Решение от 7 августа 2024 г. по делу № А38-5206/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ МАРИЙ ЭЛ

424002, Республика Марий Эл, г. Йошкар-Ола, Ленинский проспект 40


ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ



РЕШЕНИЕ

арбитражного суда первой инстанции


«

Дело № А38-5206/2022
г. Йошкар-Ола
7» августа 2024 года
Резолютивная часть решения объявлена 25 июля 2024 года.

Полный текст решения изготовлен 7 августа 2024 года.


Арбитражный суд Республики Марий Эл

в лице судьи Лабжания Л.Д.

при ведении протокола и аудиозаписи судебного заседания

помощником судьи Петровой Т.В.

рассмотрел в открытом судебном заседании материалы дела по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Торгово-Промышленная Компания «ТЕХПРОМСНАБ» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к ответчику Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа

третьи лица Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Приволжскому федеральному округу (ИНН <***>, ОГРН <***>),

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (ИНН <***>, ОГРНИП <***>, зарегистрированный по адресу <...>),

ФИО2 (ИНН <***>, зарегистрированный по адресу <...>),

ФИО3 (ИНН <***>, зарегистрированный по адресу <...>)

с участием представителей:

от заявителя: ФИО4 по доверенности,

от ответчика: ФИО5 по доверенности,

от третьего лица ИП ФИО1: не явился, заявил о рассмотрении дела в отсутствии представителя,

от третьего лица ФИО2: не явился, заявил о рассмотрении дела в отсутствии представителя,

от третьего лица ФИО3: не явился, надлежаще извещен по правилам статьи 123 АПК РФ,

от третьего лица МИФНС по ПФО: не явился, надлежаще извещен по правилам статьи 123 АПК РФ.



УСТАНОВИЛ:

Заявитель, общество с ограниченной ответственностью «Торгово-Промышленная Компания «ТЕХПРОМСНАБ», обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании недействительным решения УФНС России по Республике Марий Эл об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.07.2022 № 1449.

Мотивируя заявленное требование, налогоплательщик указал, что ненормативный правовой акт налогового органа не соответствует закону, поскольку вынесен без учета фактических обстоятельств. Налогоплательщик считает, что налоговым органом, в отсутствие соответствующих признаков, сделан бездоказательный вывод о «дроблении» бизнеса. По мнению заявителя, ответчиком неправильно оценен характер деятельности заявителя и индивидуальных предпринимателей ФИО1, ФИО2, ФИО3, являвшихся независимыми субъектами предпринимательской деятельности. Взаимозависимость либо иная подконтрольность участников сделок налоговым органом не доказана. Выводы о не соблюдении условий статьи 54.1 НК РФ бездоказательны, соответственно необоснованно и незаконно к налогоплательщику применены положения предусмотренные пунктом 7 части 1 статьи 31 НК РФ.

Налогоплательщик также полагает незаконным отказ во включении в состав налоговых вычетов налога по дополнительно представленным документам в сумме 388680руб.89коп. Документы, подтверждающие указанные вычеты, были направлены заявителем в вышестоящий налоговый орган при подаче апелляционной жалобы, но не учтены контролирующим органом.

По мнению заявителя, расчет пеней в решении налоговым органом произведен неверно.

Кроме того, заявитель указал, что поскольку налоговым органом, утрачена возможность судебного взыскания задолженности в связи с нарушением предельного двухлетнего срока, предусмотренного положениями статьи 46-47 НК РФ, решение, принятое по итогам проведения выездной налоговой проверки, является незаконным и неподлежащим исполнению (т.1, л.д. 3-8, 119-120, т.2, л.д. 1, 26, 68, 87-90, т.3, л.д. 1-2, 139-140, т.4, л.д. 1, 3, 63, 132-133, т.5, л.д. 17-19).

В судебном заседании представитель ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» полностью поддержал заявленные требования, указал на неправомерность ненормативного акта и на нарушение прав налогоплательщика на уплату законно установленных налогов.


Ответчик, УФНС России по Республике Марий Эл, в письменном отзыве на заявление и дополнениях к нему требования не признал, указал на законность принятого ненормативного акта. Налоговый орган сослался на то, что при проведении выездной проверки было установлено применение схемы ухода от налогообложения путем «дробления бизнеса» посредством согласованных действий между ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» и взаимозависимыми, подконтрольными ему индивидуальными предпринимателями ФИО1, ФИО2, ФИО3, применяющими специальные налоговые режимы. Это свидетельствует об искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, объектах налогообложения в нарушение статьи 54.1 НК РФ, путем умышленного создания формального документооборота для искусственного перераспределения выручки и уменьшения налоговых обязательств общества, применяющего общий режим налогообложения.

