Решение от 2 ноября 2020 г. по делу № А38-1580/2020

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ МАРИЙ ЭЛ

424002, Республика Марий Эл, г. Йошкар-Ола, Ленинский проспект 40

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

арбитражного суда первой инстанции

«

Дело № А38-1580/2020
г. Йошкар-Ола
02» ноября 2020 года
Резолютивная часть решения объявлена 26 октября 2020 года.

Полный текст решения изготовлен 02 ноября 2020 года.

Арбитражный суд Республики Марий Эл

в лице судьи Лабжания Л.Д.

при ведении протокола судебного заседания и аудиозаписи

помощником судьи Грачевой Т.А.

рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ИНН <***>, ОГРНИП 308122307800018)

к ответчику Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы №6 по Республике Марий Эл

о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа

третье лицо Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл

с участием представителей:

от заявителя: ФИО2 по доверенности,

от ответчика: ФИО3 по доверенности, ФИО4 по доверенности, ФИО5 по доверенности,

от третьего лица: ФИО3 по доверенности,

УСТАНОВИЛ:

Заявитель, индивидуальный предприниматель ФИО1 (ИНН <***>, ОГРНИП 308122307800018), обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл с требованием о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №6 по Республике Марий Эл от 10.06.2019 № 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 6-8, т. 2, л.д. 1-2, 56-59).

Мотивируя заявленные требования, налогоплательщик указал, что ненормативный правовой акт налогового органа не соответствует закону, принят с нарушением норм материального права, вынесен без учета фактических обстоятельств.

По мнению заявителя, налоговым органом необоснованно сделан вывод о неправомерном применении индивидуальным предпринимателем системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход по деятельности, связанной с реализацией физическим лицам товаров (окна, двери, потолки, сопутствующие товары) по образцам и каталогам. Налоговым органом данная деятельность расценена как подряд, что послужило основанием для доначисления налога по упрощенной системе.

Заявитель также не согласна с доначислением единого налога, уплачиваемого при применении УСН в связи с продажей земельного участка, который в предпринимательских целях ФИО1 не использовался. Указанный земельный участок был продан, как личная собственность физического лица, следовательно, доход от его продажи не подлежит учету в составе доходов по предпринимательской деятельности.

Кроме того, индивидуальный предприниматель указал на необоснованное доначисления единого налога, уплачиваемого при применении УСН, на денежные средства, полученные заявителем от ООО «Вариант-Д» в виде займа, поскольку соглашения о предоставлении суммы займа заключены на условиях платности, возвратности и срочности.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал требования, изложенные в заявлении и дополнениях к нему, просил признать ненормативный акт налогового органа недействительным, нарушающим права и законные интересы налогоплательщика.

Ответчик, МИФНС России №6 по Республике Марий Эл, в письменном отзыве на заявление требования заявителя не признал и указал на законность принятого ненормативного акта.

По мнению инспекции, индивидуальный предприниматель ФИО1 осуществляла деятельность по изготовлению индивидуально-определенных конструкций на основе договора подряда, что подтверждается содержанием заключенных ФИО1 с физическими лицами договоров. К данному виду предпринимательской деятельности не может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. В связи с чем, полагает ответчик, им обоснованно произведен перерасчет налоговых обязательств заявителя и доначислен единый налог по упрощенной системе налогообложения.

Ответчик также заявил о правомерности доначисления единого налога, уплачиваемого при применении УСН, с дохода, полученного индивидуальным предпринимателем от реализации земельного участка, который не предназначен для использования в личных целях, и денежных средств, полученных безвозмездно от ООО «Вариант-Д» (т. 2, л.д. 40-45, 95-97).

В судебном заседании налоговый орган просил отказать в удовлетворении требований заявителя.

Привлеченное к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, УФНС России по Республике Марий Эл в отзыве на заявление и в судебных заседаниях поддержало доводы МИФНС России №6 по Республике Марий Эл. Пояснило, что в апелляционном порядке была проверена правомерность принятого инспекцией решения и установлено его полное соответствие действующему законодательству (т. 1, л.д. 115-129).

Третье лицо просило отказать в удовлетворении заявления индивидуального предпринимателя ФИО1 полностью.

