Решение от 7 ноября 2023 г. по делу № А81-3743/2023

107/2023-51293(1)


АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЯМАЛО-НЕНЕЦКОГО АВТОНОМНОГО ОКРУГА

г. Салехард, ул. Республики, д.102, тел. (34922) 5-31-00,

www.yamal.arbitr.ru, e-mail: info@yamal.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ

Дело № А81-3743/2023
г. Салехард
07 ноября 2023 года
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 30 октября 2023 года. Полный текст решения изготовлен 07 ноября 2023 года.

Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа в составе судьи Кустова А.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Уренгойдорстрой» (ИНН <***>, ОГРН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу об оспаривании решения от 07.10.2022 № 0638/25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения УФНС России по ЯНАНО от 23.01.2023 № 11),

при участии в судебном заседании: от заявителя - ФИО2 по доверенности от 08.04.2023,

от Инспекции - ФИО3 по доверенности от 07.12.2022 № 03-37/16314, ФИО4 по доверенности от 03.07.2023 № 03-37/06536, ФИО5 по доверенности от 04.07.2023 № 03-37/06584, ФИО6 по доверенности от 13.12.2022 № 03-37/16566, ФИО7 по доверенности от 04.07.2023 № 03-37/06583, ФИО8 по доверенности от 21.03.2023 № 03-37/02801,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Уренгойдорстрой» (далее – ООО «УДС», Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ямало- Ненецкого автономного округа с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной

налоговой службы № 2 по

Для доступа к материалам дела А81-3743/2023в режиме ограниченного доступа на

Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция, налоговый орган) об оспаривании решения от 07.10.2022 № 06-38/25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения УФНС России по ЯНАО от 23.01.2023 № 11) в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 36 570 990 руб., в том числе за 2019 год в размере 2 216 419 руб.; за 2020 год в размере 34 354 571 руб., а также соответствующих сумм штрафа и пеней.

В обоснование заявленных требований ООО «УДС» указало, что от 09.07.2019 по договору № УАИ-366/19-Р39 предусмотрена поэтапная сдача работ, все суммы по фактически выполненным работам включены в налоговую базу.

Налоговый орган с заявленными требованиями не согласен по основаниям, изложенным в представленном отзыве.

В частности, инспекция считает, что договором № УАИ-366/19-Р39 не предусмотрена поэтапная сдача работ, в связи с чем, расходы должны признаваться равными доходам, кроме того, указало, что в случае поэтапного выполнения работ суммы прямых расходов не должны учитываться при налогообложении единовременно, а подлежат накоплению в составе незавершенного производства и списанию по мере перевыставления выполненных объемов работ Заказчику.

В судебном заседании представители заявителя настаивали на удовлетворении заявленного требования, по основаниям, изложенным в заявлении и дополнении. Представители заинтересованного лица возражали против требования заявителя, ссылаясь на предоставленный отзыв и дополнительно предоставленные возражения.

Заслушав лиц, участвующих в деле, оценив имеющиеся в деле доказательства, исследовав в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации (далее – АПК РФ) материалы дела, отзыв на заявленные требования, суд считает необходимым принять во внимание следующее.

Как следует из материалов дела и установлено судом, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «УДС» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов и страховых взносов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, по результатам которой составлен акт от 26.07.2021 № 06-38/12, и с учетом возражений налогоплательщика, принято решение от 07.10.2022 № 06-38/25. Данным решением Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 1 842 140 руб., а также предложено уплатить (доначислить) НДС за 2, 3, 4 кварталы 2018 года, за 4 квартал 2019 года в общей сумме 1 125 537 руб., налог на прибыль организаций за 2018, 2019, 2020 годы в

общей сумме 37 303 230 руб. и пени, начисленные за неуплату указанных налогов, в общей сумме 8 865 737,35 руб.

Основанием для доначисления Инспекцией суммы налога на прибыль по оспариваемому эпизоду послужил довод о том, что по договору № УАИ-366/19-Р39 от 09.07.2019 не предусмотрена поэтапная сдача работ.

Не согласившись с решением налогового органа, а также соблюдая обязательный досудебный порядок урегулирования спора, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по ЯНАО от 23.01.2023 № 11 решение Инспекции отменено в части доначисления налога на добавленную стоимость на общую сумму 659 015 руб., пени в размере 246 006,86 руб., а также налога на прибыль в размере 1 464 480 руб. и пени в размере 199 751,82 руб.

По оспариваемому эпизоду апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

Обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права (ч. 2 ст. 65 АПК РФ).

Согласно статье 125 АПК РФ заявление подается в арбитражный суд в письменной форме и должно содержать требования заявителя к ответчику со ссылкой на законы и иные нормативные правовые акты, а также обстоятельства, на которых основаны требования заявителя, и подтверждающие эти обстоятельства доказательства.

На основании приведенных норм арбитражный суд рассматривает требование заявителя в пределах тех доводов и обстоятельств, которые отражены в заявлении.

В связи с изложенным, требование заявителя рассматривается в пределах обоснованных доводов, отраженных в заявлении.