Кроме того, налоговый орган указал, что длительность срока проверки и факт нарушения срока принятия итогового решения сам по себе не может свидетельствовать о незаконности оспариваемого решения налогового органа, сроки проведения выездной налоговой проверки и принятия решения по итогам ее проведения не являются пресекательными и их истечение не препятствует выявлению налоговым органом фактов неуплаты налога (т. 1, л.д. 91-97, т. 2, л.д. 133, т. 3, л.д. 25-30, 165, т. 4, л.д. 18-25, 118-119, 124-131).

В судебном заседании ответчик просил отказать в удовлетворении требований ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» в полном объеме.


К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, также привлечены индивидуальные предприниматели ФИО1 и ФИО2 В судебном заседании и в отзыве на заявление представитель третьих лиц поддержал позицию заявителя, указал на недоказанность нахождения указанных лиц под финансовым и управленческим контролем руководителя общества, сославшись на наличие деловой цели, экономической целесообразности заключения спорных сделок, получение правового и экономического результата от их совершения (т. 2, л.д. 75-76, 134, т. 3, л.д. 166-169, т. 4, л.д. 70).

Третьи лица просили удовлетворить заявление ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» полностью.

Привлеченные к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований, ФИО3 и Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Приволжскому федеральному округу, извещенные надлежащим образом, в судебные заседания представителей не направили, отзыв не представили.


Рассмотрев материалы дела, исследовав доказательства, выслушав объяснения лиц, участвующих в деле, арбитражный суд считает, что требования заявителя не подлежат удовлетворению по следующим правовым и процессуальным основаниям.

Из материалов дела следует, что ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» включено в Единый государственный реестр юридических лиц 30.12.2002, основной государственный регистрационный №<***>, состоит на налоговом учете в Управлении Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (т. 1, л.д. 11, 12).

На основании решения ИФНС России по г. Йошкар-Оле (правопредшественник ответчика) от 20.03.2019 №2 в отношении ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2016 по 31.12.2017 по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов, сборов, страховых взносов (CD-диск, файл «1. Решение 2 от 20.03.2019…», - т. 1, л.д. 102).

11.11.2019 налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверки (CD-диск, файлы «7. справка по ВНП…», - т. 1, л.д. 102).

По материалам проверки составлен акт от 10.01.2020 №300, который получен руководителем общества лично 31.03.2022 (CD-диск, файл «акт ВНП 300 от 10.01.2020», - т. 1, л.д. 102). Обществом на акт налоговой проверки представлены возражения от 18.04.2022 и дополнения к возражениям от 05.05.2022 (CD-диск, файлы «11. возражения к акту ВНП», «12. дополнение к возражениям к акту ВНП» - т. 1, л.д. 102).

17.05.2022 заместитель руководителя УФНС России по Республике Марий Эл при участии руководителя и представителя общества по доверенности рассмотрел материалы налоговой проверки, возражения с дополнениями на акт налоговой проверки, по результатам рассмотрения принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 18.05.2022 № 61 (CD-диск, файл «15. решение № 61 от 18.05.2022…», - т. 1, л.д. 102). Итоги дополнительных мероприятий зафиксированы в дополнении к акту от 21.06.2022 №61 (CD-диск, файл «дополнение к акту 61 от 21.06.2022», - т. 1, л.д. 102).

04.07.2022 и 18.07.2022 налогоплательщиком в налоговый орган представлены возражения на дополнение к акту выездной налоговой проверки (CD-диск, файлы «18. возражения …», «19. дополнение …» - т. 1, л.д. 102).

Материалы налоговой проверки, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, возражения налогоплательщика рассмотрены налоговым органом при участии представителя общества 18.07.2022 (CD-диск, файл «21. протокол рассмотрения от 18.07.2022», - т. 1, л.д. 102). По результатам рассмотрения УФНС России по Республике Марий Эл вынесено решение от 20.07.2022 №1449 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (CD-диск, папка «22. решение ВНП» - т. 1, л.д. 102).

