Постановление от 9 апреля 2024 г. по делу № А09-7149/2023

ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Староникитская ул., 1, г. Тула, 300041, тел.: (4872)70-24-24, факс (4872)36-20-09 e-mail: info@20aas.arbitr.ru, сайт: http://20aas.arbitr.ru


ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тула Дело № А09-7149/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 09.04.2024 Постановление изготовлено в полном объеме 09.04.2024

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Большакова Д.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Тяпковой Т.Ю., при участии представителей заявителя – общества с ограниченной ответственностью «Лубрифорс» (ОГРН <***>, ИНН <***>) – Немца А.Г. (доверенность от 01.03.2024) и заинтересованного лица – (ОГРН <***>, ИНН <***>) – управления Федеральной налоговой службы по Брянской области – ФИО1 (доверенность от 29.05.2023 № 40), рассмотрев в открытом судебном заседании, проводимом путем использования информационной системы «Картотека арбитражных дел» (веб-конференция), апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Лубрифорс» на решение Арбитражного суда Брянской области от 22.01.2024 по делу № А09-7149/2023 (судья Фролова М.Н.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Лубрифорс» (далее – ООО «Лубрифорс», общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к управлению Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее – УФНС по Брянской области, управление) о признании недействительными решений МИФНС России № 5 по Брянской области от 16.05.2023 № 292 и № 1360 (с учетом изменений, внесенных решением УФНС по Брянской области от 05.07.2023 № 2).

Решением Арбитражного суда Брянской области от 22.01.2024 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новое

решение. В обоснование своей позиции указывает, что судом в обжалуемом решении не дана оценка всем доводам ООО «Лубрифорс». Считает, что доводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, противоречат пункту 3 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации. Полагает, что полученные налоговым органом доказательства (документы/информация от контрагентов общества) являются неотносимыми в силу того, что получены за другой отчетный период. Отмечает, что инспекция в отношениях между обществом и ИП ФИО2 не установила наличие всех необходимых признаков трудовых отношений и наличие хотя бы одного отличительного признака трудовых отношений. Обращает внимание, что суд в обжалуемом решении не исследовал доказательства, представленные ответчиком в дело в электронном виде, а также не дал оценку данным доказательствам. Утверждает, что наделение полномочиями единоличного исполнительного органа штатного руководителя или управляющего одинаково легальные варианты и ни один из этих вариантов не является приоритетным в силу закона.

От управления в суд апелляционной инстанции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором оно, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что налоговым органом проведена камеральная проверка первичного расчета по страховым взносам за 6 месяцев 2022 года, представленного ООО «Лубрифорс» в МИФНС № 5 по Брянской области по ТКС 14.07.2022.

По итогам камеральной налоговой проверки налоговым органом сделан вывод о нарушении ООО «Лубрифорс» положений пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ): общество в нарушение указанных норм налогового законодательства в налоговую базу по страховым взносам за 6 месяцев

2022 года не включило выплаты физическому лицу ФИО2 в размере 2 738 003,60 руб. в виде оплаты услуг управления; не исчислило и не перечислило страховые взносы в общем размере 773 669,03 руб.

Решением МИФНС № 5 по Брянской области от 16.05.2023 № 292 отказано в привлечении к налоговой ответственности ООО «Лубрифорс», но ему предложено уплатить недоимку по страховым взносам в общей сумме 416 951,05 руб.

Не согласившись с указанным решением инспекции, общество обратилось с

апелляционной жалобой в межрегиональную ИФНС по Центральному Федеральному округу, решением которой от 11.07.2023 жалоба ООО «Лубрифорс» оставлена без удовлетворения.

Кроме этого, налоговым органом проведена камеральная проверка первичного расчета сумм налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ) за 6 месяцев 2022 года, представленного ООО «Лубрифорс» в МИФНС № 5 по Брянской области по ТКС 28.04.2022.

