Решение от 4 июля 2023 г. по делу № А60-4975/2023

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ

620075 г. Екатеринбург, ул. Шарташская, д.4,

www.ekaterinburg.arbitr.ru e-mail: info@ekaterinburg.arbitr.ru


Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело №А60-4975/2023
04 июля 2023 года
г. Екатеринбург



Резолютивная часть решения объявлена 27 июня 2023 года

Полный текст решения изготовлен 04 июля 2023 года


Арбитражный суд Свердловской области в составе судьи И.В. Зверевой, при ведении протокола судебного заседания секретарем А.К. Якобом (до перерыва), помощником судьи Г.А. Захаровой (после перерыва) рассмотрел в судебном заседании дело №А60-4975/2023 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Каменская катанка" (ИНН <***>, ОГРН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 22 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании недействительным решения от 27.06.2022 № 1077,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1, доверенность от 14.01.2022, ФИО2, доверенность от 21.06.2022, диплом,

от заинтересованного лица: ФИО3, доверенность от 19.12.2022 № 04-14/16189, ФИО4, доверенность от 03.04.2023 № 04-14/03504, ФИО5, доверенность от 23.12.2022 № 04-14/16413, ФИО6, доверенность от 17.02.2021,диплом,

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте суда.

Лицам, участвующим в деле, процессуальные права и обязанности разъяснены. Отводов суду не заявлено.


Общество с ограниченной ответственностью "Каменская катанка" (ИНН <***>, ОГРН <***>) обратилось с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 22 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании недействительным решения от 27.06.2022 № 1077.

Определением суда от 07.03.2023 заявление принято к производству, предварительное судебное заседание назначено на 05.04.2023.

ИФНС № 22 по Свердловской области представлен отзыв, материалы проверки. Документы судом приобщены.

Определением суда от 05.04.2023 дело назначено к судебному разбирательству на 17.05.2023.

Заинтересованным лицом представлены дополнительные документы. Документы судом приобщены.

Определением суда от 17.05.2023 судебное заседание отложено до 23.06.2023.

В судебном заседании 23.06.2023 объявлен перерыв, после перерыва судебное заседание продолжено 27.06.2023 в том же составе суда.

Рассмотрев материалы дела, арбитражный суд



УСТАНОВИЛ:

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 22 по Свердловской области на основании Решения № 4 от 14.12.2020 о проведении выездной налоговой проверки в отношении общества с ограниченной ответственностью «Каменская Катанка» была проведена выездная налоговая проверка.

Предметом выездной налоговой проверки является: вопросы правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов, страховых взносов: по всем налогам, сборам, страховым взносам.

Налоговая проверка проведена в период с 14.12. 2020г. по 17.06.2021г.

По результатам проведения выездной налоговой проверки налоговым органом были составлены в отношении ООО «КамКат» акт налоговой проверки от 17.08.2021 № 3503, дополнение к Акту налоговой проверки от 03.12.2021 № 51.

27.06.2022г. Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 22 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) по результатам проверки принято решение № 1077 о привлечении общества к налоговой ответственности в соответствии со ст. 106 НК РФ за налоговое правонарушение, выразившееся в неполной уплате налога на прибыль за 2017-2019гг. в результате занижения налоговой базы, и как следствие доначисления

За 2017г.- на сумму 1 471 600 руб.

За 2018г.- на сумму 2 238 996 руб.

За 2019г.- на сумму 4 045 400 руб.

Всего налоговым органом доначислено налога на прибыль: 7 755 996 руб.

Общество так же в соответствии с п.1 ст. 122 НК РФ привлечено к ответственности в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога, что составляет:

2018г.-447 799,00 руб.

2019г.- 809 080,00 руб.

Всего сумма штрафа составила: 1 256 879 руб.

Кроме того, в соответствии со ст. 75 НК РФ за нарушение сроков перечисления налога в бюджет, заявителю так же начислены пени за каждый день просрочки: За 2017г., 2018г., 2019г. - 3 814 264,60 руб.

Так же заявителю доначислена сумма 6 119 руб. за неуплату страховых взносов по дополнительному тарифу. Всего доначисления по решению № 1077 от 27.06.2022г. составляют: 12 833 258, 60 руб.

Не согласившись с решением № 1077 от 27.06.2022г. ООО «КамКат» обратилось с апелляционной жалобой в Управление ФНС по Свердловской области.

