Решение от 10 июня 2020 г. по делу № А60-61136/2019

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ

620075 г. Екатеринбург, ул. Шарташская, д.4,

www.ekaterinburg.arbitr.ru e-mail: info@ekaterinburg.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело №А60-61136/2019
10 июня 2020 года
г. Екатеринбург


Резолютивная часть решения объявлена 03 июня 2020 года

Полный текст решения изготовлен 10 июня 2020 года

Арбитражный суд Свердловской области в составе судьи Е.В. Бушуевой, при ведении протокола судебного заседания помощником судьи ФИО1, рассмотрел в судебном заседании дело №А60-61136/2019 по заявлению

общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "ДИРЕКЦИЯ ЕДИНОГО ЗАКАЗЧИКА" (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №22 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительным решения от 25.06.2019 №23,

при участии в судебном заседании

от заявителя: ФИО2, представитель по доверенности от 04.10.2019, ФИО3, представитель по доверенности от 04.10.2019, ФИО4, специалист по доверенности от 21.11.2018,

от заинтересованного лица: ФИО5, представитель по доверенности от 14.01.2019 №05-14/00455, ФИО6, представитель по доверенности от 29.11.2019 №05-14/, ФИО7, представитель по доверенности от 16.01.2020 №00656, Е.А.Чирик, представитель по доверенности от 09.01.2020 №05-14/45.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте суда.

Процессуальные права и обязанности разъяснены. Отвода составу суда не заявлено.

Заявитель заявил ходатайство о приобщении дополнительных документов. Ходатайство судом удовлетворено, документы приобщены.

Заинтересованное лицо заявило ходатайство о приобщении дополнительных документов. Ходатайство судом удовлетворено, документы приобщены.

Других заявлений и ходатайств не поступило.

Общество с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "ДИРЕКЦИЯ ЕДИНОГО ЗАКАЗЧИКА" (далее – заявитель, ООО "УК "ДИРЕКЦИЯ ЕДИНОГО ЗАКАЗЧИКА", ООО «УК «ДЕЗ», общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №22 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, налоговая, инспекция) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.06.2019 №23.

Заинтересованное лицо возражает против заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве.

Рассмотрев материалы дела, арбитражный суд

УСТАНОВИЛ:

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №25 по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом акт от 28.09.2018 №23.

По итогам рассмотрения материалов проверки заинтересованным лицом вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.06.2019 № 23.

Согласно решению от 26.02.2019 №12-09/38 заявителю доначислены налог на прибыль организаций в сумме 49265194 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 60812881 руб., налог на доходы физических лиц, уплачиваемый в качестве налогового агента, в сумме 440550 руб., начислены пени в общей сумме 38016660,33 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по ст.ст. 122, 120, 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафов в общей сумме 2699881 руб. (с учетом смягчающих вину обстоятельств).

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Свердловской области от 07.10.2019 №1185/2019 решение инспекции от 25.06.2019 № 23 оставлено без изменения и утверждено.

Полагая, что решение Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №22 по Свердловской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.06.2019 № 23 не соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), нарушает права и интересы заявителя, последний обратился в Арбитражный суд Свердловской области.

Исследовав материалы дела, суд признает заявление не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

Выездной налоговой проверкой установлено, что в нарушение п.1, 2 ст. 249 НК РФ, п.1 ст. 271 НК РФ налогоплательщиком в доходы включена не начисленная жильцам плата за жилищно-коммунальные услуги, а фактически отпущенный объем коммунальных ресурсов. В результате выявленного нарушения доход в 2014 завышен на 36762524руб., в 2015 занижен на 19707824 руб. (сумма заниженного налога 3941565 руб.), в 2016 занижен на 118313490 руб. (сумма заниженного налога 23662698 руб.).

В соответствии со ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В соответствии с п. 1 ст. 271 НК РФ в целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Согласно п. 3 указанной статьи для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком - комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).

Общество считает, что правомерно включало в 2014-2016г.г. в доходную часть (доходы от реализации) сумму, равную фактически выполненным работам и оказанным услугам населению, принятым управляющей компанией от непосредственных исполнителей данных работ и услуг, в данном налоговом периоде в целях исполнения своих обязательств по договору управления, независимо от начисленных и оплаченных населением платежей.

