Решение от 27 мая 2018 г. по делу № А27-5871/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ  ОБЛАСТИ

ул. Красная, д.8, г. Кемерово, 650000, тел. (3842) 58-43-26, факс. (3842) 58-37-05

www.kemerovo.arbitr.ru, info@kemerovo.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


Р Е Ш Е Н И Е

Дело №А27-5871/2018
город Кемерово
28 мая 2018 года
Резолютивная часть решения оглашена  22 мая 2018 года

Решение в полном объеме изготовлено  28 мая 2018 года


Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Исаенко Е.В., при ведении протокола судебного заседания с применением средств аудиозаписи секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в судебном заседании заявление муниципального унитарного предприятия Калтанского городского округа «УКВС», г. Калтан (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Кемеровской области, г. Осинники  (ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании незаконным решения №10 от 18.12.2017 в части доначисления по налогу на имущество организаций, налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и штрафа

при участии:

от заявителя: ФИО2 – представитель, доверенность №1-17 от 25.07.17, паспорт;

от налогового органа: ФИО3 – главный государственный налоговый инспектор, доверенность от 09.08.2017 №02/4-12/04351, служебное удостоверение, ФИО4 – главный государственный налоговый инспектор, доверенность от 25.12.2017 №02/4-12/07481, служебное удостоверение, ФИО5 – старший государственный налоговый инспектор, доверенность от 2.06.2017 №02/4-12/02890, служебное удостоверение,

у с т а н о в и л :

муниципальное унитарное предприятие Калтанского городского округа «УКВС», г. Калтан (далее по тексту – заявитель, налогоплательщик, предприятие, МУП КГО «УКВС») обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлениями к Межрайонной Инспекции ФНС России №5 по Кемеровской области (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения №10 от 18.12.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В судебном заседании 22.05.2018 требования уточнены, решение оспаривается в части доначисления по налогу на имущество организаций, налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, соответствующий сумм пени и штрафа. Представитель заявителя пояснил, что имеет в виду и оспаривает также и привлечение к ответственности по п.1 ст.119 НК РФ за непредставление соответствующих налоговых деклараций по указанным налогам. В части пени по налогу на доходы физических лиц и штрафа по ст.123 НК РФ за несвоевременное перечисление данного налога решение не оспаривается.

Заявитель в заявлении, дополнениях к нему и представитель заявителя в судебном заседании указывает, что стоимость используемого налогоплательщиком имущества никогда не превышала пороговое значение 100 млн. руб., позволяющее применять упрощенную систему налогообложения (далее – УСН).  Достоверной стоимостью муниципального имущества, в т.ч. и переданного в хозяйственное ведение муниципального унитарного предприятия, является стоимость, указанная в реестре муниципальной собственности. В данный реестр была внесена стоимость имущества  менее 100 млн. руб. Дважды проведенная по заказу муниципального образования оценка   имущества преследовала иные цели, экспертное заключение было заказано для определения размера ущерба, причиненного имуществу для установления размера требований кредитора в деле о банкротстве. Результаты этих оценок в реестр муниципальной собственности не вносились, следовательно не могут использоваться для целей налогообложения. Стоимость имущества 320 835 324,40 руб., хотя и была зафиксирована в договоре от 16.10.2015 и отражена в отчетности предприятия, но это было сделано ошибочно, без надлежащих правовых оснований. Впоследствии в соответствующее распоряжение администрации Калтанского городского округа были внесены изменения, их действие распространено на правоотношения, возникшие с 16.10.2015. Более того, муниципальное образование вообще не вправе было проводить переоценку принадлежащего ему имущества, поскольку соответствующий порядок не был разработан Правительством РФ. Заявителем проведена инвентаризация имущества, по результатам которой стоимость имущества составила 62 005 396,19 руб.

