Решение от 14 сентября 2018 г. по делу № А36-10052/2017

Арбитражный суд Липецкой области

пл. Петра Великого, 7, г. Липецк, 398019

http://lipetsk.arbitr.ru, e-mail: info@lipetsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А36-10052/2017
г. Липецк
14 сентября 2018 года
Резолютивная часть решения объявлена 29 августа 2018 года.

Решение в полном объёме изготовлено 14 сентября 2018 года.

Арбитражный суд Липецкой области в составе судьи Дегоевой О.А., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Наливайченко М.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению

общества с ограниченной ответственностью «Модус Л» (ОГРН <***>, ИНН <***>, <...> стр.34)

о признании недействительными и отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Липецкой области от 28.03.2017 № 6

и решения УФНС России по Липецкой области от 10.07.2017 № 117 об отказе в удовлетворении апелляционной жалобы,

при участии в заседании представителей:

от налогоплательщика: ФИО1 по доверенности от 18.09.2017,

от МИФНС №6: ФИО2, ФИО3 по доверенности от 13.08.2018,

от УФНС: ФИО2 по доверенности №05-26/210 от 21.08.2017,

УСТАНОВИЛ:

ООО «Модус Л» (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Липецкой области (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным и отмене полностью решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.03.2017 № 6 и решения УФНС России по Липецкой области (далее – УФНС) от 10.07.2017 № 117 об отказе в удовлетворении апелляционной жалобы на вышеуказанное решение Инспекции с последующими изменениями (см. уточненные требования от 29.08.2018).

В обосновании заявленных требований налогоплательщик со ссылкой на абз. 7 п. 4 ст. 170 АПК РФ указывает на то, что расходы, относящиеся к деятельности, облагаемой ЕНВД, не подлежат учету при расчете доли расходов, приходящейся на необлагаемую НДС деятельность. Кроме того, Инспекцией неправомерно, со ссылкой на взаимозависимость участников сделки и неправомерное получение необоснованной налоговой выгоды, исключены из расчетов доли совокупных расходов себестоимость реализованных товаров по контрагенту ООО «Модус-Краснодар».

Инспекция и УФНС письменным отзывом оспорили заявленные требования.

Выслушав участников процесса по существу спора, изучив материалы дела, суд установил следующее.

Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО «Модус Л» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество организации, транспортного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, правомерности и своевременности удержания сумм налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 28.06.2016, о чем составлен акт от 26.12.2016 № 30 (т. 3 л.д. 24-94).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, представленных налогоплательщиком возражений, дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекцией 28.03.2017 было принято решение № 6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 195 676 руб.

Кроме того, налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость в размере 2 455 546 руб., налог на прибыль в размере 610 288 руб., а также пени по данным налогам в общей сумме 390 384 руб. (т. 4 л.д. 1-127).

Решением УФНС России по Липецкой области от 10.07.2017 №117 (том дела 5, л.д.1-17), принятым по апелляционной жалобе налогоплательщика, решение Инспекции было отменено в части предложения уплатить сумму налога на добавленную стоимость в размере 863 476 руб. и соответствующую ей сумму пени; сумму налога на прибыль в размере 610 288 руб. и пени по налогу на прибыль в размере 10 930 руб.; привлечения к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 58122 руб.

В результате внесенных Решением вышестоящего налогового органа изменений Обществу на основании решения Инспекции от 28.03.2017 № 17 доначислено 1 592 070 руб. НДС, 159 314,46 руб. пеней и применены штрафные санкции за неполную уплату НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 37445,14 руб.

Расхождений в размерах доначисленных сумм решением Инспекции № 6 от 28.03.2017 с учетом решения УФНС России по Липецкой области от 10.07.2017 № 117 между заявителем и налоговым органом не имеется, что подтверждается двухсторонним признанием данных сумм от 28.08.2018.

Полагая, что решение Инспекции от 28.03.2017 N 6 и решение УФНС России по Липецкой области от 10.07.2017 №117 не соответствуют налоговому законодательству, нарушают его права и законные интересы, ООО «Модус Л» обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В ходе проверки Инспекцией было установлено, что ООО «Модус Л» в проверяемом периоде фактически осуществляло следующие виды деятельности: оптово-розничная торговля автотранспортными средствами; техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств; оптовая торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями; розничная торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями; передача имущества в аренду; посредническая деятельность.