Разница в спорный период возникла в связи с тем, что в течение отопительного сезона общество отпускает тепловой энергии в несколько раз больше, чем в летние месяцы, однако начисление дохода при реализации тепла населению производится равномерно в течение календарного года по мере начисления и выставления счетов на оплату.

Однако такой порядок Налоговым кодексом РФ не предусмотрен.

Для целей исчисления налога на прибыль не имеет правового значения факт реализации налогоплательщиком коммунальных услуг в качестве перепродавца, а не производителя, поскольку коммунальные услуги оказываются населению непосредственно самим налогоплательщиком (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.03.2010 N 15187/09, определение Верховного Суда Российской Федерации от 14.03.2016 N 301-КГ16-736).

Более того, ООО «УК «ДЕЗ» 18.03.2019, то есть после окончания выездной налоговой проверки (справка об окончании проверки 30.07.2018 №19) и получения акта (акт налоговой проверки от 28.09.2018 № 23), представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2014, 2015, 2016 годы. ООО «УК «ДЕЗ» в противоречие своим доводам об определении стоимости услуг по фактической реализации, в уточненных налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2014-2016гг. в составе доходов отразило суммы, начисленные в качестве платы за оказанные коммунальные услуги.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о совершении обществом налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 120 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 120 НК РФ грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода, влечет взыскание штрафа в размере тридцати тысяч рублей.

Пунктом 3 этой же статьи установлено, что под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей данной статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.

Так, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что в главной книге за 2014, представленной в налоговый орган на требование от 05.10.2017 № 14-27/1706, отражены обороты за декабрь 2014 по счету 76 «К» - «Корректировка расчетов прошлого периода» в корреспонденции со счетом 90 в сумме (-)800820,97руб.

По требованию от 30.07.2018 № 13-27/1246 ООО «УК «ДЕЗ» представлена карточка по счету 76 «К», однако, в карточке по данному счету обороты отсутствуют, первичные документы также не представлены.

Данные нарушения свидетельствуют о систематическом (два раза и более в течение календарного года) неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций.

Также, согласно "Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", утвержденного Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, счет 98 "Доходы будущих периодов" предназначен для обобщения информации о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, а также предстоящих поступлениях задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, и разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью ценностей, принятой к бухгалтерскому учету при выявлении недостачи и порчи.

По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, а по дебету - суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся.

В нарушение «Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета» доходы, отраженные на счете 98 используются налогоплательщиком на другие цели, т.е. данные доходы не попадут в состав доходов от реализации товаров (работ, услуг) в будущем и, соответственно в налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

ООО «УК «ДЕЗ» неправомерно дебет счета 98 корреспондирует со счетами 62, 68.02, в том числе Д 98 К 68.02 в сумме 40753421,45руб.

Выявленные нарушения свидетельствуют о систематическом (два раза и более в течение календарного года) неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций.

Кроме того, согласно материалам проверки ООО «УК «ДЕЗ» в проверяемом периоде формировало резерв по сомнительным долгам.

Порядок формирования и использования резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете и в налоговом учете налогоплательщика различается. Различия в правилах формирования и использования резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете приводят к возникновению временных разниц для целей бухгалтерского учета.

Согласно п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н (далее - ПБУ 18/02), под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

В нарушение ПБУ 18/02 обществом не отражены в бухгалтерском учете временные разницы. Кроме того, способ учета постоянных и временных разниц в учетной политике организации не отражен.

Указанное обстоятельство свидетельствует о систематическом (два раза и более в течение календарного года) неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций.

Выездной налоговой проверкой установлено, что ООО «УК «ДЕЗ» в нарушение п. 5 ст. 266 НК РФ в 2014, 2015, 2016 г.г. сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва отражена в составе внереализационных расходов, а сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода в составе внереализационных доходов (развернуто).

В соответствии с пунктом 3 статьи 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 НК РФ. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Пунктом 4 статьи 266 НК РФ предусмотрено, что сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: 1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; 2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности; 3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном статьей 266 НК РФ.