По результатам рассмотрения Управлением принято Решение № 13-06/30200@ от 10.10.2022г.,в соответствии с которым обществу отказано в удовлетворении апелляционной жалобы, решение № 1077 от 27.06.2022г. оставлено без изменения.

ООО «КамКат», не согласившись с решением № 1077 от 27.06.2022г., принятым МИФНС № 22 по Свердловской области в части доначисления налога на прибыль на общую сумму: 7 755 996 руб.; суммы штрафа, начисленного по ст. 122 НК РФ в размере 1 256 879 руб., суммы пени в размере пени за каждый день просрочки в размере 3 814 264,60 руб., обратилось в Арбитражный суд с заявлением о признании принятого решения незаконным.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу ч. 4 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконным необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствия их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт (ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Заинтересованное лицо возражает относительно заявленных требований, полагает, что выводы Инспекции в оспариваемом решении соответствуют положениям НК РФ, решение инспекции от 27.06.2022 № 1077 является законным и обоснованным.

Исследовав материалы дела, заслушав доводы лиц, участвующих в деле, суд пришел к следующим выводам.

Основным видом деятельности ООО «КамКат» согласно учредительным документам и фактически осуществляемой деятельности является производство меди (ОКВЭД 24.44). ООО «КамКат» имеет техническую базу для осуществления заявленных видов деятельности.

ООО «КамКат» является производителем медной катанки из давальческого сырья, полученного на переработку от организаций - контрагентов, расходы на закуп основного сырья (меди) не несет.

В проверяемом периоде ООО «КамКат»» перерабатывало медесодержащее давальческое сырье на основе договоров:

- договор подряда № КК-ПР-004/15 от 20.10.2015 с ООО «АМС»;

- договор подряда № КК-ПР-001/15 от 12.01.2015 с ООО «МКС»;

- договор подряда № КК-ПР-001/18 от 09.01.2018 с ООО «СВМР»;

- договор подряда № КК-ПР-001/17 от 25.04.2017 с ООО «ПромМедь».

В ходе налоговой проверки налоговым органом проанализированы положения вышеуказанных договоров.

1. В ходе проверки Межрайонной ИФНС России №22 по Свердловской области у ООО «КамКат» по требованию от 03.02.2021 № 13-28/275 был запрошен договор подряда с ООО «АМС».

Представлен договор подряда № КК-ПР-004/15 от 20.10.2015 с ООО «АМС» следующего содержания.

В соответствии с п. 1.4. Предмет договора: «Сырье, передаваемое Заказчиком на переработку, а также продукция, получаемая в результате переработки сырья, является собственностью Заказчика».

Согласно п. 3.4. договора: «Стоимость переработки определяется путем умножения цены переработки на массу полученной в процессе переработки катанки медной».

В соответствии с п.5.12. договора: «Отходы (шлак и т.д.), полученные в процессе переработки сырья, являются собственностью Подрядчика».

К договору подряда № КК-ПР-004/15 от 20.10.2015 заключено дополнительное соглашение от 01.01.2018 № б/н. Дополнить текст договора следующего содержания: Пункт 3.5. читать в предложенной редакции: «Цена переработки установлена с учетом стоимости шлаков, полученных в процессе переработки и которые невозможно вовлечь в дальнейшую переработку».

В заявлении ООО «КамКат» указывает на формальное составление дополнительного соглашения, лишь 2018 году при фактической схеме работы на аналогичных условиях с момента заключения договора с 20.10.2015. Указанный довод не может расцениваться как достоверный. В силу статьи 709 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее-ГК РФ) в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. Изменение договора в части «Цены» существенно корректирует его условия, что исключает возможность применения не согласованных (произвольных) условий ранее внесения изменений в договор, в виду отсутствия правовой определенности между «Подрядчиком» и «Заказчиком».

Необходимо отметить, что по требованию от 22.11.2018 № 227 в Межрайонную ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам ООО «КамКат» представлен договор подряда № КК-ПР-004/15 от 20.10.2015, где п. 1.4. Предмет договора имеет следующую редакцию: «Сырье, передаваемое Заказчиком на переработку, а также продукция, получаемая в результате переработки сырья, в рамках оговоренного сторонами выхода годного, является собственностью Заказчика. Продукция, полученная в процессе переработки сырья сверх оговоренного процента выхода годного, является собственностью Подрядчика».