В период с 01.01.2013 по 31.12.2015 Общество применяло два режима налогообложения: общий режим и режим налогообложения в виде единого налога на вмененный доход по следующим видам деятельности: оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, а также розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы.

Налоговым органом было установлено, что Общество при списании на себестоимость продукции стоимости запчастей, используемых при осуществлении деятельности, не облагаемой НДС, в виде гарантийного ремонта, не восстановило сумму НДС, принятую к вычету при их приобретении.

Инспекция пришла к выводу, что ООО «Модус Л» в нарушение п.п. 2, 4 ст. 170 НК РФ неправомерно предъявлен к вычету НДС в сумме 1 011 238 руб. за 2013 год, 992 307 руб. за 2014 год и 202 984 руб. за 2015 год по товарам (запасным частям), используемым для проведения гарантийного ремонта автомобилей Хендэ, которые в соответствии с пп. 13 п. 2 ст.149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС.

В соответствии с учетной политикой, утвержденной приказами от 31.12.2012 №УП-6 МЛ, от 31.12.2013 №УП-7 МЛ и от 31.12.2014 №УП-8 МЛ (т. 6, л.д.1-78), налогоплательщик производил расчет пропорции с целью определения доли вычета НДС.

По мнению Инспекции, налогоплательщиком при определении доли, приходящейся на облагаемую и необлагаемую деятельность, не была учтена деятельность, облагаемая ЕНВД. В результате, доля расходов, приходящаяся на необлагаемую деятельность, составила менее 5 процентов, и Общество не произвело восстановление НДС по операциям по реализации товаров (работ, услуг), которые не подлежат налогообложению, в соответствии п. 4 ст. 170 НК РФ.

Обжалуя решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган, налогоплательщик указал на то, что стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), используемых в необлагаемых операциях, не включает в себя НДС. Следовательно, при оценке общей стоимости товаров (работ, услуг) налог также не учитывается. Указанный довод УФНС был признан обоснованным, в связи с чем решение Инспекции в части доначисления соответствующих сумм по НДС, пеням и штрафным санкция по НДС было отменено.

Обосновывая свою позицию в арбитражном суде, налогоплательщик оспаривает методику расчета Инспекции. По мнению налогоплательщика, налоговым органом расходы, относящиеся к деятельности, облагаемой ЕНВД, не подлежат учету при расчете доли расходов, приходящейся на необлагаемую НДС деятельность в порядке ст. 170 НК РФ.

Суд считает данные доводы Общества в данной части ошибочными по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, исчислять и уплачивать в установленные сроки законно установленные налоги, представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации и расчеты в установленном порядке.

Согласно статье 52 Налогового кодекса налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Виды налогов и сборов, уплачиваемых налогоплательщиками на территории Российской Федерации, установлены главой 2 Налогового кодекса Российской Федерации "Система налогов и сборов в Российской Федерации".

В частности, статьями 13 - 15 Налогового кодекса установлен ряд налогов, относящихся к общей системе налогообложения, а пункты 7, 8 статьи 12 Налогового кодекса устанавливают возможность введения законодателем специальных налоговых режимов, которые могут предусматривать освобождение налогоплательщиков от обязанности по уплате налогов и сборов, указанных в статьях 13 - 15 Кодекса.

В силу статьи 18 Налогового кодекса специальные налоговые режимы устанавливаются настоящим Кодексом и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.

К специальным налоговым режимам, в том числе, относится система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

В соответствии со ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, при этом не является альтернативной и применяется наряду с ними, в случае осуществления налогоплательщиком вида деятельности, подпадающего под ЕНВД.

На основании п. 1, 2 ст. 346.29 НК РФ (в редакции, действовавшей в течение спорных периодов) объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территории Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (ст. 146 НК РФ).

На основании п. 2 ст. 153 НК РФ налоговая база по НДС установлена как выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, которая определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (ст. 166 НК РФ).

В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 названного Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов (ст. 172 НК РФ).

Согласно ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Пунктом 1 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, если иное не установлено положениями данной главы, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, установленных п. 2 данной статьи.

При этом суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) либо приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Особенности учета НДС лицами, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, предусмотрены п. 4 ст. 170 НК РФ, в соответствии с которым суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 названной статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость, принимаются к вычету согласно ст. 172 названного Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, предусмотренных п. 4.1 названной статьи.

Налогоплательщик вправе не применять положения п. 4 ст. 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 названного Кодекса.

