области и постановления Второго арбитражного апелляционного суда проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установили суды, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО «МолВест» за период с 01.01.2015 по 30.09.2017, результаты которой отразила в акте от 26.02.2018 № 2.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о неправомерном заявлении налогоплательщиком вычета по налогу на добавленную стоимость, предъявленного при приобретении Обществом товара у ОАО «Михайловское» и ООО «Агробизнес», признанных банкротами решениями Арбитражного суда Ярославской области от 25.02.2016 по делу № А82-3011/2013 и от 08.06.2016 по делу № А82-12914/2015 соответственно.

По итогам проверки принято решение от 30.03.2018 № 2 о привлечении ООО «МолВест» к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 73 018 рублей (размер штрафа снижен в 32 раза с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств). Согласно указанному решению Обществу доначислены 11 682 836 рублей налога на добавленную стоимость и 1 327 357 рублей пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 25.05.2018 № 89 решение нижестоящего налогового органа оставлено без изменения.

ООО «МолВест» не согласилось с решением Инспекции и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Руководствуясь статьями 38, 112, 114, 146, 170 – 173 Налогового кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Ярославской области пришел к выводу о законности оспариваемого решения Инспекции и отказал Обществу в удовлетворении заявленного требования.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Арбитражный суд Волго-Вятского округа пришел к следующим выводам.

Суды, отказывая Обществу в удовлетворении заявленного требования, исходили из того, что реализация должниками – банкротами товаров с 01.01.2015 не облагается налогом на добавленную стоимость, и продажа имущества организации – банкрота должна осуществляться без налога на добавленную стоимость и выделения его в продажной стоимости в первичных и платежных документах, без выставления счетов-фактур. При этом на момент совершения хозяйственных операций Общество было информировано о том, что товар приобретается им у организаций, признанных несостоятельными (банкротами), и при должной степени осмотрительности налогоплательщик имел возможность из общедоступных источников получить сведения о финансовом положении контрагентов. Кроме того, суды сослались на отсутствие доказательств, подтверждающих факт уплаты ОАО «Михайловское» и ООО «Агробизнес» в бюджет суммы налога на добавленную стоимость.

Вместе с тем суды не учли следующее.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство о налогах и сборах исходит из всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения.

В связи с указанными положениями необходимо учитывать, что по своей экономико-правовой природе налог на добавленную стоимость является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 № 31-П, определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03.10.2017 № 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 № 309-КГ18-7790, от 13.12.2019 № 301-ЭС19-14748).

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуг) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя налога на добавленную стоимость. С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленной налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые уменьшают его налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (статья 171 Налогового кодекса Российской Федерации).

Вопрос о правомерности применения налоговых вычетов покупателями в случаях, когда поставщик в соответствии с законодательством Российской Федерации признан несостоятельным (банкротом), являлся предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации при принятии постановления от 19.12.2019 № 41-П «По делу о проверке конституционности подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с запросом Арбитражного суда Центрального округа», которым положения подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации признаны не соответствующими Конституции Российской Федерации, ее статьям 1 (часть 1), 2, 8, 19 (части 1 и 2), 34 (часть 1), 35 (части 1 и 2) и 57, в той мере, в какой неопределенность их нормативного содержания не обеспечивает в правоприменительной практике его единообразного понимания и, следовательно, истолкования и применения во взаимосвязи с законодательством Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве), чем порождает возможность неоднозначного решения вопроса о праве налогоплательщика воспользоваться налоговым вычетом в отношении сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных организацией, признанной несостоятельной (банкротом), при реализации ему продукции, произведенной в процессе текущей хозяйственной деятельности данной организации.

Как отмечено в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 19.12.2019 № 41-П, с учетом ранее выраженных Конституционным Судом Российской Федерации правовых позиций, право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате налога на добавленную стоимость, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц. Иное, вопреки конституционному принципу равенства (статья 19 Конституции Российской Федерации) и связанному с ним принципу поддержания доверия граждан к закону и действиям государства, могло бы лишить налогоплательщиков предсказуемости последствий исполнения ими закона (определения от 10.11.2016 № 2561-О, от 26.11.2018 № 3054-О).

Констатировав применимость данной правовой позиции к ситуациям, когда налог предъявлен поставщиком, находящимся в процедуре конкурсного производства, Конституционный Суд Российской Федерации указал в постановлении от 19.12.2019 № 41-П (пункт 5 мотивировочной части), что отказ в праве на вычет по налогу на добавленную стоимость покупателям продукции организации-банкрота, когда сумма налога была предъявлена покупателям в счете-фактуре, может иметь для них неоднозначные социально-экономические последствия, в том числе в нарушение конституционных установлений о правовом и социальном государстве, о равенстве всех перед законом и судом и обязанности каждого платить лишь законно установленные налоги. В качестве средства, позволяющего в данном случае предотвратить злоупотребления налогоплательщиков, согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, могут выступать положения статьи 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов» Налогового кодекса Российской Федерации, в частности, основания для налоговых вычетов отсутствуют, если имеют место искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в соответствующем учете налогоплательщика, а равно если основной целью сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

На этом основании в постановлении от 19.12.2019 № 41-П Конституционный Суд Российской Федерации установил, что впредь подпункт 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит применению в том истолковании, которое исключало бы предоставление вычета по налогу на добавленную стоимость налогоплательщикам, которым была предъявлена сумма этого налога в цене продукции, произведенной организацией, признанной в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельной (банкротом), в процессе ее текущей хозяйственной деятельности;

– покупатели продукции такой организации, реализованной ею с выставлением счета-фактуры, в котором выделена сумма налога на добавленную стоимость, имеют право на вычет по этому налогу, если не будет установлено, что его сумма, учтенная в цене продукции, произведенной и реализованной такой организацией в процессе ее текущей хозяйственной деятельности, при объеме и структуре ее долгов заведомо для ее конкурсного управляющего и для покупателя указанной продукции не могла быть уплачена в бюджет.

