Решение от 16 июля 2018 г. по делу № А04-2970/2018

Арбитражный суд Амурской области

675023, г. Благовещенск, ул. Ленина, д. 163

тел. (4162) 59-59-00, факс (4162) 51-83-48

http://www.amuras.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело №

А04-2970/2018
г. Благовещенск
16 июля 2018 года
изготовление решения в полном объеме

«
10

»
июля

2018 г.

резолютивная часть

Арбитражный суд Амурской области в составе судьи В.Д. Пожарской,

при ведении протоколирования с использованием средств аудиозаписи секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью «Смарт-Амур» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Амурской области (ОГРН <***>, ИНН <***>), управлению Федеральной налоговой службы по Амурской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании решения недействительным,

при участии в заседании: от заявителя – ФИО2, руководителя, на основании прав о должности, предъявлен паспорт; адвоката Р.К. Ковалева, по доверенности от 04.04.2018, предъявлено удостоверение; ФИО3, представителя по доверенности от 05.07.2018, предъявлен паспорт; Т.Л. Стефанюк, представителя по доверенности от 05.07.2018, предъявлен паспорт;

от инспекции – Е.А. Старожук, начальника отдела выездных проверок, по доверенности от 05.06.2018 № 02/5-12/007189, предъявлено удостоверение; ФИО4, ведущего специалиста-эксперта отдела общего обеспечения, по доверенности от 16.01.2018, предъявлено удостоверение; ФИО5, главного специалиста-эксперта правового отдела, по доверенности от 16.01.2018 № 02/5-12/001500, предъявлено удостоверение;

от управления – ФИО5, главного специалиста-эксперта правового отдела, по доверенности от 15.06.2018 № 07-19/488, предъявлено удостоверение;

установил:

в Арбитражный суд Амурской области обратилось общество с ограниченной ответственностью «Смарт-Амур» (далее - заявитель, налогоплательщик, ООО «Смарт-Амур») с заявлением о признании незаконным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Амурской области (далее - ответчик, инспекция) от 30.10.2017 № 13-10 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», в редакции решения управления Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее - управление) от 07.02.2018 № 15-07/2/33, в части дополнительного начисления недоимки, пени и штрафа по налогу на прибыль организаций.


Определением от 16.04.2018 назначено предварительное судебное заседание. Отдельным определением от 16.04.2018 заявителю в принятии обеспечительных мер отказано. Определением от 17.05.2018 дело назначено к судебному разбирательству. Протокольным определением от 06.06.2018 судебное разбирательство по делу отложено на 10.07.2018, соответствующая информация размещена на официальном сайте суда в сети Интернет.


Требования заявителя обоснованы тем, что инспекцией по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки принято оспариваемое решение от 30.10.2017 № 13-10, которым ООО «Смарт-Амур» дополнительно начислен налог на прибыль организаций за 2014-2015 годы в общей сумме 10 531 451 руб., начислены пени за неуплату (несвоевременную уплату) налога на прибыль организаций в сумме 2 008 752.71 руб., заявитель привлечен к налоговой ответственности за несвоевременную уплату налога на прибыль в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс) в виде штрафа в сумме 522 072.55 руб., дополнительно начислен налог на доходы физических лиц в сумме 1 966 181 руб., начислены пени за неуплату (несвоевременную уплату) налога на доходы физических лиц в сумме 547 421.48 руб., заявитель привлечен к налоговой ответственности за неполное удержание и (или) не перечисление налога на доходы физических лиц по статье 123 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 145 150.60 руб., а также за несвоевременное представление документов по требованию по статье 126 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 2750 руб. Всего налогоплательщику начислено 12 497 632 руб. налогов, 2 556 174.19 руб. пеней, 669 973.15 руб. штрафов. Решение инспекции обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решением управления от № 15-07/2/33 решение инспекции изменено: в связи с признанием обоснованными доводов налогоплательщика о неправомерном отнесении расходов по лесовосстановительным мероприятиям к прямым расходам, а также необходимости частичного уменьшения дохода по налогу на прибыль организации за 2014 год на сумму документально подтвержденных и экономически обоснованных расходов на оплату услуг ООО «РесурсВосток» по рубке леса недоимка по упомянутому налогу уменьшена на 18 597 руб., соответственно скорректированы размеры штрафа и пени, а также устранена техническая ошибка. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения и утверждено. ООО «Смарт-Амур» не согласно с фактами, изложенными в оспариваемом решении по причине несоответствия выводов проверяющего фактическим обстоятельствам дела, а также нормам материального права, в связи с чем обратилось в арбитражный суд.

В судебном заседании представители налогоплательщика на требованиях настаивали по основаниям, изложенным в заявлении. Привели доводы о неправомерном начислении налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафов по этому налогу вследствие применения ответчиком методики списания расходов, не предусмотренной положениями главы 25 Налогового кодекса. В частности, по мнению налогоплательщика, налоговый орган неправомерно самостоятельно распределил затраты для целей налогообложения прибыли между прямыми и косвенными, а также неправомерно отнес к остаткам готовой продукции на складе затраты на услуги сторонних организаций, определенной ненадлежащим образом. При этом затраты на оплату услуг сторонних организаций по заготовке (рубке) древесины, на приобретение запасных частей к спецтехнике, горюче-смазочных материалов (далее – ГСМ) непосредственно не связаны с производством конкретной единицы продукции и не формируют ее себестоимость, что позволяет ООО «Смарт-Амур» в целях налогового учета правомерно отнести такие расходы к категории косвенных. Заявитель настаивал, что косвенные расходы, понесенные налогоплательщиком в проверяемых периодах, на основании положений статьи 318 Налогового кодекса подлежат единовременному списанию в полном объеме в текущем (отчетном) периоде. Также остаток готовой продукции на складе определен налоговым органом ненадлежащим образом, без учета движения продукции согласно отчетным документам в количественном выражении, без отнесения конкретных частей объема продукции к спорным затратам. Налоговые органы при оценке доводов налогоплательщика неправомерно учитывали положения утратившего силу нормативного документа – Методических рекомендаций (инструкции) по планированию учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса (утверждены Минэкономики Российской Федерации 19.10.1999), являющихся составной частью Отраслевых особенностей состава затрат, включаемых в себестоимость продукции на предприятиях лесопромышленного комплекса (утверждены Минэкономики Российской Федерации 19.10.1994). Как полагал налогоплательщик, в спорной ситуации применению подлежат положения Методических рекомендаций (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса (утверждены Минпромнаукой Российской Федерации 26.12.2002) с учетом разъяснений Минфина России. Выраженных в письме от 29.04.2002 № 16-00-13/03 «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)».