В силу части 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов,

осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 5 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

Так, в ходе проверки налоговый орган в рамках оспариваемого эпизода установил, что ООО «УДС» (Подрядчик) заключило договор с ООО «Уренгойаэроинвест» (Заказчик) № УАИ-366/19-Р39 от 09.07.2019 на строительство объекта «Реконструкция аэродрома аэропорта г. Новый Уренгой».

Инспекция, проанализировав справки о задолженности по выполненным и не подписанным работам, а также обороты по счетам бухгалтерского учета 20, 23, 90.1, 90.2 (выручка от реализации и прямые расходы за 2018-2020 годы), пришла к выводу о том, что на объекте строительства «Реконструкция аэродрома аэропорта г. Новый Уренгой понесенные расходы Общества превышают выручку от реализации: за 2019 год на сумму 11 082 096 руб.; за 2020 год на сумму 171 772 855,23 руб.

При этом, по мнению налогового органа, поскольку указанным выше договором не предусмотрена поэтапная сдача работ, постольку налогоплательщик должен был учесть доходы по договору с длительным (более одного года) технологическим циклом с учётом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета, а также в соответствии с пунктом 23 ПБУ 2/2009 которым определено, что выручка признается в величине равной сумме понесенных расходов. По результатам проверки сумма занижения выручки, не признанной заказчиком, Инспекцией установлена в сумме понесенных прямых расходов, превышающих выручку от реализации по указанному выше договору.

Таким образом, налоговый орган посчитал, что в нарушение пункта 2 статьи 271, стати 316 Налогового кодекса РФ ООО «УДС» занизило выручку, непризнанную

заказчиком, что повлекло занижение суммы налога на прибыль к уплате в бюджет: за 2019 год в размере 2 216 419 руб.; за 2020 год в размере 34 354 571 руб.

Суд полагает выводы налогового органа не соответствующими положениям действующего законодательства в виду следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 Налогового кодекса РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи.

Согласно пункту 2 статьи 271 Налогового кодекса РФ по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

На основании статьи 316 Налогового кодекса РФ по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом, в случае если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

Согласно пункту 3 статьи 271 Налогового кодекса РФ датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ. В этой связи указанная дата определяется на момент приема-передачи результатов выполненных работ.

Из указанного следует, что определяющее значение для разрешения вопроса о порядке определения доходов по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом Налоговый кодекс РФ уделяет вопросу наличия или отсутствия в договорах с заказчиками поэтапной сдачи работ. В том случае, если

договором между заказчиком и подрядчиком не предусмотрено поэтапной сдачи работ, то доход от реализации налогоплательщик определяет самостоятельно в соответствии с правилами собственной учетной политики. В случае, если поэтапная сдача работ предусмотрена, то указанные нормы не действуют и должны применяться общие нормы о порядке учета доходов (пункт 3 статьи 271 Налогового кодекса РФ).

В оспариваемом решении налоговый орган исходит из того, что в договоре от 09.07.2019 № УАИ-366/19-Р39 с ООО «Уренгойаэроинвест» отсутствуют этапы работ.

Между тем, налоговый орган не учитывает, что в соответствии с пунктом 5.1.1 договора Подрядчик обязан в соответствии с договором, технической документацией и обязательными техническими правилами выполнить работы и сдать результат работ Заказчику в сроки, предусмотренные договором.

Пунктом 7.1 договора установлено, что сроки выполнения работ (начальный, промежуточные и конечный) определяются в соответствии с Графиком выполнения работ. Указанный График выполнения работ является приложением № 3 к договору. Графиком выполнения строительно-монтажных работ (приложение 3 к договору) предусмотрено поэтапное выполнение работ, а именно, предусмотрено 4 этапа работ.

Также о поэтапном исполнении договора свидетельствует приложение 2 к договору, которое имеет наименование «Расчет цены работ «Реконструкция аэродрома аэропорта Новый Уренгой, Ямало-Ненецкого автономный округ» Этап 1, Этап 2, Этап 3, Этап 4».

Определены стоимости каждого этапа работ.

Также наличие этапов выполнения работ подтверждается разрешениями на строительство этапов, в том числе: 1 этап – разрешение № 89-11-505-2019/ФАВТ-04; 2 этап – разрешение № 89-11-506-2019/ФАВТ-04; 3 этап – разрешение № 89-11-5072019/ФАВТ-04; 4 этап – разрешение № 89-11-508-2019/ФАВТ-04.

В ежемесячных актах КС-2 о приеме-передаче фактически выполненных работ имеются ссылки на этапы работ, во исполнение которых Обществом выполнены и переданы заказчику работы.

В материалы дела представлены акт от 25.12.2022 приемки-передачи к Договору строительного подряда № УАИ-366/19-Р39 от 09.07.2019 и Дефектная ведомость к нему, в которых четко выделены этапы 1.1, 1.2, 2, 3, 4 (в наименовании дефектной ведомости). В том числе из столбца «Наименование раздела» Дефектной ведомости на стр.7-8 усматривается, что заказчик предъявляет претензии к исполнительной документации по 1 и 2 этапу (отдельно). В отношении исполнительной документации по 3 и 4 этапу в

Дефектной ведомости указано, что они «переданы не в соответствии с условиями Договора».