В заявлении ООО «КамКат» поясняет существенные расхождения в представленных в различное время копиях договора подряда от 20.10.2015 № КК-ПР-004/15, ссылаясь на техническую ошибку, при этом необходимо учитывать, что по договору подряда одна сторона - подрядчик обязуется выполнить по заданию другой стороны - заказчика определенную работу и сдать заказчику ее результат. Заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 ГК РФ). Договор № КК-ПР-004/15 датирован 20.10.2015 и в реальных двусторонних отношениях не может иметь несколько вариантов, искажение существенных условий в договоре не может рассматриваться как техническая ошибка, а свидетельствует об отсутствии согласованности между Заказчиком ООО «АМС» и Подрядчиком ООО «КАМКАТ» в вопросе о возврате, учете оборотных отходов и возможности последующей корректировки условий договора с учетом ситуации.

2. Договор подряда № КК-ПР-001/15 от 12.01.2015 с ООО «МКС».

В соответствии с п. 1.4. договора: «Сырье, передаваемое Заказчиком на переработку, а также продукция, получаемая в результате переработки сырья, является собственностью Заказчика».

Согласно п. 3.4. договора: «Стоимость переработки определяется путем умножения цены переработки на массу полученной в процессе переработки катанки медной».

В соответствии с п.5.12. договора: «Отходы (шлак и т.д.), полученные в процессе переработки сырья являются собственностью Подрядчика».

К договору подряда № КК-ПР-001/15 от 12.01.2015 составлено приложение от 11.01.2016 № б/н «Продукция, полученная в процессе переработки сырья сверх оговоренного процента выхода годного, является собственностью Подрядчика».

3. Договор подряда № КК-ПР-001/18 от 09.01.2018 с ООО «СВМР».

В соответствии с п. 1.4. договора: «Сырье, передаваемое Заказчиком на переработку, а также продукция, получаемая в результате переработки сырья, является собственностью Заказчика. Продукция, полученная в процессе переработки сырья сверх оговоренного процента выхода годного, является собственностью Подрядчика».

Согласно п. 3.4. договора: «Стоимость переработки определяется путем умножения цены переработки на массу полученной в процессе переработки катанки медной».

В соответствии с п.5.12. договора: «Отходы (шлак и т.д.), полученные в процессе переработки сырья являются собственностью Подрядчика».

К договору подряда № КК-ПР-001/18 от 09.01.2018 заключено дополнительное соглашение от 01.02.2018 № б/н. Дополнить текст договора следующего содержания: Пункт 3.5. читать в предложенной редакции: «Цена переработки установлена с учетом стоимости шлаков, полученных в процессе переработки и которые невозможно вовлечь в дальнейшую переработку». По вопросу составления дополнительного соглашения, лишь в 2018 году доводы инспекции аналогичны доводам, отраженным при анализе договора с ООО «АМС».

4. Договор подряда № КК-ПР-001/17 от 25.04.2017 с ООО «ПромМедь».

В соответствии с п. 1.4. договора: «Сырье, передаваемое Заказчиком на переработку, а также продукция, получаемая в результате переработки сырья, является собственностью Заказчика.

Согласно п. 3.4. договора: «Стоимость переработки определяется путем умножения цены переработки на массу полученной в процессе переработки катанки медной».

В соответствии с п.5.12. договора: «Отходы (шлак и т.д.), полученные в процессе переработки сырья являются собственностью Подрядчика».

К договору подряда № КК-ПР-001/17 от 25.04.2017 заключено дополнительное соглашение от 01.01.2018 № б/н. Дополнить текст договора следующего содержания: Пункт 3.5. читать в предложенной редакции: «Цена переработки установлена с учетом стоимости шлаков, полученных в процессе переработки и которые невозможно вовлечь в дальнейшую переработку». По вопросу составления дополнительного соглашения, лишь в 2018 году доводы инспекции аналогичны доводам, отраженным при анализе договора с ООО «АМС».

Учитывая изложенное, при анализе представленных ООО «КамКат» договоров установлены несоответствия в части определения цены услуги, установлено изготовление договор в различных редакциях.

В ходе проверки установлено, что продукция, полученная Обществом в процессе переработки сырья сверх оговоренного процента выхода годного, Заказчикам не передавалась, а оставалась у ООО «КамКат». ООО «КамКат» в бухгалтерском и налоговом учете вело учет готовой продукции, полученной безвозмездно в соответствии с положениями п. 8 ст. 250 НК РФ, при этом аналогичные хозяйственные операции по учету медного шлака в внереализационном доходе не отражены.