В силу пункта 5 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, пунктом 5 статьи 266 НК РФ прямо предусмотрено, что если организация продолжает создавать РСД в следующем отчетном (налоговом) периоде, то налогоплательщик должен включать во внереализационные доходы (расходы) разницу между вновь создаваемым резервом по сомнительным долгам и остатком резерва предыдущего отчетного периода с учетом величины списанных безнадежных долгов.

Кроме того, проверкой установлено, что налогоплательщиком неправомерно включены в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, затраты на создание резерва на оплату отпусков, так как суммы расходов на оплату отпусков напрямую включались в расходы на оплату труда. В результате чего из состава косвенных расходов исключены затраты на создание резерва на оплату отпусков за 2014 в сумме 606348,86 руб., за 2015 в сумме 1878784,79 руб., за 2016 в сумме 562887,03 руб.

На основании ст. 324.1 НК РФ налогоплательщик вправе формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков.

В соответствии с п. 1 ст. 324.1 НК РФ налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.

Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

Формирование резерва на оплату отпусков в налоговом учете означает, что организация ежемесячно включает в расходы на оплату труда планируемые, а не фактические затраты на оплату отпусков в соответствии с п. 24 ст. 255 и п. 2 ст. 324.1 НК РФ.

В бухгалтерском учете формировать резерв на оплату отпусков обязательно. Данное требование закреплено в ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы".

Оценочные обязательства, признанные в связи с предстоящей оплатой отпусков, отражаются в бухгалтерском учете на счете 96 "Резервы предстоящих расходов" (п. 8 ПБУ 8/2010). Создание и увеличение оценочного обязательства показывается по кредиту счета, а использование и уменьшение в связи с избыточностью признанных сумм - по дебету.

В течение отчетного года фактически начисленные суммы отпускных, а также суммы соответствующих страховых взносов переносятся с дебета счета 96 в кредит счетов 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" соответственно (п. 21 ПБУ 8/2010, разд. VI Методических рекомендаций МР-1-КпТ).

Таким образом, в бухгалтерском учете суммы фактически осуществленных затрат на суммы отпускных необходимо списывать за счет указанного резерва. Только в случае недостаточности суммы оценочного обязательства сумма превышения размера начисленных отпускных и соответствующих им страховых взносов над величиной оценочного обязательства относится на затраты организации в общем порядке - единовременно в месяце их начисления (абз. 3 п. 21 ПБУ 8/2010).

В учетной политике ООО «УК «ДЕЗ» предусмотрено, что информация о доходах и расходах организации для целей налогового учета, а также о внереализационных доходах и расходах формируется на основании данных бухгалтерского учета соответствующих операций, отраженных на счетах 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", а также на счетах учета затрат. Учет спорных затрат между налоговым и бухгалтерским учетом не разграничен.

Пунктом 3.7.4 учетной политики ООО «УК «ДЕЗ», утвержденной приказом генерального директора от 03.12.2012 № 269, установлено, что в целях равномерного учета предстоящих расходов для целей налогообложения организация формирует резерв на оплату предстоящих отпусков сотрудников. Резерв на предстоящие отпуска создается по каждому работнику. Отчисления в резерв производятся на последнее число квартала в сумме, равной произведению количества дней отпуска на средний заработок каждого сотрудника и сумме страховых взносов, начисленных на сумму отпускных.

Следовательно, закрепленный в учетной политике порядок формирования резерва на оплату отпуска противоречит нормам ст. 324.1 НК РФ, поскольку не определен способ резервирования, не определена предельная сумма отчислений и ежемесячный процент отчислений; отсутствует смета, в которой отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, при этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

Инспекцией установлено, что фактически резерв впервые создан организацией в конце налогового периода 31.12.2014. В бухгалтерском учете в 2014 создание резерва на оплату отпусков работников отражено проводками Д 26 К 96.09 - 606348,86 руб. В налоговом учете резерв в полном объеме отражен в составе косвенных расходов 31.12.2014. Отчисления в резерв на оплату отпусков в налоговом учете соответствуют отчислениям в резерв по бухгалтерскому учету (счет 96.09). Временные разницы в бухгалтерском учете ООО «УК «ДЕЗ» отсутствуют. В течение 2015 резерв на оплату отпусков работников организацией не использовался. При этом начисление отпускных в 2015 осуществлялось не за счет резерва (Д96.09К26), а в общем порядке (К70Д26), что подтверждается главной книгой за 2014, карточкой счета 26 за 2014, налоговым регистром по учету косвенных расходов за 2014, пояснениями самого заявителя (стр.9 искового заявления).