В отношении взаимоотношений с контрагентом – ООО «РесурсВосток» налогоплательщиком приведены следующие доводы. Заявитель в качестве юридического лица создан 27.09.2013 на основании решения учредителей от 13.09.2013, в состав учредителей входили ФИО6 и ФИО2, генеральным директором назначен ФИО7, соответствующие сведения внесены в Единый государственный реестр юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ). По договору купли-продажи от 25.12.2013 № 2, заключенному по результатам проведения публичных торгов в форме аукциона, налогоплательщиком приобретено право на заключение договора аренды лесного участка с управлением лесного хозяйства Амурской области с победителем торгов SBR013-1311060002, а именно право аренды лесного участка, площадью 33285 га, местоположение: Амурская область, Архаринский район, Архаринское лесничество, Кундурское участковое лесничество, кварталы №№ 105-109, 123-127, 139-145, 157-163, 177-182, 193-196, 205-209, 215, лесной участок является частью лесного участка с кадастровым номером 28:08:010300:001, ГУ Амурской области «Архаринское лесничество», номер учетной записи 5-2008-10, условный номер лесного участка 10:205:01:0005. Дополнительным соглашением от 05.02.2014, заключенным с управлением лесного хозяйства Амурской области, произведена замена арендодателя по договору аренды лесного участка от 22.09.2008 № 14. Освоение лесного участка начато с 30.05.2014, что подтверждено лесной декларацией от 20.05.2014. ООО «РесурсВосток» является арендатором иного лесного участка, площадью 14 133 га, местоположение: Амурская область, Архаринский район, Архаринское лесничество, Кундурское участковое лесничество, кварталы №№ 72-74, 92, 110-116, 130-135, лесной участок является частью лесного участка с кадастровым номером 28:08:0000000:471, ГКУ Амурской области «Архаринское лесничество», номер учетной записи 69-2010-12, условный номер лесного участка 10:205:01:0069, что подтверждено договором аренды лесного участка от 26.09.2017 № 207. В мае 2014 года ФИО7 приобретено 100 % доли в уставном капитале ООО «РесурсВосток», соответствующие изменения внесены в ЕГРЮЛ. Поскольку необходимых ресурсов для осуществления лесозаготовок на лесном участке в спорный период ООО «РесурсВосток» не имело, между налогоплательщиком (подрядчик) и ООО «РесурсВосток» (заказчик) заключен договор подряда на выполнение работ (оказание услуг) по рубкам промежуточного пользования и прочим рубкам от 25.12.2014, по условиям которого подрядчик принял на себя обязанность о осуществлению сплошных санитарных рубок в Амурской области (в территориальных границах, обозначенных договором аренды лесного участка от 26.09.2017 № 207), выполнение работы осуществляется иждивением подрядчика (его средствами, машинами, механизмами и оборудованием с использованием своих расходных материалов), стоимость работы по заготовке 1 куб. м ликвидной древесины установлена в сумме 100 руб., в том числе налог на добавленную стоимость (18%) – 15.25 руб., работа считается выполненной подрядчиком и принятой заказчиком после подписания акта приема-передачи выполненных работ, форма оплаты согласована посредством осуществления безналичного перечисления денежных средств. В 2014-2015 годах подрядчиком выполнено работ (оказано услуг) на общую сумму 4 481 200 руб., в том числе 683 572.88 руб. налога на добавленную стоимость, заказчику выставлены соответствующие счета-фактуры. Одновременно с этим, 25.12.2014 между налогоплательщиком (покупатель) и ООО «РесурсВосток» (продавец) заключен договор купли-продажи лесоматериалов круглых, по условиям которых продавец обязался поставить ликвидную древесину (лесоматериалы) в количестве 45 000 куб м, лесоматериалы поставляются в хлыстах, объем хлыста от 0.6 куб.м и выше, по цене 1000 руб. за 1 куб. м, налогом на добавленную стоимость не облагается, товар передается по товарной накладной формы торг-12, доставка лесоматериалов осуществляется путем самовывоза силами и средствами покупателя, оплата производится посредством перечисления соответствующей денежной суммы на расчетный счет продавца либо путем перечисления соответствующей денежной суммы на расчетный счет третьего лица, указанного продавцом в соответствующем уведомительном письме, допускаются расчеты в иной допустимой законодательством Российской Федерации форме (зачет взаимных требований др., кроме наличного расчета), в случае не оплаты лесоматериалов отгрузка продавцом следующей партии задерживается до полной оплаты предыдущей партии. В 2015 году продавцом поставлено покупателю лесоматериалов в количестве 44 245 куб. м на общую сумму 44 245 000 руб., что подтверждено соответствующими товарными накладными. Обстоятельства реальности производства налогоплательщиком лесозаготовительных работ на лесном участке, принадлежащем ООО «РесурсВосток», в заявленных объемах, а также реальности поставки (вывоза) лесоматериалов от ООО «РесурсВосток» в адрес налогоплательщика подтверждены материалами выездной налоговой проверки, под сомнение ответчиками не ставились. При этом ООО «РесурсВосток» является самостоятельным юридическим лицом, исполняющим налоговые обязанности, не является недействующим юридическим лицом («фирмой-однодневкой»), обладает ликвидным имуществом, способным приносить доход (лесной участок для заготовки древесины), представляло соответствующую налоговую отчетность, уплачивало арендные и иные обязательные платежи и налоги. Все спорные хозяйственные операции отражены как заявителем, так и ООО «РесурсВосток» в бухгалтерском и налоговом учете в соответствии с их действительным экономическим смыслом, в связи с чем оснований для квалификации сложившихся хозяйственных отношений как фиктивных у налогового органа не имелось. Заявитель настаивал, что сам по себе факт взаимозависимости продавца и покупателя при доказанности реальных операций по поставке древесины не может свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды. Просил учесть суд, что многократного отклонения цены поставляемого товара по взаимоотношениям с взаимозависимыми лицами с ценами реализации этого же товара налогоплательщиком иным (не взаимозависимым) участникам хозяйственного оборота, что позволило бы сделать вывод о манипулировании ценами и намеренном (умышленном) занижении налогового бремени, ответчиками не установлено.