По итогам камеральной налоговой проверки налоговым органом также сделан вывод о нарушении ООО «Лубрифорс» положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ: общество в нарушение указанных норм налогового законодательства неправомерно занизило базу по НДФЛ на сумму выплат за 6 месяцев 2022 года в размере в размере 2 738 003,60 руб. в виде оплаты услуг управления физическому лицу ФИО2

Решением МИФНС № 5 по Брянской области от 16.05.2023 № 1360

ООО «Лубрифорс» привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 24 325 руб. (с учетом применения статей 112, 114 НК РФ), а также ему предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 243 245 руб.

Не согласившись с указанным решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в межрегиональную ИФНС по Центральному Федеральному округу, решением которой от 11.07.2023 жалоба ООО «Лубрифорс» оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с указанными решениями, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая заявление и отказывая в его удовлетворении, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи

201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной

экономической деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 225 НК РФ.

Пунктами 4 и 6 статьи 226 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

В силу статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

На основании пункта 1 статьи 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются организации, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.

Пунктом 1 статьи 420 НК РФ установлено, что объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 НК РФ) в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

База для исчисления страховых взносов определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 НК РФ (пункт 1 статьи 421 НК РФ).

Пунктом 4 статьи 32 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее – Закон № 14-ФЗ) предусмотрено, что руководство текущей деятельностью общества с ограниченной ответственностью осуществляется единоличным исполнительным органом общества или единоличным исполнительным органом общества и коллегиальным исполнительным органом общества.

Исходя из пункта 1 статьи 40 Закона № 14-ФЗ, единоличный исполнительный

орган общества (генеральный директор, президент и другие) избирается общим собранием участников общества на срок, определенный уставом общества, если уставом общества решение этих вопросов не отнесено к компетенции совета директоров (наблюдательного совета) общества.

Единоличный исполнительный орган общества может быть избран также не из числа его участников.

При этом договор между обществом и лицом, осуществляющим функции единоличного исполнительного органа общества, подписывается от имени общества лицом, председательствовавшим на общем собрании участников общества, на котором избрано лицо, осуществляющее функции единоличного исполнительного органа общества, или участником общества, уполномоченным решением общего собрания участников общества, либо, если решение этих вопросов отнесено к компетенции совета директоров (наблюдательного совета) общества, председателем совета директоров (наблюдательного совета) общества или лицом, уполномоченным решением совета директоров (наблюдательного совета) общества.

Из пунктов 1 и 2 статьи 42 Закона № 14-ФЗ следует, что общество вправе передать по договору осуществление полномочий своего единоличного исполнительного органа управляющему. Общество, передавшее полномочия единоличного исполнительного органа управляющему, осуществляет гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через управляющего, действующего в соответствии с федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и уставом общества.

В соответствии со статьей 779 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) по договору возмездного оказания исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

В силу статьи 781 ГК РФ заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.

На основании статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) трудовыми отношениями являются отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации: конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий

труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Согласно статье 16 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с

ТК РФ, а также в результате назначения на должность или утверждения в должности.

Статьей 129 ТК РФ установлено, что заработная плата (оплата труда работника) – это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты и стимулирующие выплаты.

По трудовому договору работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные законами и иными нормативно-правовыми актами, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату. Работник обязуется лично выполнять определенную договором трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка (статьи 56 – 59 ТК РФ).

Как установлено судом и следует из материалов дела, основанием для доначисления страховых взносов и НДФЛ послужили выводы инспекции, свидетельствующие о несоблюдении налогоплательщиком положений пункта 1 статьи 54.1, подпункта 1 пункта 1 статьи 210, подпункта 1 пункта 1 статьи 420, пункта 1 статьи 421 НК РФ в результате применения обществом схемы ухода от налогообложения по страховым взносам и по НДФЛ в виде неудержания взноса с выплат вознаграждений

ИП ФИО2 за выполнение полномочий единоличного исполнительного органа (управление обществом).

Так, по мнению инспекции, ООО «Лубрифорс» фактически создана схема, направленная на получение необоснованной налоговой экономии посредством заключения договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа с взаимозависимым индивидуальным предпринимателем, находящимся на упрощенной системе налогообложения. В нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ ООО «Лубрифорс» допущено искажение данных расчета налога на доходы физических лиц и страховых взносов, путем неотражения выплат в пользу физического лица в рамках трудовых отношений посредством перечислений ИП ФИО2 сумм вознаграждения по договору от 13.11.2020 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа.