Налоговый орган требования не признал, представил отзыв. Указывает, что согласно решению налогоплательщик признан утратившим право на применение УСН с 4 квартала 2015 года (когда ему по договору от 16.10.2015 было передано имущество стоимостью 320 835 324,40 руб.), хотя с самого начала муниципалитет не имел права передавать имущество по стоимости ниже рыночной (по отчету об оценке рыночной стоимости от 10.10.2014 — 267 372 815 руб.). Следовательно, у общества возникла, но не исполнена обязанность по исчислению и уплате налогов, предоставлению налоговой отчетности по общей системе налогообложения. Текст договоров об оценке, о передаче имущества в хозяйственное ведение, свидетельские показания подтверждают, что целью проведения оценок являлось определение рыночной стоимости имущества. Эта же стоимость была в соответствии с распоряжением администрации Калтанского городского округа (далее — администрация КГО) была доведена до сведения Региональной энергетической комиссии Кемеровской области (далее РЭК КО) при утверждении тарифа на оказываемые предприятием услуги.

В предварительное судебное заседание представитель заявителя не явился, представил возражения относительно перехода к рассмотрению дела по существу в данном заседании.

В первом судебном заседании представитель предприятия заявил ходатайство о привлечению к участию  в деле в качестве третьего лица без самостоятельных требований на предмет спора внешнего управляющего ФИО6 Ходатайство оставлено без удовлетворения, поскольку в соответствии с п.1 ст.94 Закона №127-ФЗ от 26.10.2002 «О несостоятельности (банкротстве)» с момента введения внешнего управления прекращаются полномочия руководителя должника, управление делами должника возлагается на внешнего управляющего. Внешнее управление введено в отношении заявителя 27.06.2016 определением Арбитражного суда Кемеровской области по делу №А27-18478-17/2016. В соответствии со ст.20.3 Закона «О банкротстве» арбитражный управляющий обязан действовать добросовестно и разумно в интересах должника, кредиторов и общества. П.43 постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2012 N 35 "О некоторых процессуальных вопросах, связанных с рассмотрением дел о банкротстве" предусмотрено привлечение к участию в деле в качестве третьего лица лишь временного управляющего, поскольку он не имеет полномочий действовать от имени должника, но должен располагать информацией об идущих с участием должника судебных разбирательствах по искам имущественного характера.

Судебное заседание откладывалось по ходатайству представителя заявителя на согласованный со сторонами срок.

После отложения представитель предприятия вновь заявил такое же ходатайство, которое вновь отклонено. Также налогоплательщик просил привлечь к участию в деле в качестве третьих лиц всех кредиторов, участвующих в деле о банкротстве. Доказательств того, что кредиторами заявлены возражения против требования инспекции, не представил; сами кредиторы с заявлениями о вступлении в дело не обращались. Наличие материального интереса кредиторов в том, чтобы требования остальных кредиторов не были завышены или установлены несправедливо, неоспоримо, но защита данного интереса обеспечивается не привлечением их к участию в качестве третьих лиц в налоговом споре с участием должника, а функциями арбитражного управляющего и суда. Права прочих кредиторов непосредственно оспариваемым решением не затрагиваются. Возможность их участия при рассмотрении заявления об установлении требований кредитора – налогового органа может быть реализована в рамках дела о банкротстве. Ходатайство судом отклонено.

Также представитель предприятия заявил ряд других ходатайств об отложении судебного разбирательства: для допроса свидетелей, которые уже были допрошены инспекцией в ходе проверки — новых вопросов к ним не сформулировал, явку не обеспечил (отклонено);  для заявления ходатайства о назначении судебной экспертизы рыночной стоимости имущества предприятия — невозможность заявления данного ходатайства в предшествующих двух заседаниях не обосновал (ходатайство отклонено в т.ч. и потому, что в материалах дела имеются достаточные доказательства стоимости используемого налогоплательщиком имущества).

Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, судом установлено следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предприятия за 2014-2016 годы, по ее результатам принято решение №10 от 18.12.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением установлено неправомерное применение упрощенной системы налогообложения с 4 квартала 2015 года, доначислен налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 4 158 197 руб.; налог на имущество организаций в размере  5 623 686 руб., соответствующие суммы пени и штрафа; штраф по п.1 ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по НДС, налогу на имущество организаций и налогу на прибыль, а также пени по налогу на доходы физических лиц и штраф по ст.123 НК РФ (в этой части решение не оспаривается). Налог на прибыль организаций не начислялся в связи с наличием убытков. Сумма штрафов снижена инспекцией в 4 раза в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств: социальной направленности деятельности заявителя и его тяжелого финансового положения.

Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решением от 27.02.2018 №107 апелляционную жалобу налогоплательщика оставило без удовлетворения и утвердило решение инспекции.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, налогоплательщик обратился в суд с заявлениями о признании решения инспекции недействительным.

Как следует из материалов дела, в ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде с 10.10.2014 по 31.12.2016 предприятие в соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 НК РФ являлось плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения были выбраны в 2014 году — доходы по ставке налога - 6%, в 2015-2016 гг. - доходы, уменьшенные на величину расходов по ставке налога - 15%.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с общей системой налогообложения (общим режимом налогообложения), установленной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Согласно пункту 2 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения заявителем в спорном периоде предусматривало его освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и налога на добавленную стоимость, кроме уплачиваемого при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, если в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или несоответствие указанным требованиям.

Согласно подпункта 16 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ организации, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 100 млн. рублей не вправе применять упрощенную систему налогообложения. В целях настоящего подпункта учитываются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ, амортизируемым имуществом, признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб.

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 256 НК РФ амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленной главой 25 НК РФ.

Поскольку имущество, полученное МУП КГО «УКВС» в хозяйственное ведение (объекты основных средств), учитывается у данной организации на балансе, подлежит амортизации, используется в деятельности организации и способно приносить доход, следовательно, является амортизируемым имуществом в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ.

Муниципальным образованием Калтанский городской округ в лице МКУ «УМИ КГО» для оценки муниципального имущества водопроводно-канализационного комплекса КГО была привлечена Кузбасская торгово-промышленная палата. Заключен договор от 02.09.2014 года № 5-7/208.

Целью оценки согласно п.1.3 указанного договора и заявления на оценку  указано определение рыночной стоимости имущества водоснабжения Калтанского городского округа для целей нормализации бухгалтерской отчетности.

По результатам оценки Кузбасская Торгово-Промышленная палата предоставила отчет от 10.10.2014 № 5-7/208, согласно которому рыночная стоимость имущества водоснабжения водопроводно-канализационного комплекса Калтанского городского округа с учетом НДС на дату оценки 02.09.2014 года составила 267 372 815 руб., без учета НДС — 226 587 131 руб.

Данная рыночная стоимость не была учтена при передаче данного имущества заявителю в хозяйственное ведение, состоявшейся через 5 дней после получения отчета. При этом нарушены следующие требования законодательства.

Согласно абз. 3 пункту 5 статьи 8 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» стоимость имущества, закрепляемого за унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения или на праве оперативного управления, при его учреждении определяется в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 1998 года № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации».

В соответствии с абз. 6 статьи 8 Федерального закона от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" проведение оценки объектов оценки является обязательным при вовлечении в сделку объектов, принадлежащих полностью или частично Российской Федерации, субъектам Российской Федерации либо муниципальным образованиям, при передаче объектов оценки, в качестве вклада в уставные капиталы, фонды юридических лиц.

На основании распоряжения администрации КГО от 15.10.2014 № 2371-р Муниципальным казенным учреждением «Управление муниципальным имуществом Калтанского городского округа» (далее - МКУ «УМИ КГО») было принято имущество - имущественный комплекс водоснабжения и водоотведения Калтанского городского округа, от Муниципального унитарного предприятия «Управляющая компания жилищно-коммунального хозяйства» КГО на сумму 6 558 767.79 руб.

Данное имущество было передано заявителю в хозяйственное ведение двумя частями. Часть имущества, предназначенного для водоснабжения, на сумму 4 451 237,87 руб. - по распоряжению от 15.10.2014 №2372-р. Оставшаяся часть имущества, предназначенного для удаления твердых и жидких продуктов жизнедеятельности человека, хозяйственно-бытовых вод с целью их очистки от загрязнений и возвращения в водоем (водоотведение), на сумму 2 107 529,92 руб. - по распоряжению от 15.10.2014 №2371-р. Дополнительно в период с ноября 2014 года по декабрь 2015 года МУП КГО «УКВС» на основании распоряжений администрации КГО было передано в хозяйственное ведение иное муниципальное имущество.