Инспекция и управление против удовлетворения требований налогоплательщика возражали по основаниям, изложенным в письменных отзывах и дополнениях к ним, полагали доводы заявителя ошибочными, не соответствующими фактическим обстоятельствам спора. По мнению инспекции, ООО «Смарт-Амур», применяя общую систему налогообложения, неправомерно относило в 2014-2015 годах к косвенным расходам затраты, подлежащие учету в составе прямых расходов по мере реализации продукции, работ, услуг. Механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели. В проверяемом периоде ООО «Смарт-Амур» осуществляло лесозаготовительную деятельности, а именно лесозаготовку, лесопиление, услуги по погрузке, сортировке и доставке леса. Данные виды работ непосредственно входят в технологический процесс заготовки леса. Налогоплательщик имеет в собственности и на правах аренды только спецтехнику (харвестеры, форвардеры, самосвалы, тягачи, экскаваторы, автогрейдеры), которая непосредственно участвует в лесозаготовительной деятельности. С учетом заключенных заявителем договоров аренды транспортных средств именно налогоплательщик несет расходы на содержание и эксплуатацию арендованных транспортных средств в течение всего периода аренды. Транспортные средства задействованы непосредственно в процессе лесозаготовок и в подготовительных работах, без проведения, которых невозможно их осуществление (работы по содержанию лесных дорог, лесовозных усов, волокон, прочистка минерализованных полос и т.д.), ГСМ и запасные части были приобретены только для этой техники. В 2014 году услуги по рубке леса для налогоплательщика осуществляла сторонняя организация ООО «Смарт», эти затраты также непосредственно связаны с производством и реализацией лесопродукции, формируя ее себестоимость, в связи с чем не могут быть отнесены в состав косвенных расходов. Вышеуказанные расходы непосредственно формируют стоимость продукции, в связи, с чем должны учитываться по мере реализации продукции, работ, услуг. Согласно оботорно-сальдовой ведомости по счету 43 «Готовая продукция» организация имела на конец отчетных налоговых периодов остатки готовой лесопродукции, в связи, с чем обязана рассчитать сумму прямых расходов с учетом количества нереализованной продукции по правилам статьи 319 Налогового кодекса. Размер экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов определен инспекцией с учетом данных о заготовленной и отгруженной налогоплательщиком древесины, а также ее остатках на складе ООО «Смарт-Амур» в проверяемом периоде. Сочли необоснованными доводы налогоплательщика об утрате нормативной силы Методических рекомендаций (инструкции) по планированию учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса (утверждены Минэкономики Российской Федерации 19.10.1999), являющихся составной частью Отраслевых особенностей состава затрат, включаемых в себестоимость продукции на предприятиях лесопромышленного комплекса (утверждены Минэкономики Российской Федерации 19.10.1994), поскольку эти Методические рекомендации лишь актуализированы, посредством принятия Методических рекомендаций (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса (утверждены Минпромнаукой Российской Федерации 26.12.2002) с учетом разъяснений Минфина России. Выраженных в письме от 29.04.2002 № 16-00-13/03 «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)».

В отношении взаимоотношений с контрагентом – ООО «РесурсВосток» ответчики пояснили, что в рамках проведения выездной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о создании налогоплательщиком с помощью взаимозависимых лиц формального документооборота при отсутствии реальных хозяйственных операций, направленная на искусственное увеличение расходов по налогу на прибыль и получение необоснованной налоговой выгоды. В частности, в проверяемом периоде руководителем ООО «Смарт-Амур» и ООО «РесурсВосток» являлось одно и то же лицо - ФИО7, что свидетельствует о взаимозависимости этих организаций. Адреса и фактические места осуществления деятельности этими организациями (с. Ядрино Архаринского района), а также виды осуществляемой деятельности совпадают. ООО «РесурсВосток» не имело лицензий, движимого и недвижимого имущества, а также трудовых ресурсов для осуществления хозяйственной деятельности, среднесписочная численность составила 1 человек (директор). ООО «РесурсВосток» расчетного счета не имело, платежей за коммунальные ресурсы, арендные и иные обязательные платежи не осуществляло. Налогоплательщик обладал всей необходимой материальной базой для осуществления деятельности, располагал достаточными трудовыми ресурсами, фактически осуществлял заготовку и вывоз леса с лесного участка ООО «РесурсВосток». В налоговой отчетности ООО «РесурсВосток» отражены только сделки с ООО «Смарт-Амур», иным контрагентам лесопродукция не отгружалась, по данным налоговых деклараций по упрощенной системе налогообложения доля расходов в сумме полученных доходов составила 91.49 %, за 2014 год декларация представлена с нулевыми показателями, в 2015 году доля расходов в сумме полученных налогов составила 98.65 %, что свидетельствует о создании видимости осуществления хозяйственной деятельности. Путевые листы заполнены в ненадлежащем порядке, в них отсутствует информация о месте погрузки (указан лишь перечень лесных кварталов), место разгрузки не заполнено, не отражено наименование груза (указано на перевозку «л/мат»), не отражены количество и объем перевезенного груза. Собранными в ходе выездной налоговой проверки доказательствами подтверждено, что налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Просили в удовлетворении требований отказать.


Как видно из материалов дела, ООО «Смарт-Амур» зарегистрировано 27.09.2013 в ЕГРЮЛ за основным государственным регистрационным номером <***>, ИНН <***> по юридическому адресу: <...>. Руководителем заявителя в спорном периоде являлся ФИО7

ООО «Смарт-Амур» находится на общей системе налогообложения, в 2014-2015 годах осуществляло заготовку (рубку) древесины на лесных участках, принадлежащих самому налогоплательщику на условиях договоров аренды, а также на лесном участке, принадлежащем ООО «РесурсВосток» на праве аренды по договору от 26.09.2017 № 207.

В частности, между налогоплательщиком (подрядчик) и ООО «РесурсВосток» (заказчик) заключен договор подряда на выполнение работ (оказание услуг) по рубкам промежуточного пользования и прочим рубкам от 25.12.2014, по условиям которого подрядчик принял на себя обязанность о осуществлению сплошных санитарных рубок в Амурской области (в территориальных границах, обозначенных договором аренды лесного участка от 26.09.2017 № 207), выполнение работы осуществляется иждивением подрядчика (его средствами, машинами, механизмами и оборудованием с использованием своих расходных материалов), стоимость работы по заготовке 1 куб. м ликвидной древесины установлена в сумме 100 руб., в том числе налог на добавленную стоимость (18%) – 15.25 руб., работа считается выполненной подрядчиком и принятой заказчиком после подписания акта приема-передачи выполненных работ, форма оплаты согласована посредством осуществления безналичного перечисления денежных средств.

В 2014-2015 годах подрядчиком выполнено работ (оказано услуг) на общую сумму 4 481 200 руб., в том числе 683 572.88 руб. налога на добавленную стоимость, в связи с чем заказчику выставлены счета-фактуры от 31.12.2014 № 7, от 30.01.2015 № 15-01-30-01, от 28.02.2015 № 15-02-28-01, от 31.03.2015 № 15-03-30-01.