В силу подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождена реализация услуг, оказываемых без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним. В связи с указанным, услуги по гарантийному ремонту и техническому обслуживанию товаров, оказываемые организацией, уполномоченной на оказание данных услуг, освобождаются от налогообложения налогом на добавленную стоимость при условии фактического оказания услуг по гарантийному ремонту и техническому обслуживанию товаров и без взимания с покупателя этих товаров дополнительной платы за оказанные услуги.

Согласно подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам) в порядке, предусмотренном гл. 21 названного Кодекса, подлежат восстановлению в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения). При этом восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги) передаются или начинают использоваться для осуществления операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Восстановленные суммы налога не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.

Налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Фактическое ведение раздельного учета таких операций налогоплательщик вправе подтвердить любыми способами.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1407/11 по делу N А40-167992/09-13-1421 разъяснено, что предусмотренное пунктом 4 статьи 170 Кодекса правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам) касается случаев, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по любым основаниям, предусмотренным главой 21 Кодекса. Иное толкование пункта 4 статьи 170 Кодекса не согласуется с изложенным в пункте 2 этой статьи общим порядком отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг). При совершении как операций, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, так и операций, освобожденных от налогообложения, указанный налог в бюджет не поступает, поэтому получение его из бюджета в форме налогового вычета противоречит положениям главы 21 Кодекса.

В письме от 13.11.2008 N ШС-6-3/827/@ ФНС указывает, что поскольку положениями п. 4 ст. 170 НК РФ определен порядок ведения раздельного учета сумм НДС, предъявленных по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым как для осуществления только облагаемых налогом на добавленную стоимость операций или для осуществления только не облагаемых налогом на добавленную стоимость операций, так и для одновременного использования в облагаемых и не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость операциях, то абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ применяется к сумме НДС, предъявленного по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретенным для использования во всех перечисленных выше операциях.

При исследовании обстоятельств дела судом установлено следующее.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ по состоянию на 07.08.2017 основным видом деятельности общества "Модус Л" является торговля автотранспортными средствами (ОКВЭД - 45.1), дополнительными видами деятельности в числе прочего является техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств (ОКВЭД – 45.20), торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями (ОКВЭД – 45.3) (т. 2 л.д. 21-24).

В проверяемом периоде налогоплательщиком осуществлялось оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, розничная торговля через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, в отношении которой применялся специальный налоговый режим в виде уплаты ЕНВД; осуществлялась торговля автотранспортными средствами, в отношении которой применялась общая система налогообложения, а также осуществлялось оказание услуг по гарантийному ремонту автомобилей (не подлежит налогообложению НДС в соответствии с подп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Как следует из материалов дела и не оспаривается Инспекций, Обществом ведется раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не облагаемых налогом операций. Методика ведения учета на предприятии дает возможность достоверной оценке товаров, реализуемых по общей системе налогообложения и по единому налогу, а также правильного списания входного НДС.

В соответствии с учетной политикой, утвержденной приказами от 31.12.2012 №УП-6 МЛ, от 31.12.2013 №УП-7 МЛ и от 31.12.2014 №УП-8 МЛ (том дела 6, л.д. 1-78), Общество производило расчет пропорции с целью определения доли вычета НДС. Для расчета доли (пропорции) Общество в числителе указывало прямые и коммерческие расходы на гарантийный ремонт автотранспортных средств, а в знаменателе – общую сумму прямых и коммерческих расходов по общей системе налогообложения и гарантийному ремонту.

Проанализировав положения статьи 170 НК РФ, суд приходит к выводу о том, что исчисление 5-процентной величины расходов в отношении одной из нескольких осуществляемых налогоплательщиком операций, освобождаемых от налогообложения НДС, Налоговым кодексом не предусмотрено.

Данный вывод суда соответствует сложившейся судебной практике (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 14.10.2016 N Ф09-9745/16 по делу N А47-13498/2015, оставлено в силе Определением Верховного суда РФ от 08.02.2017 №309-КГ16-19883).

Аналогичная позиция изложена также в письме Минфина и ФНС России от 03.08.2012 N ЕД-4-3/12919/@.

Ссылка представителя заявителя на иную судебную практику, не может быть принята во внимание, поскольку приводимые заявителем судебные акты основаны на иных обстоятельствах дела, не аналогичных рассматриваемому спору, и касаются иных налоговых периодов.

Доводы заявителя о необходимости применения судом положений п. 7 ст. 3 Налогового кодекса подлежит отклонению, поскольку рассматриваемая ситуация не содержит неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах, которые в силу названной нормы Кодекса должны быть истолкованы в пользу налогоплательщика.

