Решение от 2 декабря 2019 г. по делу № А42-1659/2018

Арбитражный суд Мурманской области

улица Книповича, дом 20, город Мурманск, 183038

http://www.murmansk.arbitr.ru


Именем Российской Федерации



Р Е Ш Е Н И Е

город Мурманск Дело № А42-1659/2018

«02» декабря 2019 года

Резолютивная часть решения оглашена 25.11.2019, полный текст решения изготовлен 02.12.2019.

Арбитражный суд Мурманской области в составе судьи Суховерховой Е.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРНИП 304519019700101, ИНН <***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску (ОГРН <***>, ИНН <***>), ул. Комсомольская, д. 4, г. Мурманск

о признании недействительным решения от 20.10.2017 № 02.2-30/052185

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя – ФИО2, ФИО3, по нотар. доверенности от 05.04.2018 №51/5-н/51-2018-3-128, ФИО4, по нотар. доверенности от 16.02.2018 №51/5-н/51-2018-1-335,

от ответчика – ФИО5, по доверенности № 14-11/060192 от 18.12.2018, ФИО6, по доверенности от 26.12.2018 № 14-11/062078, ФИО7, по доверенности от 22.01.2019 № 002195,

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – заявитель, Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску (далее – ответчик, Инспекция) о признании недействительным решения от 20.10.2017 №02.2-30/052185 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование заявленных требований ФИО2 указал следующее:

1. В связи с подачей до 30.06.2016 специальной декларации в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 08.06.2015 №140-ФЗ «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» у налогового органа отсутствует основание для привлечения ФИО2 к налоговой ответственности и доначисления налогов за 2013, 2014гг.

2. Со ссылкой на письма Минфина РФ заявитель указывает, что в случае получения беспроцентного займа (части займа) за счет бюджетных средств дохода в виде материальной выгоды, подлежащего обложению налогом на доходы физических лиц, при погашении указанного займа (его части) не возникает.

3. Предприниматель просит обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем корректировки налоговой базы по ЕНВД за 2013-2015 годы в лицевых счетах налогоплательщика на основании представленного им контррасчета.

4. Заключение эксперта №17/1730 является недопустимым доказательством по эпизоду сдачи в аренду собственного имущества.

5. В тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условиям договора, расчет недоимки по НДС исчисляется по расчетной ставке 18/118. Кроме того, налоговым органом произвольно увеличена налоговая база по НДС без учета абзаца 6 пункта 1 статьи 154 НК РФ.

6. Заявляя об отсутствии у налогоплательщика должного налогового учета, Инспекция обязана была применить расчетный метод по НДФЛ.

7. Налоговый орган не определил действительные налоговые обязательства предпринимателя за 2014 год по земельному налогу, поскольку нарушила положения статьи 391, 392, 396 НК РФ.

В отзыве и дополнениях к нему налоговый орган, возражая против удовлетворения заявленных требований, указал следующее:

1. По мнению налогового органа, установленные в ходе выездной налоговой проверки нарушения налогового законодательства не связаны с сокрытием налогоплательщиком доходов, следовательно, основания для освобождения ИП ФИО2 от налоговой ответственности в соответствии с Федеральным законом от 08.06.2015 №140-ФЗ «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» и применения пункта 2.1 статьи 45 НК РФ отсутствуют.

2. ГК РФ определяет предоставление отсрочки (рассрочки) платежа на возмездной основе как разновидность договора займа (кредита). Следовательно, доход налогоплательщика в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование отсрочкой (рассрочкой) подлежит обложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях в соответствии с положениями статьи 212 НК РФ.

3. Налоговым органом в ходе проверки не установлены нарушения в исчислении и уплате ЕНВД за проверяемый период.

4. При назначении экспертизы налоговым органом соблюдены требования статьи 95 НК РФ.

5. Выездной налоговой проверкой установлено, что в стоимость реализуемых объектов НДС налогоплательщиком не включен, основания для применения ставки НДС, предусмотренной пунктом 4 статьи 164 НК РФ отсутствуют.

6. Выездной налоговой проверкой ввиду заявления ФИО2 в налоговых декларациях по НДФЛ за 2013, 2014, 2015 годы профессиональных налоговых вычетов, в размере 20% от полученного дохода, а также отсутствием раздельного учета расходов и невозможностью применения пункта 9 статьи 274 НК РФ ИП ФИО2 предоставлены профессиональные налоговые вычеты за 2013, 2014, 2015 годы в соответствии с положениями пункта 1 статьи 221 НК РФ в размере 20% сумму полученного дохода.

7. Факт государственной регистрации права на указанный объект недвижимости только 12.03.2014 не может служить основанием для освобождения заявителя от уплаты земельного налога за период, предшествующий регистрации права собственности на недвижимость, по объекту – «земельный участок», расположенному в многоквартирном доме по указанному адресу.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои позиции по делу.

В порядке статьи 163 АПК РФ в судебном заседании объявлялся перерыв с 18.11.2019 до 25.11.2019.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО2 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), налога на добавленную стоимость (далее – НДС), единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее – ЕНВД), земельного налога за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки налогоплательщика, оформленным актом от 27.06.2017 №02.4-24/263 (том 4 л.д. 199-236), заместителем начальника Инспекции вынесено решение от 20.10.2017 №02.2-30/052185 (том 1 л.д. 59-113) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предпринимателю доначислен НДФЛ в сумме 288 884 руб., НДС в сумме 3 653 770 руб., земельный налог в сумме 76 369 руб., за неуплату налогов в установленный законодательством о налогах и сборах срок начислены пени в сумме 1 213 329 руб. 54 коп.

Кроме того, ИП ФИО2 привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 7 430 руб. 53 коп., пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 374 747 руб. 70 коп.

В порядке главы 19 НК РФ Общество обратилось в Управление ФНС России по Мурманской области с апелляционной жалобой на решение Инспекции (том 2 л.д. 7-40).

Решением Управления ФНС России по Мурманской области от 25.01.2018 №62 решение Инспекции от 20.10.2017 №02.2-30/052185 отменено в части излишне начисленных пени без учета переплаты по НДФЛ (том 2 л.д. 42-63).

Не согласившись с решением налогового органа от 20.10.2017 №02.2-30/052185, предприниматель обратился с настоящим заявлением в суд.

Выслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд приходит к следующим выводам.

1. Специальная декларация.

Федеральный закон от 08.06.2015 №140-ФЗ «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон №140-ФЗ) направлен на создание правового механизма добровольного декларирования активов и счетов (вкладов) в банках, обеспечение правовых гарантий сохранности капитала и имущества физических лиц, защиту их имущественных интересов, в том числе за пределами Российской Федерации, снижение рисков, связанных с возможными ограничениями использования российских капиталов, которые находятся в иностранных государствах, а также с переходом Российской Федерации к автоматическому обмену налоговой информацией с иностранными государствами.

В соответствии с положениями части 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 4 Закона №140-ФЗ декларант и лицо, информация о котором содержится в декларации, освобождаются от ответственности за налоговые правонарушения при условии, если эти правонарушения связаны с приобретением (формированием источников приобретения), использованием либо распоряжением имуществом и (или) контролируемыми иностранными компаниями, информация о которых содержится в декларации, и (или) с открытием и (или) зачислением денежных средств на счета (вклады), информация о которых содержится в декларации.

Согласно пункту 2.1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) взыскание налога не производится в случае неуплаты или неполной уплаты налога декларантом, признаваемым таковым в соответствии с Федеральным законом «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», и (или) иным лицом, информация о котором содержится в специальной декларации, представленной в соответствии с указанием Федерального закона.

Взыскание налога на основании данного пункта не производится при условии, если обязанность по уплате такого налога возникла у декларанта и (или) иного лица в результате совершения до 1 января 2015 года операций, связанных с приобретением (формированием источников приобретения), использованием либо распоряжением имуществом и (или) контролируемыми иностранными компаниями, информация о которых содержится в специальной декларации, либо с открытием и (или) зачислением денежных средств на счета (вклады), информация о которых содержится в специальной декларации.

В соответствии с пунктом 10 статьи 4 Закона №140-ФЗ гарантии, предусмотренные этим законом, предоставляются исключительно в пределах указанного в декларации имущества (контролируемых иностранных компаний, счетов (вкладов) и (или) операций по приобретению (способов и механизмов формирования источников приобретения), использованию либо распоряжению таким имуществом (контролируемыми иностранными компаниями), открытию и (или) зачислению денежных средств на такие счета (вклады).