16.10.2014      года между МКУ «УМИ КГО» и МУП КГО «УКВС» был заключен договор № 39 «О закреплении муниципального имущества на праве хозяйственного ведения», в котором за МУП КГО «УКВС» закреплено на праве хозяйственного ведения муниципальное имущество (движимое и недвижимое), предназначенное для водоснабжения, подачи воды потребителям Калтанского городского округа. Согласно акту приема-передачи остаточной стоимость имущества составила 4 451 237,87 руб., акт подписан директором МКУ «УМИ КГО» ФИО7 и директором МУП КГО «УКВС» ФИО8

Срок действия договора был установлен до 19 марта 2015 года, дополнительным соглашением от 10 марта 2015 года продлен по 19.03.2016.

В 2015 году муниципальным образованием вновь проведено определение рыночной стоимости имущества водопроводно-канализационоого комплекса КГО. Заключен договор между МКУ «УМИ КГО» и Кузбасской торгово-промышленной палатой от 14.01.2015 № 5-7/4.

Целью оценки согласно п.1.3 указанного договора также указана нормализация бухгалтерской отчетности.

По результатам оценки составлен отчет 19.02.2015 № 5-7/4, согласно которому рыночная стоимость имущества водоснабжения водопроводно-канализационного комплекса Калтанского городского округа составила 320 835 324,40 руб.

На основании распоряжения администрации КГО №2370-р от 09.10.2015 договор №39 от 16.10.2014 расторгнут, в муниципальную казну возвращено имущество с остаточной стоимостью на 01.09.2015 года 45 845 170,87 руб., в том числе дополнительно полученное имущество.

Распоряжением администрации Калтанского городского округа от 09.10.2015 № 2369-р «О переоценке муниципального имущества водоотведения и водоснабжения водопроводной канализационного комплекса», находящемся на хозяйственном ведении МУП КГО «УКВС», на основании отчетов Кузбасской торгово-промышленной палаты от 10.10.2014 № 5-7/208, от 19.02.2015 № 5-7/4 об оценке рыночной стоимости имущества водоотведения и водоснабжения Калтанского городского округа, принято решение о внесении МКУ «УМИ КГО» изменения в реестр учета объектов муниципальной собственности Калтанского городского округа.

Распоряжением № 2372-р от 09.10.2015 администрации КГО принято решение о заключении договора о закреплении муниципального имущества на праве хозяйственно ведения с МУП КГО «УКВС» на объекты муниципального имущества согласно приложению – акту приема-передачи имущества с остаточной стоимостью 320 835 324,40 руб.

П.3 указанного распоряжения предусмотрена обязанность МУП КГО «УКВС»  уведомить о данном распоряжении Региональную энергетическую комиссию Кемеровской области и заинтересованных третьих лиц.

Заявитель данную обязанность исполнил, направил в РЭК КО документы, подтвердающие рыночную стоимость используемого им имущества. Однако эта увеличившаяся стоимость не была учтена РЭК при формировании тарифа предприятия на оказание коммунальных услуг, поскольку отсутствовала утвержденная инвестиционная программа предприятия (ответ РЭК КО от 4.10.2017 №М-ю-79/3625-01).

16.10.2015 между МКУ «УМИ КГО» и заявителем был заключен договор №16 «О закреплении муниципального имущества на праве хозяйственного ведения» за МУП КГО «УКВС». В приложении к договору указано имущество стоимостью 320 835 324,40 руб. При заключении данного договора были учтены результаты определения рыночной стоимости имущества, отраженные в отчете 19.02.2015 № 5-7/4.

То есть в хозяйственном ведении МУП КГО «УКВС» с 16.10.2015 года находилось имущество, остаточная стоимость которого значительно превышает предельно допустимое значение для применения УСН в соответствии с п.п. 16 п.3 ст.346.12 НК РФ.

Таким образом, с 4 квартала 2015 года МУП КГО «УКВС» утратило право на применение УСН в соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, поэтому с 4 квартала 2015 г. налогоплательщик должен был перейти на общую систему налогообложения.