В акте проверки зафиксировано, что проверяемым лицом допущено искажение сведений о фактах хозяйственной жизни в целях уменьшения налоговых обязательств, отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения (доходах от реализации), что свидетельствует о наличии в его действиях обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ

Оценив установленную в ходе проверки совокупность фактов и обстоятельств осуществления деятельности заявителя и взаимозависимых лиц (индивидуальных предпринимателей ФИО1, ФИО2, ФИО3), налоговый орган пришел к выводу о том, что договорные отношения между обществом и предпринимателями не связаны с реальной финансово-хозяйственной деятельностью, образующей фактически единый процесс по перепродаже товаров самого общества. Схема формальных взаимоотношений налогоплательщика с предпринимателями организована с целью минимизации налоговых платежей и получения необоснованной налоговой экономии путем выведения из-под обложения налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость доходов от реализации товаров его взаимозависимыми лицами, являющимися плательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Налоговым органом деятельность хозяйствующих субъектов (ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ», индивидуальных предпринимателей ФИО1, ФИО2, ФИО3) была объединена, пересчитаны налоговые обязательства ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ», дополнительно предложены к уплате налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, пени за их неуплату.

Не согласившись с решением налогового органа, ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» обратилось с апелляционной жалобой в Межрегиональную инспекцию по Приволжскому федеральному округу, заявив о незаконности решения Управления (CD-диск, файл «23. апелляционная жалоба…», - т. 1, л.д. 102). Решением Межрегиональной ИФНС России по Приволжскому федеральному округу от 18.10.2022 №07-07/2460@ решение Управления признано правомерным и обоснованным, в удовлетворении жалобы налогоплательщику отказано (т. 1, л.д. 84-86).


Полагая выводы налоговых органов неправомерными, ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения УФНС России по Республике Марий Эл об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.07.2022 № 1449.

В процессе судебного разбирательства в оспариваемое решение от 20.07.2022 №1449 решением УФНС России по Республике Марий Эл от 02.05.2024 внесены изменения. В расчете налоговых обязательств общества учтены представленные налогоплательщиком документы, которые были выставлены поставщиками материалов в адрес индивидуальных предпринимателей и не исследованные в ходе проведения выездной проверки. В результате оценки данных документов дополнительно в состав расходов по налогу на прибыль принято 2500676руб.11коп., в состав налоговых вычетов по НДС – 381459руб.09коп.

С учетом решения от 02.05.2024 сумма доначисленных налогов за 2016-2017 годы составила 7893261руб. (в том числе НДС в размере 6340123руб., налог на прибыль в размере 1553138 руб.), пени, подлежащие уплате, составили 4797170руб.19коп. (т. 5, л.д. 1-5).

В связи с внесением 02.05.2024 изменений в оспариваемый ненормативный акт в части определения налоговых обязательств (налога на прибыль и НДС), заявитель исключил довод о неправильном расчете налогов по общей системе налогообложения. Вместе с тем, полагает, что решение налогового органа в любом случае является недействительным полностью.

Обосновывая заявленное требование, заявитель указал на недоказанность выводов налогового органа о взаимозависимости и подконтрольности индивидуальных предпринимателей и ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» и создании обществом с указанными лицами схемы «дробления бизнеса» путем искусственного разделения выручки с лицами, применяющими УСН. По мнению заявителя, положениями статьи 105.1 НК РФ для признания взаимной зависимости лиц не предусмотрено такого основания, как служебная подконтрольность предпринимателей соучредителю и заместителю директора. Материалами проверки, полагает налогоплательщик, не подтвержден единый характер предпринимательской деятельности «участников схемы», а также факты недобросовестного поведения при совершения сделок с независимыми хозяйствующими субъектами, и что такое поведение имело целью снижение налоговых обязательств заявителя.

Также заявителем указано, что налоговый орган при вынесении решения неверно произвёл расчёт пеней на суммы доначисленных налогов. По его мнению, пени излишне начислены с 18.01.2020 по 31.03.2022 – период нарушения срока проведения мероприятий налогового контроля (акт должен быть вручен 17.01.2020 , фактически вручен 31.03.2022).

В соответствии с указанными доводами ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» просило признать ненормативный правовой акт налогового органа недействительным.


Законность и обоснованность оспариваемого ненормативного акта проверены арбитражным судом по правилам статей 197-201 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Предмет судебной проверки и оценки представленных сторонами доказательств определен частью 4 статьи 200 АПК РФ, согласно которой при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).