Как следует из материалов дела, выездной налоговой проверкой установлено, что ФИО2 в проверяемом периоде реализовал ООО «Инвест-Групп» два нежилых объекта недвижимости, расположенных по адресу: <...>, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности:

- нежилое помещение, общей площадью 117,2 кв.м, реализовано по договору купли-продажи недвижимости от 02.09.2014 ООО «Инвест-Групп» (дата государственной регистрации права собственности 12.09.2014, номер регистрации:51-51-01/033/2014-010). Согласно пункту 5.1 договора цена объекта недвижимости составляет 8 000 000 руб. денежные расчеты ООО «Инвест-Групп» с ФИО2 произведены безналичным путем, что подтверждается платежными поручениями от 03.09.2014 №105 на сумму 6 000 000 руб., от 02.09.2014 №100 на сумму 2 000 000 руб.;

- нежилое помещение, общей площадью 129,6 кв.м, реализовано по договору купли-продажи от 30.04.2015 ООО «Инвест Групп» (дата государственной регистрации права собственности 20.05.2015, номер регистрации:51-51/001-51/001/002/2015-2525/2). Согласно пункту 5.1 договора цена объекта недвижимости составляет 9 300 000 руб. На момент заключения договора купли-продажи недвижимость оплачена ООО «Инвест Групп» полностью, безналичным путем, что подтверждается платежными поручениями: от 22.09.2014 №133 в сумме 150 000 руб., от 20.10.2014 №197 в сумме 150 000 руб., от 11.11.2014 №249 в сумме 150 000 руб., от 09.12.2014 №316 в суме 150 000 руб., от 29.12.2014 №416 в сумме 1 700 000 руб., от 20.01.2015 №42 в сумме 2 000 000 руб., от 16.02.2015 №118 в сумме 1 000 000 руб., от 05.03.2015 №3 в сумме 1 000 000 руб., от 01.04.2015 №4 в сумме 2 000 000 руб., от 20.04.2015 №5 в сумме 500 000 руб., от 29.04.2015 №6 в сумме 400 000 руб., от 30.04.2015 №7 в сумме 100 000 руб.

Доход, полученный ФИО2 от продажи объектов недвижимости, расположенных по адресу: <...>, отражен в налоговых декларациях по НДФЛ за 2014, 2015 годы на листе А «Доходы от источников в Российской Федерации, облагаемые по ставке 13% (доходы не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности).

Денежные средства от продажи указанных объектов недвижимости поступили на личный счет ФИО2 в МО №8627 ПАО «Сбербанк» №40817******5550, справка о состоянии вклада за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 представлена налогоплательщиком в инспекцию в августе 2017 года.

В ходе анализа выписки налоговым органом установлено, что суммы от продажи объектов недвижимости поступают на личный счет (наименование операции – «зачисление»), затем списываются разными суммами (от 60 руб. до 693 500 руб.) с наименованием операции – «списание», «расход». Выписка не содержит реквизитов и наименования получателя, а также не содержит назначения платежа по операции. С учетом изложенного, по мнению налогового органа, установить факт перечисления денежных средств с личного счета ФИО2 на его зарубежный счет в ходе проверки не представлялось возможным.

При этом доход от реализации спорного недвижимого имущества задекларирован налогоплательщиком, суммы НДФЛ с названной реализации самостоятельно уплачены ИП ФИО2

13.09.2017 после окончания выездной налоговой проверки (справка об окончании проверки от 27.04.2017) (том 4 л.д. 97-99), в составе возражений на акт проверки ИП ФИО2 представлена копия специальной декларации, заверенная печатью предпринимателя.

В связи с тем, что установленные в ходе выездной налоговой проверки нарушения налогового законодательства (налогоплательщиком не исчислен НДС с реализации нежилых объектов недвижимости, расположенных по адресу: <...>) не связаны с сокрытием налогоплательщиком доходов (доход от продажи нежилых объектов недвижимости отражен ФИО2 в налоговых декларациях по форме 3-НДФЛ за 2014, 2015гг), основания для освобождения ИП ФИО2 от налоговой ответственности и применения пункта 2.1 статьи 45 НК РФ отсутствуют.

Копия специальной декларации со всеми материалами проверки была представлена налоговым орган в суд.

Вместе с тем, ИП ФИО2, представляя указанный документ в налоговый орган в ходе проверки в обоснование своих доводов, в судебном заседании заявил о нарушении Инспекцией налоговой тайны, а также Закона №140-ФЗ.

По ходатайству налогового органа от 04.10.2018 №14-24/045432 копия специальной декларации была исключена из числа доказательств, поскольку, по мнению Инспекции, в оспариваемом решении ФИО2 не вменены нарушения, связанные с приобретением, использованием либо распоряжением имуществом, информация о котором содержится в специальной декларации, и зачислением денежных средств за счет (вклад), информация о котором содержится в декларации. Полученный доход от продажи нежилых объектов отражен ФИО2 в налоговых декларациях по форме 3-НДФЛ за 2014, 2015гг., то есть не сокрыт налогоплательщиком; доначисление произведено в связи с ошибочным применением ФИО2 положений налогового законодательства, регламентирующих учет и уплату налога на доходы физических лиц при реализации недвижимости, используемой в деятельности.

ИП ФИО2 самостоятельно специальную декларацию в материалы дела не представил, в связи с чем заявленные им доводы о налоговой амнистии документально не подтверждены.

Доказательств иного материалы дела не содержат.

На основании изложенного довод заявителя о том, что ИП ФИО2 должен быть освобожден от уплаты налогов в связи с представлением специальной декларации судом отклоняются.

2. Доход, не связанный с осуществлением предпринимательской деятельности. НДФЛ, облагаемый по налоговой ставке 35% (материальная выгода).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является, в частности, материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.

Исключения составляют:

- материальная выгода, полученная от банков, находящихся на территории Российской Федерации, в связи с операциями с банковскими картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении банковской карты;

- материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них;

- материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными банками, находящимися на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них.

Перечень исключений, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

Статьей 823 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) установлено, что договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий) кредит, если иное не установлено законом.

Следовательно, ГК РФ определяет предоставление отсрочки (рассрочки) платежа на возмездной основе как разновидность договора займа (кредита).

Таким образом, доход налогоплательщика в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование отсрочкой (рассрочкой) подлежит обложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях в соответствии с положениями статьи 212 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 212 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в подпункте 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Как следует из материалов дела, ИП ФИО2 приобрел у Комитета имущественных отношений г. Мурманска объекты недвижимости с рассрочкой платежа.

По договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.03.2011 №10/2011 КИО г. Мурманска (Продавец) передает в собственность ИП ФИО2 (Покупатель) нежилое помещение, общей площадью 186,2 кв.м, расположенное по адресу: <...>.

По условиям договора стоимость объекта составляет 3 847 458 руб. (без НДС), оплата производится Покупателем ежемесячно на расчетный счет Продавца в рассрочку в течение 60 месяцев и в установленные сроки согласно графику платежей (01.05.2011 – 01.04.2016). На сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, производится начисление процентов исходя из ставки, равной одной трети ставки рефинансирования ЦБ РФ, что составляет 2,67 % годовых. Объект передан Покупателю по передаточному акту от 05.04.2011, дата государственной регистрации права объекта (общей площадью 186,2 кв.м) – 14.04.2011.

Согласно графику платежей стоимость объекта оплачена Покупателем полностью, последняя дата платежа – 11.01.2016, начисленные проценты за предоставление Продавцом рассрочки уплачивались Покупателем ежемесячно.

По договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.03.2011 №11/2011 КИО г. Мурманска (Продавец) передает в собственность ИП ФИО2 (Покупатель) нежилое помещение, общей площадью 161,9 кв.м, расположенное по адресу: <...>.

По условиям договора стоимость объекта составляет 3 298 305 руб. (без НДС), оплата производится Покупателем ежемесячно на расчетный счет Продавца в рассрочку в течение 60 месяцев и в установленные сроки согласно графику платежей (01.05.2011-01.04.2016). На сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, производится начисление процентов исходя из ставки, равной одной трети ставки рефинансирования ЦБ РФ, что составляет 2,67% годовых. Объект передан Покупателю по передаточному акту от 05.04.2011, дата государственной регистрации права объекта (общей площадью 161,9 кв.м) – 14.04.2011.

