Решение от 2 октября 2019 г. по делу № А76-17046/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЧЕЛЯБИНСКОЙ ОБЛАСТИ

Воровского ул., дом 2, Челябинск, 454091, www.chel.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


РЕШЕНИЕ

Дело № А76-17046/2018
02 октября 2019 г.
г. Челябинск


Резолютивная часть решения объявлена 25 сентября 2019 г.

Решение в полном объеме изготовлено 02 октября 2019 г.

Судья Арбитражного суда Челябинской области Орлов А.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Аптека Атромед», г. Челябинск, ОГРН <***>,

к ИФНС России по Центральному району г. Челябинска,

при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, ООО «ЮКОН-фарм», г. Челябинск, ИНН <***>,

о признании недействительным решения от 29.01.2018 № 2/16,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО2, по доверенности от 12.11.2018, личность подтверждается паспортом гражданина РФ;

от налогового органа: ФИО3, по доверенности от 29.12.2018 № 05-29/051065, личность подтверждается служебным удостоверением; ФИО4, по доверенности от 14.01.2019 № 05-29/000601, личность подтверждается служебным удостоверением; ФИО5 по доверенности от 28.12.2018 № 05-29/050721, личность подтверждается служебным удостоверением;

УСТАНОВИЛ:

ИФНС России по Центральному району г. Челябинска (далее – налоговый орган, инспекция) на основании решения от 30.06.2016 № 24 проведена выездная налоговая проверка (далее – ВНП) ООО «Аптека Атромед» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

Результаты проверки отражены в акте ВНП от 23.08.2017 № 24.

Инспекцией по результатам рассмотрения материалов ВНП, возражений, дополнительных возражений, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля вынесено решение от 29.01.2018 № 2/16 о привлечении ООО «Аптека Атромед» к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщик привлечен к ответственности, в том числе по:

- пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом статей 109, 112, 113, 114 НК РФ) за неуплату налога на добавленную стоимость (далее – НДС) за 1, 2 кварталы 2015 года в результате занижения налоговой базы в размере 551 909,20 руб.;

- пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом статей 109, 112, 113, 114 НК РФ) за неуплату налога на прибыль организаций за 2014, 2015 годы в результате занижения налоговой базы в размере 900 528 руб.;

- пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом статей 109, 112, 113, 114 НК РФ) за неуплату налога на имущество организаций за 2014, 2015 годы в результате занижения налоговой базы в размере 94 107,80 руб.;

- статье 123 НК РФ (с учетом статей 109, 112, 113, 114 НК РФ) за неправомерное неперечисление в установленный срок суммы налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 743,40 руб.

Налогоплательщику начислены:

- НДС за 2, 4 кварталы 2013 года, 1, 3 кварталы 2014 года, 1, 2, 4 кварталы 2015 года в сумме 6 061 295 руб.,

- налог на прибыль организаций за 2014, 2015 годы в сумме 4 920 035 руб.,

- налог на имущество организаций за 2013,2015 годы в сумме 519 281 руб.;

- пени по НДС в сумме 895 616,06 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 1 514 859,96 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 165 258,68 руб., по НДФЛ (налоговый агент) в сумме 119,30 руб.

Кроме того, Заявителю предложено уменьшить: единый налог на вмененный доход (далее – ЕНВД), исчисленный в завышенном размере, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2013, 2014, 2015 годов в сумме 358 966 руб., единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее – УСНО), исчисленный в завышенном размере, за 2013, 2014, 2015 годы в сумме 53 783 руб., НДС, исчисленный в завышенном размере, за 3 квартал 2013 года, 2, 4 кварталы 2014 года, 3 квартал 2015 года в сумме 2 412 315 руб.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением налогового органа, направил апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области.

Решением УФНС по Челябинской области от 16.05.2018 №16-07/002430 (л.д. 134-147 том 2) решение инспекции утверждено.

Заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением, в котором просит признать недействительным решение Инспекции от 29.01.2018 № 2/16.

Судом к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено ООО «ЮКОН-фарм».

Заявитель настаивает на заявленных требованиях по доводам, изложенным в заявлении и дополнении к нему.

Налогоплательщик не согласен с позицией налогового органа относительно неправомерности применения специального режима налогообложения в виде ЕНВД как ООО «Аптека Атромед», так и ООО «ЮКОН-Фарм», в чем именно заключается нарушение: в намеренном образовании второй сети аптек с целью распределения персонала или в формальном перераспределении персонала с 2013 года между аптеками в связи с внезапно возникшим превышением численности.