Отдельно судом оценены доводы заявителя, что решение по итогам проведения выездной налоговой проверки незаконно и не подлежит исполнению в связи с утратой налоговым органом возможности судебного взыскания задолженности вследствие нарушения предельного двухлетнего срока, предусмотренного положениями статьи 46-47 НК РФ.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Материалами дела подтверждено, что акт налоговой проверки получен руководителем общества лично 31.03.2022 (CD-диск, файл «акт ВНП 300 от 10.01.2020», - т. 1, л.д. 102). Материалы налоговой проверки, возражения налогоплательщика, дополнение к акту проверки от 21.06.2022 №61 были рассмотрены при участии представителя общества 18.07.2022 (CD-диск, файл «21. протокол рассмотрения от 18.07.2022», - т. 1, л.д. 102). Итоговое решение вынесено с учетом возражений на акт и дополнение к акту проверки, права налогоплательщика на обжалование решения нарушены не были. Тем самым налоговым органом была обеспечена возможность заявителя участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, давать объяснения и представлять необходимые доказательства.

Следовательно, существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки ответчиком нарушены не были. Само по себе вручение ненормативного правового акта позже установленного НК РФ срока не свидетельствуют о существенном нарушении налоговым органом процедуры принятия оспариваемых ненормативных актов и, как следствие, не является безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительными в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ. Иных нарушений процедуры, которые привели или могли бы привести к принятию налоговым органом неправомерного решения, заявителем не названо.

Соблюдение или нарушение налоговым органом сроков принудительного внесудебного (судебного) взыскания, а также выводы подлежит или не полежит исполнению решение о взыскании, могут быть оценены только в ходе установления своевременности действий налогового органа на стадии исполнения решения, вынесенного по результатам налоговой проверки, поскольку речь идет о сроках, относящихся к различным административным процедурам - срокам производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и срокам исполнения решения, принятого по результатам названного производства.

При таких обстоятельствах учитывая, что налогоплательщику была предоставлена возможность ознакомления с ними и доказательств обратного заявителем в материалы дела не представлено, суд пришел к выводу об отсутствии нарушений порядка рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся безусловным основанием для отмены оспариваемого решения.


Также между участниками спора имеются существенные правовые и доказательственные разногласия об обоснованности налоговой выгоды, полученной в результате хозяйственных операций налогоплательщика.

Из материалов дела следует, ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» в проверяемом периоде осуществляло деятельность по торговле металлопрокатом, строительными материалами, производству профнастила и металлочерепицы. Общество применяет общий режим налогообложения и, соответственно, в силу статей 143 и 246 НК РФ, являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Пунктом 2 статьи153 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы: выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пункту 1 статьи 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 НК РФ основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету является счет-фактура. Порядок оформления и содержание счетов-фактур установлены пунктами 5-6 статьи 169 НК РФ.

Объектом обложения налогом на прибыль, в соответствии со статьей 247 НК РФ, являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В статье 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

В статье 249 НК РФ указано, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 271, пункта 1 статьи 272 НК РФ доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактического поступления (выбытия) денежных средств, иного имущества (работ, услуг, имущественных прав), и определяются с учетом положений статей главы 25 НК РФ.

Статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.


Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 №544-О, от 04.07.2017 №1440-О).

Исходя из определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 №169-О, от 04.11.2004 №324-О, о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Таким образом, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, объем прав и обязанностей налогоплательщика должен определяться исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи, что согласуется с правовой позицией, выраженной в пунктах 3 и 7 постановления Пленума №53.

Аналогичные разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций даны в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 №25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации».

Исходя из изложенного, установив, что имело место распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность одного хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее самостоятельного ведения (так называемое «дробление бизнеса»), налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по общей системе налогообложения.


По результатам проведенной выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» посредством согласованных действий с взаимозависимыми подконтрольными индивидуальными предпринимателями ФИО3 ИНН <***>, ФИО1 ИНН <***>, ФИО2 ИНН <***>, применяющими режим налогообложения в виде УСН, была создана схема ухода от налогообложения, направленная на получение налоговой экономии в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающей при применении специального и общего режимов налогообложения.

В материалах проверки зафиксировано, что налогоплательщиком реализовывались стройматериалы покупателям через подконтрольных индивидуальных предпринимателей ФИО3, ФИО2, ФИО1 Обосновывая доводы о формальности отношений между этими лицами с целью получения налоговой выгоды налоговый орган, в соответствии с пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ, сослался на их взаимозависимость и согласованность действий.

