Решение от 6 ноября 2017 г. по делу № А75-5729/2016

Арбитражный суд

Ханты-Мансийского автономного округа - Югры

ул. Мира д. 27, г. Ханты-Мансийск, 628011, тел. (3467) 99-88-71, сайт http://www.hmao.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело № А75-5729/2016
07 ноября 2017 г.
г. Ханты-Мансийск


Резолютивная часть решения оглашена 31 октября 2017 г.

Решение изготовлено в полном объёме 07 ноября 2017 г.

Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа – Югры в составе судьи Чешковой О.Г., при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 о признании недействительным решения Инспекции федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа – Югры о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.12.2015 № 15-18, в части,

заинтересованное лицо – Управление федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре,

при участии представителей сторон:

от заявителя –  ФИО3 по доверенности от  01.01.2017,

от заинтересованных лиц – от Инспекции федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа – Югры: ФИО4 по доверенности от 11.10.2017, ФИО5 по доверенности от 21.09.2017;от Управления федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре: ФИО6 по доверенности от 09.08.2017,

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – заявитель, предприниматель, ИП ФИО2) обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа – Югры с заявлением об оспаривании решения Инспекции федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа – Югры (далее – налоговый орган, ИФНС по Сургутскому району, Инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.12.2015 № 15-18.

Решением от 17.10.2016 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры заявленные требования удовлетворены частично, решение ИФНС по Сургутскому району от 30.12.2015 № 15-18 признано недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 3 810 рублей, пени в размере 109,51 рублей, начисленного штрафа в размере, превышающем 1 084 885 рублей.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением от 21.02.2017 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда изменено: решение налогового органа признано недействительным в части доначисления НДФЛ в размере 277 850 руб., соответствующих сумм пени и штрафа; размер штрафов, установленных решением Инспекции, уменьшен в восемь раз от первоначального размера штрафа, исчисленного без применения смягчающих обстоятельств. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 29.06.2017 решение от 11.07.2017 решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 17.10.2016 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2017 по делу № А75-5729/2016 отменены в части отказа в удовлетворении требований ИП ФИО2 о признании недействительным решения Инспекции от 30.12.2015 № 15-18 по эпизоду, связанному с доначислением налога на добавленную стоимость, начислением соответствующих сумм пеней и штрафа по статьям 119 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В указанной части дело направлено в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа – Югры на новое рассмотрение.

При этом суд кассационной инстанции поддержал выводы суда первой и апелляционной инстанций о том, что фактические отношения, сложившиеся между предпринимателем и его контрагентом ООО «ЗапСибНефтеПродукт», являются отношениями по аренде транспортных средств без экипажа, для которых характерно предоставление во временное владение и пользование транспортных средств, следовательно, вывод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика оснований для использования специального режима налогообложения в виде ЕНВД по названным операциям является правомерным. Фактически предпринимателем осуществлялась деятельность по предоставлению в аренду транспортных средств, которая облагается по общей системе налогообложения.

Заявитель, не оспаривая правомерность переквалификации налоговым органом деятельности заявителя, ссылается на неверное определение его налоговых обязательств.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, направляя дело на новое рассмотрение, указал на необходимость суда исследовать и оценить представленные предпринимателем доказательства в совокупности и взаимосвязи в соответствии с нормами статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дать оценку доводам предпринимателя по применению статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации, исследовать вопрос, связанный с правом налогоплательщика на освобождение от исполнения обязанности при исчислении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по конкретным налоговым периодам.

Заявитель представил в материалы дела расчет налоговых обязательств по НДС.

Налоговый орган представил дополнительные письменные пояснения с расчетами сумм налога, из которых следует, что выручка от реализации товаров налогоплательщика по налоговым периодам позволяла заявить об освобождении от уплаты НДС за 2, 3, 4 кварталы 2013 года, в 1-4 кварталах 2013, 1-4 кварталах 2014 года такое право у заявителя не возникло (том 12 л. д. 11-20).

При этом налоговый орган настаивает на законности вынесенного решения в оспариваемой части ввиду несоблюдения налогоплательщиком уведомительного порядка освобождения от исполнения обязанностей по уплате налога.

Доводы сторон оцениваются в пределах, обозначенных в Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.07.2017 N Ф04-1846/2017 по рассматриваемому делу.

Оценив представленные в дело доказательства суд пришел к следующим выводам.

ИП ФИО2 при оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов счета-фактуры не оформлялись, в связи с чем Инспекцией объём выручки определен на основании актов выполненных работ, расчеты выполнены правильно (том 12 л. д. 19), вывод об отсутствии права на освобождение от уплаты налога в 2013-2014 г.г. суд находит верным.

В то же время суд, принимая решение, основывается на следующем.

Пунктом 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Налоговый кодекс) установлено, что индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

По смыслу указанной нормы институт освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по уплате налога направлен на снижение налогового бремени в отношении налогоплательщиков, имеющих незначительные обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС. В связи с этим предельный показатель выручки, дающий право на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, должен рассчитываться только применительно к операциям по реализации, облагаемым НДС.

Лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета (пункт 3 статьи 145 НК РФ).

Как следует из материалов дела, ФИО2 заявил о праве на освобождение от исполнения обязанности при исчислении НДС по статье 145 НК РФ только в заявлении, поданном в суд, оспаривая вынесенное по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом решение.

Между тем, суд оценивает законность вынесенного решения налогового органа от 30.12.2015 № 15-18 на момент его вынесения, а не на дату рассмотрения дела в суде.

Заявитель утверждает, что Инспекция должна была самостоятельно применить льготу, предусмотренную статьёй 145 Налогового кодекса, в связи с правом заявителя на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1-4 кварталы 2012 года, 1-3 кварталы 2013 года.

Как следует из акта выездной налоговой проверки, налоговая проверка включала периоды 2012-2014 года, в связи с чем, с учетом положений статьи 145 НК РФ, налоговый орган для установления права налогоплательщика на освобождение от уплаты НДС в 1 квартале 2012 года должен был совершить действия по проверке объёма выручки налогоплательщика за предшествующий период (октябрь, ноябрь, декабрь 2011 года), выходящий за пределы налоговой проверки, что противоречит положениям части 4 статьи 89 Налогового кодекса.

Таким образом, самостоятельное применение налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, без заявления налогоплательщика, положений статьи 145 к исчислению НДС за 1 квартал 2012 года противоречит Налоговому кодексу и нарушает права налогоплательщика, так же будет нарушено это право и в случае самостоятельного применения названной нормы Инспекцией применительно к последующим налоговым периодам.

Так, Налоговый кодекс в статье 145 Налогового кодекса устанавливает право налогоплательщика на освобождение от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой налога (освобождение от налога), которое зависит от волеизъявления последнего.

Использование своего права может быть инициировано только обладателем этого права, в противном случае могут быть нарушены иные права и интересы налогоплательщика, а так же третьих лиц, а именно:

- освобождение от уплаты НДС ограничивает налогоплательщика в его праве на налоговый вычет по НДС;

- ограничивается право на налоговый вычет по НДС контрагентов налогоплательщика, чьи права и законные интересы затрагиваются предоставлением льготы налогоплательщику.

Налогоплательщик, получив право на освобождение от НДС, освобождается и от уплаты НДС и от сдачи налоговой декларации по НДС.

С учетом приведенных обстоятельств право налогоплательщика на освобождение от уплаты налога в рассматриваемом случае безусловно должно быть связано с его волеизъявлением на применение такого освобождения, в противном случае самостоятельное применение налоговым органом такого освобождения на стадии налоговой проверки, без заявления налогоплательщика, повлечет нарушение не только его прав, но и прав и законных интересов третьих лиц.

В пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» указано, что при толковании пункта 3 статьи 145 НК РФ судам необходимо исходить из того, что по ее смыслу налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока уведомления законом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения.

Поэтому лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов.

Согласно позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.2013 № 3365/13, для случаев, когда о необходимости уплаты НДС предпринимателю становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных налоговым органом, порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС нормами НК РФ не предусмотрен. Однако отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем в спорной ситуации.

В то же время, следует обратить внимание на то, что в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.2013 № 3365/13 рассматривалась ситуация, когда налогоплательщик заявил о применении права на освобождение от уплаты налогов на стадии налоговой проверки.

Таким образом, приведенные позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации не содержат выводов о возможности самостоятельного, по своему усмотрению, налогового органа применить к налогоплательщику освобождение его от исчисления и уплаты налога в отсутствие с его стороны волеизъявления на реализацию такого права.

Конституционный Суд  Российской Федерации в своих Определениях от 20.12.2016 № 2669-О, от 27.06.2017 № 1214-О, отказывая в принятии к рассмотрению жалоб граждан ФИО7, ФИО8 на нарушение их конституционных прав положениями статьи 145 НК РФ, пришел к выводу о законности положений статьи 145 НК РФ, предусматривающей применение налоговой льготы по заявлению налогоплательщика.

Согласно указанным определениям, ситуации, рассмотренные арбитражными судами в делах, в связи с которыми поданы жалобы граждан, сходны по фактическим обстоятельствам с настоящим делом, в частности, в определении от 27.06.2017 № 1214-О указано, что согласно представленных материалов, актами арбитражных судов отказано в удовлетворении требования ФИО8 о признании недействительным решения налогового органа, которым деятельность заявителя по сдаче им в аренду коммерческой недвижимости была признана предпринимательской деятельностью и заявителю была доначислена в том числе сумма налога на добавленную стоимость. При этом арбитражные суды пришли к выводу о законности отказа ему в праве на освобождение от исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость согласно статье 145 Налогового кодекса Российской Федерации. Основанием для такого вывода послужил тот факт, что такое освобождение носит заявительный характер, а соответствующее уведомление налогоплательщик в налоговый орган подал лишь после вступления решения налогового органа в силу.