Положением «Об учетной политике ООО «КамКат» на 2017, 2018, 2019 года установлено, что учет готовой продукции ведется по фактической себестоимости без применения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг) (п. 2.4.5. учетной политики).

Аналитическими регистрами налогового учета являются регистры бухгалтерского учета по всем счетам с номером субсчета, снабженные дополнительной информацией. В отдельных случаях ведутся самостоятельные регистры налогового учета (п. 3.1. учетной политики).

ООО «КамКат» указывает, что:

- «В течение месяца вся выпущенная продукция и оказанные услуги по переработке давальческого сырья ООО «КамКат» оценивается по плановой стоимости».

- «Выпуск полуфабрикатов собственного производства в течении месяца отражается по плановой стоимости Д-т сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» К-т сч. 20.01 «Основное производство».

- «При закрытии месяца плановая стоимость корректируется регламентной операцией на тех же бухгалтерских счетах до фактической себестоимости, т.к. фактическая себестоимость ООО «КамКат» будет сформирована только когда будет начислена амортизация, заработная плата и страховые взносы».

Таким образом общество плановую стоимость корректирует на тех же балансовых счетах до фактической себестоимости, при этом ООО «КамКат» не раскрывает расчет фактической себестоимости на конец отчетного периода, делая ссылку лишь на программный продукт.

В соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также с Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана снегов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" при применении плановой себестоимости используется балансовый счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг). ООО «КамКат» нарушены не только вышеприведенные нормативные акты, но и Положение «Об учетной политике ООО «КамКат». В итоге данные бухгалтерского учета, на основании которых формируются и налоговые регистры, искажены и не отражают реальные хозяйственные операции по движению сырья в производство, полученного шлака и иных полученных в процессе переработки отходов, полуфабрикатов формирование цен на услуги по переработки сырья. Материалы проверки не подтверждают данные, что цена услуги по переработке формируется с учетом стоимости шлака, который остается у ООО «КамКат».

Первичных документов (акты приема - передачи шлака, выставленные счета за шлак медный и др.), содержащих такие обязательные показатели, как количество, цена-дата нет, как со стороны Заказчиков, так и со стороны ООО «КамКат». Стоимость переработки в договорах (дополнительных соглашениях к договорам), также не содержит условий по корректировке от количества и качества получаемого при производстве медной катанки шлака. Данные обстоятельства также подтверждают, что шлак медный оставался у ООО «КамКат» после переработки давальческого сырья в медную катанку безвозмездно.

Доводы ООО «КамКат» о том, что отходы (шлак и т.д.) полученные в процессе переработки давальческого сырья, не являются безвозмездно полученными, Общество обосновывает условиями договоров подряда:

Отходы (шлак, и т.д.), полученные в процессе переработки сырья являются собственностью Подрядчика (п.5.12 договоров).

Цена переработки включает в себя стоимость шлаков, полученных в процессе переработки и которые невозможно вовлечь в дальнейшую переработку (п.3.5 договора добавлен на основании дополнительного соглашения от 01.01.2018 к договорам подряда).

Дополнительные соглашения ООО «КамКат» заключены по истечении года с момента заключения договоров переработки (подряда) медесодержащего сырья. Соответственно шлак оставался у ООО «КамКат» на безвозмездной основе.

Относительно довода ООО «КамКат» о применении положений п.6 ст. 254 НК РФ, в соответствии с которым сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов, следует отметить следующее.

В соответствии с пунктом 6 статьи 254 НК РФ сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. Под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

1) по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции);

2) по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.

Возвратные отходы производства - отходы, используемые в производстве на самом предприятии либо реализуемые на сторону.

Не относятся к возвратным отходам остатки материально-производственных запасов, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров (работ, услуг), а также попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса.

Из условий п.3.5 договоров переработки следует, что Заказчик передает Подрядчику отходы (шлак и т.д.), которые невозможно в дальнейшем вовлечь в переработку, а шлак, вовлеченный в дальнейшую переработку, принадлежит Заказчикам. Следовательно, возвратные отходы («Слиток из шлака», «Шлак медный») ни на балансовых счетах (сч. 10.01. «Сырье и материалы», 20.01 «Основное производство»), ни в налоговых регистрах у ООО «КамКат» учитываться не должны.