Налогоплательщик указывает, что из материалов проверки не следует, кто, по мнению Инспекции, является конечным выгодоприобретателем, на какую численность произошло превышение в каждой организации; почему название интернет-сайта «Аптека Forte» (интернет-магазин) стало группой компаний, в которую входят ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» со средней численностью 126, 143 и 161 человек, и на каком основании налоговый орган в данном случае производит начисления ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм», если превышение средней численности произошло в группе компаний.

Заявитель считает, что налоговый орган неправомерно двум юридическим лицам, осуществляющим самостоятельную финансово-хозяйственную деятельность (различные виды деятельности, территориальная раздельность розничных точек, наличие основных средств, несение соответствующих расходов), вменяет единую численность, не производя объективный расчет с целью выявления реальной численности в каждой из организаций.

При этом заявитель указывает, что использование ООО «Аптека Атромед» сайта www.aptekaforte.ru осуществляется на основании партнерского договора от 09.01.2013, заключенного между обществом и ООО «ЮКОН-Фарм». Данное партнерское соглашение заключено с целью увеличения мест и объемов реализации товаров указанными организациями. Партнерами данного сайта помимо заявителя и ООО «ЮКОН-Фарм» также являются Аптека ТРИО, Аптека Оникс, ООО «Гезель», ООО «Мелентий», ООО «Азия К», ИП ФИО6, Аптека Парацельс, аптечные точки в г. Сатке, г. Кусе, г. Усть-Катаве, г. Аше.

Налогоплательщик сообщает, что им на стадии рассмотрения материалов ВНП даны пояснения по причине нахождения сотрудников ООО «Аптека Атромед» на оптовом складе ООО «ЮКОН-Фарм», а именно: представлены партнерское соглашение и дополнительное соглашение от 09.01.2013, предметом которых являлось предоставление услуг в адрес ООО «Аптека Атромед» по хранению товара на оптовом складе ООО «ЮКОН-Фарм».

По мнению Заявителя, расчет среднесписочной численности Общества налоговым органом выполнен с нарушением методики, установленной статьей 346.26 НК РФ, и является неправомерным.

Деление активов путем передачи имущества, поточный перевод трудовых ресурсов, искусственное снижение объемов продаж с одновременным созданием взаимозависимых организаций исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности, инспекцией не установлены.

ООО «Аптека Атромед» осуществляет полноценную финансово-хозяйственную деятельность, направленную на получение прибыли, самостоятельно распоряжается выручкой, несет расходы, исчисляет и уплачивает в бюджет налоги. Со стороны налогового органа какой-либо имитации деятельности ООО «Аптека Атромед» не представлено, самостоятельное ведение Обществом финансово-хозяйственной деятельности материалами проверки не опровергнуто. Таким образом, Заявитель считает, что привлечение Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ неправомерно.

В отношении сотрудников, которых налоговый орган посчитал работниками ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» по причине подтверждения заявок покупателей в Интернет Аптеке в 2013-2015 годах, Заявитель поясняет.

Данный вывод налоговый орган основывает на электронных выгрузках из программы 1С, которые сформировал самостоятельно. Ссылка налогового органа на то, что сотрудники ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» подтверждали заявки друг друга, является некорректной, поскольку программа Интернет Аптека является открытой для всех участников проекта, и любой сотрудник организации-участника проекта может производить в ней определённые действия. При этом, ссылка на журнал заявок и, в частности, на колонку «кто подтвердил заявку» также необоснованна, так как заявки в программе подтверждаются автоматически.

Кроме того, Заявитель указывает, что в нарушение пунктов 2, 3 статьи 346.26 НК РФ налоговый орган определил среднюю численность работников за год, а не по налоговым периодам, как этого требует указанная норма законодательства.

На основании изложенного выше налогоплательщик просит отменить решение Инспекции от 29.01.2018 № 2/16.

Налоговый орган считает, что им в ходе проверки установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующая о том, что ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» фактически являются единым хозяйствующим субъектом. Установленные в ходе ВНП обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи являются достаточными для вывода о взаимозависимости ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» и согласованности их действий, направленных на неправомерное применение специального режима налогообложения в виде ЕНВД, и неуплате в связи с этим НДС, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций.

Вышеизложенное свидетельствует о получении ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» необоснованной налоговой выгоды, выразившейся в формальном разделении единого бизнеса между двумя юридическими лицами, с целью формального создания условий применения каждой из них специального налогового режима в виде ЕНВД в части непревышения установленного предела численности работников.

