Решение от 13 июня 2024 г. по делу № А71-1800/2024

АРБИТРАЖНЫЙ СУД УДМУРТСКОЙ РЕСПУБЛИКИ

426011, г. Ижевск, ул. Ломоносова, 5

http://www.udmurtiya.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А71- 1800/2024
14 июня 2024 года
г. Ижевск




резолютивная часть решения объявлена 07 июня 2024 года

полный текст решения изготовлен 14 июня 2024 года


Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе судьи Е.А. Бушуевой при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания А.А. Черных, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Сельскохозяйственного потребительского снабженческо-сбытового кооператива «Агро-Лидер», д. Старая Монья об оспаривании решения Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике, г.Ижевск,

при участии в судебном заседании представителей заявителя – председателя ФИО1, представителя по доверенности от 01.08.2023 ФИО2,

представителя ответчика по доверенности от 29.05.2024 ФИО3,

УСТАНОВИЛ:

Сельскохозяйственный потребительский снабженческо-сбытовой кооператив «Агро-Лидер» обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 05.12.2023 № 11998 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом уточнения – т.1 л.д.64-67).

Ответчик требование заявителя не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и в пояснениях.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации заявителя по налогу на прибыль организаций за 2022 год, по результатам которой вынесено оспариваемое решение о привлечении заявителя к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 19 695,50 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств размер штрафа снижен в 8 раз), заявителю предложено уплатить доначисленный налог на прибыль в размере 787 821 руб.

Основанием для доначисления налога на прибыль и штрафа послужили выводы налогового органа о нарушении заявителем положений подпункта 3 пункта 2 статьи 346.2, статьи 284, статьи 286 НК РФ в виде неправомерного применения ставки налога в размере 0%.

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Приволжскому федеральному округу от 26.01.2024 № 07-07/0325 апелляционная жалоба заявителя на решение Управления оставлена без удовлетворения.

Несогласие заявителя с вышеуказанным решением послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

В обоснование заявленного требования заявитель указал, что СПССК «Агро-Лидер» на основании пл. 3 п. 2 ст. 346.2 НК РФ правомерно применил ставку налога в размере 0 %.  Выполнение работ (услуг) для членов кооператива, в том числе реализация товаров (работ, услуг), не подразумевает под собой деятельность, связанную только реализацией сельхозпродукции, так как в соответствии с п. 6 ст. 4 Федерального закона от 08.12.1995 № 193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации» снабженческие кооперативы образуются в целях закупки и продажи средств производства, удобрений, известковых материалов, кормов, нефтепродуктов, оборудования, запасных частей, пестицидов, гербицидов и других химикатов и т.д. Налоговый орган необоснованно считает отгрузку товаров СПССК «Агро-Лидер» в адрес СПК «Надежда» реализацией товара, так как отгрузка осуществляется на основании договора поставки, на расчетный счет производится оплата за товар, на расчетный счет производится перечисление денежных средств. В связи с чем, СПССК «Агро-Лидер» получает доход, который должен участвовать в определении доли доходов от реализации сельхозпродукции в общей сумме доходов от реализации. СПССК «Агро-Лидер» является некоммерческой организацией. В соответствии с п. 2.1 Устава СПССК «Агро-Лидер» основной деятельностью является проведение снабженческо-сбытовых операций для своих членов, юридических лиц и физических лиц, в том числе индивидуальных предпринимателей, в целях обеспечения их доступа к рынкам потребления и сбыта. В соответствии с приложением к Уставу пайщиками (членами) СПССК «Агро-Лидер» являются физические лица и СПК «Надежда». СПССК «Агро-Лидер» осуществляет уставную деятельность, связанную с сопровождением деятельности СПК «Надежда». Денежные средства из СПК «Надежда» для приобретения промышленной продукции в СПССК «Агро-Лидер» переводятся заранее, либо в день поступления товара. При этом от такой деятельности СПССК «Агро-Лидер» прибыли не имеет. В связи с указанными обстоятельствами, независимо от того, на основании каких документов осуществляется взаиморасчет между СПССК «Агро-Лидер» и СПК «Надежда», со стороны СПССК «Агро-Лидер» осуществляется уставная деятельность, которая при определении доходов для исчисления налога на прибыль не учитывается. СПССК «Агро-Лидер» не является коммерческой организацией в соответствии с п. 1.3 Устава (не преследует извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности), в связи с чем субсидия в размере 2 958 178,36 руб. из бюджета Удмуртской Республики в 2022 году не должна учитываться во внереализационных доходах и в общей сумме доходов, не должна участвовать в определении налога на прибыль.