Рассмотрев материалы дела, исследовав доказательства, выслушав объяснения лиц, явившихся в судебное заседание, арбитражный суд считает, что заявленные требования подлежат частичному удовлетворению по следующим правовым и процессуальным основаниям.

Как следует из материалов дела, индивидуальный предприниматель ФИО1 включена в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей 18.03.2008, состоит на налоговом учете в МИФНС России №6 по Республике Марий Эл (т. 1, л.д. 10-12).

В соответствии со статьей 89 НК РФ на основании решения налогового органа от 28.08.2018 №2 проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) предпринимателем ФИО1 налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 (СD диск, т. 1, л.д. 114).

По результатам проверки составлен акт от 22.04.2019 №1 и вынесено решение от 10.06.2019 № 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 17-32).

В ходе проверки налоговым органом установлено нарушение индивидуальным предпринимателем налогового законодательства в части неправомерного применения ЕНВД при выполнении договоров подряда по изготовлению и передаче конструкций, заключаемых с физическими лицами, а также невключение в доход по УСН выручки от продажи земельного участка и безвозмездно полученных денежных средств от ООО «Вариант-Д», в связи с чем предпринимателю доначислен единый налог, уплачиваемый при применении УСН за 2015, 2016, 2017 годы в сумме 1124764 руб., пени и штрафные санкции за неуплату налога.

Не согласившись с решением налогового органа, индивидуальный предприниматель ФИО1 обжаловала его в апелляционном порядке в УФНС России по Республике Марий Эл. Решением управления от 09.09.2019 № 94 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено и вступило в силу (т. 1, л.д. 50-62).

Ненормативные акты инспекции и управления обжалованы заявителем в Федеральную налоговую службу. Решением ФНС России от 27.01.2020 №СА-3-9/572@ жалоба индивидуального предпринимателя ФИО1 оставлена без удовлетворения (т.1, л.д. 33-48).

Полагая выводы налоговых органов неправомерными, индивидуальный предприниматель ФИО1 обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России №6 по Республике Марий Эл от 10.06.2019 №2.

Обосновывая заявленные требования и оспаривая начисление налога, пеней, штрафа, заявитель указала, что в проверяемый период осуществляла деятельность по розничной купле-продаже конструкций по образцам и каталогам и установке межкомнатных и металлических дверей, окон из ПВХ профиля и дерева, а также натяжных потолков из пленки ПВХ в арендованном торговом помещении площадью 5кв.м, в связи с чем ею правомерно применялся специальный режим налогообложения ЕНВД по виду деятельности «розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы». Заключаемые заявителем договоры являются договорами розничной купли-продажи; замеры, которые производились при заказе изделия, делались для того, чтобы исключить ошибку с выбором размеров приобретаемого товара; с поставщиками ФИО1 заключала не договоры подряда, а договоры поставки.

Заявитель также считает неправомерным доначисление единого налога по УСН в связи с продажей земельного участка, поскольку за период владения земельным участком ФИО1 не использовала его в предпринимательских целях, участок приобретался с целью вести на нем личную хозяйственную деятельность.

Кроме того, как полагает заявитель, налоговым органом неправомерно квалифицированы денежные средства, полученные предпринимателем от ООО «Вариант-Д» как безвозмездно полученные, поскольку стороны пришли к соглашению об изменении назначения перечисленных денежных средств, посчитав их заемными. Таким образом, по мнению заявителя, данные перечисления носят возмездный и возвратный характер, что исключает учет их в качестве дохода при исчислении единого налога, уплачиваемого при применении УСН.

Законность и обоснованность оспариваемого ненормативного акта проверены арбитражным судом по правилам статей 197-201 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Предмет судебной проверки и оценки представленных сторонами доказательств определен частью 4 статьи 200 АПК РФ, согласно которой при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Между участниками спора имеются существенные правовые и доказательственные разногласия об основаниях и порядке расчета налоговых обязательств при проведении проверки.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период индивидуальный предприниматель ФИО1 являлась плательщиком единого налога на вмененный доход и налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (пункт 1 статьи 346.26 НК РФ).

Система налогообложения в виде ЕНВД на территории г. Козьмодемьянска Республики Марий Эл введена решением собрания депутатов муниципального образования «Городской округ «Город Козьмодемьянск» от 21.11.2007 № 290 «О ЕНВД».

Подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ определено, что система налогообложения в виде ЕНВД может применяться, в том числе в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

Как усматривается из материалов дела, индивидуальный предприниматель в проверяемый период осуществляла деятельность по розничной купле-продаже конструкций по образцам и каталогам и установке межкомнатных и металлических дверей, окон из ПВХ профиля и дерева, натяжных потолков из пленки ПВХ, а также сопутствующих товаров в арендованном помещении площадью 5кв.м, расположенном в торговом комплексе «Тройка» г.Козьмодемьянск. Часть товаров реализовывалась непосредственно в торговой точке с оформлением товарных чеков, в отношении остальной части товаров (окна, двери, потолочные покрытия) с физическими лицами – покупателями заключались договоры, именуемые договорами «розничной купли-продажи».

Согласно договорам индивидуальный предприниматель ФИО1 (продавец) обязуется передать, а покупатель (физическое лицо) принять и оплатить на условиях договора товар, оговоренный сторонами в заявке (приложение №1) к договору, которая является неотъемлемой частью договора, согласно эталону-образцу или каталогу; товаром считается совокупность предметов, каждый из которых имеет самостоятельное функциональное предназначение и может быть приобретен покупателем, как в комплекте, так и отдельно; доставка товара осуществляется до подъезда; размеры изделий во всех документах, относящихся к сделке, условные; точные размеры предоставляются по запросу покупателя; товар собирается и монтируется продавцом, если оплачены услуги по монтажу, что отражается в заявке, в противном случае сборка и монтаж товара производится силами и за счет покупателя; стоимость товара и работ по договору определяется заявкой, составленной продавцом и подтвержденной покупателем; окончательный расчет по договору производится в соответствии с утвержденной заявкой и актами приемки товара, которые являются неотъемлемой частью договора. В договорах, а также в приложениях к ним, стоимость услуг по доставке и установке не указывалась (СD диск, т. 1, л.д. 114, т. 2, л.д. 9-11, 13-14).

Указанные сделки расценивались индивидуальным предпринимателем как осуществление деятельности по розничной купле-продаже, в отношении получаемого дохода использовалась система налогообложения в виде ЕНВД. В качестве физического показателя для исчисления объекта налогообложения в соответствии со статьей 346.29 НК РФ использовался размер занимаемой торговой площади (5кв.м.).

Вместе с тем в ходе проверки налоговым органом было установлено, что во исполнение договоров, заключаемых индивидуальным предпринимателем ФИО1 с физическими лицами, предпринимателем заключены дилерские договоры и договоры поставки с организациями – производителями изделий ООО «ТД Консиб-Нижний Новгород», ООО «Атриум», ООО «Натяжные потолки», ООО «Дверия», ООО «Компания Юкка». Указанные договоры предусматривают изготовление изделий по проекту предпринимателя, включая размеры, конструкционные характеристики, материал, конфигурацию изделия, его цвет и т.п. При этом заказанные изделия носили индивидуальный (не типовой) характер (СD диск, т.1, л.д. 114).

В ходе проверки налоговым органом были опрошены покупатели индивидуального предпринимателя ФИО1, которые пояснили, что процесс приобретения товаров (окон, дверей, потолков) включал в себя выход к покупателю на проведение замеров либо самой ФИО1, либо ее представителя; оформление письменного договора в офисе ФИО1 и внесение предоплаты или оплаты за изделия; доставку и установку (при необходимости), которые осуществлялись рабочими, имена которых свидетели не знали, считали их работниками предпринимателя. При этом дополнительно за установку изделий покупатели не платили (СD диск, т. 1, л.д. 114).

Согласно имеющимся в материалах дела документам услуги по установке и монтажу конструкций индивидуальному предпринимателю ФИО1 оказывал индивидуальный предприниматель ФИО6 на основании договора от 01.01.2015 (СD диск, т. 1, л.д. 114). Опрошенный в судебном заседании в качестве свидетеля индивидуальный предприниматель ФИО6 подтвердил, что денежные средства за проведение замеров, установку окон, дверей, потолков от физических лиц он не получал, каких-либо договоров с конечными потребителями не заключал. Оплата за выполненные работы производилась индивидуальным предпринимателем ФИО1 путем взаимозачета взаимных требований (т.2, л.д. 52-53).