Третье лицо полагают, что требования заявителя являются обоснованными и подлежащим удовлетворению по доводам, изложенным в письменных мнениях.

Суд, исследовав материалы дела, заслушав доводы сторон, считает, что требования заявителя не подлежат удовлетворению на основании следующего.

Из материалов дела следует, что ООО «Аптека Атромед» с 01.01.2013 по 31.12.2015 применяло специальный режим налогообложения в виде уплаты ЕНВД и единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО.

В ходе ВНП налоговым органом установлено совершение ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм», подконтрольных ФИО7 и ФИО8, умышленных действий, направленных на формальное соблюдение условий для применения ЕНВД в части средней численности работников, путем формального распределения персонала, задействованного в финансово-хозяйственной деятельности данных организаций, таким образом, чтобы средняя численность каждой из организаций не превышала 100 человек.

Применение данной схемы позволило налогоплательщику использовать одновременно результаты труда работников, формально трудоустроенных в ООО «ЮКОН-Фарм» или ООО «Аптека Атромед», но фактически осуществляющих трудовые функции в интересах ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» (в т.ч. на оптовом складе, с которого осуществляются отгрузки заказов, поступивших через сайт «www.aptekaforte.ru», по аптекам ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед»), формально не превышая при этом предел численности в количестве 100 человек, при котором возможно применение ЕНВД, с целью ухода от уплаты НДС, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций.

Основанием для указанного вывода послужили следующие обстоятельства, установленные Инспекцией.

В период с 01.01.2013 по 20.10.2015 участниками ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» являлись одни и те же лица (ФИО7 и ФИО8, доля каждого из них в уставных капиталах обеих организаций превышала 25 %).

Таким образом, ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ являются взаимозависимыми лицами (одни и те же лица прямо учувствуют в обеих организациях, и доля участия каждого составляет более 25 %).

О согласованности действий ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» свидетельствует следующее.

1. Согласно сведениям ЕГРЮЛ директором ООО «Аптека Атромед» являлись:

-с 02.08.1999 по 22.12.2002 - ФИО9, которая отрицает руководство указанной организации, что подтверждается протокол допроса указанного лица от 11.04.2017;

с 23.12.2002 по 23.08.2004 - ФИО10;

с 24.08.2004 - ФИО8

Директором ООО «ЮКОН-Фарм» с 15.02.1999 (дата государственной регистрации) являлся ФИО7

Согласно копии трудовой книжки ФИО7 с 01.04.1999 по 22.06.1999 работал начальником общего отдела ЗАО «Фирма «Центр внедрения «ПРОТЕК».

Согласно копии трудовой книжки ФИО8 до 19.11.1999 работал в ЗАО «Фирма «Центр внедрения «ПРОТЕК», с 23.11.1999 по 30.04.2011 работал в должности коммерческого директора ООО «ЮКОН-Фарм».

2. Главным бухгалтером ООО «ЮКОН-Фарм» с 13.01.2003 является ФИО11 Согласно свидетельским показаниям ФИО11 она с 01.01.2013, кроме выполнения обязанностей главного бухгалтера ООО «ЮКОН-Фарм», по совместительству работает главным бухгалтером ООО «Аптека Атромед». Из протокола допроса ФИО11 следует, что бухгалтерия и отдел кадров ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» находятся по одному и тому же адресу - <...>.

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что у обеих организаций общее ведение бухгалтерского учета, хранение трудовых книжек работников осуществляется по одному адресу.

3. Согласно протоколам допросов свидетелей собеседование при приеме на работу в ООО «ЮКОН-Фарм» и в ООО «Аптека Атромед» проводят ФИО12 (заведующая аптечной сетью ООО «ЮКОН-Фарм») по адресу: <...>, или ФИО8 и ФИО7 по адресу: <...> (адрес, по которому с 27.04.2010 по 10.10.2016 было зарегистрировано обособленное подразделение ООО «ЮКОН-Фарм» (оптовый склад), также данный адрес указан в лицензиях ООО «ЮКОН-Фарм» от 08.06.2010 № ФС-99-02-001384 и от 08.08.2013 № ФС-99-02-003259, выданных Федеральной службой по надзору в сфере здравоохранения, и от 11.09.2015 № ЛО-74-02-000889, от 02.03.2016 № ЛО-74-02-000962 (далее – лицензии), выданных Министерством здравоохранения Челябинской области, в качестве адреса лицензируемых видов деятельности: оптовая торговля лекарственными средствами для медицинского применения, хранение лекарственных средств для медицинского применения и перевозка лекарственных средств для медицинского применения).