Ответчик указал в отзыве, что по результатам камеральной налоговой проверки установлено несоблюдение заявителем условий для применения льготной налоговой ставки 0 процентов, так как доход, полученный от реализации ГСМ, семян и удобрений в адрес СК «Надежда» на сумму 10 413 443,44 руб., от реализации услуг по аренде ООО КФХ «Удача» на сумму 54131,25руб., от реализации услуг по аренде ФИО4 на сумму 100 000,00руб. не может быть квалифицирован как доход от реализации сельскохозяйственной продукции или продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в связи с чем заявитель не может быть признан сельскохозяйственным товаропроизводителем в целях применения пункта 2 статьи 346.2 НК РФ. При проведении камеральной проверки из представленных документов установлено предоставление в адрес Кооператива «Надежда» услуги по предоставлению с/х техники (опрыскивателя) на сумму 810000 руб. (в т.ч. НДС), счет-фактура № 7 от 31.03.2022. Услуги опрыскивания сельскохозяйственных культур отнесены к вспомогательной деятельности в области производства сельскохозяйственных культур, сумма дохода 675000 руб. (без НДС) должна участвовать при определении доли от реализации сельскохозяйственной продукции, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов. Таким образом, доля от реализации сельскохозяйственной продукции за 2022г. составит 55 % (11425095,41 + 675000/ 21992670,1 х 100%), где: 11425095,41 руб. - сумма реализации из книги продаж по НДС за 1-4 кв. 2022г. облагаемой по ставке 10% (расшифровка по контрагентам на стр. 6-7 решения); 675000 руб. - услуги на предоставления с/х техники (опрыскивателя) на 9 мес. на сумму 810000 руб. (в т.ч. НДС), счет-фактура № 7 от 31.03.2022г.; 21992670,1руб. - общая сумма дохода, отраженная в строке 010 листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций за 2022г. Таким образом, СПССК «Агро-Лидер» для целей налогообложения налогом на прибыль организаций не признается сельскохозяйственным товаропроизводителем, поскольку сумма доходов от реализации сельскохозяйственной продукции составляет менее 70%, в связи с чем, ставка 0% при исчислении налога на прибыль организаций за 2022 год применена налогоплательщиком необоснованно. СПССК «Агро-Лидер» представлена налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2022 год, в которой в Листе 02 по строке «Внереализационные доходы» самостоятельно отражена субсидия в размере 2 958 178 руб. По данному показателю налоговым органом нарушения в ходе камеральной проверки налоговой декларации за 2022г. не были установлены. Поскольку в ходе камеральной проверки установлено, что СПССК «Агро-Лидер» для целей налогообложения налогом на прибыль организаций не признается сельскохозяйственным товаропроизводителем, то субсидия, полученная кооперативом в порядке, установленном ст. 78 БК РФ, в целях применения гл. 25 НК РФ не является целевым финансированием или целевым поступлением (подп. 14 п. 1, п. 2 ст. 251 НК РФ), следовательно, субсидия подлежит включению в состав доходов, учитываемых при расчете налога на прибыль, вне зависимости от цели, на которые она была выделена из бюджета.

Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с п. 1.3 ст. 284 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным п. 2 ст. 346.2 Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

Согласно подп. 3 п. 2 ст. 346.2 НК РФ в целях настоящей главы сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, растениеводческие, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 1995 года № 193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации», у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов.

СПССК «Агро-Лидер» представлена налоговая декларация по налогу на прибыль за 2022 год, в которой отражены сумма доходов от реализации в размере 21 992 670 руб., внереализационные доходы в размере 2 958 178 руб., расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации в размере 21 011742 руб., внереализационные расходы 0 руб. Налоговая база для исчисления налога составила 3 939 106 руб.

При определении налоговых обязательств, налогоплательщиком применена ставка налога на прибыль 0 процентов, сумма налога на прибыль к уплате по данным налоговой декларации по налогу на прибыль за 2022 год отсутствует.