Согласно графику платежей стоимость объекта оплачена покупателем полностью, последняя дата платежа – 11.01.2016, начисленные проценты за предоставление продавцом рассрочки уплачивались Покупателем ежемесячно.

По договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.03.2011 №12/2011 КИО г. Мурманска (Продавец) передает в собственность ИП ФИО2 (Покупатель) нежилое помещение, общей площадью 28,6 кв.м, расположенное по адресу: <...>.

По условиям договора стоимость объекта составляет 882 203 руб. (без НДС), оплата производится Покупателем ежемесячно на расчетный счет Продавца в рассрочку в течение 60 месяцев и в установленные сроки согласно графику платежей (01.05.2011 - 01.04.2016). На сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, производится начисление процентов исходя из ставки, равной одной трети ставки рефинансирования ЦБ РФ, что составляет 2,67 % годовых. Объект передан Покупателю по передаточному акту от 05.04.2011, дата государственной регистрации права объекта (общей площадью 28,6 кв.м) – 14.04.2011.

Согласно графику платежей стоимость объекта оплачена Покупателем полностью, последняя дата платежа – 01.04.2015, начисленные проценты за предоставление Продавцом рассрочки уплачивались Покупателем ежемесячно.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ Комитет имущественных отношений города Мурманска имеет статус организации, следовательно, договоры купли-продажи заключены с КИО г. Мурманска как с организацией.

Исходя из положений статьи 212 НК РФ материальная выгода возникает при условии получения дохода от экономии на процентах по договорам, заключенным с организациями, не зависимо от их форм образования, что не противоречит пункту 2 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015.

Довод заявителя о том, что дохода в виде материальной выгоды, подлежащего обложению НДФЛ не возникает, поскольку КИО г. Мурманска является бюджетным учреждением, со ссылкой на письма Минфина России от 06.04.2016 №03-04-05/19651, от 08.05.2013 №03-04-06/16299, судом отклоняется, поскольку дохода в виде материальной выгоды не возникает в случае получения беспроцентного займа за счет бюджетных средств. В данном случае согласно условиям договоров займ процентный.

При таких обстоятельствах НДФЛ за 2013, 2014, 2015 годы с доходов, полученных ФИО2 в виде материальной выгоды, доначислен налоговым органом законно и обоснованно.

3. Розничная торговля, осуществляемая через объекты торговой сети, имеющей торговые залы.

Статьей 346.29 НК РФ установлено, что объектом обложения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 НК РФ в 2013-2015 гг. базовая доходность за проверяемый период установлена по видам деятельности:

- розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, установлена в размере 1 800 руб. в месяц. Физическим показателем для вида деятельности «розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы» является площадь торгового зала (в квадратных метрах);

- оказание бытовых услуг, установлена в размере 7 500 руб. в месяц. Физическим показателем для вида деятельности «оказание бытовых услуг» является количество работников, включая индивидуального предпринимателя.

При определении величины базовой доходности представительные органы муниципальных районов, городских округов, законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга могут корректировать (умножать) базовую доходность, указанную в пункте 3 статьи 346.29 НК РФ, на корректирующий коэффициент К2, который определяется как произведение установленных нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных статьей 346.27 НК РФ (пункт 6 статьи 346.29).

Как следует из материалов дела, ИП ФИО2 в период с 01.01.2013 по 31.12.2015 осуществлял виды деятельности, налогообложение которых осуществлялось в рамках главы 26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности», в том числе розничную торговлю инструментом, оборудованием в объектах стационарной торговой сети, имеющей торговые залы на территории муниципального образования г. Мурманск, г. Мончегорск, г.Североморск; оказывал физическим лицам услуги ремонта инструмента и оборудования на территории муниципального образования г. Мурманск.

На основании заявления о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД по Форме №ЕНВД-2 заявитель поставлен на учет в качестве плательщика ЕНВД по адресам мест осуществления деятельности:

- <...> с 01.12.2007;

- <...> с 27.09.2005;

- <...> с 01.01.2003;

- <...> с 01.01.2003.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащей уплате штраф.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 №14-П указано, что основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения (часть 4 статьи 89 НК РФ).

В данном случае, выездной налоговой проверкой на основании документов, представленных ИП ФИО2 (экспликация к поэтажным планам строения, налоговые декларации по ЕНВД за 1-4 кварталы 2013, 2014, 2015гг), Межрайонной ИФНС России №2 по Мурманской области и ИФНС России по г. Мончегорску (налоговые декларации по ЕНВД за 1-4 кварталы 2013, 2014, 2015 гг.), а также проведенных допросов свидетелей, налоговым органом нарушений в исчислении и уплате ИП ФИО2 ЕНВД за 1-4 кварталы 2013-2015 годов не установлено.

Вместе с тем, исходя из положений пункта 1 статьи 52 и пункта 1 статьи 80 НК РФ, налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, и отражает сведения об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, в налоговой декларации.

В силу абзаца 2 пункта 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном этой статьей.

Поскольку налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму ЕНВД, предприниматель был вправе представить уточненную налоговую декларацию, в которой пересчитать подлежащую к уплате сумму налога, о чем указано налоговым органом в оспариваемом решении.

Однако с возражениями на акт ИП ФИО2 представлен арифметический расчет.

Так как представленный расчет не является уточненной налоговой декларацией, то он правомерно не принят налоговым органом в подтверждение позиции налогоплательщика.

Таким образом, предприниматель не был лишена права подать уточненную налоговую декларацию, однако данным правом не воспользовался.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В ходе рассмотрения дела в суде предприниматель просил признать недействительным решение налогового органа по данному эпизоду в полном объеме и устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя путем корректировки налоговой базы по ЕНВД в лицевых счетах налогоплательщика.

Вместе с тем, заявителем не учтено, что налоговая база по налогу отражается в налоговой декларации, в карточках расчетов с бюджетом отражается сумма налога, подлежащая уплате на основании налоговой декларации либо доначисления по результатам мероприятий налогового контроля.

Поскольку Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не установлены нарушения в исчислении и уплате ЕНВД за проверяемый период, то права и законные интересы заявителя решением налогового органа по данному эпизоду не нарушены, а решение Инспекции законно и обоснованно.

4. Сдача в аренду собственного недвижимого имущества.

Как следует из материалов дела в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде ИП ФИО2 сдавал в аренду недвижимое имущество, расположенное по адресу: <...>. При этом арендатором объекта являлась ИП ФИО3

Согласно договоров аренды арендуемое помещение ИП ФИО3 находится в жилом доме, этаж подвал, общая площадь – 114,7 кв.м, в том числе торговая – 82,9 кв.м, вспомогательная – 8.1 кв.м, складская – 23,7 кв.м. Арендная плата составила 7 000 руб., в том числе НДС. Согласно дополнительному соглашению в связи с техническим обслуживаем помещения арендная плата за сентябрь 2013 года составила 8 535 руб. 57 коп. и данное повышение является разовым.

Проверкой установлено, что арендуемое помещение ИП ФИО3 использовалось для самостоятельной торговой деятельности.

Управлением по вопросам миграции Управления министерства внутренних дел Российской Федерации по Мурманской области по запросу Инспекции от 26.12.2016 №02.4-24/059629 письмом от 13.01.2017 №80/4-8 представлены копии заявлений по форме 1П, содержащие сведения о том, что ФИО2 и ФИО3 состоят в браке с 12.03.1993.

Согласно пункту 1 статьи 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ с учетом пункта 1 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Таким образом, ИП ФИО2 и ИП ФИО3 для целей налогообложения признаются взаимозависимыми лицами в совершаемых ими по договорам аренды нежилого помещения сделкам.

Выездной налоговой проверкой установлено несоответствие цены услуги аренды, установленной в договорах аренды нежилых помещений, заключенных арендодателем ИП ФИО2 с взаимозависимым лицом (ИП ФИО3) рыночным ценам.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со статьей 105.1 НК РФ.

В силу пункту 1 статьи 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом 5.1 Налогового кодекса Российской Федерации сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.7 НК РФ, при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, использует в порядке, установленном главой 14.1 Налогового кодекса Российской Федерации, следующие методы: метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли.