Налогоплательщиком по итогам финансово-хозяйственной деятельности предприятия за 2015 год в налоговый орган 25 марта 2016 года была предоставлена бухгалтерская отчетность, peг. номер 8833800, в которой по строке 1150_4 «Основные средства на отчетную дату отчетного периода» составили 301 210.000 тыс. руб.

27.04.2016      года налогоплательщиком была сдана первая уточненная бухгалтерская отчетность (peг. номер 8870614), в которой также по строке 1150_4 «Основные средства на отчетную дату отчетного периода» составили 301 210.000 тыс. руб.

03.06.2016 инспекция в соответствии со статьей 88 НК РФ направила заявителю требование о предоставлении пояснений, указала на необходимость перехода на общую систему налогообложения.

На данное требование МУП КГО «УКВС» не представило никаких пояснений.

11.07.2016 года в налоговый орган была сдана вторая уточненная бухгалтерская отчетность (peг. номер 8951264), в которой по строке 1150_4 «Основные средства на отчетную дату отчетного периода» составили уже 45 214.000 тыс. руб.

Такие действия заявитель объясняет ошибочным указанием в распоряжении и договоре сведений о стоимости муниципального имущества.

Распоряжением от 06.07.2016 № 1281-р внесены изменения в распоряжение от 09.10.2015 года № 2372-р – в приложении к распоряжению  изменена стоимость муниципального имущества с 320 835 324,40 руб. на 45 358 278,07 руб. Действие изменений ретроспективно распространено на правоотношения, возникшие с 16.10.2015.

Т.о. из материалов дела следует, что муниципальное образование  для целей налогообложения при использовании имущества предприятием применяло одну его стоимость, а для всех других целей (в т.ч. тарифообразования, возмещения причиненного данному имуществу ущерба) — другую (рыночную) стоимость.

Так в рамках дела №А27-2419/2016 года о банкротстве МУП КГО «УКВС» кредитор МКУ «УМИ КГО» 6.04.2016 заявило требования к должнику в размере 48 382 477 руб. (стоимость восстановительного ремонта муниципального имущества, которому в период действия договоров № 39 от 16.10.2014 и № 16 oт 16.10.2015 был причинен ущерб). Размер ущерба определен экспертным заключением Кузбасской торгово-промышленной палаты № 4/332 на дату 16.12.2015 и составил 48 382 477 руб. (т. е. больше, чем скорректированная общая стоимость имущества (45 358 278,07 руб.), переданного заявителю).  При заключении договоров на проведение экспертизы заказчик МКУ «УМИ КГО» сообщило оценщику в качестве исходной стоимости имущества водопроводно-канализационного комплекса КГО его рыночную стоимость 320 835 324,40 руб. (приложение № 1 к договору № 4/338 от 24.12.2015, № 4/332 от 16.12.2015).

Применение «двойного стандарта» стоимости имущества не может расцениваться как правомерное и добросовестное поведение.

Более того, оно прямо нарушает положения налогового законодательства и законодательства о бухгалтерском учете.

К оценке как составному элементу системы бухгалтерского учета предъявляются такие требования, как полнота, точность, достоверность.

Балансовой стоимостью объектов нефинансовых активов (в том числе счет синтетического учета 0 101 00 000 «Основные средства» государственных (муниципальных) учреждений является их первоначальная стоимость с учетом ее изменений. Одним из случаев изменения первоначальной стоимости названных активов является их переоценка.

Одним из вариантов проведения переоценки имущества экономических субъектов является применение метода прямого пересчета, когда стоимость активов доводится до их текущей рыночной цены на дату проведения переоценки (на основании экспертных заключений о стоимости имущества, полученных от независимых оценщиков).

Положением по бухгалтерскому учету основных средств «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (далее - ПБУ 6/01), установлены правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации.

Так, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (пункт 7 ПБУ 6/01). Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных данным и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету.

Согласно пункту 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Порядок проведения переоценки нефинансовых активов, составляющих казну, определен в отношении имущества казны муниципального образования КГО  Распоряжением Администраций Калтанского городского округа от 09.10.2015 № 2369-р «О переоценке муниципального имущества водоотведения и водоснабжения водопроводно-канализационного комплекса».