– решение о начислении (доначислении) налога на добавленную стоимость на сумму, заявленную покупателем указанной продукции в качестве налогового вычета, и, соответственно, об отказе в предоставлении такого вычета налоговые органы принять не вправе, если в ходе производства по делу о банкротстве ими, когда они участвуют в деле в качестве уполномоченного органа, не были приняты меры к прекращению организацией, признанной несостоятельной (банкротом), текущей хозяйственной деятельности, в процессе которой производится указанная продукция.

В силу статьи 79 Федерального закона от 21.07.1994 № 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации» с момента вступления в силу постановления от 19.12.2019 № 41-П применение подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации в ином истолковании не допускается.

При этом из содержания постановления от 19.12.2019 № 41-П также следует, что вывод о заведомой неуплате налога на добавленную стоимость поставщиком – банкротом не может вытекать из самого факта открытия в отношении поставщика процедуры конкурсного производства, а допустим при условии, что налоговым органом будет установлено участие покупателя в получении необоснованной налоговой выгоды в результате совместных с поставщиком и иными лицами действий, с учетом критериев обоснованности налоговой выгоды, закрепленных в статье 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации и постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53).

Это подразумевает необходимость доказывания налоговым органом факта причастности налогоплательщика к нарушениям, допущенным в процессе обращения товаров (работ, услуг) – направленность действий налогоплательщика на получение экономического эффекта за счет непосредственного участия в уклонении от уплаты налога на добавленную стоимость совместно с лицами, не осуществлявшими реальной экономической деятельности, а равно информированность налогоплательщика о допущенных этими лицами нарушениях. Например, исключается возможность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость полностью или в соответствующей части в ситуациях, когда налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты налога на добавленную стоимость в процессе обращения товаров (работ, услуг) (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277, от 28.05.2020 № 305-ЭС19-16064).

Согласно пункту 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктам 9 и 10 Постановления № 53 налоговая выгода признается необоснованной при наличии признака противоправности в поведении налогоплательщика и иных участников обращения товаров (работ, услуг). Однако само по себе ухудшение финансового положения поставщика и (или) открытие в его отношении процедуры конкурсного производства не означает установления запрета для вступления иных субъектов оборота в гражданско-правовые (хозяйственные) отношения с таким лицом, а равно не позволяет утверждать, что поведение поставщика, продолжившего ведение своей хозяйственной деятельности, становится противоправным.

Иной подход к определению установленных главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации условий для применения налоговых вычетов лицом, приобретшим продукцию у организации, правомерно продолжившей ведение своей текущей хозяйственной деятельности в период конкурсного производства, не может быть признан обоснованным, поскольку при его применении в неблагоприятное положение ставятся, прежде всего, добросовестные участники хозяйственного оборота только в связи с фактом вступления в отношения с банкротом. В результате, бремя уплаты налога на добавленную стоимость переносится с организации – должника, признанного финансово несостоятельным (банкротом), на хозяйствующего субъекта – покупателя, который, не имея основания к вычету ни суммы налога на добавленную стоимость по приобретенной у должника изготовленной им готовой продукции, ни суммы налога на добавленную стоимость, исчисленной предыдущими участниками процесса товародвижения, должен уплатить налог в бюджет непосредственно от величины собственного облагаемого налогом оборота, что ставит покупателя в неравное и более обременительное положение в сравнении с иными лицами, ведущими такую же экономическую деятельность.

Данный правовой подход содержится в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 09.03.2021 № 301-ЭС20-19679 по делу № А82-4848/2018, также рассмотренному с участием ООО «МолВест» и Инспекции.

Учитывая изложенное, при рассмотрении настоящего спора судам следовало установить, являлось ли для Общества (покупателя) заведомо ясным, что ОАО «Михайловское» и ООО «Агробизнес», продолжившие ведение своей текущей хозяйственной деятельности после открытия конкурсного производства, не имеют объективной возможности уплатить налог на добавленную стоимость при реализации товаров, и в том случае, когда имущества должников оказалось недостаточно для уплаты налога на добавленную стоимость по текущим обязательствам – дать оценку поведению уполномоченного налогового органа в ходе производства по делу о банкротстве, установив, принимались ли уполномоченным органом меры к прекращению организациями, признанными несостоятельными (банкротами), текущей хозяйственной деятельности, в процессе которой производились и реализовывались товары. Кроме того, надлежало дать оценку поведению налогоплательщика – установить наличие либо отсутствие доказательств, свидетельствующих о недобросовестности действий Общества, имеющих своей целью получение необоснованной налоговой выгоды.

Поскольку в рамках рассмотрения данного дела требуется исследование и оценка представленных в материалы дела доказательств, установление всех имеющих значение для данного дела обстоятельств, что невозможно в арбитражном суде кассационной инстанции в силу его полномочий, дело подлежит направлению на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции (пункт 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), при котором суду необходимо учесть изложенное, установить обстоятельства, имеющие значение для оценки правомерности применения Обществом налоговых вычетов и принять законное решение.

Суд кассационной инстанции не установил нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов.

Вопрос о распределении расходов по уплате государственной пошлины с кассационной жалобы не рассматривался, поскольку на основании пункта 3 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при отмене судебного акта с передачей дела на новое рассмотрение вопрос о распределении судебных расходов разрешается арбитражным судом, вновь рассматривающим дело.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославкой области от 01.07.2019 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 21.12.2020 по делу № А82-11745/2018 отменить.

Направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ярославской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном в статье 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий


О.Е. Бердников

Судьи

Ю.В. Новиков

О.А. Шемякина