Согласно пункту 9 статьи 105.7 НК РФ, в случае, если методы, указанные в пункте 1 статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации, не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке, рыночной цене может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств об оценочной деятельности.

В целях определения рыночной цены арендной платы 1 кв.м помещения, Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки на основании пункта 9 статьи 105.7 НК РФ, подпункта 11 пункта 1 статьи 31, статьи 95 НК РФ внесено постановление от 16.02.2017 №38 о назначении экспертизы по определению реальной рыночной стоимости аренды нежилого объекта недвижимости.

Как следует из экспертного заключения, оценщиком в процессе расчетов были использованы данные, именуемые в Гражданском кодексе Российской Федерации как «оферта» и «публичная» оферта (статьи 435, 437 ГК РФ). При определении рыночной стоимости оценщик гипотетически (с учетом соответствующих корректировок) предполагал, что лицо, сделавшее предложение, считает себя заключившим договор с адресатом, которым будет принято предложение. Оценщик указал, что в ходе сравнительного анализа к ценам аналогов вносятся корректировки на различия, существующие между аналогами и объектами оценки. Отрицательная корректировка вносится в случае, если по данному показателю аналог превосходит объект оценки, а положительная - если по данному показателю аналог ему уступает. Оценщик учитывает следующие виды корректировок: поправка на время продажи; поправка на месторасположение; поправка на масштаб; поправка на физическое (техническое) состояние (отделка).

При составлении экспертного заключения оценщик помимо указанных поправок счел необходимым внести также дополнительную корректировку на уторговывание, которая связана с тем, что реальные сделки несколько отличаются от цены предложения, поскольку цена оферты, как правило, изначально завышена на так называемый «торг», кроме того, в эту цену могут быть заложены комиссионные риелторов.

Из анализа расчетов величины стоимости объектов, приведенных в заключении, следует, что экспертом также сделаны корректировки на функциональное назначение объектов, местоположение, корректировка на дату совершения сделки, состояние зданий, а также на их обособленность.

Таким образом, даже если предположить, что аналоги не однородны, то рыночная стоимость оцениваемых объектов была скорректирована экспертом на соответствующие поправки в большую или меньшую сторону с целью снижения погрешности расчетов оценки.

Экспертное заключение заявителем не оспорено, о назначении судебной экспертизы рыночной стоимости спорных объектов недвижимости при рассмотрении дела в суде предпринимателем не заявлено.

Несогласие Общества с выводами оценщика не свидетельствует о недостоверности и недопустимости экспертного заключения в качестве доказательства по делу.

При этом, статья 95 НК РФ не возлагает на налоговый орган обязанности предоставления налогоплательщику копии договора с экспертным учреждением.

Вместе с тем, заключение эксперта не может быть использовано в качестве доказательства по настоящему делу на основании следующего.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков. Порядок проведения экспертизы при осуществлении мероприятий налогового контроля установлен в статье 95 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 95 НК РФ предусмотрено, что в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено НК РФ. В постановлении указываются, в частности, материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта (пункт 3 статьи 95 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 99 НК РФ при проведении действий по осуществлению налогового контроля составляются протоколы.

Составление протоколов прямо предусмотрено в НК РФ при ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы (пункте 6 статьи 95 НК РФ).

Пунктом 6 статьи 95 НК РФ на должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, возложена обязанность ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить ему права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ, о чем составляется соответствующий протокол.

Таким образом, в соответствии с правилами пункта 6 статьи 95 НК РФ должностное лицо, которое назначило экспертизу, обязано:

а) ознакомить лицо, у которого проводится выездная проверка (иная форма налогового контроля), с постановлением о назначении экспертизы;

б) разъяснить указанному лицу его права (п. 7 ст. 95 НК РФ). Разъяснение может быть сделано и в устной, и в письменной форме;

в) составить протокол о том, что указанному лицу разъяснены его права, и оно ознакомлено с постановлением о назначении экспертизы.

Систематический анализ правил пункта 6 статьи 95, статьи 99 НК РФ, приказа ФНС России от 08.05.2015 №ММВ-7-2/189 «Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговым органом при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах», показывает, что в протоколе должны содержаться сведения:

- о месте и дате ознакомления проверяемого лица с постановлением об экспертизе, разъяснения его прав;

- о времени начала и окончания действий по такому ознакомлению (разъяснению);

- должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего протокол;

- лицо, ознакомившееся с постановлением о назначении экспертизы, правах, предусмотренных пунктом 7 статьи 95 НК РФ, а также указываются замечания к протоколу и заявления.

Как следует из материалов дела, в данном случае протокол об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы не составлялся.

При этом ссылка налогового органа на письмо №02.4-24/010011 от 17.02.2017, содержащее информацию о том, что ФИО2 с вынесением постановления о назначении экспертизы рыночной стоимости аренды нежилого объекта от 16.02.2017 №38 имеет права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ судом отклоняется, как не отвечающее требованиям пункта 6 статьи 95 НК РФ, статьи 99 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 31 НК РФ формы и форматы документов, предусмотренных настоящим Кодексом и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, документов, необходимых для обеспечения электронного документооборота в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а также порядок заполнения форм указанных документов и порядок направления и получения таких документов на бумажном носителе или в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи либо через личный кабинет налогоплательщика утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, если полномочия по их утверждению не возложены настоящим Кодексом на иной федеральный орган исполнительной власти.

Общим требованием является обязанность налогоплательщика, отнесенного к категории лиц, представляющих декларацию в электронной форме, передать в налоговый орган через операторов по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) квитанцию о приеме указанных документов в течение шести дней со дня их отправки налоговым органом (пункт 5.1 статьи 23 НК РФ).

Как следует из материалов дела постановление от 16.02.2017 №38 о назначении экспертизы рыночной стоимости и письмо от 17.02.2017 №02.4-24/010011 о разъяснении прав ИП ФИО2 направлены по ТКС с использованием типа документооборота «Рассылка Групповая» (код «05»).

Приказом Федеральной налоговой службы от 15.04.2015 №ММВ-7-2/149@ утвержден Порядок направления документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (далее - Порядок), который определяет общие положения организации информационного обмена при направлении налоговыми органами в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) с применением усиленной квалифицированной электронной подписи документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах Российской Федерации и используемых налоговыми органами при проведении налогового контроля, в том числе:

19) постановление о назначении экспертизы,

20) протокол об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы и о разъяснении его прав.

Согласно пункту 4 Порядка в процессе электронного документооборота при направлении документов по ТКС участвуют такие технологические электронные документы, как: подтверждение даты отправки, квитанция о приеме, уведомление об отказе в приеме и извещение о получении электронного документа.

Участники информационного обмена не реже одного раза в сутки проверяют поступление документов и технологических электронных документов (пункт 6 Порядка).

Датой направления (отправки) налогоплательщику (представителю налогоплательщика) документа в электронной форме по ТКС считается дата, зафиксированная в подтверждении даты отправки (пункт 10 Порядка).

В пунктах 13 и 14 Порядка установлено, что налоговый орган в течение следующего рабочего дня после дня отправки документа в электронной форме по ТКС должен получить от оператора электронного документооборота подтверждение даты отправки.

Квитанцию о приеме, подписанную электронной подписью, налогоплательщик (представитель налогоплательщика) обязан направить налоговому органу по телекоммуникационным каналам связи в течение шести дней со дня отправки ему документа налоговым органом (пункт 14 Порядка).

При получении налоговым органом квитанции о приеме документа датой его получения налогоплательщиком (представителем налогоплательщика) в электронной форме по ТКС считается дата принятия, указанная в квитанции о приеме (пункт 11 Порядка).

Приказом ФНС России от 30.11.2010 №ММВ-7-6/664 утвержден справочник типов документов, согласно которому коду типа документооборота 05 соответствует документооборот по осуществлению групповой информационной рассылки со стороны налоговых органов.

Согласно справочнику типов документооборотов (СТДО), утвержденному приказом ФНС России от 30.11.2010 №ММВ-7-6/664@, технологическими документами для кода документооборота 05 «Групповая Рассылка» документов являются «рассылка», «описание», «приложение», «подтверждение даты отправки» и «извещение о получении».