Кроме этого, в материалах дела имеются доказательства поэтапной сдачи работ заказчику отдельно по этапу 1.1., отдельно по этапу 1.2., отдельно по этапу 2, отдельно по этапу 3, отдельно по этапу 4 – каждый из этапов передан заказчику по отдельному акту формы КС-11. Поэтапная сдача работ Заказчику осуществлялась в 2023 году после устранения замечаний, указанных в Дефектной ведомости от 25.12.2022, что налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, довод налогового органа об отсутствии этапов выполнения работ по договору подряда от 09.07.2019 № УАИ-366/19-Р39 и, как следствие, о необходимости самостоятельного определения налогоплательщиком доходов по договору, условиями которого не предусмотрено поэтапное выполнение работ, является ошибочным.

Следовательно, налоговый орган не доказал оснований для применения положений пункта 2 статьи 271 Налогового кодекса РФ в качестве нормы, нарушение которой вменено налогоплательщику, в связи с чем дополнительное начисление налога на прибыль по этому основанию произведено не законно.

Кроме этого, суд соглашается с позицией Общества о том, что, если признать отсутствие этапов, то налоговый орган неверно применил правила расчета суммы подлежащей обложению выручки (дохода) налогоплательщика.

Налогоплательщик порядок распределения доходов для договоров с длительным технологическим циклом (более одного года), которыми не предусмотрено поэтапной сдачи работ, утвердил в учетной политике, что соответствует указанным выше положениям пункта 2 статьи 271 и статьи 316 Налогового кодекса РФ.

А именно, в соответствии с пунктом 12 Положения по учетной политики ООО «УДС» в целях налогообложения доходы по договорам строительного подряда признаются в порядке, установленном учетной политикой для бухгалтерского учета.

Согласно пункта 86 Учетной политики по бухгалтерскому учету ООО «УДС» доходы определяются «по мере готовности» со ссылкой на пункт 20 ПБУ 2/2008.

В свою очередь, пунктом 20 ПБУ 2/2008 установлено, что для признания выручки по договору и расходов по договору способом «по мере готовности» организация может использовать следующие способы определения степени завершенности работ по договору на отчетную дату:

- по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору в общем объеме работ по договору;

- по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору.

Порядок определения «готовности» налогоплательщиком самостоятельно избран и закреплен в пунктах 87-89 Учетной политики - по доле выполненного на отчетную дату объема работ (пункт 87 Учетной политики).

В доказательство соблюдения правил собственной учетной политики ООО «УДС в материалы дела представило распоряжения генерального директора по доле выполненных работ с подтверждением неподписанным заказчиком актом формы КС-2, а также составляло справки о задолженности по выполненным и неподписанным работам.

В соответствии с вышеуказанными документами налогоплательщика остаток выполненных, но не переданных Заказчику работ по состоянию на отчетные даты составляет: на 31.12.2019 – 0 рублей, на 31.12.2020 – 14 432 961, 57 руб., что налоговым органом не оспаривается.

Доводов о том, что налогоплательщик в нарушение собственной учетной политики учитывал доходы по спорному договору Инспекция не приводит и не опровергает достоверность указанных сведений (распоряжение генерального директора и справки о задолженности).

Как следует из спариваемого решения и пояснений представителей налогового органа, Инспекция вопреки избранному Обществом методу «по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ» произвела расчет доходов по иному методу, от применения которого налогоплательщик отказался («по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов»).

Учитывая изложенное, методика определения доходов налоговым органом применена в нарушение положений пункта 2 статьи 271, статьи 316, ПБУ 2/2008 и праву налогоплательщика самостоятельно выбрать метод учета доходов.

При таких обстоятельствах, дополнительное начисление налога на прибыль организаций в сумме 36 570 990 руб., в том числе за 2019 год в размере 2 216 419 руб.; за 2020 год в размере 34 354 571 руб., а также соответствующие суммы штрафа и пеней следует признать не соответствующим закону. Требования Общества в данной части являются обоснованными.

Руководствуясь статьями 168-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

уточненные требования общества с ограниченной ответственностью «Уренгойдорстрой» удовлетворить.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Ямало- Ненецкому автономному округу от 07.10.2022 № 06-38/25 признать недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2019 год в размере 2 216 419 руб.; за 2020 год в размере 34 354 571 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафов.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН <***>, ОГРН <***>, дата регистрации 10.12.2004, адрес: 629300, Ямало-Ненецкий автономный округ, <...>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Уренгойдорстрой» (ИНН <***>, ОГРН <***>, дата регистрации 21.11.2013, адрес: 629305, Ямало-Ненецкий автономный округ, <...>) расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в Восьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня изготовления в полном объеме, через Арбитражный суд

Ямало-Ненецкого автономного округа.

В соответствии с частью 5 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи.

Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа разъясняет, что в соответствии со статьей 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

По ходатайству указанных лиц копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства в арбитражный суд заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Судья

А.В. Кустов