Одновременно с этим, 25.12.2014 между налогоплательщиком (покупатель) и ООО «РесурсВосток» (продавец) заключен договор купли-продажи лесоматериалов круглых, по условиям которых продавец обязался поставить ликвидную древесину (лесоматериалы) в количестве 45 000 куб м, лесоматериалы поставляются в хлыстах, объем хлыста от 0.6 куб.м и выше, по цене 1000 руб. за 1 куб. м, налогом на добавленную стоимость не облагается, товар передается по товарной накладной формы торг-12, доставка лесоматериалов осуществляется путем самовывоза силами и средствами покупателя, оплата производится посредством перечисления соответствующей денежной суммы на расчетный счет продавца либо путем перечисления соответствующей денежной суммы на расчетный счет третьего лица, указанного продавцом в соответствующем уведомительном письме, допускаются расчеты в иной допустимой законодательством Российской Федерации форме (зачет взаимных требований др., кроме наличного расчета), в случае не оплаты лесоматериалов отгрузка продавцом следующей партии задерживается до полной оплаты предыдущей партии.

В 2015 году продавцом поставлено покупателю лесоматериалов в количестве 44 245 куб. м на общую сумму 44 245 000 руб., что подтверждено товарными накладными от 31.01.2015 № 1, от 28.02.2015 № 2, от 31.03.2015 № 3.


На основании решения заместителя начальника налогового органа от 26.09.2016 № 13-10 и в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Смарт-Амур» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период экономической деятельности с 27.09.2013 по 31.12.2015. Результаты налоговой проверки зафиксированы актом от 05.07.2017 № 13-10.

В порядке, предусмотренном пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса, 11.08.2017 налогоплательщик, воспользовавшись предоставленном ему правом, представил в инспекцию возражения на акт проверки (вх. № 009398), а 10.08.2017 – дополнения к возражениям (вх. № 010170).

30.08.2017 должностным лицом инспекции рассмотрены материалы проверки и возражения ООО «Смарт-Амур», 01.09.2017 приняты решения № 13-10/10 «О продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки» и № 13-10/11 «О проведении дополнительных мероприятий налогового контроля». Уполномоченный представитель общества ФИО3 28.09.2017 ознакомлена с материалами, полученными инспекцией в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Извещением от 28.09.2017 № 13-10/3 ООО «Смарт-Амур» уведомлено о времени и месте рассмотрения материалов проверки и материалов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, налогоплательщиком 30.10.2017 (вх. № 012612) заявлено ходатайство о рассмотрении материалов проверки в отсутствие своих представителей.

30.10.2017 инспекцией принято оспариваемое решение № 13-10 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», согласно которому ООО «Смарт-Амур» дополнительно начислены:

1) налог на прибыль организаций за 2014-2015 годы в общей сумме 10 531 451 руб., пени за неуплату (несвоевременную уплату) налога на прибыль организаций в сумме 2 008 752.71 руб., заявитель привлечен к налоговой ответственности за несвоевременную уплату налога на прибыль в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 522 072.55 руб.;

2) начислен налог на доходы физических лиц в сумме 1 966 181 руб., пени за неуплату (несвоевременную уплату) налога на доходы физических лиц в сумме 547 421.48 руб., заявитель привлечен к налоговой ответственности за неполное удержание и (или) не перечисление налога на доходы физических лиц по статье 123 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 145 150.60 руб.,

3) штрафные санкции за несвоевременное представление документов по требованию по статье 126 Налогового кодекса в сумме 2750 руб.

Всего налогоплательщику начислено 12 497 632 руб. налогов, 2 556 174.19 руб. пеней, 669 973.15 руб. штрафов. При этом размер штрафных санкций с учетом смягчающих ответственность обстоятельств снижен инспекцией в 4 раза.

На основании статьи 139.1 Налогового кодекса в установленном порядке налогоплательщиком подана апелляционная жалоба, по результатам рассмотрения которой управлением решение нижестоящего налогового органа изменено: в связи с признанием обоснованными доводов налогоплательщика о неправомерном отнесении расходов по лесовосстановительным мероприятиям к прямым расходам, а также необходимости частичного уменьшения дохода по налогу на прибыль организации за 2014 год на сумму документально подтвержденных и экономически обоснованных расходов на оплату услуг ООО «РесурсВосток» по рубке леса недоимка по упомянутому налогу уменьшена на 18 597 руб., соответственно скорректированы размеры штрафа и пени, а также устранена техническая ошибка.

В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, а жалоба налогоплательщика – без удовлетворения. Результаты апелляционного обжалования зафиксированы в решении управления от 07.02.2018 № 15-07/2/33.

Не согласившись с результатами рассмотрения апелляционной жалобы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.


Заявитель обратился суд с требованиями об оспаривании ненормативного правового акта налогового органа на предмет его несоответствия налоговому законодательству и нарушающими его права в экономической деятельности. Требования заявителя рассмотрены судом в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для признания ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, недействительными является их несоответствие закону или иному правовому акту и нарушение прав и законных интересов гражданина или юридического лица в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Для признания незаконными действий и решений государственных органов и органов местного самоуправления, необходима совокупность двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону и иному нормативному правовому акту, а также нарушение этими действиями и решениями прав и законных интересов заявителя в сфере экономической деятельности.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.


Из материалов дела видно, что решение инспекции оспаривается налогоплательщиком только в части, касающейся налога на прибыль организаций за 2014-2015 годы. В остальной части решения налоговых органов, в том числе по эпизодам, связанным с налогом на доходы физических лиц, начисления штрафных санкций за несвоевременное представление документов по требованию, а также по мотивам не соблюдения процедур рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, налогоплательщиком не оспариваются.


Пунктом 1 части 1 статьи 23 Налогового кодекса установлено, что налогоплательщики обязаны уплачивать только законно установленные налоги. В силу пунктов 1 и 2 части 1 статьи 32 Налогового кодекса налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах, осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

Спор между сторонами возник относительно порядка учета косвенных расходов при использовании метода начисления по налогу на прибыль организаций, поэтому в отношении упомянутых расходов подлежат применению положения главы 25 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи. Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на: 1) прямые; 2) косвенные. К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В учетной политике налогоплательщика на 2014 и 2015 годы определено, что к прямым расходам (статья 318 Налогового кодекса) относятся:

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы страховых взносов во внебюджетные фонды: Пенсионный фонд Российской Федерации, фонд социального страхования Российской Федерации, а также в федеральные и территориальные фонды обязательного медицинского страхования, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяц продукции (работы, услуги) производится по прямым статьям расходов.