Налоговым органом установлено, что директором ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» с 26.08.2008 является ФИО3, который в спорных договорах выступал также в качестве индивидуального предпринимателя. Он же являлся учредителем ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ», ООО «Базис М», ООО «САНТЕХПРОМ» и др. Соучредителями этих организаций помимо ФИО3 с размером доли 1/3 являлись ФИО6 и ФИО7

Согласно трудовому договору №6 от 30.03.2011 ФИО2 был принят на работу в ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» на должность менеджера. С 01.07.2016 ФИО2 принят на работу в ООО «САНТЕХПРОМ» (руководитель ФИО6) на должность заместителя директора (CD-диск, папка «7. Трудовые отношения ООО Сантехпром и Горохова», - т. 1, л.д. 108). Зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 24.06.2016, дата прекращения деятельности 26.02.2020 (т.2, л.д. 57-58).

Согласно трудовому договору №10 от 15.09.2014 ФИО1 был принят на работу в ООО «Базис М» (руководитель ФИО6) на должность оператора газовой котельной, по трудовому договору №1 от 01.03.2017 был принят на должность заместителя директора (переводом по заявлению) (CD-диск, папка «2. трудовые отношения ООО БазисМ и Горинова», - т. 1, л.д. 108). Является индивидуальным предпринимателем с 29.09.2015.

На основании изложенных фактов налоговый орган пришел к выводу о взаимосвязи ФИО3, ФИО8, ФИО2 и ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ», основанной на гражданско-правовых, корпоративных и трудовых (основанных на подчинении) отношениях. Кроме того, в ходе проверки помимо должностного подчинения между данными субъектами было установлено, что предприниматели и общество вели совместный бизнес, совместно использовали материальные (единые складские и офисные помещения, банки, в которых открыты расчетные счета), трудовые, денежные, организационные, информационные ресурсы. Во взаимоотношениях контрагентов отсутствовала разумная деловая цель финансово-хозяйственной деятельности, поскольку ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» обладало всеми необходимыми ресурсами для ведения хозяйственной деятельности. Перечисленные обстоятельства, на основании положений подпунктов 2 и 10 пункта 2 и пункта 7 статьи 105.1 НК РФ, обоснованно расценены налоговым органом как свидетельства подконтрольности (аффилированности) и взаимозависимыми указанных лиц (стр. 7-8 решения).


Так, в ходе проведения выездной налоговой проверки проведен осмотр (протокол осмотра № 749 от 03.09.2019) территорий и производственных нежилых помещений ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» по адресу <...> (CD-диск, файл «19. Протокол осмотра…», - т. 1, л.д. 108). В результате осмотра установлено, что по юридическому адресу общества и по адресу места нахождения арендованных помещений индивидуальных предпринимателей велась реализация третьим лицам товаров и продукции ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ». При этом продавцами выступали индивидуальные предприниматели ФИО3, ФИО1, ФИО2 Разделение товаров на складской территории не осуществлялось, в ходе осмотра не установлено разграничения площади между обществом и арендаторами, также не установлено и наличие вывесок у индивидуальных предпринимателей, что подтверждается свидетельскими показаниями и фотографиями, приложенными к протоколу осмотра (т. 3, л.д. 31-121).

ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» и индивидуальные предприниматели ФИО1 и ФИО2 также арендовали на идентичных условиях офисное и складское помещение, земельный участок у взаимозависимой организации ООО «Базис-М» по адресу <...> (CD-диск, папка «17. Договоры аренды», - т. 1, л.д. 108). При этом описания границ участков, кадастрового плана, схемы разделения арендуемых площадей между арендаторами, либо иных документов, позволяющих разделить и идентифицировать самостоятельную хозяйственную деятельность каждого субъекта ни в ходе проверки, ни при судебном разбирательстве заявителем не представлено.

Более того, соглашение об аренде с индивидуальными предпринимателями следует из договора поставки, что свидетельствует о формальности договорных отношений между предпринимателями и арендодателем (т. 3, л.д. 4-21).