Целью заключения договорных отношений являлась минимизация налоговых обязательств (получение налоговой выгоды) – страховых взносов и налога на доходы

физических лиц.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде

ООО «Лубрифорс» в соответствии с уставными видами деятельности осуществляло оптовую торговлю твердым, жидким и газообразным топливом и подобными продуктами (ОКВЭД – 46.71).

ФИО2 являлся руководителем (директором) ООО «Лубрифорс» в период с 25.01.2017 по 12.11.2020, а также являлся учредителем общества, при этом в период с 25.01.2017 по 24.09.2020 единственным учредителем общества.

С 24.09.2020 учредителями (участниками) ООО «Лубрифорс» являются: ФИО2 с долей участия 75 % и ФИО3 с долей участия 25 %.

Также в ходе проверки установлено, что ФИО2 с 17.03.2020 состоит на налоговом учете в качестве индивидуального предпринимателя, основным видом его деятельности является «Консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления» (ОКВЭД – 70.22), применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы», уплачивает налог в размере – 6 % от суммы полученных доходов.

Внеочередным общим собранием участников ООО «Лубрифорс» 12.11.2020 (протокол от 12.11.2020 № 2) принято решение о прекращении полномочий директора ООО «Лубрифорс» ФИО2 и передаче полномочий единоличного исполнительного органа общества управляющему – ИП ФИО2

Между ООО «Лубрифорс» в лице участника общества ФИО3 и

ИП ФИО2 заключен договор от 13.11.2020 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа (далее – договор от 13.11.2020), предметом которого является исполнение полномочий единоличного исполнительного органа общества (пункт 1.1 договора).

В соответствии с условиями пункта 2.1 договора права и обязанности управляющего по руководству деятельностью общества определяются законодательством Российской Федерации, уставом общества, а также настоящим договором, в том числе управляющий: распоряжается имуществом общества в пределах, установленных его уставом, настоящим договором и действующим законодательством; утверждает внутренние документы общества, регулирующие осуществление текущей производственно-хозяйственной деятельности; решает социально-трудовые вопросы общества, в том числе утверждает штатное расписание, от имени общества заключает трудовые договоры, осуществляет перемещение и увольнение работников общества; разграничивает функции между работниками общества; издает приказы и дает указания,

обязательные для исполнения всеми работниками общества; обеспечивает создание благоприятных и безопасных условий труда для работников общества; принимает меры по повышению квалификации работников общества; в порядке, установленном законодательством и локальными нормативными актами, поощряет работников общества, а также налагает на них дисциплинарные взыскания; принимает решения о предъявлении от имени общества претензий и исков к юридическим и физическим лицам и об удовлетворении претензий, предъявляемых к обществу; организует бухгалтерский, статистический, налоговый учет и отчетность общества; разрабатывает и представляет участникам общества годовые отчеты и проекты годовой бухгалтерской отчетности; разрабатывает предложения об использовании чистой прибыли общества; осуществляет контроль над рациональным и экономным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов; решает другие вопросы текущей деятельности общества.

Из содержания договора следует, что управляющий осуществляет управление всей текущей деятельностью общества, решает все вопросы, отнесенные уставом общества и пунктом 1 статьи 40 Закона № 14-ФЗ к компетенции единоличного исполнительного органа общества, без доверенности действует от имени общества, издает приказы и дает указания, обязательные для исполнения всеми работниками общества, заключает трудовые договора с работниками общества, совершает сделки от имени общества, представляет общество без доверенности.

Пунктом 3.1 договора от 13.11.2020 предусмотрено обеспечение управляющего ресурсами, необходимыми для осуществления полномочий по управлению обществом, что является элементом трудового договора.

Согласно пунктам 4.5 – 4.7 договора от 13.11.2020 в течение двух месяцев после завершения календарного года внешний ревизор, назначаемый участниками общества, подтверждает своим отчетом подготовленные Управляющим перечень распоряжений и приказов по обществу за год; перечень заключенных обществом договоров и подписанных актов и накладных; реестр исходящей корреспонденции; реестр внутренней переписки, включая справки, отчеты, аналитические записки, проекты, инструкции, стандарты и т.п.