Аналогичные нарушения допущены ООО «УК «ДЕЗ» в 2015 и в 2016гг. Выездной налоговой проверкой установлено увеличение резервов на отплату отпусков на 31.12.2015 в сумме 1878784,79 руб., на 31.12.2016 в сумме 562887,03 руб. При этом, исходя из анализа представленных налогоплательщиком документов, созданные резервы в течение текущих годов не использовались, отпускные напрямую отнесены на затратный счет 26, а не произведены за счет резерва.

Таким образом, фактически налогоплательщик без формирования (в налоговом учете) резерва предстоящих расходов на оплату отпусков (в значении, придаваемом ст. 324.1 НК РФ), завысил расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль организаций, на сумму оценочных обязательств перед работниками организации, рассчитанных на конец года по правилам бухгалтерского учета.

Помимо изложенного, из оспариваемого решения следует, что в нарушение пп. 14 п. 1 ст. 251, 252 НК РФ сумма денежных средств, поступившая от собственников помещений на проведение капитального ремонта, отражена налогоплательщиком в составе доходов и расходов от реализации при исчислении налога на прибыль. В результате чего налоговая база занижена в 2014 на 58217236руб. (сумма заниженного налога 11643447руб.), в 2015 – на 56096464руб. (сумма заниженного налога 11219293руб.), в 2016 – на 24533394руб. (сумма заниженного налога 4906679руб.).

Согласно материалам по делу ООО «УК «ДЕЗ» в 2014-2016 г.г. получало денежные средства от собственников помещений на проведение капитального ремонта общего имущества в многоквартирном доме.

В бухгалтерском учете денежные средства, полученные от собственников помещений на проведение капитального ремонта, отражены налогоплательщиком по К 90.01 по статье «Капитальный ремонт», расходы на проведение капитального ремонта отражены по Д 90.02 по статье «Капитальный ремонт» (обособленно). В части капитального ремонта налогоплательщиком ведется раздельный учет. По средствам, поступившим от собственников помещений на проведение текущего ремонта, ООО «УК «ДЕЗ» не ведет раздельный учет. Данные средства учитываются в статье «Содержание и ремонт».

Согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

На основании пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде средств собственников помещений в многоквартирных домах, поступающих на счета осуществляющих управление многоквартирными домами товариществ собственников жилья, жилищных, жилищно-строительных кооперативов и иных специализированных потребительских кооперативов, управляющих организаций, а также на счета специализированных некоммерческих организаций, которые осуществляют деятельность, направленную на обеспечение проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах, и созданы в соответствии с Жилищным кодексом Российской Федерации, на финансирование проведения ремонта, капитального ремонта общего имущества многоквартирных домов.

Таким образом, полученные налогоплательщиком средства целевого финансирования не учитываются в составе доходов для целей налогообложения прибыли у организации, а расходы, произведенные за счет этих средств, не уменьшают налоговую базу.


В ходе проверки установлено, что в нарушение п. 19 ст. 270 НК РФ налогоплательщиком необоснованно включены в состав косвенных расходов суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в целях управления: за 2014 на сумму 1564841,00руб., за 2015 на сумму 679971,00руб., за 2016 на сумму 1193715,00руб.

В соответствии с п. 19 ст. 270 НК РФ суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в целях налогообложения налогом на прибыль не учитываются.

Согласно пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению НДС реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

Таким образом, от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождаются операции по реализации вышеуказанных работ (услуг) по содержанию, а также ремонту общего имущества в многоквартирном доме, осуществляемые управляющими организациями и ТСЖ по стоимости, соответствующей стоимости приобретения этих работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги). При этом работы (услуги) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, реализуемые управляющим организациям и ТСЖ, организациями и индивидуальными предпринимателями, непосредственно выполняющими (оказывающими) данные работы (услуги), от налогообложения налогом на добавленную стоимость не освобождены.