Однако, ООО «КамКат» в противоречие условиям договоров переработки заявляет, что «Весь шлак из производства приходуется на сч. 10.01 и в дальнейшем весь используется для собственного производства на изготовление медных слитков».

При этом ООО «КамКат» все расходы, как прямые, так и косвенные (заработная плата, амортизация и т.д.) относит на производство катанки медной. Исходный материал (медь) принадлежит Заказчикам, а шлак, образовавшийся при производстве готовой продукции - катанки медной остается у ООО «КамКат». Медный шлак остается у ООО «КамКат» на безвозмездной основе, т.к. все расходы в полном объеме отнесены к услуге по производству катанки медной. При этом ООО «КамКат» не только не отражает полученный безвозмездно шлак в налоговом регистре «Внереализационный доход» по рыночной цене, а наоборот учитывает его в «Регистре учета прямых расходов на производство» не неся при этом никаких фактических затрат.

К апелляционной жалобе на оспариваемое решение ООО «КамКат» впервые представило калькуляцию «Плановая стоимость услуг по переработке 1тн Катанки медной КМОР 8 мм. При выпуске из давальческого сырья» от 31.03.2016 года. Стоимость переработки, исходя из калькуляции по состоянию 31.03.2016 года составляла 17 000 руб. за топну, стоимость шлака медного установлена 18 000 руб. за тонну.

Следует отметить, что в бухгалтерском учете в случае отклонения фактической себестоимости от плановой, производственной себестоимости, в соответствии с Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н «План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению» используется балансовый счет 40 «Выпуск продукции работ услуг». ООО «КамКат» в бухгалтерском учете балансовый счет 40 «Выпуск продукции работ услуг» не использовался. На каком(их) счетах отражается фактическая себестоимость или отклонения от плановой себестоимости ООО «КамКат» пояснить не смогло. ООО «КамКат» была сделана только ссылка на программу 1С.

В налоговом учете (регистрах налогового учета), в соответствии с НК РФ отражение плановой производственной себестоимости (калькуляции) не предусмотрено. Организации, в соответствии со ст. 252 НК РФ следует отражать только фактические, экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы. Расходов по получению шлака медного, как отмечено выше, у ООО «КамКат» не было.

Для отражения в налоговом регистре «Внереализационный доход» ООО «КамКат» следовало применять п.6 ст. 254 НК РФ цену реализации шлака.

В оспариваемом Решении приведены цепы реализации ООО «КамКат» шлака в 2017, 2018, 2019 годах помесячно (Таблица №3,5,9 Решения) которые ежегодно увеличиваются. Реализация шлака ООО «КамКат» осуществлялась на постоянной основе, соответственно не пересматривать и применять плановую цену из калькуляции от 31.03.2016 года для налогового учета ООО «КамКат» не имело права.

ООО «КамКат» в заявлении (Таблица №1, ст. 6) подтверждает, что продукция, полученная сверх оговоренного выхода годного, отражена в внереализационном доходе за 2017 - 2019 годах на сумму 311 426 756 руб. В оспариваемом Решении налоговым органом отмечено, что продукция, полученная ООО «КамКат» безвозмездно от Заказчиков, правомерно отражена в внереализационном доходе. Проведена аналогия с шлаком, полученного ООО «КамКат» также безвозмездно от Заказчиков, но который в соответствии с п.8 ст. 250 НК не нашел там своего отражения.

В соответствии с п. 4 ст. 38 Налогового кодекса Российской Федерации работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п.5 ст. 38 ИК РФ).

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных ИК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с п. 5 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее налога.

В целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ).

Пунктом 2 ст.248 НК РФ предусмотрено, что для целей главы 25 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

В силу п. 156 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, материалы, принятые организацией от заказчика для выполнения работ без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством сдачи выполненных работ, являются давальческими.

Учет поступивших давальческих материалов ведется на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку" (Инструкция по применению Плана счетов бухучета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В ходе проведения камеральных налоговых проверок ООО «Промышленно-сырьевая компания» и ООО «Кабели и металлы» за 2, 3, 4 кварталы 2018 года установлено, что закупаемый ООО «ПСК» и ООО «Кабмет» лом меди непосредственно передавался на завод-производитель ООО «Камкат» для производства катанки медной КМор.