Управляющий готовит годовой отчет общества, который выносится на утверждение участникам общества. Расчеты по сделкам общества осуществляются управляющим со счетов общества.

В соответствии с пунктами 5.1 – 5.5 договора от 13.11.2020 за выполнение функций по управлению управляющему устанавливается вознаграждение, рассчитываемое нарастающим итогом с начала года (в 2020 году – со дня заключения настоящего

договора) в размере 90 % от второй маржи, но не ниже 50 000 руб. в среднем за прошедшие месяцы.

Вознаграждение перечисляется с расчетного счета общества на расчетный счет управляющего в минимальном размере, оговоренном в пункте 5.1, в 15-дневный срок после окончания месяца, с перерасчетом в 15-дневный срок после окончания квартала и выплатой с учетом резервирования одной трети вознаграждения, превышающего установленный минимум, и полным расчетом в 15-дневный срок после утверждения годового отчета.

За задержку перечисления вознаграждения в связи с отсутствием денежных средств на расчетном счете общества неустойки и/или проценты не начисляются.

Проанализировав договор, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что управляющим выполняется не какая-либо конкретная разовая услуга, а регулярно исполняются определенные функции, отношения сторон носят систематический и длительный характер и предполагают непрерывный процесс работы.

Отсутствие в договоре от 13.11.2020 таких обязанностей управляющего как обеспечение эффективного управления имуществом, хозяйственной деятельностью и делами общества, а также отсутствие в договоре условий об ответственности сторон за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по настоящему договору свидетельствует о формальном заключении договора от 13.11.2020 с ИП ФИО2

В тоже время существуют признаки, позволяющие ограничить трудовой договор от гражданско-правовых договоров, такие как: выполнение работы по трудовому договору предполагает включение работника в производственную деятельность организации; трудовой договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность; согласно трудовому договору работник осуществляет выполнение работ определенного рода, а не разовое задание заказчика.

Таким образом, само по себе наименование договора не может рассматриваться в качестве достаточного основания для безусловного отнесения заключенного договора к гражданско-правовому или трудовому. Определяющее значение для квалификации заключенного сторонами договора имеет анализ его содержания на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договора.

Налоговые органы вправе давать юридическую квалификацию характера отношений налогоплательщика с третьими лицами и в ходе налогового контроля привлекать налогоплательщика к ответственности, связанной с переквалификацией этих

отношений. При этом изменение налоговым органом юридической квалификации характера отношений налогоплательщика с третьими лицами не может носить произвольный характер и должно основываться на всестороннем исследовании фактических обстоятельств деятельности налогоплательщика, отражающих ее реальную сущность (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 26.10.2017

№ 2470- О).

Из анализа содержания договора от 13.11.2020 следует, что права и обязанности управляющего, предусмотренные данным договором, полностью идентичны правам и обязанностям директора, предусмотренным уставом общества, на основании которого ФИО2 осуществлял свои должностные обязанности и вел финансово-хозяйственную деятельность, направленную на получение прибыли организации, являясь директором ООО «Лубрифорс».

Следовательно, ИП ФИО2, как управляющий ООО «Лубрифорс», продолжал выполнять руководство организацией и фактически осуществлял те же функции директора организации, несмотря на изменение правовой конструкции правоотношений.

При этом при неизменности функций управляющего ИП ФИО2 по сравнению с функциями, выполняемыми им в качестве директора общества, вознаграждение управляющего относительно заработной платы директора многократно возросло и заняло значительную долю в структуре расходов общества.

Из материалов дела следует, что с момента регистрации в качестве индивидуального предпринимателя ООО «Лубрифорс» являлось единственным заказчиком услуг ИП ФИО2 по управлению. Денежные средства, полученные по договору от 13.11.2020, были единственным источником дохода для управляющего, иной деятельностью предприниматель не занимался.