В проверяемом периоде, ООО «УК «ДЕЗ» оказывало услуги, которые облагаются налогом на добавленную стоимость: расчеты за коммунальные услуги с населением и собственниками нежилых помещений, перечисление денежных средств поставщикам ресурсов, осмотры общего имущества многоквартирных домов и др. ООО «УК «ДЕЗ» вышеперечисленные услуги оказывало самостоятельно, без привлечения сторонних организаций и индивидуальных предпринимателей, следовательно, они являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Из вышесказанного следует, что вышеназванные услуги подлежат налогообложению НДС, и соответственно, на основании п. 19 ст. 270 НК РФ суммы НДС, уплаченные ООО «УК «ДЕЗ» поставщикам товаров (работ, услуг), приобретенным обществом на управленческие расходы, в целях налогообложения налогом на прибыль не учитываются.

В ходе проверки установлено, что налогоплательщиком в нарушение пп. 30 п.3 ст. 149 НК РФ необоснованно завышена сумма выручки, освобождаемая от обложения НДС, на сумму доходов, полученных от реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирных домах, превышающую стоимость приобретения управляющей организацией данных работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих данные работы на сумму 414079535 руб., в том числе за 2014 год в сумме 137098552 руб., за 2015 год в сумме 137285076 руб., за 2016 год в сумме 139695907 руб.

В соответствии с п.п. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ не облагается НДС реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги), реализация работ (услуг) по выполнению функций технического заказчика работ по капитальному ремонту общего имущества в многоквартирных домах, выполняемых (оказываемых) специализированными некоммерческими организациями, которые осуществляют деятельность, направленную на обеспечение проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах, и созданы в соответствии с Жилищным кодексом Российской Федерации, а также органами местного самоуправления и (или) муниципальными бюджетными учреждениями в случаях, предусмотренных Жилищным кодексом Российской Федерации (код льготы 1010263 – реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме).

Таким образом, освобождению от обложения НДС подлежат работы (услуги) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД, в случае если они приобретены у третьих лиц и стоимость реализации указанных работ (услуг) равна стоимости их приобретения.

Указанной выше нормой не предусмотрено освобождение от налогообложения работ (услуг) по управлению МКД и каких-либо других работ (услуг), работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД, выполняемых (оказываемых) собственными силами управляющих организаций.

Несмотря на то, что стоимость работ и услуг по управлению МКД включена в плату за содержание жилого помещения, они являются самостоятельными видами работ (услуг) и не подлежат освобождению НДС на основании пп.30 п.3 ст.149 НК РФ.

Как установлено инспекцией в ходе проведения налоговой проверки ООО «УК «ДЕЗ», являясь управляющей организацией, на основании договоров управления предоставляло собственникам помещений в МКД, находящихся в его управлении, услуги по содержанию и ремонту общего имущества МКД.

Стоимость приобретенных ООО «УК «ДЕЗ» работ (услуг) по содержанию общего имущества в МКД у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполнявших (оказывавших) данные работы (услуги) за период 2014-2016гг. составила 2252324375.23руб., что подтверждается карточкой счета 90.02.1 за 2014-2016гг.

В связи с этим налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что стоимость операций, подлежащих освобождению от налогообложения НДС в соответствии с подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, подтверждена в вышеуказанном размере, т.е. в размере стоимости услуг (работ) приобретенных ООО «УК «ДЕЗ» у организаций, непосредственно выполнявших (оказывавших) данные работы (услуги).

При этом сумма выручки от реализации выполненных работ (оказанных услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД, отраженная ООО «УК «ДЕЗ» в налоговых декларациях по НДС за 2014-2016гг. в разделе 7 как операции, не подлежащие налогообложению (код льготы 1010263) составила 2666403910,00руб.

Следовательно, разница между реализованными и приобретенными работами, услугами в части содержания и ремонта общего имущества МКД за 2014-2016 составила 414079534,77руб. (2666403910,00руб.- 2252324375,23руб.).

Таким образом, инспекция правомерно признало разницу в сумме 414079535руб. между суммами, отраженными ООО «УК «ДЕЗ» в налоговых декларациях по НДС за 2014-2016гг. как не подлежащими налогообложению, и суммами стоимости приобретенных Обществом работ (услуг) по содержанию общего имущества в МКД у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполнявших (оказывавших) данные работы (услуги), в качестве дохода, не подлежащего освобождению от НДС.