Поскольку реестр учета объектов муниципальной собственности КГО по сути содержал недостоверные сведения о стоимости данного имущества (без учета оценки его рыночной стоимости) и формирование данного реестра зависело исключительно от воли собственника имущества, то суд не находит оснований для применения содержащихся в данном реестре сведений, а руководствуется первичными документами.

Заявитель указал, что муниципальное образование не вправе было проводить переоценку принадлежащего ему имущества, поскольку соответствующий порядок не был разработан Правительством РФ, в обоснование сослался на «Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений», утвержденную Приказом Минфина России  от 01.12.2010 N 157н. Суд отклоняет данный довод, поскольку в рассматриваемом случае имел место специальный случай переоценки, а именно определение рыночной стоимости имущества, основания и порядок осуществления которого урегулированы Федеральным законом от 29.07.1998 N135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

Судом на обсуждение сторон вынесен вопрос об учете доначисленного инспекцией НДС для целей налогообложения прибыли предприятия.

Налоговый орган пояснил, что поскольку в проверяемом периоде у налогоплательщика отсутствовала налогооблагаемая база, имелся убыток, то доначисленный НДС может быть учтен лишь в составе дополнительных убытков предприятия, представил расчет.

Представитель заявителя указал, что настаивает на недействительности решения по существу, однако на случай отказа в удовлетворении требований полагает необходимым учесть соответствующий дополнительный убыток. Иных расчетных доводов не заявил.

Суд полагает применимой к спорным правоотношениям правовую позицию, отраженную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15047/12 (применительно к суммам НДС в связи с неподтверждением нулевой налоговой ставки по экспорту), Определении ВАС РФ от 08.08.2013 N ВАС-10247/13 по делу N А42-1576/2012 (применительно к доначислению НДС при реализации услуг на территории РФ), постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24.05.2016 по делу А27-8705/2015.

Согласно п.1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, суммы налогов и сборов за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

Согласно общему правилу, предусмотренному ст. 171 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная налогоплательщиком по совершенным им операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит уменьшению на налоговые вычеты. В порядке исключения из этого правила пунктом 2 статьи 170 НК РФ определен перечень случаев, когда "входящий" налог на добавленную стоимость учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), что имеет место либо в силу статуса приобретателя (он не является плательщиком налога на добавленную стоимость или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика), либо характера совершаемых им операций (данные операции не признаются объектом налогообложения, освобождены от налогообложения, либо местом их совершения не признается территория Российской Федерации), для которых им приобретены указанные товары (работы, услуги).

Таким образом, пункт 2 статьи 170, статья 171 НК РФ неприменима к спорным правоотношениям, поскольку определяют правила в отношении не "исходящего", а "входящего" налога на добавленную стоимость - налога, уплачиваемого налогоплательщиком как покупателем или заказчиком контрагенту при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.

Пункт 2 статьи 170 НК РФ, определяя судьбу "входящего" налога на добавленную стоимость, закрепляет положения, являющиеся исключением из общего правила о заявлении данного налога в качестве налогового вычета, а не из правила, предусмотренного пунктом 19 статьи 270 НК РФ. Пункт 19 статьи 270 НК РФ подлежит применению в отношении "исходящего" налога на добавленную стоимость, исчисленного налогоплательщиком по операциям реализации товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль суммы налога на добавленную стоимость, полученные от покупателей товаров (работ, услуг), не учитываются при определении размера дохода от реализации (пункт 1 статьи 248 НК РФ), и, как следствие, не включаются в состав расходов (пункт 19 статьи 270 НК РФ).

В отличие от изложенного регулирования налог на добавленную стоимость, доначисленный инспекцией к стоимости реализованных заявителем услуг, покупателям  не предъявлялся, не может быть взыскан с них и в силу данного обстоятельства подлежит уплате заявителями за счет собственных средств.

Таким образом, пункт 19 статьи 270 НК РФ в рассматриваемом случае не применим, поскольку он распространяется на суммы налога, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Следовательно, к суммам доначисленного инспекцией НДС подлежит применению подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ об учете названных сумм налога в составе расходов.