В проверяемых налоговых периодах (2014-2015 годы) налогоплательщик осуществлял деятельность, связанную с заготовкой и реализацией древесины. При этом материальные расходы, связанные с приобщением запасных частей к спецтехнике, ГСМ, а также с привлечением сторонних организаций к рубке леса во внутреннем бухгалтерском и налоговом учете относил к косвенным расходам, списывая их единовременно в том налоговом периоде, в котором эти расходы понесены вне зависимости от объемов реализованной продукции (пиломатериалов).

На основании перечисленных обстоятельств налогоплательщиком в 2014 году к косвенным расходам отнесены затраты на приобретение ГСМ в сумме 11 792 850.10 руб., на приобретение запасных частей в сумме 354 978 руб., услуги сторонних организаций по рубке леса в сумме 1 129 576.27 руб., в 2015 году затраты на приобретение ГСМ в сумме 65 906 470.54 руб., на приобретение запасных частей в сумме 37 301 546.77 руб.

Вместе с тем, в налоговом учете понятия «прямые расходы» и «косвенные расходы» (статья 318 Налогового кодекса) имеют иное содержание, нежели понятия «прямые и косвенные расходы (затраты)» в бухгалтерском учете. Различия в классификации расходов на прямые и косвенные в бухгалтерском учете и для целей налогообложения обусловлены целями применения такой классификации: если в бухгалтерском учете деление затрат на прямые и косвенные производится с целью распределения этих расходов между отдельными единицами калькулирования и правильного определения фактической себестоимости каждой единицы, то в налоговом учете деление расходов на прямые и косвенные преследует исключительно цель выделения расходов, подлежащих включению в стоимость остатков незавершенного производства, готовой продукции и отгруженных товаров, а также момента списания таких расходов (единовременно или в момент реализации продукции). При этом для применения налогового учета с целью недопустимости получения необоснованной налоговой выгоды разделение расходов на прямые и косвенные не может быть произвольным.

Как предусмотрено пунктами 10 и 22 «Методических рекомендаций (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса» (утв. ФИО8 26.12.2002) в зависимости от способов включения в себестоимость отдельных видов продукции расходы подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся, в том числе материальные затраты (расходы на сырье, полуфабрикаты, материалы, топливо, энергию и т.п.). К элементу «Материальные расходы» относятся следующие затраты организации, в том числе на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самой организацией для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии; на оплату работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также структурными подразделениями организации.

Судом установлено, что в проверяемом периоде ООО «Смарт-Амур» осуществляло лесозаготовительную деятельности, а именно лесозаготовку, лесопиление, услуги по погрузке, сортировке и доставке леса. Данные виды работ непосредственно входят в технологический процесс заготовки леса. При этом налогоплательщик имеет в собственности и на правах аренды только спецтехнику (харвестеры, форвардеры, самосвалы, тягачи, экскаваторы, автогрейдеры), которая непосредственно участвует в лесозаготовительной деятельности. С учетом заключенных заявителем договоров аренды транспортных средств именно налогоплательщик несет расходы на содержание и эксплуатацию арендованных транспортных средств в течение всего периода аренды. Упомянутые транспортные средства задействованы непосредственно в процессе лесозаготовок и в подготовительных работах, без проведения, которых невозможно их осуществление (работы по содержанию лесных дорог, лесовозных усов, волокон, прочистка минерализованных полос и т.д.), ГСМ и запасные части были приобретены только для этой техники. Также в 2014 году услуги по рубке леса для налогоплательщика осуществляла сторонняя организация ООО «Смарт».

Следовательно, по обоснованному выводу налоговых органов, перечисленные выше расходы для целей налогового учета и применения главы 25 Налогового кодекса безотносительно их группировки налогоплательщиком в своем бухгалтерском учете подлежат признанию в качестве прямых расходов, поскольку эти затраты непосредственно связаны с производством и реализацией налогоплательщиком лесопродукции, формируют ее себестоимость, в связи с чем не могут быть отнесены в состав косвенных расходов. Упомянутые расходы в порядке, определенном пунктом 2 статьи 318 Налогового кодекса, учитываются по мере реализации продукции, работ, услуг, а не единовременно.

Вопреки утверждениям налогоплательщика, учетная политика налогоплательщика не должна противоречить требованиям налогового законодательства, а положения указанной нормы права не могут быть истолкованы как позволяющие налогоплательщику самостоятельно и без какого-либо обоснования решать вопрос об отнесении производимых затрат к косвенным или прямым расходам, более того, наоборот относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

При определении размера экономически обоснованных расходов за спорный период инспекцией учтены данные самого налогоплательщика об объемах заготовленной и отгруженной лесопродукции сторонним организациям, а также фактические остатки этой продукции на складе ООО «Смарт-Амур».

Нарушений методики при определении расходов со стороны налоговых органов судом не установлено, налогоплательщиком не приведено, арифметическая составляющая расчета, приведенная на стр. 72 и 86 решения не оспорена, документально со ссылками на конкретные доказательства заявителем не опровергнута.

При установленных фактических обстоятельствах суд находит примененную ответчиком методику определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика не противоречащей положениям главы 25 Налогового кодекса, поэтому требования заявителя по названному эпизоду удовлетворению не подлежат.


В части эпизода, связанного с непринятием расходов по взаимоотношениям с ООО «РесурсВосток», судом уставлено следующее.

При проведении проверки инспекция пришла к выводу о нереальности хозяйственных операций по приобретению заявителем лесопродукции у ООО «РесурсВосток», создании формального документооборота, направленного на искусственное увеличение расходов по налогу на прибыль организаций (стр. 55 оспариваемого решения).

В силу положений статьи 252 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни.

В соответствии с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее по тексту – Постановление № 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В пункте 3 Постановления № 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 Постановления № 53).

Согласно пункту 5 Постановления № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

При этом обстоятельства, перечисленные в пункте 6 Постановления № 53, в том числе заимозависимость участников сделок, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.