В жалобах заявители указывали, что оспариваемые законоположения противоречат статьям 19 (части 1 и 2), 35 (части 2 и 3), 45 (часть 2), 46, 54 (часть 2), 55 (часть 3) и 57 Конституции Российской Федерации, препятствуют налогоплательщику воспользоваться правом на освобождение от исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость.

Конституционный Суд Российской Федерации, изучив представленные материалы, не нашёл оснований для принятия жалоб к рассмотрению, при этом указав на следующее.

По смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации, рассматриваемой во взаимосвязи с положениями ее статей 1 (часть 1), 19 (части 1 и 2) и 55 (часть 3), федеральный законодатель при осуществлении налогового регулирования и установлении общих принципов налогообложения и сборов связан требованиями обеспечения конституционных принципов равенства, справедливости и соразмерности в сфере налоговых отношений и вместе с тем располагает достаточной свободой усмотрения при установлении конкретных налогов: он самостоятельно определяет параметры основных элементов налога, в том числе состав налогоплательщиков и объекты налогообложения, стоимостные и (или) количественные показатели, необходимые для определения налоговой базы, порядок исчисления налога, а также основания и порядок освобождения от налогообложения.

В частности, статья 145 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает право плательщика налога на добавленную стоимость на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика при условии письменного уведомления в установленные законом сроки налогового органа о намерении воспользоваться таким правом и представлении документов, подтверждающих такое право.

Таким образом, федеральный законодатель в рамках дискреции и в целях обеспечения баланса частных и публичных интересов в сфере обложения налогом на добавленную стоимость предусмотрел порядок освобождения от налогообложения. Следовательно, оспариваемое законоположение, направленное на создание условий для реализации права на освобождение от уплаты налога (при наличии для этого оснований и соблюдении установленного законом порядка), не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя в указанном им аспекте.

С учетом вышеприведенной позиции, условие применения права налогоплательщика на освобождение от уплаты налогов прямо предусмотрено Налоговым кодексом и связано с соблюдением установленного законом порядка, а именно, с направлением в налоговый орган письменного уведомления о намерении воспользоваться таким правом.

Иное применение закона нарушит баланс частных и публичных интересов, на который указал Конституционный Суд РФ в приведенных Определениях.

В рамках настоящего дела налогоплательщик заявил о намерении реализовать своё права на освобождение от исчисления и уплаты налогов не налоговому органу, а в суд, на стадии оспаривания решения Инспекции, которое вступило в законную силу.

При этом, налогоплательщик узнал о переводе его налоговым органом на общую систему налогообложения по тем видам деятельности, по которым он применял специальный налоговый режим, после получения акта выездной налоговой проверки, однако, не заявил о намерении получить освобождение от уплаты НДС ни на стадии проведения мероприятий налогового контроля или рассмотрения материалов проверки, ни на стадии апелляционного обжалования, когда у Управления федеральной налоговой службы так же имеется право проверить обоснованность заявления налогоплательщика.

Поскольку о наличии оснований для освобождения от исполнения обязанности по уплате НДС предприниматель Инспекцию не уведомлял, это обстоятельство не было предметом рассмотрения в ходе выездной налоговой проверки и на стадии досудебного урегулирования налогового спора, и не может влиять на оценку законности вступившегов законную силу решения Инспекции в рассматриваемой части (Аналогичный вывод изложен в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 18.01.2016 № 307-КГ15-17435 при рассмотрении дела со сходными фактическими обстоятельствами).

Выводы, к которым пришел суд в рассматриваемом споре, не противоречат позициям, изложенным в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 и в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.2013 № 3365/13, поскольку в данных судебных актах указано на право налогоплательщика претендовать на освобождение от уплаты налога в случае несвоевременного представления уведомления, но не в случае такого заявления на стадии судебного разбирательства.

Проверка наличия у налогоплательщика права на освобождение от уплаты налога при его заявлении непосредственно суду, повлечет за собой подмену судом налоговых органов, что недопустимо.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерациии пункта 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации»для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных актов государственных органов необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органаили лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Суд не установил необходимой совокупности для признания решения налогового органа незаконным в части неприменения положений статьи 145 НК РФ при исчислении НДС, соответствующих сумм пени и штрафа.

Таким образом, в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции от 30.12.2015 № 15-18 в части эпизода, связанного с доначислением налога на добавленную стоимость, начислением соответствующих сумм пени и штрафа по статьям 119, 122 Налогового кодекса надлежит отказать.

Вопрос о распределении судебных расходов по уплате государственной пошлины был разрешен судом при первоначальном рассмотрении дела.

Руководствуясь статьями 67, 68, 71, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры

РЕШИЛ:

в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 30.12.2015 № 15-18 в части эпизода, связанного с доначислением налога на добавленную стоимость, начислением соответствующих сумм пени и штрафа по статьям 119, 122 Налогового кодекса Российской Федерации отказать.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Апелляционная жалоба может быть подана в Восьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца через Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа – Югры.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья                                                                                                 О.Г. Чешкова