Договоры подряда па переработку сырья медесодержащего между ООО «Проммедь», ООО «СамараВторМмедРезерв», ООО «АМС» с ООО «КамКат» заключены формально. Заявленное сырье в виде катодов медных ООО «АМС», ООО «Проммедь» и ООО «СВМР» не приобреталось.

С целью сокрытия операции по передаче лома взаимозависимому лицу ООО «КамКат» в бухгалтерском учете ООО «ПСК» и ООО «Кабмет» отражены фиктивные операции по реализации лома.

Продавцы катанки ООО «АМС», ООО «Проммедь» и ООО «СВМР» включены в схему искусственно для получения ООО «ПСК» и ООО «Кабмет» права на вычет НДС со стоимости катанки, который значительно выше НДС со стоимости услуг но переработке медного сырья, который мог быть заявлен Обществом при отражении передачи медного сырья напрямую в ООО «КамКат». Приведенные обстоятельства установлены судами по арбитражным делам: №А60-38742/2021 по заявлению ООО «Кабмет», №А60-38662/2021 по заявлению ООО «ПСК».

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что представленные ООО «КамКат» в ходе проведения выездной налоговой проверки дополнительные соглашения к договорам переработки давальческого сырья с ООО «АМС», ООО «Проммедь», ООО «СамараВторМетРезерв» также формальны и составлены для обоснования позиции по возражениям к акту.

Камеральными проверками ООО «Кабмет» и ООО «ПСК» доказано, что фактически указанные организации сырье на давальческой основе не передавали, лом медный закупался непосредственно двумя сырьевыми организациями группы компаний Металл-Комплект - ООО «Кабмет» и ООО «ПСК».

Давальческое сырье (материалы) - это материалы, переданные заказчиком для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции.

Согласно п. 1 ст. 713 Гражданского кодекса Российской Федерации подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.

Условиями договора может быть предусмотрено уменьшение вознаграждения переработчика на стоимость остатков материалов и (или) возвратных отходов. В таком случае возвратные отходы оцениваются по цене их возможного использования или же по цене реализации.

При оставлении их переработчику на стоимость остатков неизрасходованного сырья, возвратных отходов, побочной продукции, которые по условиям договора остаются у переработчика, надлежит осуществить запись по кредиту счета 003 "Материалы, принятые в переработку" и одновременно оприходовать их по рыночной стоимости, то есть по цене их возможного использования или реализации.

Если остатки давальческих материалов остаются без оплаты у подрядчика (ООО «КамКат»), то у подрядчика в налоговом учете появляется внереализационный доход (п. 8 ст. 250 НК РФ).

В бухгалтерском учете у подрядчика ООО «КамКат» выполнены следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 20 Кредит 10.01 (сторно) - оприходован шлак, как возвратный отход;

Дебет 90-2 Кредит 10.01 - списана стоимость шлака;

Вышеприведенные бухгалтерские проводки не соответствуют положениям о бухгалтерском учете, т.к. в формировании себестоимости работ переработчика следует учитывать только собственные материалы, используемые ООО «КамКат» для выполнения работ по изготовлению продукции, а не материал заказчиков.

Указанные проводки подтверждают факт получения ООО «КамКат» шлака безвозмездно, но при этом в бухгалтерском учете не выполнена бухгалтерская проводка: Дебет 10 Кредит 91.1 «Прочие доходы и расходы» или Кредит 98-2 "Безвозмездные поступления" - отражены получившиеся остатки давальческого сырья, возвратные отходы и побочная продукция.

В налоговом учете не отражен внереализационный доход, в соответствии с п. 8 ст. 250 ПК РФ, по остающемуся у ООО «КамКат» без оплаты шлака медного.

Между тем, налоговым органом не оспаривается, что при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль выручка от реализации безвозмездно полученного шлака в полном объеме отражена в составе доходов общества от реализации, ООО «КамКат» выполнена бухгалтерская проводка Дебет 62 Кредит 90-1 т.о. отражена выручка от реализации шлака. Включение в состав доходов дважды стоимости безвозмездно полученного имущества, то есть на дату безвозмездного получения шлака и на дату его реализации, соответствует требованиям действующего законодательства.

Согласно ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определенных в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в том числе, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ. При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

Факт получения обществом внереализационного дохода и неотражения его в бухгалтерском учете установлен в ходе проверки и отражен в обжалуемом решении.

Глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно е деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на суммы произведенных расходов (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Группировка расходов определена статьей 252 НК РФ и включает в себя расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Перечень внереализационных расходов и приравниваемых к таким расходам убытков налогоплательщика, непосредственно не связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим.