В случае, когда налогоплательщик предъявляет сумму НДС покупателям в цене реализуемых товаров, услуг и получает от них оплату, то налог уплачивается за счет покупателей, у налогоплательщика расходы не возникают. Если же оплата от покупателя не поступила и не может быть взыскана с него в силу ликвидации или истечения срока исковой давности (безнадежный долг), то налог подлежит уплате продавцом за счет его собственных средств. В этом случае соответствующая сумма учитывается в составе расходов по налогу на прибыль организаций как безнадежный долг (ст.266 НК РФ).

Таким образом, при невозможности получения от покупателя суммы НДС налогоплательщик вправе учесть соответствующие собственные затраты в составе расходов по налогу на прибыль организаций. При этом экономическая обоснованность данных расходов и сама возможность их учета для целей налогообложения прибыли не может зависеть только лишь от того, кем начислен налог – самим налогоплательщиком или инспекцией.

Доначисление налога по результатам налоговой проверки сопровождается такими неблагоприятными для налогоплательщика последствиями как штраф и пения. Невозможность отнесения доначисленных сумм НДС в состав расходов по налогу на прибыль в числе таких неблагоприятных последствий законом не предусмотрена.

Иной подход препятствовал бы установлению действительного размера налоговых обязательств. При этом наличие у налогоплательщика права по самостоятельному учету расходов не освобождает инспекцию от обязанности установить реальный размер его налоговых обязательств по результатам выездной налоговой проверки.

В обязанность налогового органа входит установление размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки, и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов, начислении пеней за несвоевременную уплату налогов, а также привлечения к налоговой ответственности в соответствии с положениями Налогового кодекса. Данная обязанность включает в себя не только выявление фактов неуплаты налогов налогоплательщиками и взыскание этих налогов, но и установление всех фактических обстоятельств, связанных с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов за весь период проверки, а также определение действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика.

Налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде (включая сведения о доходах и расходах по соответствующим налогам). Данная правовая позиция отражена в частности в определениях Верховного Суда РФ от 13.09.2016 по делу N 310-КГ16-5041, от 26.01.2017 N 305-КГ16-13478.

Таким образом, доначисленный НДС в сумме 4 158 197 руб. подлежит учету в составе расходов налогоплательщика по налогу на прибыль организаций, поскольку не поступил и не может поступить заявителю от покупателей в составе цены товаров, работ, услуг; соответствующие расходы по его уплате могут будут произведены только за счет средств самого проверяемого налогоплательщика.

В силу пп.3 п.4 ст.201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

Поскольку у предприятия отсутствует налоговая база по налогу на прибыль, имеются убытки, то суд не может учесть расходы в виде доначисленного НДС путем признания недействительным решения в части доначисления по налогу на прибыль. Поэтому соответствующие дополнительные убытки подлежат учету инспекцией на основании решения суда в порядке пп.3 п.4 ст.201 АПК РФ путем внесения соответствующих сведений в учетные данные налогоплательщика.

При частичном удовлетворении требований заявителя в соответствии со ст.110 АПК РФ обязанность по уплате государственной пошлины относится на инспекцию. Поскольку по уплате государственной пошлины заявителю была предоставлена отсрочка, а налоговый орган освобожден от ее уплаты, то государственная пошлина взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 167-170, 180, 181 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :

требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Кемеровской области от 18.12.2017 №10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части неуказания на уменьшение убытков по налогу на прибыль организаций по итогам выездной налоговой проверки в размере 870 493 руб. за 2015 год, 3 287 704 руб. за 2016 год.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №5 по Кемеровской области дополнительно отразить в учетных данных налогоплательщика расходы по налогу на прибыль организаций в размере 870 493 руб. за 2015 год, 3 287 704 руб. за 2016 год.

Отменить обеспечительные меры в виде частичного приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Кемеровской области от 18.12.2017 №10 с момента вступления решения суда в законную силу.

Решение может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в месячный срок с даты изготовления решения полном объеме.


Судья                                                                                                          Е.В. Исаенко