В обоснование отсутствия на стороне налогоплательщика обоснованной налоговой выгоды в виде расходов на приобретение лесопродукции у ООО «РесурсВосток» ответчиками приведены следующие обстоятельства:

- руководителем общества «Смарт-Амур» и общества «РесурсВосток» являлось одно и то же лицо - ФИО7, что свидетельствует о взаимозависимости этих организаций, адреса и фактические места осуществления деятельности этими организациями (с. Ядрино Архаринского района), а также виды осуществляемой деятельности совпадают;

- ООО «РесурсВосток» не имело лицензий, движимого и недвижимого имущества, а также трудовых ресурсов для осуществления хозяйственной деятельности, среднесписочная численность составила 1 человек (директор), расчетный счет отсутствовал, платежи за коммунальные ресурсы, арендные и иные обязательные платежи не осуществлялись;

- налогоплательщик обладал всей необходимой материальной базой для осуществления деятельности, располагал достаточными трудовыми ресурсами, фактически осуществлял заготовку и вывоз леса с лесного участка ООО «РесурсВосток»;

- в налоговой отчетности ООО «РесурсВосток» отражены только сделки с обществом «Смарт-Амур», иным контрагентам лесопродукция не отгружалась;

- по данным налоговых деклараций по упрощенной системе налогообложения доля расходов ООО «РесурсВосток» в сумме полученных доходов составила 91.49 %, за 2014 год декларация представлена с нулевыми показателями, в 2015 году доля расходов в сумме полученных налогов составила 98.65 %, что свидетельствует о создании видимости осуществления хозяйственной деятельности;

- путевые листы заполнены в ненадлежащем порядке, в них отсутствует информация о месте погрузки (указан лишь перечень лесных кварталов), место разгрузки не заполнено, не отражено наименование груза (указано на перевозку «л/мат»), не отражены количество и объем перевезенного груза.

Вместе с тем, перечисленные выше обстоятельства о нереальности хозяйственных операций по приобретению заявителем лесопродукции у ООО «РесурсВосток», создании формального документооборота, направленного на искусственное увеличение расходов по налогу на прибыль организаций, а также факте получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды не свидетельствуют.

В частности, материалами налоговой проверки подтверждено и признано инспекцией в оспариваемом решении (стр. 15), что как налогоплательщик, так и его контрагент обладали лесными участками, переданными на правах аренды и предназначенными для осуществления рубок лесных насаждений в соответствии с утвержденными проектами освоения лесов.

Так, ООО «РесурсВосток» по договору от 26.09.2011 № 207 обладал на праве аренды лесным участком, площадью 14 133 га, местоположение: Амурская область, Архаринский район, Архаринское лесничество, Кундурское участковое лесничество, кварталы №№ 72-74, 92, 110-116, 130-135, лесной участок является частью лесного участка с кадастровым номером 28:08:0000000:471, ГКУ Амурской области «Архаринское лесничество», номер учетной записи 69-2010-12, условный номер лесного участка 10:205:01:0069.

Налогоплательщик по договорам от 22.09.2008 № 14, от 10.09.2009 № 90, от 24.11.2014 № 260 обладал на праве аренды лесными участками:

- лесной участок, площадью 33285 га, местоположение: Амурская область, Архаринский район, Архаринское лесничество, Кундурское участковое лесничество, кварталы №№ 105-109, 123-127, 139-145, 157-163, 177-182, 193-196, 205-209, 215, лесной участок является частью лесного участка с кадастровым номером 28:08:010300:001, ГУ Амурской области «Архаринское лесничество», номер учетной записи 5-2008-10, условный номер лесного участка 10:205:01:0005;

- лесной участок, площадью 16005 га, местоположение: Амурская область, Архаринский район, Архаринское лесничество, Кундурское участковое лесничество, кварталы №№ 49-57, 77-83, 99-103, 118, лесной участок является частью лесного участка с кадастровым номером 28:08:010300:001, ГУ Амурской области «Архаринское лесничество», номер учетной записи 5-2009-07, условный номер лесного участка 10:205:01:0028;

- лесной участок, площадью 59152 га, местоположение: Амурская область, Архаринский район, Архаринское лесничество, Урильское участковое лесничество, кварталы №№ 13-17, 20, 33-38, 44-48, 50, 51; Татаканское участковое лесничество, кварталы №№ 262-264, 281-290, 309-315, 330-338; Кундурское участковое лесничество, кварталы №№ 1-3, 10-17, 28-33, 71, 91, 128, 129, 146, 147, лесной участок является частью лесного участка с кадастровым номером 28:08:000000:471, ГУ Амурской области «Архаринское лесничество», номер учетной записи 205-2014-10, 260-2014-10, 207-2014-10, условный номер лесного участка 10:205:01:0205, 10:205:01:0206, 10:205:01:0207.

В обоснование наличия реальных хозяйственных операций с контрагентом ООО «РесурсВосток» налогоплательщик представил договор подряда на выполнение работ (оказание услуг) по рубкам промежуточного пользования и прочим рубкам от 25.12.2014, счета-фактуры от 31.12.2014 № 7, от 30.01.2015 № 15-01-30-01, от 28.02.2015 № 15-02-28-01, от 31.03.2015 № 15-03-30-01, а также договор купли-продажи лесоматериалов круглых от 25.12.2014, товарные накладные от 31.01.2015 № 1, от 28.02.2015 № 2, от 31.03.2015 № 3 (стр. 4-6 оспариваемого решения).

При проведении выездной налоговой проверки инспекцией установлено фактическое осуществление налогоплательщиком работ по рубке леса, а также вывоза этого леса с территории лесного участка, принадлежащего ООО «РесурсВосток» (стр. 44-45 оспариваемого решения). Аналогичные обстоятельства отражены в первичных документах бухгалтерской отчетности налогоплательщика и его контрагента, явствуют из дополнительно представленных в материалы дела отчетов об использовании лесов, составленных ООО «Смарт-Амур» и его контрагентом – ООО «Восток-Ресурс». Отчеты составлены в надлежащем порядке, по форме, предусмотренной Лесным кодексом Российской Федерации, содержат отметки о предоставлении этих отчетов в уполномоченный орган – ГКУ «Архаринское лесничество».

Следовательно, материалами налоговой проверки подтверждены обстоятельства наличия между налогоплательщиком и его контрагентом реальных хозяйственных операций (взаимоотношения) по представлению услуг по рубке лесных насаждений, а также встречного представления со стороны контрагента товара в виде заготовленной и отгруженной лесопродукции. Изложенное означает, что в рассматриваемом случае имело место реальное движение товара (именно товара, указанного в документах первичного учёта) от продавца (именно того, который указан в документах первичного учёта) к покупателю, в количестве, указанном в документах первичного учёта, что исключает квалификацию возникших между налогоплательщиком и его контрагентом взаимоотношений в качестве искуственных.

Не могут быть приняты во внимание доводы ответчиков об отсутствии на стороне ООО «РесурсВосток» реального ведения хозяйственной деятельности ввиду отождествления этого хозяйствующего субъекта с заготовительным подразделением самого налогоплательщика.