Таким образом, для кода документооборота 05 «Групповая рассылка» не предусмотрены технологические документы – «уведомление об отказе», «квитанция о приеме», то есть не предусматривает формирование налогоплательщиком ответных документов, так как носит исключительно информационный характер.

Вместе с тем, в случае направления налоговым органом постановления о назначении экспертизы и протокола об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы и о разъяснении его прав по ТКС налогоплательщик обязан в соответствии с пунктом 14 Порядка направить в Инспекцию квитанцию о приеме.

В данном случае, квитанция о приеме, подписанная электронной подписью налогоплательщика не могла быть сформирована по независящим от заявителя причинам.

Доказательства направления указанных документов предпринимателю на бумажном носителе в материалах дела отсутствуют.

Таким образом, обязанность по уведомлению налогоплательщика Инспекцией не исполнена. Доказательств обратного в материалы дела не представлено.

В связи с указанными нарушениями статьи 95 НК РФ, заключение эксперта не может быть использовано в качестве доказательства с учетом положений части 4 статьи 101 НК РФ.

Ссылка налогового органа на решение от 25.08.2017 №02.2-30/178 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и протокол допроса ИП ФИО2 в качестве свидетеля от 15.09.2017 в обоснование довода о надлежащем извещении налогоплательщика судом отклоняется, поскольку предложение воспользоваться правами задать вопросы эксперту как после окончания экспертизы (24.03.2017), так и после окончания выездной налоговой проверки (26.04.2017) носили формальный характер, не предполагающий никаких юридических и процессуальных действий.

При таких обстоятельствах решение налогового органа по данному эпизоду подлежит признанию недействительным.

5. Реализация нежилого недвижимого имущества, используемого в предпринимательской деятельности.

Как следует из материалов дела ИП ФИО2 в период осуществления предпринимательской деятельности реализовал ООО «Инвест-Групп» за безналичный расчет два нежилых объекта недвижимости, расположенных по адресу: <...>, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности и используемых налогоплательщиком в предпринимательской деятельности (осуществление розничной торговли инструментом). При этом суммы НДС с указанной реализации налогоплательщиком не исчислены.

Поскольку установленная в договорах купли-продажи от 02.09.2014 и 30.04.2015 цена не включает в себя сумму НДС, налоговый орган доначислил ИП ФИО2 НДС в соответствии с нормами пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 168 НК РФ не расчетным путем, а в размере 18 процентов от полученного за реализацию недвижимого имущества дохода.

Вместе с тем, налоговым органом не учтено следующее.

По своей экономико-правовой природе НДС является налогом на потребление товаров (работ, услуг), то есть косвенным налогом, перелагаемым на потребителей.

В силу положений пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг).

При этом на основании пункта 1 статьи 168 НК РФ сумма НДС, исчисленная по соответствующим операциям реализации товаров (работ, услуг), предъявляется продавцом к оплате покупателю.

Таким образом, по общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателей. Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателями встречное предоставление за реализованные им товары (работ, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога.

Из этого вытекает, что при реализации товаров (работ, услуг) покупателям НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателями в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца).

Судебная практика, сформированная в период действия Закона Российской Федерации от 06.12.1991 № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» и начала действия главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, признавала, что продавец товаров (работ, услуг) вправе взыскать с покупателя не уплаченные при расчетах за реализованный товар суммы, составляющие НДС, если при указании договорной цены стороны не сделали оговорку о включении НДС в соответствующую сумму, независимо от наличия в договоре условия о возможности увеличении цены (пункт 9 Обзора судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость - Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.12.1996 № 9; пункт 15 Обзора практики разрешения споров по договору строительного подряда - Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.01.2000 № 51; Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.09.2010 №7090/10).

Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пункте 17 Постановления №33 занял иной подход, отметив, что бремя надлежащего учета сумм НДС при определении окончательного размера указанной в договоре цены, ее выделения в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит только на одной из сторон сделки - на продавце как налогоплательщике.

Соответственно, как вытекает из абзаца второго пункта 17 Постановления №33, в тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено в договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условиям договора, то по общему правилу сумма налога, предъявляемая покупателю продавцом, выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

Поэтому в настоящее время возможность увеличения цены сделки и дополнительного взыскания сумм НДС с покупателя в случае неправильного учета налога продавцом при формировании окончательного размера цены договора допускается судебной практикой в случаях, когда такая возможность согласована обеими сторонами договора в соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, либо предусмотрена нормативными правовыми актами (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 23.11.2017 № 308-ЭС17-9467, от 24.11.2014 №307-ЭС14-162).

В рассматриваемом случае судом установлено, что в договорах купли-продажи от 02.09.2014 и 30.04.2015 цена не включает в себя сумму НДС. Налог не выделялся отдельно в расчетных документах и не указывался в платежных поручениях покупателя.

Отсутствие в договорах купли-продажи и иных документах указания на то, что установленная в них плата включает в себя сумму НДС и указание «без НДС» в платежных поручениях в данном случае является следствием того, что при заключении договоров предприниматель не рассматривал себя в качестве плательщика НДС и не предполагал необходимость учета данного налога при определении цены товара, а не свидетельством согласия сторон договора на возможность увеличения цены в случае возникновения необходимости предъявления налога.

В данном случае, из содержания сделок по продаже недвижимых помещений не усматривается, что покупатели были согласны уплатить дополнительные суммы заявителю (частности, НДС), помимо той, которая указана в договоре. Также из материалов дела не следует, что покупатели готовы были приобрести нежилые помещения по цене большей, чем указано в договоре.

Указанный вывод основан на правовой позиции Верховного суда Российской Федерации, изложенной в определении от 20.12.2018 №306-КГ18-13128 по делу №А12-36108/2017, согласно которой при реализации товаров (работ, услуг) покупателям НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателям в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника – собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца).

При таких обстоятельствах, исчисление Инспекцией налога по ставке 18 процентов в дополнение к установленной в договорах цене, вместо выделения налога с применением расчетной ставки 18/118 является неправомерным.

С учетом изложенного одновременное применение нормы пункта 3 статьи 164 НК РФ и пункта 4 статьи 164 НК РФ в данном случае отсутствует, довод заявителя о двойном исчислении НДС является необоснованным.

Таким образом, сумма исчисленного НДС, с учетом представленного в ходе рассмотрения дела справочного расчета Инспекции, завышена по решению налогового органа и подлежит уменьшению на 475 017 руб., в том числе:

- 3 квартал 2014 года на 219 661 руб.;

- 2 квартал 2015 года на 255 356 руб.

6. Расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности за 2013-2015 годы.

В обоснование заявленных требований ИП ФИО2 указывает на несогласие с предоставлением Инспекцией профессионального налогового вычета в размере 20% от общей суммы доходов, ссылаясь на представление всех документов, позволяющих достоверно установить сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных вычетов в сумме фактически произведенных в проверяемом периоде и документально подтвержденных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации.

Сумма полученного дохода от осуществления предпринимательской деятельности уменьшается на сумму профессиональных налоговых вычетов.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Как следует из пояснений налогового органа, в данном случае, в ходе проведения выездной налоговой проверки не представлялось возможным на основании представленных налогоплательщиком и контрагентами определить в полном объеме суммы расходов (по обслуживанию и содержанию), непосредственно относящиеся к объектам недвижимости, используемым в деятельности, подлежащей налогообложению в рамках общей системы налогообложения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 221 НК РФ налогоплательщики реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи в налоговый орган налоговой декларации по окончании налогового периода.

В налоговых декларациях по НДФЛ за 2013, 2014, 2015 годы ФИО2 заявлены профессиональные налоговые вычеты на основании пункта 1 статьи 22 НК РФ в размере 20% от суммы дохода, полученного от предпринимательской деятельности.

Выездной налоговой проверкой ввиду заявления ФИО2 в налоговых декларациях по НДФЛ за 2013, 2014, 2015 годы профессиональных налоговых вычетов, в размере 20% от полученного дохода, а также отсутствием раздельного учета расходов и невозможностью применения пункта 9 статьи 274 НК РФ ИП ФИО2 предоставлены профессиональные налоговые вычеты за 2013, 2014, 2015 годы в соответствии с положениями пункта 1 статьи 221 НК РФ в размере 20% сумму полученного дохода.