При этом по расчетным счетам ИП ФИО2 не производились расходы, свойственные хозяйствующему субъекту (выплата заработной платы, оплата ГСМ, коммунальных услуг, услуг связи, арендные платежи и т.д.). Кроме того, все поступившие денежные средства использовались ФИО2 в личных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью.

Управляющий ИП ФИО2 безвозмездно и постоянно использует рабочее место, предоставленное ООО «Лубрифорс», что является признаком трудовых отношений.

Из анализа финансово-хозяйственной деятельности ООО «Лубрифорс» видно, что расходы на содержание управленческого аппарата при привлечении ИП ФИО2

для управления ООО «Лубрифорс» многократно увеличились, что свидетельствует об отсутствии деловой цели при заключении договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что общество, основным видом деятельности которого является торговля оптовая твердым, жидким и газообразным топливом и подобными продуктами, в проверяемом периоде продолжало осуществлять именно этот вид деятельности, получая доходы от него так же, как и ранее, до привлечения ФИО2 в качестве управляющего, по тем же договорам, заключенным в 2017, 2018, 2020 годах.

При этом большая часть доходов получена от контрагентов, договоры поставок с которыми заключены до вступления в должность ИП ФИО2 в качестве управляющего. Выручка общества с 2017 года продолжала расти в процессе обычной хозяйственной деятельности, рост доходов не связан с заключением договора от 13.11.2020 с ФИО2

Из имеющихся в материалах дела актов об оказании услуг установлено, что в них отсутствует конкретизация оказанных услуг, не указано, какие конкретно действия осуществлены управляющим за отчетный период, из их содержания невозможно определить фактический объем и характер проделанной управляющим работы.

Указанные обстоятельства в совокупности с иными позволили суду первой инстанции прийти к верному выводу об отсутствии разумной деловой цели и экономической целесообразности для заключения договора от 13.11.2020 по управлению юридическим лицом управляющим – ИП ФИО2

В соответствии с пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ ИП ФИО2 и ООО «Лубрифорс» являются взаимозависимыми лицами.

ФИО2, являясь участником общества, инициировал свое перемещение с должности директора на должность управляющего и совместно со вторым участником общества – ФИО3 проголосовал за свое назначение на должность управляющего, то есть самостоятельно определил себя в качестве лица, на которое возложены полномочия единоличного исполнительного органа.

При этом второй учредитель (ФИО3) введен в состав участников с незначительной долей в уставном капитале ООО «Лубрифорс» незадолго до заключения спорного договора и участие в хозяйственной деятельности общества не принимал. Кроме того, в ходе допроса ФИО3 отказалась отвечать на вопрос кто ей предложил вступить в состав учредителей ООО «Лубрифорс» и для каких целей.

При таких обстоятельствах следует признать, что заключение договора о передачи

полномочий единоличного исполнительного органа от 13.11.2020 не имело разумной деловой цели для общества в построении применяемой им юридической конструкции и заключении такового договора, а также намерений получить экономический эффект.

Материалами дела подтверждается, что в результате заключения договора от 13.11.2020, ООО «Лубрифорс» допустило искажение сведений, подлежащих отражению в налоговом учете. Целью создания схемы являлось уклонение от уплаты налога на доходы физических лиц и страховых взносов.

Таким образом, в ходе рассматриваемых камеральных налоговых проверок

ООО «Лубрифорс» за 6 месяцев 2022 года налоговым органом обоснованно установлено занижение базы для исчисления НДФЛ и страховых взносов.

Так, производя выплаты за осуществление функций руководителя организации

ИП ФИО2, уплачивающему налог с доходов предпринимателя по ставке 6 %, общество тем самым получает налоговую экономию в виде неуплаты НДФЛ и страховых взносов.

Кроме того, ФИО2 будучи учредителем общества (2/3 доли уставного капитала) посредством заключения договора с самим собой как ИП существенно наращивает затраты общества, что уменьшает показатели валовой прибыли, рентабельности, и, как следствие, налоговых обязательств.

Указанные факты, независимо от роста показателей выручки и объемов продаж, свидетельствуют об отсутствии разумной деловой цели для общества в построении применяемой им юридической конструкции и заключении такового договора, направленности действий общества на искусственную (фиктивную) минимизацию НДФЛ и страховых взносов.