Оценив фактические обстоятельства заключения и исполнения договоров, налоговый орган пришел к выводу, что спорные соглашения не являются договорами розничной купли-продажи, а являются договорами подряда. Выделив выручку, полученную налогоплательщиком по спорным договорам, которая составила за 2015-2017гг. 9628059руб., исчислил и предложил к уплате налог по упрощенной системе налогообложения в сумме 577684руб.

В соответствии со статьей 492 ГК РФ по договору розничной купли - продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный дли личного семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (статья 702 ГК РФ). Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику (статья 703 ГК РФ).

Из материалов дела следует и заявителем не опровергнуто, что помимо передачи покупателям товаров (дверей, окон из ПВХ профиля и дерева, натяжных потолков), индивидуальный предприниматель осуществляла работы по изготовлению и установке по заданию физических лиц (заказчиков) изделий, обладающих индивидуальными особенностями, с привлечением третьих лиц (субподрядчиков). Все произведенные налогоплательщиком действия, результатом которых явилась установка конструкций, связаны между собой. Тем самым спорные договоры не могут быть отнесены к договорам розничной купли-продажи, предусмотренным нормами статьи 492 ГК РФ.

Ссылка заявителя на то, что ФИО1 самостоятельно не изготавливала и не устанавливала указанные конструкции не имеет правового значения, поскольку в силу статьи 706 ГК РФ, если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков).

Таким образом, вывод налогового органа о том, что помимо розничной купли-продажи индивидуальный предприниматель осуществляла иной вид деятельности, связанный с изготовлением и установкой по заказам потребителей дверей, окон и потолков является обоснованным.

Однако арбитражный суд считает неправомерным доначисление по данному виду деятельности налога по УСН.

Налоговым органом при принятии решения не учтено, что работы, выполняемые подрядчиком, осуществляющим соответствующую предпринимательскую деятельность, по заданию граждан (заказчиков), предназначенные удовлетворять бытовые или другие личные потребности заказчика, в силу статьи 730 ГК РФ относятся к особому виду подряда - бытовой подряд.

В рассматриваемом деле получателями результатов работ и услуг являлись физические лица, в связи с чем указанные договоры являются договорами бытового подряда, а выполненные по ним работы относятся к бытовым услугам.

Согласно статье 346.27 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) под бытовыми услугами понимаются платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению (действовавшим в проверяемом периоде) в группе услуг 01 «Бытовые услуги». К указанной группе отнесены помимо прочего ремонт и замена дверей, оконных рам, дверных и оконных коробок (код услуги 016108).

Следовательно, осуществляемая индивидуальным предпринимателем ФИО1 деятельность подпадают под критерии отнесения к видам деятельности, облагаемым единым налогом на вмененный доход с физическим показателем, характеризующим этот вид деятельности «количество работников, включая индивидуального предпринимателя».

Аналогичная правовая позиция содержится в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.03.2011 №14315/10, Определении Верховного Суда российской Федерации от 02.02.2016 №304-КГ15-18704.

Принимая во внимание, что по деятельности, связанной с изготовлением, заменой и установкой окон, дверей, потолков индивидуальным предпринимателем применялась система налогообложения в виде ЕНВД, применение иной системы налогообложения из-за неправильного определения объекта, суд признает необоснованным. Следовательно, доначислению подлежит единый налог на вмененный доход с учетом осуществления двух видов деятельности (розничная купля-продажа и бытовые услуги), однако в рамках настоящего судебного разбирательства данный вопрос не рассматривается, поскольку предметом спора является правомерность доначисления и предложения уплатить налог по УСН.

Таким образом, доначисление налоговым органом единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, за 2015 год в сумме 232562 руб., за 2016 года 174614 руб., за 2017 год 170478 руб. признается судом неправомерным.

Кроме того, увеличивая налогооблагаемый доход по УСН на суммы, полученные за установку окон, дверей потолков, инспекцией в соответствии со статьями 425, 430 НК РФ произведен перерасчет взносов на обязательное пенсионное страхование с суммы дохода, превышающей 300000руб. Сумма доначисленных взносов по данному эпизоду за 2017 год составила 28413руб. Принимая во внимание правовые выводы о незаконности включения в налогооблагаемую базу по УСН доходов, полученных от оказания бытовых услуг, исчисление взносов с учетом этих доходов также признается судом неправомерным.