Представленные заявителем в материалы дела фотографии, которые, по его мнению, доказывают фактическое разделение территорий, используемых участниками договорных отношений, напротив свидетельствуют об отсутствии каких-либо видимых границ (стен, перегородок, дверей, вывесок и т.п.), позволяющих безусловно выделить площади и помещения, используемые различными (не взаимосвязанными) субъектами хозяйственной деятельности (т. 2, л.д. 93-102). Устный довод заявителя, сопровождающийся демонстрацией фотоснимков, о том, что «в этой части» складских и производственных помещений находились товары индивидуальных предпринимателей и все работники ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ», в том числе осуществляющие транспортировку и складирование этих товаров, знали, что они принадлежат индивидуальным предпринимателям, суд признает как неправовой и бездоказательный.


Проверкой установлено, что численность работников ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» составляла в 2016 году 48 человек, в 2017 году – 73 человека. Трудовые ресурсы для ведения предпринимательской деятельности у индивидуальных предпринимателей ФИО3, ФИО1, ФИО2 в проверяемом периоде отсутствовали. Сведения о среднесписочной численности работников и справки по форме 2-НДФЛ за 2016-2017 годы предпринимателями не представлялись, согласно полученным в ходе проверки объяснениям, работников они не нанимали, деятельность вели самостоятельно (CD-диск, папка «10. Допросы и пояснения», - т. 1, л.д. 108).

Заявитель в судебном заседании признал, что работа с товарами (перенос, приемка, складирование и т.п.) осуществлялась работниками ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ». При этом из анализа документов, представленных покупателями индивидуальных предпринимателей, налоговым органом выявлены факты подписания счетов-фактур (УПД), выписанных от имени указанных предпринимателей, сотрудниками ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» (стр. 38-41 решения).

У индивидуальных предпринимателей, помимо трудовых ресурсов, отсутствует собственная производственно-материальная база (транспорт, техника и т.п.). Личные контакты и данные индивидуальных предпринимателей на сайтах сети Интернет, реклама их предпринимательской деятельности отсутствует. В качестве контактных телефонов, в том числе в банковских документах, и у общества и у индивидуальных предпринимателей указаны одни и те же номера.

Участниками «схемы» использовались единые информационные ресурсы – телефонные линии, компьютеры. Так индивидуальные предприниматели ФИО3, ФИО1, ФИО2 представляли налоговую отчетность по телекоммуникационным каналам связи с использованием ip-адреса, принадлежащего ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ». Подписантом налоговых деклараций, представляемых от имени предпринимателей, выступал на основании доверенностей ФИО3, как руководитель ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ».

По результатам проверки налоговым органом установлено совпадение круга поставщиков и покупателей общества и индивидуальных предпринимателей. При этом основным поставщиком стройматериалов для ФИО3, ФИО1, ФИО2 являлось ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ». Ассортимент реализуемого товара в адрес покупателей идентичен с номенклатурой товара, реализуемого ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ». Проанализировав схему движения товаров, налоговый орган установил, что материалы реализовались ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» в адрес индивидуальных предпринимателей с меньшей наценкой, чем иным покупателям, далее, с дополнительной наценкой, поставлялись в адрес третьих лиц (стр. 45-46 решения). Более того, из пояснений опрошенных в ходе проверки конечных покупателей следует, что они были уверены, что продавцом товаров является ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ».

С целью соблюдения и сохранения условий применения УСН взаимозависимыми индивидуальными предпринимателями ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» разделяет реализацию товарно-материальных ценностей между ними по периодам: продажи с января по июль 2016 года и с августа по декабрь 2017 года оформлены через индивидуального предпринимателя ФИО1, продажи с июля по декабрь 2016 года и с января по август 2017 года – через индивидуального предпринимателя ФИО2

При оценке порядка и способов оплаты поставляемых от ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» в адрес предпринимателей товаров было установлено, что частично задолженность погашалась соглашениями о зачете, по которым долг предпринимателей за поставленные материалы засчитывался в счет задолженности общества перед предпринимателями по договорам займа (т. 2, л.д. 36-37).

В ходе проверки в качестве подтверждения задолженности ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» перед индивидуальными предпринимателями представлены:

- Договор процентного займа №4-16/ТПК от 29.12.2016 с индивидуальным предпринимателем ФИО2 (Заимодатель), согласно которому ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» (Заемщику) предоставляются единовременно денежные средства в общей сумме 8400000 руб. сроком до 31.03.2017. Дополнительное соглашение от 31.03.2017 к договору процентного займа №4- 16/ТПК от 29.12.2016 о продлении срока действия договора до 31.12.2017. Проценты за использование заемными средствами - 6,8% годовых. Проценты выплачиваются при окончательном погашении суммы долга (CD-диск, папка «18. Договоры займа», - т. 1, л.д. 108);