Данное обстоятельство, по мнению налогового органа, свидетельствует о том, что у обеих организаций присутствует единая кадровая политика.

4. Согласно сведениям, представленным АО «Уралмпромбанк», обе организации подключены к системе дистанционного банковского обслуживания с одними IP-адресами:

- 78.29.21.22, согласно ответу провайдера ЗАО «Интерсвязь-2» услуги доступа к сети интернет с использованием указанного IP-адреса оплачивает ООО «ЮКОН-Фарм»;

- 1.144.191.155, согласно ответу провайдера АО «Эр-Телеком Холдинг» услуги доступа к сети интернет с использованием указанного IP-адреса оплачивает ООО «ЮКОН-Фарм»;

- 176.56.0.140, согласно ответу провайдера ЗАО «Компания «Транстелеком» услуги доступа к сети интернет с использованием указанного IP-адреса оплачивает ООО «ЮКОН-Фарм».

Кроме того, ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» являются друг у друга поручителями по договорам кредитования, заключенным с АО «Уралпромбанк», в том числе и на приобретение недвижимого имущества. Поручителями по кредитным договорам обеих организаций также выступают ФИО7 и ФИО8

5. Согласно сведениям, имеющимся в налоговом органе, один из расчетных счетов каждой организации открыт в АО «Уралпромбанк». Банком-эквайером организаций выступают ПАО «Сбербанк» и АО «Уралмпромбанк». При этом, согласно информации, поступившей от АО «Уралмпромбанк», правом первой подписи в АО «Уралпромбанк» у ООО «ЮКОН-Фарм», кроме директора, наделен ФИО8 (руководитель ООО «Аптека Атромед»).

6. В обеих организациях действует единая дисконтная программа - «Дисконтная карта «Пенсионная»», на обратной стороне которой указаны адреса аптек, ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека «Атромед».

7. Согласно свидетельским показаниям менеджера ООО «ЮКОН-Фарм» ФИО13 он с 01.01.2013 является менеджером по сбыту ООО «ЮКОН-Фарм». Директор ООО «Аптека Атромед» ФИО8 знаком ФИО13, он приходится ему братом.

8. Представление интересов ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека «Атромед» одними и теми же лицами:

- оформление записей в трудовых книжках сотрудников ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» производила заведующая аптечной сетью ООО «ЮКОН-Фарм» ФИО12, что подтверждается свидетельскими показаниями данного лица, а также свидетельскими показаниями ФИО11;

- подготовку документов ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» для лицензирующих органов производила ФИО12, что подтверждается свидетельскими показаниями данного лица;

- наличную выручку ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» в банк передают работники ООО «ЮКОН-Фарм»: бухгалтер-кассир ФИО14, заместитель директора по административным вопросам ФИО15, что подтверждается данными банка и табелей учета рабочего времени;

- ООО «ЮКОН-Фарм» в лице ФИО7 с 01.01.2014 является доверенным лицом ООО «Аптека Атромед», что подтверждается доверенностью поступившей в Инспекцию 18.01.2017, датой окончания действия которой является 08.01.2020;

- заместитель директора по административным вопросам ООО «ЮКОН-Фарм» ФИО15 является представителем ООО «Аптека Атромед» по взаимоотношениям с ООО «ГОРЭКОЦЕНТР» и ООО «УПМ СРЦ ОН «Добродей»;

- ФИО7 (директор ООО «ЮКОН-Фарм») подписывает от имени ООО «Аптека Атромед» первичные документы по взаимоотношениям с ЗАО «ПКФ Обновление»;

- ФИО14, ФИО16, ФИО17 и ФИО18 (сотрудники ООО «ЮКОН-Фарм») расписываются в документах поставщиков ООО «Аптека Атромед» за получение товара;

- согласно документам, полученным от поставщиков ООО «Аптека Атромед» (ЗАО «Л.Арго», ООО «Мир Детства», ООО «Магнат Трейд Энтерпрайз», ООО «Белла Урал), в качестве адреса доставки товаров указан адрес: <...>, который является адресом регистрации обособленного подразделения ООО «ЮКОН-Фарм» (оптовый склад).

9. Согласно свидетельским показаниям ФИО19 (ранее работала главным бухгалтером ООО «ЮКОН-Фарм»), ФИО20 (ранее работала заведующей складом ООО «ЮКОН-Фарм») аббревиатура «ЮКОН» в названии ООО «ЮКОН-Фарм» расшифровывается: ФИО7 и ФИО31.