Вместе с тем, суд расценивает доначисление инспекцией единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения за 2015 год в сумме 59700 руб., за 2016 год в сумме 265380 руб., за 2017 год в сумме 102000 руб. в отношении денежных средств, полученных индивидуальным предпринимателем ФИО1 от ООО «Вариант-Д» обоснованным в связи со следующим.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

В силу статьи 346.14 ПК РФ объектом налогообложения по УСН признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.

Из материалов дела следует, что в проверяемый период индивидуальный предприниматель ФИО1 при определении налоговых обязательств применяла упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы».

Пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ определено, что к доходам в целях главы 26.2 НК РФ относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; внереализационные доходы.

В соответствии с пунктом 1 и 2 статьи 249 НК РФ в целях главы 26.2 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 1 статьи 250 НК РФ в целях главы 26.2 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ в целях главы 26.2 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Как следует из материалов дела, индивидуальным предпринимателем ФИО1 (продавец) и ООО «Вариант-Д» (покупатель) заключены предварительные договоры купли-продажи земельного участка от 18.11.2015 № 11-1/15 и от 24.05.2016 № 12-1/16, согласно которым продавец обязуется продать в будущем покупателю, а покупатель принять и оплатить в будущем земельные участки с кадастровыми номерами 52:26:0030038:91, 52:26:0030038:74 и 52:260030038:80, расположенные но адресу: Нижегородская область, Кстовский район, по направлению на юго-запад от дер. Ржавка (СD диск, т. 1, л.д. 114).

Из выписки по расчетному счету предпринимателя следует, что в 2015-2017 годах индивидуальному предпринимателю ФИО1 от ООО «Вариант-Д» поступили денежные средства в общей сумме 7973000руб. с указанием назначения платежа «оплата по предварительным договорам купли-продажи земельного участка от 18.11.2015 № 11-1/15 и от 24.05.2016 № 12-1/16» (CD диск, т.1 , л.д. 114).

Однако в противоречие статье 346.17 НК РФ, согласно которой день поступления денежных средств на счета в банках признается датой получения дохода, индивидуальный предприниматель ФИО1 не учла полученные суммы при определении налоговых обязательств за 2015-2017гг. Указанное обстоятельство было установлено в ходе проверки налоговым органом и послужило основанием для доначисления налога по УСН.

Заявляя о неправомерности выводов инспекции, налогоплательщик сослался на соглашения, заключенные с ООО «Вариант-Д» 20.11.2015 и 25.05.2016 к предварительным договорам купли-продажи земельных участков, согласно которым стороны договорились об изменении предметов договоров. В силу названных соглашений, средства, поступившие на расчетный счет индивидуального предпринимателя ФИО1 (заемщик) от ООО «Вариант-Д» (заимодатель) по предварительным договорам купли-продажи земельных участков, подлежало считать заемными средствами процентного займа со ставкой 10% годовых. В указанных соглашениях было предусмотрено, что погашение займа (возврат) и процентов осуществляется путем направления средств в Государственную корпорацию «Агентство по страхованию вкладов» в качестве погашения задолженности ООО «Айс-Холдинг» по основному долгу и (или) процентам по кредитному договору <***> от 26.10.2011, в соответствии с мировым соглашением от 16.11.2015 (СD диск, т. 1, л.д. 114).

Заявитель указал, что все полученные от ООО «Вариант-Д» средства являются заемными и, следовательно, возвратными, в силу чего не могут быть включены в доход индивидуального предпринимателя.

Вместе с тем, представленные в материалы дела соглашения от 20.11.2015 и 25.05.2016 не могут рассматриваться как заключенные договоры займа, свидетельствующие о получении ФИО1 денежных средств на условиях возвратности. Соглашения не содержат указания на сумму займа, которая является существенным условием договора займа, согласно пункту 1 статьи 807 ГК РФ, а также не содержит условия о сроке займа.