Действующее гражданское законодательство Российской Федерации (пункт 2 статьи 1, статья 49 Гражданского кодекса Российской Федерации) исходит из правосубъектности (право- и дееспособности) юридических лиц, возникающей с момента их государственной регистрации. Как налогоплательщик, так и его контрагент зарегистрированы в установленном порядке, являются самостоятельными юридическими лицами, осуществляющими гражданские права и несущие обязанности.

Действующее законодательство Российской Федерации о налогах и сборах (статья 19 Налогового кодекса) также исходит из имущественной и организационной самостоятельности участников хозяйствующего оборота.

Вопреки утверждениям ответчиков, ООО «РесурсВосток» недействующим юридическим лицом, а равно «фирмой-однодневкой» не являлось, поскольку находилось и находится по месту государственной регистрации, предоставляло соответствующую налоговую отчетность, обладало имущественными активами (лесным участком), вступало в хозяйственные отношения как с налогоплательщиком, так и с министерством лесного хозяйства и пожарной безопасности Амурской области (арендодателем по договору аренды лесного участка от 26.09.2011 № 207), вносив арендную плату по названному договору.

Факт внесения ООО «РесурсВосток» арендной платы отражен как во внутреннем бухгалтерском учете организации, так и подтвержден материалами выездной налоговой проверки (стр. 6 оспариваемого решения). Как пояснил в судебном заседании налогоплательщик, арендная плата от имени ООО «РесурсВосток» вносилась его руководителем через банкоматы и терминалы самостоятельной оплаты, задолженность перед арендодателем по договору аренды лесного участка от 26.09.2011 № 207 отсутствует. В этой части позиция заявителя документально ответчиками не опровергнута.

Доводы инспекции и управления о внесении в спорном периоде арендных платежей именно ООО «Смарт-Амур» (юридическим лицом), а не его руководителем, совмещавшим в тот же период должность руководителя и в ООО «РесурсВосток», документально не подтверждены, соответствующие доказательства в материалах выездной налоговой проверки отсутствуют. Внесение арендной платы единоличным исполнительным органом юридического лица от имени и в интересах последнего действующему гражданскому и налоговому законодательству Российской Федерации не противоречит.

Наличие низкой налоговой нагрузки ООО «РесурсВосток», вопреки позиции ответчиков, не свидетельствует о недобросовестности такого контрагента, поскольку налоговый контроль не призван проверять экономическую целесообразность предпринимательской деятельности, достижение же целей максимального получения прибыли не всегда представляется возможным.

Таким образом, установленная ответчиками взаимозависимость ООО «Смарт-Амур» и ООО «РесурсВосток» в проверяемом периоде не является основанием для отождествления этих лиц, нивелирования (признания фиктивными) гражданско-правовых и налоговых последствий совершаемых этими лицами действий.

На стр. 7 оспариваемого решения инспекцией дополнительно приведены доводы о создании налогоплательщиком схемы оптимизации налогообложения по налогу на прибыль за счет завышения расходов по этому налогу через взаимозависимое лицо – ООО «РесурсВосток». Иными словами, инспекция полагает, что цены, примененные сторонами сделки купли-продажи лесоматериалов круглых от 25.12.2014, не соответствуют рыночным (завышены).

Согласно Федеральному закону от 18.07.2011 № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения», начиная с 01.01.2012 часть первая Налогового кодекса дополнена разделом V.1 «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании».

Из положений пунктов 1 - 2 и 4 статьи 105.3 Налогового кодекса следует, что взаимозависимость участников сделки, повлиявшая на размер доходов (расходов, прибыли), учитываемых налогоплательщиком в целях налогообложения, является основанием для определения налоговой базы исходя из рыночных цен в порядке, установленном разделом V.1 Налогового кодекса, если такая сделка признается контролируемой в соответствии со статьей 105.14 Налогового кодекса.

При этом в силу прямого запрета, установленного в абзаце 3 пункта 1 статьи 105.17 Налогового кодекса, контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и камеральных проверок. На основании пункта 2 статьи 105.3 Налогового кодекса он может осуществляться Федеральной налоговой службой (ее центральным аппаратом) посредством проведения мероприятий налогового контроля в порядке, установленном главой 14.5 Налогового кодекса.

Таким образом, по сравнению с ранее действовавшим правовым регулированием контроля цен (статья 40 Налогового кодекса), положения раздела V.1 Налогового кодекса сузили круг контролирующих органов, наделенных полномочиями по контролю цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами, ограничили сферу проведения такого контроля специальным перечнем сделок, отвечающих определенным в законе критериям (контролируемые сделки).

Следовательно, по общему правилу в случаях, не предусмотренных разделом V.1 Налогового кодекса, налоговые органы не вправе оспаривать цену товаров, указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении.

В пункте 13 «Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (2016)», утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016 (раздел «Налоговые споры»), разъяснено, что полномочиями по контролю цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами, на соответствие их рыночным ценам обладает лишь центральный аппарат Федеральной налоговой службы России, но не территориальные налоговые органы. Взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими и иными причинами.

В пункте 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, выражена следующая правовая позиция. Если налоговым органом оспаривается соответствие отраженной в налоговом учете операции ее действительному экономическому смыслу, то многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, порочащими деловую цель сделки (взаимозависимость сторон сделки, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, использование особых форм расчетов и сроков платежей и т.п.).

Вместе с тем, относимых и допустимых доказательств порочности деловой цели заключения спорных сделок ответчиками в нарушение положений статей 65, 20 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в материалы дела не представлено. В ходе судебного разбирательства налогоплательщик пояснял, что для него деловая цель заключалась в приобретении наибольшего количества древесины с лесных делян, находящихся по соседству с лесными участками самого заявителя, что приводит к более быстрой доставке древесины до мест ее последующей переработки, а с учетом заготовки этой древесины своими силами по соглашению с продавцом существенно снижает издержки на производство готовой продукции. Для ООО «РесурсВосток» деловая цель заключалась в надлежащем выполнении технического проекта освоения лесов, а именно в своевременной санитарной рубке лесных насаждений профессиональными работниками налогоплательщика, обладавшего соответствующими трудовыми и материальными ресурсами. Доказательств, опровергающих такое положение дел, судом не установлено, ответчиками не приведено.