При проведении камеральной проверки налоговым органом установлена доля от реализации сельскохозяйственной продукции за 2022г., которая составила 55 % (11425095,41 + 675000/ 21992670,1 х 100%), где: 11425095,41руб. - сумма реализации из книги продаж по НДС за 1-4 кв. 2022г. облагаемой по ставке 10% (расшифровка по контрагентам на стр. 6-7 решения); 675000 руб. - услуги предоставления с/х техники (опрыскивателя) на сумму 810000 руб., в т.ч. НДС (счет-фактура от 31.03.2022 № 7); 21992670,1руб. - общая сумма дохода, отраженная в строке 010 листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций за 2022г.

Таким образом, налоговым органом установлено несоблюдение заявителем условий для применения льготной налоговой ставки 0 процентов, поскольку сумма доходов от реализации сельскохозяйственной продукции составляет менее 70%, в связи с чем налогоплательщик не может быть признан сельскохозяйственным товаропроизводителем в целях применения п. 2 ст. 346.2 НК РФ.

Поскольку СПССК «Агро-Лидер» ставка 0% при исчислении налога на прибыль за 2022 год применена необоснованно, налоговым органом в оспариваемом решении произведены доначисления налогу на прибыль.

Указанные выводы налогового органа суд считает основанными на верном толковании норм НК РФ и на материалах налоговой проверки.

Судом отклоняются доводы заявителя о том, что независимо от того, на основании каких документов осуществляется взаиморасчет между СПССК «Агро-Лидер» и СПК «Надежда», в данном случае со стороны СПССК «Агро-Лидер» осуществляется уставная деятельность, которая при определении доходов для исчисления налога на прибыль не учитывается.

Согласно ст. 248 НК РФ к доходам в целях налогообложения прибыли организаций относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы, определяемые согласно статьям 249 и 250 НК РФ.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (пункт 1 статьи 39 НК РФ).

Порядок признания доходов при методе начисления установлен в статье 271 НКРФ.

В соответствии с п. 1 ст. 271 НК РФ, доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, если иное не предусмотрено п. 1.1 ст. 271 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ датой получения дохода от реализации признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ.

Камеральной налоговой проверкой установлено, что отгрузка товара в адрес СПК «Надежда» осуществляется на основании договора от 01.07.2021 № 6/21, сопровождается выставлением счетов-фактур, на расчетный счет производится оплата за товар, следовательно, отгрузка товара СПССК «Агро-Лидер» в адрес СПК «Надежда» признается реализацией для целей налогообложения.

При этом, СПССК «Агро-Лидер» в адрес СПК «Надежда» осуществлялась поставка товара (дизельного топлива), не относящегося к сельхозпродукции. Доводы заявителя о том, что указанный товар (дизельное топливо) относится к сельхозпродукции, поскольку поставляется заявителем, как снабженческим кооперативом, созданным в целях закупки и продажи средств производства, удобрений,  кормов, нефтепродуктов, оборудования, запасных частей, пестицидов, гербицидов и других химикатов и т.д., подлежат отклонению. Цель создания потребительского кооператива не может учитываться при квалификации товара в качестве сельхозпродукции.  Перечень видов продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции, утвержден постановлением Правительства РФ от 25.07.2006 № 458 «Об отнесении видов продукции к сельскохозяйственной продукции и к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства». Кроме того, вопреки пояснениям заявителя в судебном заседании, поставка товара не может быть квалифицирована в качестве  выполнения работ или оказания услуг для членов данных кооперативов. В связи с чем, доход от данных хозяйственных операций не может быть квалифицирован в целях применения подп. 3 п. 2 ст. 346.2 НК РФ (для признания заявителя в качестве сельхозтоваропроизводителя) как доход от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов.

Судом также отклоняются доводы заявителя о том, что в целях применения подп. 3 п. 2 ст. 346.2 НК РФ (для признания заявителя в качестве сельхозтоваропроизводителя) при определении доли доходов от реализации сельскохозяйственной продукции должны учитываться доходы от реализации сельхозпродукции как СПССК «Агро-Лидер» и СПК «Надежда» (являющегося членом СПССК «Агро-Лидер»).

Данные доводы заявителя основаны на неверном толковании подп. 3 п. 2 ст. 346.2 НК РФ.