Согласно части 1 статьи 432 ГК РФ, существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение. Из содержания статьи 432 ГК РФ следует: если между сторонами не достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора, то он не считается заключенным, указанный договор не только не порождает последствий, на которые был направлен, но и является отсутствующим фактически, поскольку стороны не достигли какого-либо соглашения, и, следовательно, не может породить такие последствия в будущем.

Таким образом, представленные документы нельзя признать надлежащим доказательством, подтверждающим правомерность действий налогоплательщика по исключению полученных денежных средств из налогооблагаемой базы.

Кроме того, последующие фактические действия заявителя и его контрагента по договорам также не свидетельствуют об исполнении ими обязательств по договорам займа.

Из представленных платежных поручений от ООО «Вариант-Д» следует, что даже после заключения названных соглашений в назначении платежа указана ссылка на предварительные договоры купли-продажи земельных участков от 18.11.2015 № 11-1/15 и от 24.05.2016 № 12-1/16 (т. 2, л.д. 89-90). В бухгалтерском учете ООО «Вариант-Д» данные суммы также не отражены в качестве задолженности индивидуального предпринимателя ФИО1

Более того, согласно протоколу допроса от 02.08.2018, ФИО1 пояснила, что денежные суммы на расчетный счет от ООО «Вариант-Д» поступали по предварительным договорам купли-продажи земельных участков с кадастровыми номерами 52:26:0030038:74 и 52:260030038:80, а не в качестве заемных средств, каких-либо ссылок на наличие заемных отношений ею не делалось (СD диск, т.1, л.д. 114).

Довод о возврате полученных денежных средств также не нашел своего подтверждения. В ходе проверки установлено и заявителем не опровергнуто, что согласно договору поручительства от 26.10.2011 № <***>-П-1, заключенному между ОАО Коммерческий банк «Мастер-Банк» (кредитор) и ФИО1 (поручитель), поручитель обязуется перед кредитором отвечать за выполнение ООО «Айс-холдинг» (заемщик) его обязательств по кредитному договору от 26.10.2011 № <***> (СD диск, т. 1, л.д. 114).

Из мирового соглашения от 16.11.2015 по делу № 76/11-0322, заключенного между ОАО Коммерческий банк «Мастер-Банк» (истец) и ООО «Айс-холдинг», ФИО1, ФИО7, ФИО8 (ответчики), следует, что на момент заключения мирового соглашения солидарная задолженность ответчиков перед истцом по кредитному договору от 26.10.2011 № <***> составляет 7260338руб.41коп., оплата осуществляется по следующим реквизитам: Государственная корпорация «Агентство по страхованию вкладов» с назначением платежа «наименование заемщика ООО «Айс-Холдинг» - погашение задолженности по основному долгу и (или) процентам по кредитному договору № <***> от 26.10.2011 счет «Мастер-Банк» (ОАО) № 76/11-0322» (СD диск, т. 1, л.д. 114).

Таким образом, верным является вывод налогового органа о том, что перечисление денежных средств индивидуальным предпринимателем ФИО1 в адрес Государственной корпорации «Агентство по страхованию вкладов» является исполнением ФИО1 своих обязательств по указанному мировому соглашению и не свидетельствует о возврате заемных средств ООО «Вариант-Д» по соглашениям от 20.11.2015 и 25.05.2016.

Учитывая отсутствие у индивидуального предпринимателя ФИО1 и ООО «Вариант–Д» реального намерения заключить основные договоры купли-продажи земельных участков, непродолжительный период времени с момента заключения мирового соглашения от 16.11.2015 до заключения предварительных договоров купли-продажи земельных участков от 18.11.2015 и 24.05.2016, соглашений к предварительным договорам купли-продажи земельных участков от 20.11.2015 и 25.05.2016, факт отсутствия доказательств возврата денежных средств заявителем в адрес ООО «Вариант-Д» в сумме 7118000руб., а также отсутствие в указанных соглашениях существенных условий договора займа, суд признает представленные в материалы дела соглашения, составленными с намерением создать видимость возвратного характера перечисленных денежных средств.