Вместе с тем налогоплательщик вправе включить в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, иные расходы и убытки только при условии соответствия их критериям, установленным статьей 252 НК РФ.

Согласно части 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

В случае дальнейшей реализации безвозмездно полученного имущества (результатов выполненных работ) в целях налогообложения выручка от реализации включается в доходы от реализации (ст. 254 НК РФ).

С учетом положений п.8 ст.250, п. 1 ст.252, пп.3 п. 1 ст.268, п.2 ст.254 НК РФ при получении безвозмездно материальных производственных запасов (товаров) налогоплательщик фактически не несет никаких расходов.

Стоимость безвозмездно полученного имущества (шлака, результат переработки давальческого сырья) должна быть включена во внереализационные доходы и отражена в строке «2 020» «Внереализационные доходы (стр. 100 Прил.1)» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, форма декларации по налогу на прибыль организаций и Порядок ее заполнения утверждены Приказом ФНС России от 19.10.2016 N ММВ-7-3/572@ на 2017-2018 г. и Приказом ФНС России от 23.09.2019 N ММВ-7-3/475@ на 2019 год.

При дальнейшей реализации шлака, выручка от реализации должна быть включена в состав доходов и отражена в строке «2010» «Доходы от реализации (стр. 040 Приложения №1)» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, внереализационные доходы и доходы от реализации являются разными статьями доходов, при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Следовательно, получив доход при безвозмездном получении шлака, ООО «КамКат» обязано было отразить его во внереализационных доходах и при дальнейшей реализации шлака, как собственной продукции, получив доход (выручку), не понеся при этом никаких расходов, также отразить в доходах, для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

В виду изложенного, довод ООО «КамКат» о незаконном повторном (двойном) включении в состав доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного шлака и выручки от реализации безвозмездно полученного шлака, как собственной продукции, неправомерен.

Кроме того, ООО КамКат» не учитывал поступающее сырье по заказчикам, видам, сортам.

Образующиеся в процессе производства оборотные отходы в виде катанки полуфабрикат, полосы, слитков (медь), металла в печи, слитков (шлак) стружки, окалины не увеличивали количество металла по счетам учета давальческого сырья.

Отходы (шлак) учитывались ООО «КамКат» на балансовом счете 10.1 «Сырье и материалы».

В дополнении к заявлению ООО «КамКат» указывает, что шлак медный был отражен в бухгалтерском учете по плановой цене 18 тыс. за тонну на счете 10.01 «Материалы», затем стоимость шлака уменьшает прямые расходы на производство по счету 20.1 бухгалтерского учета (Д 20.1 К 10.1), тем самым уменьшая себестоимость услуг переработки отчетного периода.

ООО «КамКат» также представлена калькуляция «Плановой стоимости услуг по переработке 1 тн. катанки медной КМОР 8,00 мм. при выпуске из давальческого сырья». Стоимость услуг переработки на 2016 год определена в размере 17 тыс. руб. за тонну.

В бухгалтерском учете в соответствии с Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94и "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" плановая себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг) отражается по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», а фактическая себестоимость по дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

ООО «КамКат» балансовый счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» не применяет. Отражение на счетах бухгалтерского учета плановой себестоимости (без счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»), искажает фактическую себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг).

В ходе проверки налогоплательщик указывает о ведении плановой и фактической себестоимости по счету 20.01 «Основанное производство» при этом в конце каждого месяца отражены регламентные операции с отрицательным значением (корректировка стоимости списания) как по дебиту, так и по кредиту счета, однако документы подтверждающие данные операции налогоплательщиком не представлены.

Таким образом, данные бухгалтерского и налогового учета не подтверждают, что цена полученных отходов (шлака) учтена в цене переработки, как указывает налогоплательщик. При указанных обстоятельствах к представленной только к апелляционной жалобе Калькуляции плановой стоимости Услуг по переработке 1 тн Катанки КМОР 8.00 мм при выпуске из давальческого сырья следует отнестись критически т.к. дальнейшее движение шлака после его принятия к учету по счету 10.01 «Материалы» по счетам бухгалтерского и налогового учета корректируются не раскрытыми регламентными операциями по счету 20.01 «Основанное производство». В карточке счета 20.01 «Основное производство» ООО «КамКат» к вышеприведенным проводкам дано пояснение, что это: «Регламентная операция корректировке выпуска продукции». Приведенные проводки к регламентным операциям не относятся, и не отражают факты хозяйственной деятельности ООО «КамКат», в т.ч. по движению оборотных отходов, что является нарушением ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В представленной Калькуляции плановой стоимости Услуг по переработке 1 тн Катанки КМОР 8.00 мм при выпуске из давальческого сырья по строке «Прочес (шлаковый слиток, стружка, окалина)» отражена сумма затрат за 1 тн в сумме 119 руб.. при этом не указано количество и цена, что свидетельствует об искажении стоимости услуг переработки.