В рассматриваемом случае установленные налоговым органом обстоятельства подтверждают направленность действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды.

Налоговым органом собраны достаточные доказательства, свидетельствующие о создании искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налогооблагаемой базы для исчисления НДФЛ и страховых взносов.

Аналогичный подход сформирован и в судебной практике, в частности, в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2021 № 308-ЭС21-11525, от 22.05.2020 № 309-ЭС20-6321 и от 25.05.2018 № 303-КГ18-1430.

Апелляционная инстанция полагает необходимым отметить, что обществом не подтверждены функциональные отличия обязанности ФИО2, исполняемые им в

качестве директора до заключения спорного договора, от обязанностей управляющего, а также не приведено доводов в отношении того, что не позволило добиваться поставленных задач в случае продолжения выполнения ФИО2 обязанностей в качестве директора общества.

Кроме того, ни в ходе мероприятий налогового контроля, ни при рассмотрении настоящего спора обществом не представлены доказательства того, что увеличение показателей финансово-хозяйственной деятельности общества произошло именно по причине изменения способа управления ООО «Лубрифорс» посредством заключения договора от 13.11.2020.

Таким образом, установленные в ходе проверки факты свидетельствуют о нарушении ООО «Лубрифорс» пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

Аналогичная позиция изложена по делу № А09-5167/2023 (постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 25.03.2024 решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда оставлены без изменения, а кассационная жалоба – без удовлетворения).

Довод общества о том, что наделение полномочиями единоличного исполнительного органа штатного руководителя или управляющего одинаково легальные варианты и ни один из этих вариантов не является приоритетным в силу закона, отклоняется.

Действительно, выбор способа оформления взаимоотношений является исключительной прерогативой ООО «Лубрифорс».

Однако сказанное не может повлиять на выводы суда, поскольку в рассматриваемом случае налоговый орган не ограничивает дискрецию общества на заключение гражданско-правовых договоров какого-либо вида, а оценив условия договора на оказание услуг по управлению от 13.11.2020 № б/н, сделал вывод о том, что фактически ФИО2 осуществлял руководство обществом. Но вместо трудового договора между обществом и ИП ФИО2 заключен гражданско-правовой договор, что в данном случае повлекло уменьшение налоговых обязательств как общества, так и ФИО2

Мнение общества о том, что в решении суда первой инстанции не дана четкая правовая квалификация выявленным в ходе проверки нарушениям налогового законодательства, допущенным ООО «Лубрифорс», не подлежит принятию во внимание в связи с тем, что указанное обстоятельство не может служить самостоятельным (единственным) основанием для признания оспариваемого решения незаконным, поскольку не изменяет существо выявленного нарушения. Вопрос квалификации

совершенного обществом налогового правонарушения в зависимости от примененного пункта статьи 54.1 НК РФ не влияет на обоснованность выводов суда, изложенных в обжалуемом решении.

Позиция общества о том, что доводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решение, противоречат пункту 3 статьи 54.1 НК РФ, подлежит отклонению апелляционным судом ввиду следующего.

Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов содержатся в статье 54.1 НК РФ, согласно которой не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (пункт 1).

Законодателем в пункте 3 статьи 54.1 НК РФ закреплены положения, исключающие из практики налоговых органов формальный подход при выявлении обстоятельств занижения налоговой базы или уклонения от уплаты налогов. В частности, предусмотрено, что такие обстоятельства, как подписание первичных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций), не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Однако при невыполнении любого из условий, при одновременном соблюдении которых налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы (налога), указанного в статье 54.1 НК РФ, налогоплательщик теряет право на уменьшение налоговой базы (налога).

В рассматриваемом случае налоговым органом установлено несоблюдение обществом условий уменьшения налоговой базы и суммы подлежащего уплате НДФЛ и страховых взносов, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, в результате искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности организации, когда выплата юридическим лицом управляющему (ИП ФИО2) вознаграждения позволила ООО «Лубрифорс» не удерживать и не перечислять НДФЛ, не исчислять страховые взносы, а ИП ФИО2 исчислять с полученного дохода налог, уплачиваемый в

связи с применением УСН по ставке 6 % (вместо НДФЛ по ставке 13 %), и страховые взносы в виде фиксированного платежа, то есть получить налоговую экономию в виде неисчисления и неуплаты (неперечисления) страховых взносов и НДФЛ.