Таким образом, денежные средства в сумме 7118000руб., поступившие на расчетный счет индивидуального предпринимателя ФИО1 расцениваются судом как предварительная оплата по предварительным договорам купли-продажи земельных участков от 18.11.2015 № 11-1/15 и от 24.05.2016 № 12-1/16.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ, денежные средства, полученные в качестве предварительной оплаты за товары учитываются в периоде их поступления на расчетный счет налогоплательщика, а в случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.

На основании изложенного, налоговым органом правомерно произведено включение в доходы при исчислении единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения за 2015-2017гг., суммы 7118000руб., полученной индивидуальным предпринимателем ФИО1 от ООО «Вариант-Д».

Кроме того, судом признано правомерным доначисление единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения за 2016 год в сумме 120000руб. в связи с продажей заявителем земельного участка по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, индивидуальным предпринимателем ФИО1 по договору купли-продажи от 18.02.2011, заключенному с ФИО9, приобретены земельные участки общей площадью 2737 кв.м. (с расположенным на нем отдельно стоящим зданием-крытым навесом общей площадью 1024 кв.м., назначение-складское) и 2389 кв.м. с кадастровыми номерами 52:26:0030038:74 и 52:260030038:80, расположенные по адресу: Нижегородская область, Кстовский район, примерно в 1,1-1,4км по направлению на юго-запад от дер. Ржавка (СD диск, т. 2, л.д. 38). 02.11.2011 индивидуальным предпринимателем ФИО1 по соглашению об отступном, заключенному с ООО «Вертикаль», приобретен земельный участок общей площадью 3702 кв.м. с кадастровым номером 52:26:0030038:91, расположенный по адресу: Нижегородская область, Кстовский район, примерно в 0,8 км по направлению на юго-запад от дер. Ржавка.

Согласно пояснениям ФИО1, зафиксированным в протоколе допроса от 22.02.2019 № 20, указанные земельные участки приобретены ею для осуществления коммерческой деятельности, при этом деятельность на указанных земельных участках заявителем не осуществлялась (СD диск, т. 1, л.д. 114). На основании договора от 16.01.2014 названные земельные участки переданы индивидуальным предпринимателем ФИО1 (ссудодатель) в безвозмездное пользование ООО «Вариант-Д» (ссудополучатель). В ходе проверки, в том числе в процессе проведенных опросов свидетелей, налоговым органом установлено, что на земельных участках, расположенных по адресу: Нижегородская область, Кстовский район, дер. Ржавка, ООО «Вариант-Д» осуществляло деятельность по разборке и ремонту автомобилей (СD диск, т.1, л.д. 114).

Согласно свидетельствам о государственной регистрации права, указанные земельные участки относятся к категории земель промышленности, энергетики, связи, радиовещания, телевидения, информатики, земли для обеспечения космической деятельности, земли обороны, безопасности и земли иного специального назначения, вид разрешенного использования - для использования существующих объектов в качестве стоянки для хранения большегрузных автомобилей и для размещения автомобильной стоянки (т. 2, л.д. 99-101).

На основании договора купли-продажи от 24.12.2016, земельный участок с кадастровым номером 52:26:0030038:91 продан заявителем физическому лицу ФИО10 за 2000000руб. Денежные средства в полном объеме поступили индивидуальному предпринимателю ФИО1 на расчетный счет в банке.

Из анализа норм пункта 1 статьи 346.12, пункта 3 статьи 346.11, статьи 346.14, пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 249 НК РФ следует, что налогоплательщиками единого налога по УСН являются индивидуальные предприниматели, в налоговую базу при исчислении данного налога включается стоимость реализованного имущества, используемого при осуществлении предпринимательской деятельности.

При этом физические лица, зарегистрированные в установленном порядке в качестве индивидуальных предпринимателей, могут осуществлять реализацию принадлежащего им на праве собственности имущества, не связанную с осуществлением ими предпринимательской деятельности. Доход, полученный от такой реализации, не учитывается в целях налогообложения предпринимательской деятельности.

Следовательно, для возникновения объекта налогообложения при применении упрощенной системы в случае реализации принадлежащего индивидуальным предпринимателем имущества необходимо установить цель приобретения, использования и последующей реализации этого имущества.

В силу положений статьи 2 ГК РФ предпринимательской является деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая осуществляется самостоятельно на свой риск лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке в качестве индивидуального предпринимателя.