При анализе отчетов плавки по состоянию иа 01.01.2017 переходящий остаток составляет «ноль» кг, аналогичная ситуация па 01.01.2018, 01.01.2019, при этом по счету 10.01. «Сырье и материалы» отражено положительное сальдо, что свидетельствует о искажении движения сырья в производстве и па счетах бухгалтерского и налогового учета.

Кроме того, в налоговом учете применение плановой себестоимости Налоговым Кодексом не предусмотрено.

В соответствии со ст.252 НК РФ к расходам относятся обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, т.е. фактические расходы.

Соответственно ссылка ООО «КамКат» на плановую калькуляцию 2016 года является недопустимой.

Тем самым, ООО «КамКат» относит на себестоимость стоимость слитков (из шлака) после его отделения от шлака, указывая, что слиток (из шлака) является собственностью ООО «КамКат» и вовлекается им в собственное производство.

При этом, ООО «КамКат» не отражая в бухгалтерском учете наличие собственного сырья, фактически все оборотные отходы, включая слиток (шлак) учитывает на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства», в конце отчетного периода «сторнируя» операции, не перенося остатки на следующий отчетный период (карточка по счету за 2017, 2018, 2019 г.г. представлены в ходе ВНП).

Между тем, ООО «КамКат» является переработчиком давальческого сырья и стоимость материалов, полученных им для переработки (давальческое сырье), в том числе стоимость оборотных отходов, вовлекаемых в производство повторно, не может относиться к себестоимости переработки давальческого сырья, поскольку ООО «КамКат» не понес расходов на их приобретение (не учел в составе внереализационных доходов).

Стоимость давальческого сырья не формирует ни актив, ни пассив баланса и не является доходом либо расходом предприятия переработчика давальческого сырья.

В связи с чем, доводы общества о необходимости применения норм п. 6 ст. 254 НК РФ основаны на неверном толковании норм налогового законодательства и подлежат отклонению. Отражение в бухгалтерском и налоговом учете операций по безвозмездному получению готовой продукции, сверх установленных договоров с давальцами нормы выработки, и безвозмездному получению шлака медного должно производится одинаково в соответствии с нормами п.8 ст. 250 НК РФ.

Также судом отмечается, что в соответствии со статьей 198 АПК РФ срок на обращение в суд составляет три месяца со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Оспариваемое решение вынесено 27.06.2022, заявитель обратился в суд 30.01.2023 (дата отправления заявления почтой), в связи с чем срок на обращение пропущен.

На основании изложенного, суд считает, что в удовлетворении заявленных требований следует отказать.

Руководствуясь ст. 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд



РЕШИЛ:

1. В удовлетворении заявленных требований отказать.

2. Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

3. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение. Апелляционная жалоба также может быть подана посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте арбитражного суда в сети «Интернет» http://ekaterinburg.arbitr.ru.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда http://17aas.arbitr.ru.

4. В соответствии с ч. 3 ст. 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исполнительный лист выдается по ходатайству взыскателя или по его ходатайству направляется для исполнения непосредственно арбитражным судом.

С информацией о дате и времени выдачи исполнительного листа канцелярией суда можно ознакомиться в сервисе «Картотека арбитражных дел» в карточке дела в документе «Дополнение».

В случае неполучения взыскателем исполнительного листа в здании суда в назначенную дату, исполнительный лист не позднее следующего рабочего дня будет направлен по юридическому адресу взыскателя заказным письмом с уведомлением о вручении.

В случае если до вступления судебного акта в законную силу поступит апелляционная жалоба, (за исключением дел, рассматриваемых в порядке упрощенного производства) исполнительный лист выдается только после вступления судебного акта в законную силу. В этом случае дополнительная информация о дате и времени выдачи исполнительного листа будет размещена в карточке дела «Дополнение».




Судья И.В. Зверева