Из смысла подп. 3 п. 2 ст. 346.2 НК РФ следует, что доходы от реализации сельхозпродукции членов кооператива должны учитываться при определении указанной доли в случае, если реализация сельхозпродукции осуществляется самим кооперативом, а не членом кооператива самостоятельно. Выручка от реализации сельхозпродукции в размере 67025690,02руб., полученная согласно данным бухгалтерского учета СПК «Надежда» за 2022 год, вопреки доводу заявителя, не подлежит учету при  определении доли доходов от реализации сельскохозяйственной продукции СПССК «Агро-Лидер», поскольку данная выручка получена не кооперативом, а его членом самостоятельно.


Доводы заявителя о том, что субсидия в размере 2 958 178,36 руб., полученная из бюджета Удмуртской Республики в 2022 году, не должна учитываться в составе внереализационных доходов и в общей сумме доходов, и не должна участвовать в определении налога на прибыль, подлежат отклонению, исходя из следующего.

Согласно Соглашению о предоставлении из бюджета Удмуртской Республики субсидии сельскохозяйственным потребительским кооперативам № 10-2022-038102 от 17 мая 2022 года субсидии предоставлены в соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации и Положением о предоставлении субсидий сельскохозяйственным потребительским кооперативам, утвержденным постановлением Правительства Удмуртской Республики от 09.07.2021 № 340.

Согласно подп. 14 п. 1 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие доходы: в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

В силу п.2 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от организаций и (или) физических лиц, а также на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

Из указанных норм следует, что средства признаются целевыми при условии ведения налогоплательщиком раздельного учета и полученных доходов, и расходов, произведенных за счет данных средств. Соответственно, при отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, они рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Раздельный учет должен подтверждать отдельный учет не только полученных средств целевого финансирования, но и расходов, которые понесены в рамках такого финансирования. Раздельный учет должен вестись таким образом, чтобы по каждому адресному расходу прослеживалась связь с поступившими средствами и их целевым использованием. Это должно быть подтверждено документами (договорами, актами, товарными накладными, бухгалтерской справкой и т.п.). В отсутствие такого учета средства целевого финансирования облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке (письмо Минфина РФ от 20.12.2018 № 03-03-20/89274).

Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств в составе налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

Довод о необоснованном включении спорной субсидии в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль был заявлен налогоплательщиком в апелляционной жалобе, в оспариваемом решении не оценивался, поскольку СПССК «Агро-Лидер» данный довод не заявлял и в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2022 год в строке «Внереализационные доходы» (лист 02) отразил указанную субсидию в размере 2 958 178 руб.

Из решения вышестоящего налогового органа от 26.01.2024 № 07-07/0325, принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, следует, что СПССК «Агро-Лидер» в листе 07 декларации по налогу на прибыль за 2022 год спорные средства не отражены, не представлены документы, свидетельствующие о ведении раздельного учета, документы о целевом использовании полученных средств.

Доказательств обратного заявителем не представлено.

При этом, довод заявителя о том, что на стр.30 оспариваемого решения налоговым органом указано на то, что заявителем представлены документы, подтверждающие ведение раздельного учета доходов, полученных в виде целевого финансирования (целевых поступлений), и расходов, которые произведены за счет указанных средств, не может быть принят во внимание, поскольку, как следует из решения, данный вывод относится к договору о внесении целевых взносов от 06.09.2017, заключенному между СПССК «Агро-Лидер» и СПК «Надежда».

Следовательно, полученные кооперативом бюджетные средства, на которые ссылается налогоплательщик, не могут рассматриваться в качестве целевого финансирования в смысле статьи 251 НК РФ и должны включаться в состав внереализационных доходов, определяемых в соответствии со статьей 250 НК РФ (Определение ВАС РФ от 12.02.2014 № ВАС-393/14 по делу № А03-19156/2012).

В силу ч.3 ст.201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Поскольку судом не установлено факта несоответствия оспариваемого решения закону (НК РФ), то оснований для удовлетворения заявленного требования не имеется.

На основании 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170,201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Удмуртской Республики

РЕШИЛ:

отказать в удовлетворении заявления о признании незаконным, несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решения от 05.12.2023 № 11998 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Управлением Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике в отношении Сельскохозяйственного потребительского снабженческо-сбытового кооператива «Агро-Лидер».


Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Удмуртской Республики.



Судья                                                                     Е.А. Бушуева