Доводы ООО «УК «ДЕЗ» о том, что услуга по управлению многоквартирным домом не подлежит налогообложению НДС, поскольку неразрывно связана с услугой по содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме, являются необоснованными.

Как следует из подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, от налогообложения НДС освобождены только работы по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме и только при условии их приобретения у организаций, непосредственно выполнивших данные работы.

Положений об освобождении от уплаты НДС иных услуг, в том числе услуг по управлению многоквартирным домом, данная норма не содержит.

Доводы ООО «УК «ДЕЗ» о том, что услуги по начислению и сбору платежей, оказываемые ООО «Уральский Центр Расчетного обслуживания» (далее – ООО «УЦРО») в соответствии с агентским договором, подпадают под требования статьи 149 НК РФ, соответственно, неправомерно исключены инспекцией из операций, не подлежащих налогообложению НДС, являются необоснованными ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, между ООО «УК «ДЕЗ» (Принципал) и ООО «УЦРО» (Агент) заключен агентский договор от 31.07.2014 №27, согласно которому Принципал поручает, а Агент обязуется за вознаграждение совершать от своего имени юридические и иные действия по:

1.1. начислению гражданам - нанимателям, а также собственникам жилых помещений (далее по тексту потребители) платежей за жилищные, коммунальные услуги и прочие услуги (далее по тексту «Услуги»);

1.2. изготовлению (выпуску) платежных документов (квитанций, извещений и др.) для оплаты населением «Услуг» по форме Приложения №1 и доставке данных платежных документов до жилищных участков «Принципала»;

1.3. выполнению кассовых операций по приему от граждан денежных средств, причитающихся «Принципалу» за «Услуги», с последующим перечислением принятых денежных средств на специальный счет «Принципала»;

1.4. предоставлению информации по требованию «Принципала»;

1.5. заключению договоров с кредитными (прочими) организациями на прием платежей от потребителей за «Услуги», получению от указанных организаций денежных средств, причитающихся «Принципалу», на свой расчетный (специальный) счет с последующим их перечислением на соответствующий счет «Принципала»;

1.6. ведению лицевых счетов потребителей, учету начислений и поступивших платежей по каждому лицевому счету, закрытию и открытию лицевых счетов;

1.7. передаче «Принципалу» причитающихся денежных средств, аккумулированных на специальном и расчетном счетах «Агента», если иное не предусмотрено письменными указаниями «Принципала» и настоящим договором;

1.8. оказывать «Принципалу» услуги по контролю и учету расхода энергоресурсов (электрической энергии и воды) потребителями;

1.9. по работе с потребителями – давать разъяснения, консультации и ответы по вопросам начисления и оплаты «Услуг».

Таким образом, из предмета договора следует, что услуги, оказанные ООО «УЦРО», относятся к деятельности ООО «УК «ДЕЗ» по управлению МКД. Следовательно, являются самостоятельными услугами и не относятся к работам (услугам) по содержанию общего имущества в многоквартирном доме.

Учитывая изложенное, затраты ООО «УК «ДЕЗ» на вознаграждение ООО «УЦРО» за исполнение агентского договора от 31.07.2014 №27 в сумме 97146497,82 руб. являются расходами общества при осуществлении деятельности по управлению МКД, следовательно, использованы для осуществления операций, облагаемых НДС.

Также по результатам проверки установлено, что сумма неправомерно не удержанного и не перечисленного в бюджет в установленные сроки НДФЛ (агент) за 2014 из доходов ФИО8 составила 429000 руб. (3300000,00 * 13%).

Согласно материалам проверки 26.03.2014 между ООО «Уралмонтаж» и ФИО8 заключен договор купли-продажи (уступки права требования) №1КП/2014, в соответствии с которым ООО «Уралмонтаж» (продавец) продает, а ФИО8 (покупатель) принимает принадлежащее продавцу право требования на исполнение должником ООО «УК «ДЕЗ» обязательств по оплате долга на сумму 168439595,50 руб.