То есть, предпринимательской является осуществление деятельности с целью получения дохода. При этом, как указывалось выше, возможность признания выручки, полученной от реализации имущества, доходом индивидуального предпринимателя поставлена в зависимость от того, для каких целей было предназначено и фактически использовалось данное имущество. При этом как указал Конституционный Суд РФ в определениях от 14.07.2011 №1017-О-О и от 22.03.2012 №407-О-О характер использования имущества в указанных целях имеет определяющее значение.

Материалами дела установлено, что приобретение спорных земельных участков не было направлено на использование в личных целях, так как после покупки объектов они были переданы заявителем в пользование юридическому лицу для осуществления коммерческой деятельности. Кроме того, объекты по своим функциональным характеристикам изначально не предназначались для использования в личных (домашних, семейных) целях, не связанных с предпринимательской деятельностью.

То обстоятельство, что в договоре на реализацию спорного объекта предприниматель указан в качестве физического лица, не опровергает указанный вывод, так как согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в постановлении от 17.12.1996 № 20-П, имущество физического лица юридически не разграничено на имущество, используемое в предпринимательской деятельности и используемое в личных целях. Следовательно, предприниматель может использовать принадлежащую ему недвижимость как в предпринимательской деятельности, так и в своих личных целях.

Существенное значение имеет установление фактического использования гражданином принадлежащего ему имущества в предпринимательской деятельности или для личных нужд. Способ же исполнения налогоплательщиком гражданско-правового договора может быть учтен в совокупности с иными обстоятельствами дела при установлении действительной воли гражданина, направленной на использование своего имущества.

Материалами дела факт использования ФИО1 земельного участка в личных целях, не связанных с предпринимательскими, не подтвержден. Доказательств такого использования заявителем также не предоставлено. Боле того, исходя из функционального назначения имущества и его потребительских свойств, характера его использования, спорный земельный участок не предназначался и не мог быть использован для личных, семейных нужд.

При таких обстоятельствах спорная операция налогоплательщика правомерно расценена инспекцией как предпринимательская деятельность по продаже земельного участка как товара, а доходы, полученные от реализации, обоснованно включены в налогооблагаемую базу по УСН.

Следовательно, доначисление индивидуальному предпринимателю ФИО1 единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, за 2016 год в сумме 120000руб., а также пеней и штрафа по статье 122 НК РФ за его неуплату является законным и обоснованным. Расчет налога, пеней и штрафных санкций судом проверен и признан правильным.

На основании изложенного и по правилам статьи 201 АПК, арбитражный суд приходит к итоговому выводу о неправомерности принятого Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Республике Марий решения от 10.06.2019 № 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить единый налог по упрощенной системе налогообложения за 2015-2017гг. в сумме 577684руб., взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 28413руб., соответствующие им пени и штрафные санкции.

В остальной части решение инспекции является законным и обоснованным.

В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В связи с удовлетворением неимущественных требований заявителя судебные расходы по уплате государственной пошлины, предусмотренные подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, в сумме 300 руб. подлежат взысканию в его пользу с ответчика

Резолютивная часть решения объявлена 26.10.2020. Полный текст решения изготовлен 02.11.2020, что в соответствии с частью 2 статьи 176 АПК РФ считается датой принятия судебного акта.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 АПК РФ, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Заявление индивидуального предпринимателя ФИО1 удовлетворить частично. Признать недействительным и противоречащим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Республике Марий Эл от 10 июня 2019 года №2 в части доначисления и предложения уплатить единый налог по упрощенной системе налогообложения за 2015-2017 годы в сумме 577684руб., взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 28413руб., соответствующие им пени и штрафные санкции.

Со дня принятия решения о признании частично недействительным ненормативного правового акта налогового органа данный ненормативный акт не подлежит применению в указанной части.

В остальной части заявленных требований отказать.

2. С момента вступления решения арбитражного суда в законную силу обеспечительные меры принятые определением от 3 марта 2020 года отменяются.

3. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №6 по Республике Марий Эл (место нахождения: 425350, Республика Марий Эл, <...>) в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1 (ИНН <***>, ОГРНИП 308122307800018, место жительства: 425350, <...>) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300руб.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Марий Эл.

Судья Л.Д. Лабжания