- Договор процентного займа №3-16/ТПК от 29.12.2016 с индивидуальным предпринимателем ФИО1 (Займодатель), согласно которому ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» (Заемщику) предоставляются единовременно денежные средства в общей сумме 5400000руб. сроком до 31.03.2017. Дополнительное соглашение от 31.03.2017 к договору процентного займа №3-16/ТПК от 29.12.2016 о продлении срока действия договора до 31.12.2017. Процент за пользование заемными средствами - 6,8 % годовых (CD-диск, папка «18. Договоры займа», - т. 1, л.д. 108);

- Договор беспроцентного займа №1-14/ТПК от 29.01.2014 с индивидуальным предпринимателем ФИО3 (Займодатель) на предоставление ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» (Заемщику) денежных средств в сумме 8000000руб. сроком на 2 года. Дополнительное соглашение от 29.01.2016 к договору беспроцентного займа №1-14/ТПК от 29.01.2014 о продлении срока действия договора до 28.01.2018;

- Договор беспроцентного займа №1-15/ТПК от 23.01.2015 с индивидуальным предпринимателем ФИО3 (Займодатель), согласно которому ООО «ТПК «ТЕХ-ПРОМСНАБ» (Заемщику) предоставляются денежные средства в сумме 7700000руб. сроком на 2 года.

- Договор беспроцентного займа №12-15/ТПК от 14.10.2015 с индивидуальным предпринимателем ФИО3 (Займодатель) о предоставлении ООО «ТПК «ТЕХ-ПРОМСНАБ» (Заемщику) денежных средства в сумме 2000000руб. сроком на 2 года.

Вместе с тем, из свидетельских показаний ФИО2 и ФИО1 следует, что индивидуальные предприниматели каких-либо доходов, позволяющих выдать займы в указанных размерах, помимо заработной платы, не имели. Более того, они не были осведомлены о выдаче ими займов для общества в проверяемом периоде, что также свидетельствует о формальности заключенных договоров от имени индивидуальных предпринимателей и неучастии физических лиц в осуществлении фактической предпринимательской деятельности (CD-диск, папка «10. Допросы и пояснения», - т. 1, л.д. 108). По договорам с ФИО3, который является руководителем организации, в учете ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» числится задолженность в размере 19700000руб.


На основании совокупности вышеуказанных обстоятельств налоговый орган пришел к обоснованному выводу о несамостоятельности субъектов спорных договорных отношений. Установленные факты свидетельствуют о фиктивности дробления единого процесса перепродажи товаров, произведенного только для создания видимости совершения хозяйственных операций предпринимателями, которая прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика – ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ».

Предпринимательской деятельности ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» присущи признаки получения экономии в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающей при применении специального и общего режима налогообложения.

По мнению налогового органа, результатами проведения налогового контроля подтверждено совершение ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» налогового правонарушения, предусмотренного пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, посредством искажения в налоговом и бухгалтерском учете и налоговой отчетности сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения.

В связи с этим исчисление налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций, подлежащих уплате в бюджет ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» за проверяемый период, произведено с учетом доходов и расходов его взаимозависимых лиц - ФИО3, ФИО8, ФИО2


Оценив представленные сторонами доказательства в их совокупности, арбитражный суд приходит к выводу о доказанности налоговым органом совокупности обстоятельств, свидетельствующих о создании налогоплательщиком схемы ухода от налогообложения, при которой фактически деятельность реализации металлопроката, строительных материалов являлась единым процессом самого заявителя. Разумная деловая цель ведения деятельности с подконтрольными налогоплательщику лицами, с использованием одной и той же промышленной базы и ресурсов, отсутствовала. Формальное привлечение в процесс реализации продукции взаимозависимых лиц было направлено на регулирование полученных доходов.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Установление по результатам выездной налоговой проверки искажения сведений об объектах налогообложения участниками схемы «дробления бизнеса» (ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ», индивидуальных предпринимателей ФИО1, ФИО2, ФИО3), фактически действовавшими и осуществлявшими деятельность, как единая организация, в совокупности и взаимосвязи по установленным проверкой доказательствам, явилось, в силу положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, превышением налогоплательщиками пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и сумм налогов, в том числе с применением льготного режима индивидуальными предпринимателями, что привело к неуплате обществом в бюджет исчисляемых в общеустановленном порядке налогов.