Объекты недвижимости, используемые ИП ФИО2 в предпринимательской деятельности на основании пункта 1 статьи 256 НК РФ относятся к амортизируемому имуществу.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходы по имуществу, подлежащему амортизации, учитываются в составе профессиональных налоговых вычетов в виде амортизационных начислений.

В силу пункта 33 Порядка учета доходов и расходов амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности индивидуального предпринимателя. Срок полезного использования определяется индивидуальным предпринимателем самостоятельно на дату ввода в использование данного объекта амортизируемого имущества применительно к классификации основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации.

По требованию Инспекции от 11.04.2016 №02.4-12/13/3 ИП ФИО2 акты о вводе в эксплуатацию, карточки по начислению амортизационных начислений за 2013, 2014, 2015 годы в ходе выездной налоговой проверки не представлены.

Согласно протоколу допроса ФИО2 от 19.12.2017 №245 к учету объекты недвижимости не принимались, ввод в эксплуатацию не производился, амортизационные отчисления не начислялись.

Указанные сведения не представлены заявителем и в ходе рассмотрения дела в суде.

Таким образом, поскольку ИП ФИО2 не определен срок полезного использования объекта, то Инспекцией не может быть самостоятельно произведен расчет амортизационных отчислений и остаточной стоимости указанных объектов для включения в состав профессиональных налоговых вычетов проверяемого периода.

В отношении довода заявителя о неприменении налоговым органом пункта 9 статьи 274 НК РФ необходимо отметить следующее.

Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ установлена обязанность плательщиков ЕНВД, осуществляющих наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

В ходе проверки по результатам анализа отчетов фискальной памяти по ККТ, используемой в деятельности, облагаемой ЕНВД и книг кассира - операциониста по соответствующей ККТ установлено, что выручка, отраженная в книгах кассира -операциониста не соответствует данным отчетов фискальной памяти ККТ.

Разница между данными книг кассира - операциониста и отчетами фискальной памяти ККТ существенная (190 млн. против 126 млн.).

Кроме того, по ККТ №00117358 за проверяемый период, по ККТ №00005887 за 2013 год отчеты фискальной памяти ККТ отсутствуют, по ККТ №00095714 и по ККТ №00095713 за 2013 год по отчетам фискальной памяти показатель «0», тогда как по данным книг кассира – операциониста показатели составляют несколько млн. рублей.

В отношении разницы между данными книг кассира - операциониста и отчетами фискальной памяти ККТ пояснений заявителем в ходе проверки не представлено.

В отношении довода заявителя об отсутствии оценки со стороны налогового органа Актов показателей контрольных и суммирующих счетчиков по кассовым аппаратам №00005387, 000995717, 00095714, 00117358 необходимо отметить следующее.

Передача контрольно-кассовой машины в ремонт оформляется актом по форме КМ-2 «Акт о снятии показаний суммирующих денежных счетчиков при сдаче (отправке) контрольно-кассовой машины в ремонт и при возвращении ее в организацию», утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 №132.

Ремонт машины производится только после снятия показаний суммирующих счетчиков.

Акт оформляет комиссия, назначенная приказом руководителя организации. Как правило, в состав комиссии включают налогового инспектора, руководителя, старшего кассира, кассира организации, специалиста центра технического обслуживания ККМ. В акте отражают показатели суммирующих денежных счетчиков на момент прекращения работы машины в организации.

Представители налогового органа пояснили, что сведения, содержащиеся в данных актах не позволяли ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде определить конкретную сумму по указанным ККТ за календарный год, так как Акты составлены в течение проверяемого периода (01.10.2013, 20.05.2013, 14.10.2014, 21.07.2014, 26.05.2015 и т.д.).

При этом ККТ №000995717 согласно базе данных налогового органа за ИП ФИО2 в проверяемом периоде не зарегистрирована.

В ходе проверки ИП ФИО2 также представлены книги учета доходов, расходов и хозяйственных операций за 2013-2015 годы без данных о раздельном учете хозяйственных операций, подлежащих налогообложению по различным системам налогообложения и с отражением только доходной части; расходы заявлены в размере 20% от дохода.

Выездной налоговой проверкой установлено, что ИП ФИО2 при осуществлении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению в рамках общей системы, использовались следующие объекты недвижимости:

- <...>, общей площадью 129,6 кв.м (предоставление в аренду с 04.09.2014, до заключения договора аренды использовался в качестве объекта розничной торговой сети);

- <...> общей площадью 114,7 кв.м (предоставление в аренду в период с 01.01.2014 по 31.12.2015);

- <...> (сервисная мастерская и два офисных помещения). Сервисная мастерская и офисы использовались налогоплательщиком в 2013, 2014, 2015 годы как для оказания бытовых услуг (в рамках ЕНВД), так и для сервисного обслуживания инструмента (оборудования), подлежащей налогообложению в рамках общей системы.

Как установлено в ходе проверки, согласно документам, представленным ресурсоснабжающими и обслуживающими организациями, ИП ФИО2 осуществлялись расходы по содержанию и обслуживанию указанных объектов недвижимости.

Следовательно, заявитель на основании пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы имеет право на получение в 2013, 2014, 2015 годы профессиональных налоговых вычетов при соблюдении условий, предусмотренных статьей 258 ГК РФ.

Согласно сведениям, представленным Муниципальным казенным учреждением «Новые формы управления» письмом от 16.12.2016 №11230 обслуживающими организациями объектов недвижимости в 2013, 2014, 2015 годы являлись:

- по объектам недвижимости, расположенным по адресу: <...> – ООО «Севжилсервис»;

- по объектам недвижимости, расположенным по адресу: <...> – ООО «Октябрьское ЖЭУ» в 2013, 2014, 2015 годы – ТСН «Ленина, 45».

ООО «Севжилсервис» письмом от 13.01.2017 вх. №001505 за период обслуживания представлены акты выполненных работ, счета на оплату и сведения об отсутствии договора от 07.04.2014 №7/2 о содержании имущества в многоквартирном доме, заключенного с ИП ФИО2, так как заказчиком услуг (ИП ФИО2), подписанный экземпляр договора с обществом не возвращен.

Акты выполненных работ и счета на оплату потребленных услуг по объекту недвижимости содержат сведения о суммах расходов, приходящихся на объект площадью 129,6 кв.м. При этом ООО «Севжилсервис» также представлены корректировочные счета и акты с уменьшением выставленных ФИО2 платежей по тепло- и энергоснабжению. Сведения, содержащиеся в документах с учетом корректировочных счетов не позволяют исчислить точную сумму расходов, приходящуюся на обслуживание указанного объекта.

Межрайонной ИФНС №40 по Республике Башкортостан по поручению Инспекции от 14.12.2016 №02-24/63497 об истребовании у ООО «Октябрьское ЖЭУ» документов (информации) письмом от 23.01.2017 №12-18/70123 представлено сообщение о том, что направленное в адрес организации требование о предоставлении документов (информации) от 19.12.2016 №84837 не исполнено, документы не представлены.

ТСН «Ленина 45» письмом от 12.01.2017 представило договор от 01.01.2015 №6 о содержании имущества в многоквартирном доме, заключенный с ИП Гиренко и договор на оказание услуг по теплоснабжению от 01.11.2015 №12, а также счета на оплату потребленных услуг за 2015 год и платежные поручения о произведенной собственником помещений оплате счетов. Сведения, содержащиеся в представленных ТСН «Ленина 45» счетах не позволяют определить, к какому именно объекту относится выставленная обслуживающей организацией сумма расходов, связанная с содержанием и теплоснабжением помещений, расположенных в доме №45 по пр. Ленина.

На требование Инспекции от 25.04.2017 №02.4-12/13/4 ИП ФИО2 договоры, заключенные с обслуживающими и ресурсоснабжающими организациями, а также счета, счета-фактуры, платежные документы в отношении обслуживания нежилых помещений, расположенных по адресу: <...> офиса, 1 сервисный центр, 3 магазина) за 2013, 2014, 2015 годы выездной налоговой проверке не представлены.

ГОУПТ «Мурманскводоканал» письмом от 12.12.2016 представлен договор от 25.03.2010 №5-1202 по обслуживанию объектов недвижимости, расположенных по адресу: <...> а также счета на оплату потребленных услуг, счета-фактуры и платежные поручения по оплате счетов. Сведения, содержащиеся в представленных ГОУП «Мурманскводоканал» счетах не позволяют определить, к какому именно объекту, расположенному в вышеуказанных домах, относятся суммы расходов по выставленным счетам.