Довод ООО «Лубрифорс» о том, что налоговый орган в отношениях между обществом и ИП ФИО2 не установил наличие всех необходимых признаков трудовых отношений, отклоняется судом апелляционной инстанции в силу следующего.

При проведении анализа договора установлено, что пункты договора являются типовыми, содержат общие формулировки; в договоре не определены характерные для гражданско-правовых отношений сроки выполнения отдельных этапов работ; возможное количество этапов; срок окончания работ; не указан конкретный перечень оказываемых услуг; не указана стоимость в разрезе выполняемых услуг; отсутствует конкретный порядок и сроки представления отчетов управляющего и порядок составления актов оказанных услуг; акты выполненных услуг не содержат информацию об оказанных услугах, объемах, сроках, расчете стоимости оказанных услуг; формальность актов выполненных работ и услуг; отсутствует результат, достигаемый по окончании всех этапов работ; отсутствует пункт о возможности осуществления деятельности в пользу общества работниками индивидуального предпринимателя, что предполагает выполнение условий договора лично ИП ФИО2, данный договор действует бессрочно; формальность договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 13.11.2020.

Таким образом, из анализа договора о передаче полномочий управляющему в совокупности с обстоятельствами, связанными с его исполнением, инспекция пришла к верному выводу, что предметом названного договора являлся не конечный результат труда (статьи 721 и 779 ГК РФ), а постоянно выполняемая работа (статья 56 ТК РФ).

Размер вознаграждения, выплачиваемого управляющему, не был связан с оплатой конкретного объема ежемесячно выполняемых услуг, что характерно для отношений, регулируемых гражданско-правовым договором по указанию услуг, а выплаты носили фиксированный (по определенным периодам), не зависящий от выполненного объема, периодический (ежемесячный) характер.

Указанные факты свидетельствуют о систематическом выполнении управляющим ИП ФИО2 своих трудовых обязанностей по бессрочному договору.

Ссылка общества на неотражение в судебном акте всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны, не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки.

Утверждение общества о том, что полученные налоговым органом доказательства

(документы/информация от контрагентов общества) являются неотносимыми в силу того, что получены за другой отчетный период, подлежит отклонению апелляционным судом на основании следующего.

В соответствии с абзацем четвертым пункта 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» необходимо учитывать, что налоговый орган, руководствуясь нормой абзаца второго пункта 4 статьи 101 Кодекса, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать также документы, полученные в установленном Кодексом порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки.

Инспекция при формировании доказательственной базы по данной проверке использовала, в том числе, имеющие у налогового органа материалы, полученные в ходе проведения контрольных мероприятий в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах Российской Федерации, содержащие необходимую информацию о финансово-хозяйственной деятельности общества.

Таким образом, использование налоговым органом доказательств, полученных инспекцией за другой отчетный период, не свидетельствует о незаконности решения, так как налоговый орган представил в дело доказательства, подтверждающие обстоятельства, на которые ссылается.

С учетом сказанного следует признать, что судом первой инстанции при рассмотрении дела установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Все доводы, изложенные в апелляционной жалобе, изучены апелляционной инстанцией, они не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, а лишь сводятся к несогласию с оценкой установленных судом обстоятельств по делу, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.

При этом доводов, способных повлечь за собой отмену судебного акта, в жалобе не приведено, а судом апелляционной инстанции не установлено.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены

принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 22.01.2024 по делу № А09-7149/2023 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Участвующим в деле лицам разъясняется, что постановление будет выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной электронно-цифровой подписью. В связи с этим на основании статей 177 и 186 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление будет направлено лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия, и будет считаться полученными на следующий день после его размещения на указанном сайте.

Председательствующий судья Е.Н. Тимашкова

Судьи Д.В. Большаков Е.В. Мордасов