На основании определения о процессуальном правопреемстве арбитражного суда Свердловской области от 19.05.2014 произведена замена истца (взыскателя) по исполнительному листу серии АС № 004569704 по делу №А60-29757/2011 на ФИО8 в части требования о взыскании основного долга с ООО «УК «ДЕЗ» в сумме 168439595,50.

В то же время ООО «УК «ДЕЗ» с ФИО8 был заключен договор займа от 18.03.2014 б/№ на сумму 3300000,00 руб.

Согласно карточке сч. 58 «Финансовые вложения» по состоянию на 29.05.2014 встречная задолженность ФИО8 по договору займа составляла 3300000,00 руб.

В соответствии с договоренностями двух сторон был произведен зачет взаимной задолженности и составлен акт зачета № 260 от 29.05.2014.

09.12.2014 ФИО8 предоставлено заявление ООО «УК «ДЕЗ» на удержание и перечисление НДФЛ по данному исполнительному листу.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для целей уплаты налога на доходы физических лиц в соответствии с главой "Налог на доходы физических лиц" НК РФ (ст. 41 НК РФ).

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

При уступке требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию) подлежащий налогообложению в установленном порядке доход у налогоплательщика - нового кредитора возникает при получении налогоплательщиком от должника денежных средств (Письмо Минфина России от 13.02.2018 N 03-04-06/8711).

При получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Таким образом, доход у физического лица возникает при получении денежных средств от должника. При этом юридическое лицо - должник признается налоговым агентом и у него возникают обязанности налогового агента (п. п. 3 и 4 ст. 226 НК РФ).

Пункт 2 статьи 226 НК РФ обязывает налоговых агентов исчислять и уплачивать в бюджет НДФЛ со всех доходов физического лица, источником которых он является.Как следует из материалов проверки, ФИО8 в 2014 от ООО «УК «ДЕЗ» получена оплата задолженности по уступленному праву требования в размере 11300000 руб., в том числе:

- 3300000 руб. по акту зачета от 29.05.2014 №260 произведен зачет встречных требований о возврате ФИО8 обществу заемных средств в счет исполнения обществом обязанности по выплате ФИО8 денежных средств по договору уступки права требования от 26.03.2014 № 1КП/2014. То есть задолженность ООО «УК ДЕЗ» перед ФИО8 по исполнительному листу № АС 004569704 от 06.07.2012 уменьшена на 3300000 руб. С данной выплаты налог в сумме 429000 руб. (3300000 руб.*13%) не удержан;

-8000000 руб. - получено ФИО8 путем перечисления денежных средств на счет (основание платежа оплата по и/л АС № 004569704 от 06.07.2012). С указанных выплат сумма НДФЛ в размере 1040000,00 руб. (8000000 руб.*13%) удержана и перечислена в бюджет.

Таким образом, ООО «УК ДЕЗ» по заявлению ФИО8 от 09.12.2014 с доходов, перечисленных физическому лицу по уступленному праву требования, удерживало НДФЛ, за исключением с выплаты в сумме 3300000 руб.

Учитывая изложенное, довод ООО «УК ДЕЗ» о том, что общество не является налоговым агентом в отношении выплат ФИО8 по исполнительному листу № АС 004569704 от 06.07.2012 и не располагает информацией является ли данная сумма доходом для ФИО8, противоречит действующему законодательству.

Факты совершения указанных нарушений подтверждается материалами дела и заявителем надлежащим образом не опровергнуты, в связи доначисление спорных сумм налогов, начисление соответствующих сумм пени и штрафов произведено налоговым органом обоснованно, оспариваемое решение вынесено правомерно.

Кроме того заявителем заявлено ходатайство о снижении размера налоговых санкций с учетом смягчающих ответственность обстоятельств.

Согласно подп. 4 п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность лица за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

3) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Как видно из анализа ст. 112 НК РФ перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств является открытым, то есть неограниченным. Таким образом, суд или государственный орган, рассматривающий дело о правонарушении, может по своему усмотрению признать в качестве смягчающего ответственность обстоятельства также иное любое обстоятельство, не названное п. 1 ст. 112 Кодекса.