Таким образом, поскольку общество ранее предъявило НДС к возмещению в связи с гарантийным ремонтом автомобилей (необлагаемый вид деятельности), оно было обязано восстановить суммы налога в соответствующем налоговом периоде.

Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, руководствуясь положениями статей 170, 171, 172, 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, суд приходит к выводу о том, что произведенный инспекцией расчет НДС (т. 14 л.д. 63-66) соответствующим требованиям пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, а расчет налогоплательщика - ошибочным.

При названных обстоятельствах суд приходит к выводу о том, что налогоплательщиком неправомерно предъявлен к вычету НДС в общей сумме 1 501 846 руб., в том числе 722 221 руб. в 2013 году, 311 564 руб. в 2014 году и 468 058 руб. в 2015 году по товарам (запасным частям), используемым для проведения гарантийного ремонта автомобилей Хендэ (без учета транзитной реализации) (см. расчеты в т. 17 л.д. 116).

Вместе с тем суд считает обоснованными претензии ООО «Модус Л» относительно исключения налоговым органом из расчетов доли совокупных расходов себестоимости реализованных товаров по контрагенту ООО «Модус-Краснодар».

В оспариваемом решении налоговый орган указывает на то, что налогоплательщик и его контрагент - ООО «Модус-Краснодар» использовали схему для уменьшения доли совокупных расходов, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, и, как следствие, не превышают 5% общей величины совокупных расходов на производство. Сделки по купле-продаже автомобилей между ООО «Модус Л» и ООО «Модус-Краснодар» имеют формальный документооборот и фактически не осуществлялись. В результате Инспекцией данные сделки исключены из расчета доли пропорции и доначислен НДС за 2 квартал 2013 г., 2 и 3 квартал 2015 г. в общей сумме 90 227 руб., а также предложено уплатить 5 326,02 руб. пеней и 424 руб. штрафных санкций по НДС.

Основанием для данного вывода Инспекции послужили следующие обстоятельства:

- автомобили марки Хендэ были сначала реализованы ООО «Модус Л» (дилером ООО «Хендэ Мотор СНГ») в адрес ООО «Модус-Краснодар», а в дальнейшем в течение 1-5 дней приобретены обратно. При этом ООО «Модус-Краснодар» не является официальным дилером ООО «Хендэ Мотор СНГ».

- организации «Модус Л» и «Модус-Краснодар» являются взаимозависимыми лицами, поскольку их учредителями выступают ОАО «Модус» (100% уставного капитала в ООО «Модус-Краснодар» и 20% - в ООО «Модус Л») и ФИО4 (80% уставного капитала в ООО «Модус Л»). При этом учредителями ОАО «Модус» являются ФИО4 (99% уставного капитала) и ФИО5 (1% уставного капитала).

Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды сформулированы Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53), согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 3, 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. № 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из пункта 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 следует, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом сама по себе налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, вследствие чего в случае, если суд установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

В силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации также предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону (иному акту), наличия надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял оспариваемый акт.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что в 2011 г. между Обществом и ООО «Модус-Краснодар» были заключены договоры купли-продажи, в рамках которых ООО «Модус Л» реализовывало в ООО «Модус-Краснодар» автомобили. В проверяемом периоде Общество также реализовало автомобили (отгрузки от 16.09.2013 на сумму 1 037 200 руб. и от 27.11.2014 на сумму 608 646 руб.).

Как следует из материалов дела и не оспаривается налоговым органом, ООО "Модус-Краснодар" является официальным дилером Hyundai (см. распечатку с сайта http://www.hyundai.ru, типовую сервисную книжку автомобилей марки Hyundai в отношении дилеров).

Общество указывает на то, что спорные отгрузки в адрес ООО "Модус-Краснодар" для организации были экономически необходимы, т.к. являлись одним из показателей выполнения условий дилерского договора в части объема продаж, расчета за ранее поставленные ООО "Хендэ Мотор СНГ" автомобили, а так же ковенант по кредитному договору № <***> от 23.04.2013 с ОАО "Уралсиб" и ООО "Русфинанс Банк" № 476 от 24.09.2013. В случае не выполнения ковенант Общество осталось бы без кредитных ресурсов и не смогло бы выкупать автомобили и предлагать клиентам полный ассортимент товара (марка, цвет, комплектация и прочее).