Более того, спорные хозяйственные операции отражены во внутреннем бухгалтерском и налоговом учете заявителя в соответствии с их действительным экономическим смыслом. В частности, работы по рубке леса и заготовке древесины осуществлялись заявителем на лесном участке ООО «Ресурс-Восток», что свидетельствует о реальности предоставления налогоплательщиком соответствующих услуг этому контрагенту (пункт 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации). В свою очередь, лес, заготовленный на лесном участке и принадлежащий ООО «Ресурс-Восток», отгружался и вывозился налогоплательщиком собственными силами, что свидетельствуют о возникновении между сторонами отношений купли-продажи (пункт 1 статьи 454 Гражданского кодекса Российской Федерации). В рассматриваемом деле с учетом конкретных обстоятельств спора особый характер взаиморасчетов сторон (операции по взаимозачетам – стр. 13 оспариваемого решения) при одновременном реальном движении товара об отсутствии разумных экономических причин (деловой цели) не свидетельствует.

Не имеет места в рассматриваемой ситуации существенность и выраженность отклонения примененной налогоплательщиком цены от рыночного уровня. Так, по материалам налоговой проверки многократного отклонения уровня цен, примененных сторонами сделки, от уровня цен, сложившегося при сравнимых обстоятельствах между не взаимозависимыми лицами, не выявлено. Напротив, как пояснили ответчиками, такие обстоятельства в ходе проведения проверки в виду отсутствия сравнимых показателей не устанавливались.

Наличия иной незаконной схемы оптимизации бизнеса со стороны заявителя в рассматриваемом случае судом также не установлено. Сложившиеся между налогоплательщиком и его контрагентом взаимоотношения не выходят за рамки обычных, не свидетельствуют о «дроблении бизнеса» (равно иной незаконной оптимизации), поскольку юридические лица созданы независимо друг от друга разными учредителями, в различные временные периоды, договоры аренды лесных участков заключены также в различное время и при разных условиях, передача и наделение налогоплательщиком своего контрагента каким-либо имуществом не производились.

В целом доводы, приведенные ответчиками в рассматриваемом деле и положенные в основу оспариваемого решения, противоречат правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, выраженной в определении от 29.03.2018 № 303-КГ17-19327 по делу № А04-9989/2016.

Подлежат отклонению доводы ответчиков, сводящиеся к наличию пороков в оформлении путевых листов и товарных накладных, поскольку такие недостатки являются устранимыми. В частности, на стр. 44 оспариваемого решения инспекцией подробно приведены данные об объемах вырубленной (заготовленной) и вывезенной налогоплательщиком с лесного участка ООО «РесурсВосток» древесины, на стр. 17-43 оспариваемого решения указаны данные об объемах древесины, отгруженной (реализованной) самим налогоплательщиком третьим лицам, а на стр. 72, 86 оспариваемого решения - также данные об остатках такой древесины на складе налогоплательщика. В рамках выездной налоговой проверки установлены все существенные условия, позволяющие установить объемы товара и его стоимость. Сведения об объемах вырубленной древесины на лесном участке ООО «Ресурс Восток» отражены также в отчетах об использовании лесов за спорный период, представленных в уполномоченный орган.

Следовательно, само по себе наличие пороков в оформлении товарно-транспортных документов при доказанности реальности отгрузки товара не служит непреодолимым препятствием для признания обоснованными и документально подтвержденными соответствующих расходов по налогу на прибыль за спорный период. Зафиксированные в материалах проверки объемы приобретения товара и его ценовые данные (не опровергнутые в установленном порядке) по смыслу статьи 252 Налогового кодекса являются достаточным основанием для принятия соответствующих расходов.

С учетом перечисленных выше обстоятельств требования налогоплательщика по эпизоду, связанному с дополнительным начислением налога на прибыль организаций, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по сделкам с ООО «РесурсВосток», подлежат удовлетворению, а оспариваемые решения признанию недействительными в упомянутой части.

Суд полагает, что в рассматриваемом случае признания оспариваемых решений недействительными в части само по себе устраняет нарушение прав и законных интересов налогоплательщика, в связи чем применение конкретного способа восстановления нарушенного права на основании пункта 3 части 5 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не требуется.


В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса государственная пошлина по делу о признании ненормативного правового акта недействительным составляет для организации 3000 руб. Заявителем по чекам-ордерам от 04.04.2018 (№ операции № 24 и № 25) уплачено 9000 руб. государственной пошлины. Расходы по государственной пошлины в сумме 3000 руб., оплаченной обществом по платежному поручению по чеку-ордеру от 04.04.2018 (номер операции 24), подлежат взысканию с инспекции, как лица принявшего незаконный акт, в пользу заявителя. В остальной части государственная пошлина подлежит возврату обществу из федерального бюджета как излишне уплаченная.

При взыскании судебных расходов по оплате госпошлины с ответчика суд исходит из следующего.

Главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не установлено каких-либо особенностей в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, вопрос о судебных расходах, понесенных заявителями и заинтересованными лицами, разрешается судом по правилам главы 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отношении сторон по делам искового производства.

Согласно положениям статьи 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

Следовательно, государственная пошлина в состав судебных издержек не входит, эти понятия не равнозначны.

Предусмотренное в пункте 21 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2016 № 1 «О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела» правило о пропорциональном распределении судебных издержек по экономическим спорам, возникающим из публичных правоотношений, связанным с оспариванием ненормативных правовых актов налоговых, таможенных и иных органов, если принятие таких актов возлагает имущественную обязанность на заявителя, на вопросы возмещения судебных расходов по оплате государственной пошлине не распространяется.

Пунктом 21 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» установлено, что если судебный акт принят не в пользу государственного органа (органа местного самоуправления), должностного лица такого органа, за исключением прокурора, Уполномоченного по правам человека в Российской Федерации, расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению соответствующим органом в составе судебных расходов.

Иными словами, судебные расходы по оплате государственной пошлины относятся на инспекцию в полном объеме.


Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

решил:

требования общества с ограниченной ответственностью «Смарт-Амур» удовлетворить частично;

признать недействительным, несоответствующим Налоговому кодекса Российской Федерации, решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Амурской области от 30.10.2017 № 13-10 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции решения управление Федеральной налоговой службы по Амурской области от 07.02.2018 № 15-07/2/33 по эпизоду, связанного с дополнительным начислением налога на прибыль организаций, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по сделкам с обществом с ограниченной ответственностью «РесурсВосток».

в остальной части требований отказать.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Амурской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Смарт-Амур» 3 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.

Обществу с ограниченной ответственностью «Смарт-Амур» возвратить из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину 6 000 руб. по чеку-ордеру от 04.04.2018, номер операции 24.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Шестой арбитражный апелляционный суд (г.Хабаровск) через Арбитражный суд Амурской области.


Судья В.Д. Пожарская