ООО «Коларегионэнергосбыт» письмом от 16.12.2016 представлены документы по оказанию услуг электроснабжения (договор от 09.07.2013 №1573, счета, счета-фактуры, платежные поручения). Согласно приложению к договору - перечень точек поставки электричества не содержит сведений об объекте установки счетчика. Расшифровки к счетам-фактурам имеют сведения об адресе установки счетчика без указания площади объекта.

ООО «Орко-инвест» письмом от 13.12.2016 представлены документы (договор от 01.12.2009 №1161/10, приложение к договору, акты, счета-фактуры, платежные поручения) по оказанию услуг по вывозу мусора и обезвреживанию твердых бытовых отходов. Согласно приложению №1 от 30.05.2011 к договору, услуги оказывались по объектам недвижимости, расположенным по адресу: <...> (Магазин «Спец», площадь помещения 130 кв.м) и пр. Ленина д. 45 (магазин «Спец», площадь помещения 60 кв.м, офис 28,9 кв.м, мастерская – 161,9 кв.м). Акты выполненных работ, счета-фактуры выставлялись ООО «Орко-инвест» заказчику на общую сумму без указания стоимости услуги по конкретному объекту.

ООО ЧОП «Северный оплот» письмом от 30.01.2017 представлен договор от 18.10.2005 №486, а также заявление собственника и счета на оплат по оказанию услуг охраны объектов недвижимости (пр. Ленина, д. 45) рассчитан по наименованиям используемых объектов, без указания площади. Счета на оплату оказанных услуг выставлялись ООО ЧОП «Северный оплот» заказчику на общую сумму без указания стоимости услуги по конкретному объекту. Согласно заявлению ФИО2 от 28.09.2014 объекты расположенные по адресу: пр. Героев-Североморцев, д. 21 сняты с охраны с 01.09.2014.

Таким образом, выездной налоговой проверкой не представлялось возможным определить в полном объеме суммы расходов (по обслуживанию и содержанию), непосредственно относящиеся к объектам недвижимости, используемым в деятельности подлежащей налогообложению в рамках общей системы налогообложения.

В расчетах представленных заявителем в письменных пояснениях от 14.02.2019, а также обобщенных пояснениях, доля расходов в процентном соотношении для общей системы налогообложения в проверяемом периоде (2013-2015 годы) составляет 1,7%, 10,78% и 9,82%, вместе с тем, сумма общих затрат отсутствует, в связи с чем определение сумм затрат по общей системе налогообложения на основании их доли общем объеме произведенных расходов не представляется возможным.

Из статьи 221 НК РФ следует, что при исчислении базы, облагаемой НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 данного Кодекса, право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей.

Таким образом, уплачиваемый в связи с осуществлением предпринимательской деятельности налог определяется исходя из разницы между полученным гражданином доходом и соответствующими расходами.

Как указано в пункте 12 Обзора практики рассмотрения судами споров, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, в случае возникновения спора о должной сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных им расходов.

При отсутствии у индивидуального предпринимателя документов, подтверждающих расходы, понесенные в связи с осуществлением приносящей доход деятельности, в отношении которой им ошибочно применялся специальный налоговый режим, не предполагающий необходимости ведения учета расходов, сумма налога к уплате в бюджет определяется расчетным способом.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, или непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций.

Согласно разъяснениям, изложенным в абзаце 6 пункта 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», при толковании положений абзаца 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

Как следует из материалов дела, в данном случае Инспекция при расчете налогооблагаемой базы учла суммы дохода на основании первичных документов, а не расчетным путем. Поскольку выездной налоговой проверкой не представлялось возможным определить в полном объеме суммы расходов (по обслуживанию и содержанию), непосредственно относящиеся к объектам недвижимости, используемым в деятельности подлежащей налогообложению в рамках общей системы налогообложения, то Инспекцией правомерно применен заявленный предпринимателем вычет в размере 20 % суммы дохода, полученного от предпринимательской деятельности.

Таким образом, оценивая доводы ФИО2 об обязанности налогового органа применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, судом установлено, что Инспекция при проведении проверки не применяла расчетный метод для определения доходов Предпринимателя, а Предприниматель, в свою очередь, не доказал фактический размер его расходов в соответствии с правилами подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Вместе с тем, с учетом эпизода реализации недвижимого имущества и применения судом ставки 18/118, а также не принятия судом результатов экспертизы по эпизоду сдачи имущества в аренду, доначисленный по данному эпизоду НДФЛ за 2013 и 2014 годы по итогам выездной налоговой проверки, с учетом справочного расчета Инспекции, подлежит уменьшению на 233 946 руб., в том числе:

- за 2013 год в сумме 97 673 руб.;

- за 2014 год в сумме 136 273 руб.

Решение налогового органа в указанной части подлежит признанию недействительным.

Довод заявителя о том, что земельный налог, доначисленный налогоплательщику должен уменьшать налогооблагаемую базу по НДФЛ за 2013-2014 годы судом отклоняется, поскольку в соответствии со статьей 221 НК РФ при определении налоговой базы расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива (20% от суммы полученного дохода).

7. Земельный налог.

Согласно статье 388 НК РФ налогоплательщиками земельного налога признаются физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 389 НК РФ объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен налог.

В силу статьи 390 НК РФ налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 391 НК РФ (в редакции Федерального закона от 28.11.2009 №283-ФЗ) налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. В отношении земельного участка, образованного в течение налогового периода, налоговая база в данном налоговом периоде определяется как его кадастровая стоимость на дату постановки такого земельного участка на кадастровый учет.

Налоговая база определяется отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки.

Налогоплательщики – физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяют налоговую базу самостоятельно в отношении земельных участков, используемых (предназначенных для использования) ими в предпринимательской деятельности, на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или на праве пожизненного наследуемого владения.

В соответствии с пунктом 7 статьи 396 НК РФ в случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения) на земельный участок (его долю) исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного земельного участка производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых этот земельный участок находится в собственности (постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении) налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

Если возникновение права собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения) на земельный участок (его долю) произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно или прекращение указанного права произошло после 15-го числа соответствующего месяца, за полный месяц принимается месяц возникновения (прекращения) указанного права.

В силу статьи 393 НК РФ (в редакции Федерального закона от 24.07.2007 №216-ФЗ) налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами для налогоплательщиков – организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, признаются первый квартал, второй квартал и третий квартал календарного года. При установлении налога представительный орган муниципального образования вправе не устанавливать отчетный период.

В соответствии со статьей 398 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 №229-ФЗ) налогоплательщики-организации или физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, в отношении земельных участков, принадлежащих им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования и используемых (предназначенных для использования) в предпринимательской деятельности, по истечении налогового периода представляют в налоговый орган по месту нахождения земельного участка налоговую декларацию по налогу.

Согласно решению Совета Депутатов г. Мурманска от 07.11.2005 №13-159 «Об установлении земельного налога на территории Муниципального образования г. Мурманск»:

- в соответствии с подпунктом 5.1 пункта 5 физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, уплачивают налог не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом;

- в соответствии с подпунктом 4.6 пункта 4 ставка земельного налога составляет – 1,5 процента от кадастровой стоимости участка в отношении прочих земельных участков.

В соответствии с пунктом 1 статьи 392 НК РФ налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, пропорционально его доле в общей долевой собственности.

В силу части 2, 5 статьи 16 Федерального закона от 29.12.2004 №189-ФЗ «О введении в действие Жилищного кодекса РФ» земельный участок под многоквартирным домом переходит в общую долевую собственность собственников помещений в таком доме бесплатно. Каких-либо актов власти о возникновении права общей долевой собственности у собственников помещений в многоквартирном доме не требуется. Право общей долевой собственности на общее имущество принадлежит собственникам помещений в здании в силу закона вне зависимости от его регистрации в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Согласно части 1 статьи 36 ЖК РФ собственникам помещений в многоквартирном доме принадлежит на праве общей долевой собственности общее имущество в многоквартирном доме, включающее земельный участок, на котором расположен данный дом, и иные предназначенные для обслуживания, эксплуатации и благоустройства данного дома объекты, расположенные на земельном участке.