Заявитель ссылается также на то, что для выполнения планов продаж, с целью получения премии дистрибьютора, необходимо было ускорить оборачиваемость склада, путем скорейшего выкупа у дистрибьютора автомобилей, последующей их продажи и заказа новой партии автомобилей. В связи с этим сотрудники производили поиск покупателей в предприятиях группы компаний ОАО "Модус". Обществом были получены от предприятий группы компаний ОАО "Модус" денежные средства для расчета с дистрибьютором за реализованные автомобили, ПТС автомобилей для их передачи конечному покупателю и стало возможным осуществить заказ новой партии автомобилей. При этом отказ покупателя от ранее оплаченного автомобиля производился путем его обратной реализации, а денежные средства возвращались либо при реализации автомобиля конечному покупателю (то есть с отсрочкой платежа), либо производилось оформление договоров займа на указанные суммы (через договора новации).

Общество указывает, что в рассматриваемых периодах процентная ставка по договорам займа была меньше, чем в кредитных учреждениях и при этом выполнялись условия о сроках оплаты дистрибьютору поставленных автомобилей, за нарушение которых дилерским договором предусмотрена неустойка, которая с момента оплаты дистрибьютору автомобиля не начислялись (прекращалась).

Между тем, как следует из материалов дела и не оспаривается Инспекцией, спорные транзитные сделки не позволило ООО "Модус Л" во 2 квартале 2013 года и во 2-4 кварталах 2015 года (периоды доначислений НДС по данному эпизоду) выполнить планы продаж, размер премии составил 0,00 руб.

При рассмотрении настоящего спора судом установлено, что даже если согласиться с позицией Инспекции о получения по «транзитным сделкам» налогоплательщиком необоснованной налоговый выгоды, то соответствующий результат будет иметь место только во 2 квартале 2013 года, в то время как в другие периоды вменяемая Обществу схема получения необоснованной налоговой выгоды не повлияла на результаты расчета 5% доли, установленной в п. 4 ст. 170 НК РФ.

Суд также считает необходимым отметить, что спорные «транзитные сделки» также никоим образом не повлияли на исчисление налогоплательщиком налоговых баз по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость.

В связи с этим вывод Инспекции о нецелесообразности данных сделок следует признать несостоятельным.

При этом суд отмечает, что в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган не проверял соответствие примененных Обществом цен уровню цен, обычно применяемых по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота.

Кроме того, ни налоговый, ни судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ все приведенные налогоплательщиком и налоговым органом доводы и представленные в материалы дела доказательства, суд приходит к выводу о том, что Инспекция не опровергла факты поставок Обществом автомобилей вышеназванному контрагенту, их оплату, не доказала наличие в действиях заявителя и ООО "Модус-Краснодар" согласованности, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды.

Обосновывая свою позицию по существу спора, Общество также указывает на то, что при вынесении решения от 28.03.2017 № 6 налоговым органом не были учтены уточненные налоговые декларации по НДС за 3 квартал 2014 года, 2-4 кварталы 2015 года, а также соответствующие переплаты по НДС.

Суд считает данные доводы заявителя подлежащими отклонению по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 Налогового кодекса по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. Содержание данных решений регламентировано в пункте 8 статьи 101 Кодекса.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с указанием статей Кодекса, предусматривающих ответственность за совершенное правонарушение. В решении указываются размер выявленной недоимки и начисленных пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа; в данном решении могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

В названных решениях указываются также срок, в течение которого решение может быть обжаловано, порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101.3 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.

На основании вступившего в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 Кодекса).

В силу указанных норм принятое налоговым органом в соответствии со статьей 101 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что исходя из позиции суда первой инстанции по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета.

Указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12.

Имеющаяся у налогоплательщика переплата подлежит учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности (т.е. после вступления решения в законную силу) путем вынесения решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате налога.

Согласно пункту 4 Письма Федеральной налоговой службы России от 21.11.2012 N АС-4-2/19576 "О некоторых вопросах, связанных с учетом уточненных налоговых деклараций при принятии решения по результатам налоговой проверки", если уточненная налоговая декларация (расчет) представлена после вручения (направления) налогоплательщику акта камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации (расчета) либо акта выездной налоговой проверки, но до вынесения решения по ее результатам, то необходимо учитывать, что согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 8163/09, при представлении уточненной налоговой декларации после составления акта проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений, вправе вынести решение без учета данных уточненной налоговой декларации, и может назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.