Выявление необоснованной налоговой выгоды предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (Определение ВС РФ от 06.03.2018 №304-КГ17-8961). Целью такого расчетного метода является максимально достоверное определение налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика. При установлении факта неправомерного применения налогоплательщиком либо его взаимозависимыми лицами УСН налоговый орган производит реконструкцию его налоговых обязательств, исходя из правил налогообложения по общей системе, имеющихся документов и фактов хозяйственной жизни. При этом предполагается, что действуя в собственных интересах, налогоплательщик применил бы налоговые вычеты, заявил расходы и т.п.

Налоговым органом при вынесении решения от 20.07.2022 № 1449 (в редакции решения от 02.05.2024) учтены все представленные налогоплательщиком и третьими лицами первичные учетные документы, на основании которых рассчитана налоговая база по НДС и налогу на прибыль. Каких-либо дополнительных документальных доказательств, влияющих на расчет налоговых обязательств, сторонами не представлено. Расчет налогов судом проверен и признан правильным.


Арбитражный суд отклоняет довод заявителя о неправильном определении суммы пеней, подлежащих уплате в бюджет на основании оспариваемого решения. По мнению налогоплательщика, пеня, в соответствии со статьей 75 НК РФ, является обеспечительной мерой, «понуждающей к своевременному исполнению обязанности по уплате налогов». Такие обеспечительные меры не могут распространяться на периоды времени, в течение которых налоговым органом нарушались сроки проведения мероприятий налогового контроля. С учетом нарушения срока вручения налогоплательщику акта проверки (должен быть вручен не позднее 17.01.2020, а фактически представлен 31.03.2022) при исчислении пеней, полагает заявитель, период с 18.01.2020 по 31.03.2022 должен быть исключен из расчета.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ, пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен уплатить в бюджетную систему Российской Федерации в случае неисполнения обязанности по уплате причитающихся сумм налогов в установленные законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налогов начиная со дня возникновения недоимки по день (включительно) исполнения совокупной обязанности по уплате налогов (пункт 3 статьи 75 НК РФ). Законом предусмотрены исключительные случаи, когда пени не подлежат начислению: на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа был наложен арест на имущество налогоплательщика или по решению суда были приняты обеспечительные меры в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке (абзац 2 пункта 3 статьи 75 НК РФ).

Следовательно, пеня является не наказанием, побуждающим уплатить налоги, а компенсацией налогоплательщиком потерь бюджета из-за несвоевременной уплаты налоговых платежей. Обязанность по уплате пеней возникает в случае неисполнения обязанности по уплате налога в установленные сроки, и не зависит от момента выявления налоговым органом факта ненадлежащего исполнения такой обязанности и, тем более, от даты фиксации в ненормативном акте выявленного нарушения.

В рассматриваемом случае, пени исчислены с учетом сроков, установленных для уплаты налогов. Доказательств наличия обстоятельств, исключающих начисление пеней, заявителем не представлено. Расчет пеней судом проверен и признан правильным.


На основании изложенного, арбитражный суд приходит к итоговому выводу о правомерности и обоснованности принятого Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл решения об отказе в привлечении ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно части 3 статьи 201 АПК РФ, в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Поэтому требование ООО «ТПК «ТЕХПРОМСНАБ» о признании недействительным ненормативного правового акта - решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.07.2022 № 1449, в редакции решения УФНС России по Республике Марий Эл от 02.05.2024, удовлетворению не подлежит.


По правилам статьи 110 АПК РФ государственная пошлина за рассмотрение дела относится на заявителя, не в пользу которого принято решение. При обращении в суд обществом с ограниченной ответственностью «Торгово-Промышленная Компания «ТЕХПРОМСНАБ» уплачена государственная пошлина в сумме 3000 руб. (т. 1 л.д. 10), поэтому вопрос о ее принудительном взыскании судом не рассматривается.


Резолютивная часть решения объявлена 25.07.2024. Полный текст решения изготовлен 07.08.2024, что в соответствии со статьей 176 АПК РФ считается датой принятия судебного акта.


Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 АПК РФ, арбитражный суд



РЕШИЛ:

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «Торгово-Промышленная Компания «ТЕХПРОМСНАБ» (ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании недействительным решения УФНС России по Республике Марий Эл об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.07.2022 № 1449 отказать.


Решение может быть обжаловано в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Марий Эл в течение месяца со дня его принятия.



Судья Л.Д. Лабжания