При этом, земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, который сформирован до введения в действие Жилищного кодекса Российской Федерации (01.03.2005) и в отношении которого проведен государственный кадастровый учет, переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме с момента формирования земельного участка и проведения его государственного кадастрового учета.

В соответствии с пунктом 1 статьи 37 ЖК РФ доля в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме собственника помещения в этом доме пропорциональна размеру общей площади указанного помещения.

Пунктом 1 постановления пленума ВАС РФ от 23.07.2009 №54 «О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога» определено, что в силу пункта 1 статьи 131 Гражданского кодекса Российской Федерации и пункта 1 статьи 2 Федерального закона №122-ФЗ государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права на земельный участок, в связи с этим налогоплательщиком земельного налога признается правообладатель. Обязанность уплачивать земельный налог возникает с момента записи в Едином государственном реестре прав (ЕГРП) и прекращается со дня внесения в ЕГРП записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.

Как следует из материалов дела, ИП ФИО2, используя в предпринимательской деятельности объекты недвижимости, принадлежащие налогоплательщику на праве собственности, на основании статьи 388 НК РФ с учетом положений части 1 статьи 36 ЖК РФ, являлся плательщиком земельного налога в отношении использования земельного участка, находящегося под домом 21 по проспекту Героев-Североморцев, в г. Мурманске, в том числе по объектам недвижимости:

- общей площадью 117,2 кв.м (номер государственной регистрации права 51-51-01/014/2012-822 от 25.04.2012, дата прекращения права собственности 12.09.2014);

- общей площадью 129,6 кв.м (номер государственной регистрации права 51-51-01/008/2014-299 от 12.09.2014, дата прекращения права собственности 20.05.2015).

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией на основании справок Росреестра от 09.02.2016 №51-001/009/2016-1395, от 28.04.2015 №51/001/006/2015-2009, №51/001/006/2015-2005 о содержании правоустанавливающих документов; документов, представленных налогоплательщиком (договор купли-продажи, приказ об утверждении акта осмотра объекта от 14.01.2014 №4-р, свидетельство о государственной регистрации права от 12.03.2014 серия 51-АВ №422168) установлено, что указанное помещение (129, 6 кв.м) принадлежало ФИО2 на основании:

- договора купли-продажи нежилого помещения от 02.03.2010 №КП/РС-1/2010, заключенного с ООО «Риэлт Север» Инн <***>. Предмет сделки – часть здания – офис, назначение – нежилое помещение, площадь – 83,6 кв.м, этаж 1. Цена сделки 5 000 000 руб.;

- договора купли-продажи квартиры от 19.07.2013, заключенного с ФИО8 предмет сделки квартира 21, площадью 43,1 кв.м, этаж 1. Цена сделки 1 800 000 руб.;

- акт приемочной комиссии, утвержденный приказом Комитета градостроительства и территориального развития Администрации г. Мурманска от 14.01.2014 №4-р.

Согласно кадастровому паспорту земельного участка от 28.06.2016 №51/301/16-64223 земельный участок под многоквартирным домом №21, расположенный по адресу: <...> поставлен на государственный кадастровый учет – 22.03.2004 с кадастровым номером 51:20:0003175:2.

Таким образом, участок считается сформированным.

В ходе проверки на основании Постановления Администрации г. Мурманска от 21.10.2013 №2937 «О переводе жилого помещения - квартиры №21 первого этажа дома №21 по проспекту Героев-Североморцев в нежилое помещение с целью использования его под дополнительные площади к предприятию розничной торговли» (том 6 л.д. 80-81), уведомления Комитета градостроительства и территориального развития Администрации г. Мурманска от 23.10.2013 №14-02-10/4895 «О переводе жилого помещения в нежилое помещение» (том 6 л.д. 82-83), приказа Комитета градостроительства и территориального развития Администрации г. Мурманска от 24.12.2013 №99-Р О назначении и составе комиссии по осмотру объекта «Дополнительные площади к предприятию розничной торговли кв. 21» расположенного по адресу: <...> (том 6 л.д. 79) и Акта приемочной комиссии, утвержденного Приказом Комитета градостроительства и территориального развития Администрации г. Мурманска от 14.01.2014 №4-р налоговый орган пришел к выводу о том, что в 2013 году было завершено объединение нежилого помещения и жилой квартиры, площадью 43,1 кв.м в единый объект недвижимости общей площадью 129,6 кв.м.

В соответствии со статьей 23 ЖК РФ Акт приемочной комиссии подтверждает окончание перевода помещения и является основанием использования переведенного помещения в качестве жилого или нежилого помещения.

Таким образом, Акт от 14.01.2014 является документом, позволяющим ИП ФИО2 фактически осуществлять предпринимательскую деятельность по указанному адресу.

Кроме того, согласно техническому паспорту на спорное нежилое помещение, составленному по состоянию на 21.11.2013, указанный объект уже существовал в 2013 году, так как дата обследования части строения – нового нежилого объекта, даты составления поэтажного плана и экспликации на новый нежилой объект – 21.11.2013. Копия технического паспорта представлена заявителем на требование Инспекции от 31.10.2016 №02.4-24/13/1.

При таких обстоятельствах, в 2014 году жилой квартиры площадью 43,1 кв.м уже не существовало, в январе 2014 года объединение нежилого помещения и жилой квартиры уже завершено.

Факт государственной регистрации права на указанный объект недвижимости только 12.03.2014 не может служить основанием для освобождения заявителя от уплаты земельного налога за период, предшествующий регистрации права собственности на недвижимость, по объекту – «земельный участок», расположенному в многоквартирном доме по указанному адресу.

Поскольку помещение площадью 129,6 кв.м в январе-феврале 2014 года фактически существовало, следовательно, ИП ФИО2 обязан самостоятельно исчислить и уплатить земельный налог за 2014 год.

На основании изложенного довод заявителя об учете налоговым органом жилой площади при определении площади нежилых помещений и доли налогоплательщика праве общей собственности на общее имущество многоквартирного дома судом отклоняется.

Довод ИП ФИО2 об отражении в расчете от 22.04.2019 в таблице «расчет земельного налога за 2013, 2014» в строке «Доля налогоплательщика в праве общей долевой» - 0,36084855 вместо 0,036084855 налоговым органом не оспаривается, вместе с тем, при исчислении налоговой базы было применено значение 0,036084855: 49 561 038,24 * 0,036084855 = 1 788 402,87, иначе налоговая база составила бы: 49 561 038,24 * 0,36084855 = 17 884 028,78, что не соответствует действительности.

Кроме того, на странице 70 акта проверки «Доля налогоплательщика в праве общей долевой» указано 0,036084855.

В ходе рассмотрения дела в суде Инспекция, согласившись с доводом заявителя о необходимости применения коэффициента 0,6667, пересчитала суммы земельного налога за 2014 год по объекту площадью 117,2 кв.м с применением коэффициента 0,6667.

Разница в сумме земельного налога за 2014 год по объекту площадью 117,2 кв.м составила 1 990 руб. (19 875-17 885).

При таких обстоятельствах, решение Инспекции от 20.10.2017 № 02.2-30/052185 подлежит признанию недействительным в части доначисления земельного налога в сумме 1 990 руб., соответствующих пеней и санкций.

Принимая по внимание, что при вынесении решения Инспекцией указанные в заявлении Предпринимателя смягчающие ответственность обстоятельства были учтены налоговым органом, то применительно к обстоятельствам рассматриваемого дела суд не находит оснований для дальнейшего снижения налоговых санкций.

В силу части 1 статьи 110 АПК РФ с ответчика в пользу заявителя подлежат взысканию судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 руб.

Руководствуясь статьями 110, 167 - 170, 176, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области

р е ш и л :

требования индивидуального предпринимателя ФИО2 удовлетворить частично.

Признать недействительным, как не соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску от 20.10.2017 № 02.2-30/052185 в части доначисления НДС в сумме 1 014 784 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций по эпизодам реализации недвижимого имущества и сдачи имущества в аренду; доначисления НДФЛ в сумме 233 946 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций; доначисления земельного налога в сумме 1 990 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций, обязав Инспекцию Федеральной налоговой службы по городу Мурманску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Отменить обеспечительную меру, принятую определением Арбитражного суда Мурманской области от 05.04.2018 по делу № А42-1659/2018.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2 судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 руб.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня вынесения.


Судья Е.В. Суховерхова