Таким образом, показатели уточненной налоговой декларации учитываются при вынесении решения по результатам проверки только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально.

Из материалов дела усматривается, что данные всех уточненных налоговых деклараций по НДС были отражены в лицевом счете налогоплательщика, произведенные Обществом платежи были зачтены налоговым органом в счет текущих платежей по НДС.

Так, переплата за 3 кв. 2014 г. и 2 кв. 2015 г. была зачтена в счет уплаты задолженности за 3 кв. 2016 г; сумма возмещения НДС по декларации за 4 кв. 2015 г. частично в размере 4 092 426 руб. была перечислена на расчетный счет Общества, в оставшейся части в размере 145 756 руб. была зачтена 02.05.2017 в счет доначислений по рассматриваемому решению. Аналогичным образом был осуществлен зачет суммы к возмещению в размере 119 719 руб. в погашение задолженности по решению Инспекции № 6 и ранее произведенной оплаты в размере 54 419 руб. по налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2015 года в счет погашения задолженности по НДС за 3 кв. 2016 года. После подачи налогоплательщиком апелляционной жалобы на решение Инспекции № 6 суммы возмещения за 3 кв. в размере 103 261 руб. и за 4 кв. в размере 145 756 руб. были зачтены в счет уплаты НДС за 1 кв. 2017 года.

В нарушение ст. 65 АПК РФ Обществом не представлено доказательств двойного налогообложения с учетом представления им уточненных налоговых деклараций по НДС.


Рассмотрев требование налогоплательщика о признании незаконным решения УФНС России по Липецкой области, суд приходит к следующим выводам.

В силу ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в п. 75 Постановления Пленума ВАС РФ "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" от 30.07.2013 N 57 разъяснено, что если решением вышестоящего налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично, при рассмотрении в суде дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 АПК РФ, оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место). Решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

В рассматриваемом случае оспариваемым Обществом решением УФНС России по Липецкой области от 10.07.2018 N 117 жалоба Общества на решение Инспекции от 28.03.2017 № 6 была частично удовлетворена. Решение УФНС не изменило правового статуса решения Инспекции, самостоятельно не нарушило права и законные интересы налогоплательщика, не возложило на него дополнительных обязанностей и не создало иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании вышеизложенного, а также принимая, что доводов относительно нарушения процедуры принятия либо по мотиву выхода УФНС за пределы своих полномочий налогоплательщиком не заявлено, суд считает, что решение УФНС России по Липецкой области от 10.07.2018 N 117 не является новым решением. В связи с чем у суда отсутствуют правовые основания для удовлетворения требований Общества о признании его незаконным.

На основании вышеизложенного решение Инспекции от 28.03.2017 № 6 следует признать незаконным в части предложения ООО «Модус Л» уплатить 90 227 руб. налога на добавленную стоимость, 5 326,02 руб. пеней за его несвоевременную уплату и 424 руб. штрафных санкций по эпизоду «транзитных сделок». Правовых оснований для удовлетворения остальной части заявленных налогоплательщиком требований у суда не имеется.


Согласно части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

В абзаце 6 пункта 21 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.01.2016 N 1 "О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела" разъяснено, что правило о пропорциональном возмещении (распределении) судебных издержек применяется по экономическим спорам, возникающим из публичных правоотношений, связанным с оспариванием ненормативных правовых актов налоговых, таможенных и иных органов, если принятие таких актов возлагает имущественную обязанность на заявителя.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ по результатам рассмотрения настоящего спора с Инспекции в пользу заявителя подлежат взысканию расходы по уплате государственной пошлине пропорционально размеру удовлетворенных требований в сумме 161 руб. (95977,02 руб. х 3000 руб. : 1788829,6 руб.).

Руководствуясь статьями 110, 112, 167-170, 176, 201, 181, 182 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Липецкой области от 28.03.2017 № 6 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части предложения ООО «Модус Л» уплатить 90 227 руб. налога на добавленную стоимость, 5 326,02 руб. пеней за его несвоевременную уплату и 424 руб. штрафных санкций.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 6 по Липецкой области восстановить нарушенные права и законные интересы общества с ограниченной ответственностью «Модус Л».

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Липецкой области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Модус Л» (ОГРН <***>, ИНН <***>, <...> стр.34) 161 руб. судебных расходов на оплату государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в течение месяца в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд (г. Воронеж) через Арбитражный суд Липецкой области.


Судья О.А. Дегоева