Согласно правовой позиции, изложенной в п. 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 №41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Поскольку обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или государственным органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения, то установление смягчающих ответственность обстоятельств – не только право, но и обязанность суда или налогового органа, рассматривающего дело. Так, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что для удовлетворения судом требования налогового органа представляется недостаточной только констатация самого факта правонарушения без учета личности налогоплательщика и иных обстоятельств (постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2002 №6106/01), суд обязан учитывать смягчающие ответственность обстоятельства (постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.03.2001 №8337/00).

Уменьшение штрафа допускается по усмотрению суда, рассматривающего дело, и в том случае, если смягчающие обстоятельства не были учтены (установлены) государственным органом при вынесении решения по итогам проверки, при этом суд, как правоприменитель, вправе признать и иные смягчающие обстоятельства, не перечисленные в Налоговом кодексе Российской Федерации.

Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в ст. 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено суду.

Из анализа положений статей 112 и 114 Кодекса следует, что снижение общей суммы штрафа должно быть обосновано, а отсутствие такового обоснования означает нарушение общеправовых принципов соразмерности и справедливости наказания, вследствие чего юридическая ответственность утрачивает присущие ей, в том числе, функции пресечения и предупреждения правонарушений.

Заявитель просит применить обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения и уменьшить штрафы, считает недостаточным снижение инспекцией размера штрафных санкций в два раза.

Заявитель указал на возможность снижения размера налоговых санкций, поскольку организация осуществляет социально - значимую деятельность; тяжелое финансовое состояние общества; снижение суммы штрафа не несет за собой ущерб бюджету; деятельность компании постоянно оценивается по самому высокому уровню, следствием чего являются награды, полученные обществом.

Между тем инспекцией при вынесении спорного решения учтены смягчающие вину обстоятельства, а именно: осуществление обществом социально-значимой деятельности, добровольное исполнение обязанности по уплате НДС, представление уточненных деклараций по налогу на прибыль за 2014, 2015, 2016 г.г. и снижен размер налоговых санкций в 4 раза до 2699981 руб.

Суд не может произвольно снизить размер штрафа; наличие смягчающих ответственность обстоятельств должно быть подтверждено документами и обязанность по доказыванию таких обстоятельств возложена законом на налогоплательщика.

На момент вынесения решения, подачи заявления заявителем не представлены документы, свидетельствующие о явно обременительном характере суммы штрафа, которая могла привести к ухудшению финансового положения.

По мнению суда, необоснованное снижение налоговых санкций может нивелировать значение института налоговой ответственности, направленного, в том числе на предупреждение новых нарушений законодательства о налогах и сборах (общая и частная превенции).

При этом суд отмечает, что размер примененных налоговых санкций не является чрезмерным, соответствует характеру допущенных правонарушений, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 N 8-П, от 12.05.1998 N 14-П, от 15.07.1999 N 11-П, от 14.07.2005 N 9-П).

При данных обстоятельствах, заявленные требования удовлетворению не подлежат.

На основании изложенного, руководствуясь ст. 110, 167-170,201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "ДИРЕКЦИЯ ЕДИНОГО ЗАКАЗЧИКА" (ИНН <***>, ОГРН <***>) отказать.

2. Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

3. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение. Апелляционная жалоба также может быть подана посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте арбитражного суда в сети «Интернет» http://ekaterinburg.arbitr.ru.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда http://17aas.arbitr.ru.

4. В соответствии с ч. 3 ст. 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исполнительный лист выдается по ходатайству взыскателя или по его ходатайству направляется для исполнения непосредственно арбитражным судом.

С информацией о дате и времени выдачи исполнительного листа канцелярией суда можно ознакомиться в сервисе «Картотека арбитражных дел» в карточке дела в документе «Дополнение».

В случае неполучения взыскателем исполнительного листа в здании суда в назначенную дату, исполнительный лист не позднее следующего рабочего дня будет направлен по юридическому адресу взыскателя заказным письмом с уведомлением о вручении.

В случае если до вступления судебного акта в законную силу поступит апелляционная жалоба, (за исключением дел, рассматриваемых в порядке упрощенного производства) исполнительный лист выдается только после вступления судебного акта в законную силу. В этом случае дополнительная информация о дате и времени выдачи исполнительного листа будет размещена в карточке дела «Дополнение».

СудьяЕ.В. Бушуева