10. Использование организациями ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» в финансово-хозяйственной деятельности единого сайта www.aptekaforte.ru, что подтверждается протоколом осмотра территорий, помещений, документов, предметов и показаниями свидетелей.

В ходе осмотра сайта www.aptekaforte.ru при помощи открытого сервиса, расположенного в информационно-телекоммуникационной сети Интернет по адресу: https://2ip.ru/whois/, позволяющему получить информацию об IP адресе или домене, инспекцией установлено, что домен aptekaforte.ru использовался ООО «ЮКОН-Фарм» с 18.12.2007 по 14.12.2016.

Таким образом, при анализе информации, размещенной на сайте www.aptekaforte.ru, налоговым органом установлено, что указанный сайт в своей финансово-хозяйственной деятельности использует как ООО «ЮКОН-Фарм», так и ООО «Аптека Атромед», поскольку на указанном сайте можно заказать товар с доставкой, в т.ч. до аптек ООО «Аптека Атромед». на указанном сайте в разделе «контакты» размещены контактные данные аптек ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед», на указанном сайте в разделе «вакансии» размещены вакансии ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед».

11. Общий отдел информатизации, начальником которого является ФИО21 (по данным табеля учета рабочего времени - сотрудник ООО «Аптека Атромед»). Согласно показаниям ФИО21 (системный администратор ООО «ЮКОН-Фарм») и ФИО22 (системный администратор ООО «Аптека Атромед») они, выполняя свои должностные обязанности, осуществляли работы как в аптеках ООО «ЮКОН-Фарм», так и в аптеках ООО «Аптека Атромед».

12. Лица, рабочее место которых находилось по адресу оптового склада ООО «ЮКОН-Фарм» (<...>), выполняли свои должностные обязанности без четкого распределения в зависимости от работодателя (п. 2.2.3 акта проверки - анализ допросов свидетелей - сотрудников ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед»).

13. По результатам встречных проверок контрагентов ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» налоговым органом установлено следующее.

По контрагентам ООО «Аптека Атромед»:

- на первичных документах (в том числе на товарных накладных, счетах-фактурах, договорах, заявках) контрагентов ООО «Аптека Атромед» (ООО «Бизнес Альянс», ООО «Форпост-Парфюм», ООО «Умка-Фамкэр», ООО «Медфарм МСК», ООО «Победа», ОАО АПЗ «РОТОР», ООО «Форпост», ООО «Комфортика», ООО «Градиен Дистрибьюция», ООО «Деловые линии», ООО «Си Айрлайд», ИП ФИО23, ООО «Алькорус», ООО «ТД Крафт», ООО «Эй Джи Альянс», ООО «Академия Здоровья», ООО «Вега», ООО «ГЗАС им. А.С. Попова», ООО «Гигиена-Сервис», ООО «ВестЛИ», ООО «Электроприбор-БЭМЗ», ФИО24, ФИО25, ООО «Дарси», ООО «Косметик Трейд Урал», ООО «НПФ Невотон», ООО «Премьер Нутришинал», ООО «Лекор-Мед», ООО «Яндекс», ЗАО «Л.Арго», ООО «Компания Белла Урал», ООО «Мир детства», ООО «Биомед», ООО «Компания Гранд Вижн», ООО «Мир лечебной косметики», ООО «АМТ-трейд»), выставленных в адрес ООО «Аптека Атромед», в качестве адреса поставки товара в графе «Грузополучатель» указан адрес: <...>, фактически являющийся адресом склада организации ООО «ЮКОН-Фарм»;

- на первичных документах (в том числе на товарных накладных, счетах-фактурах, договорах) контрагентов ООО «Аптека Атромед» ООО «Электроприбор-БЭМЗ», ООО «Дарси», ООО «ВестЛИ», ООО «ТД Крафт», ООО «ГОРЭКОЦЕНТР», ООО «Академия Здоровья», ЗАО «Интерсвязь-2», ООО «Алькорус», ООО «Лекор-Мед», ОАО АПЗ «РОТОР», ООО «Комфортика», ООО «Аэросервис», ООО «Си Айрлайд», ООО «Медфарм МСК», ООО «Бизнес Альянс», ООО «Центр спорта и туризма», ООО «Эй Джи Альянс», ООО НПП «Самоздрав», ГБОУ СПО «ЗМТ», ООО «БСС», ООО «ТК Альянс Трейд», ООО «Мир лечебной косметики», ООО «Градиент Дистрибьюция»), выставленных в адрес ООО «Аптека Атромед», в качестве почтового адреса указан адрес: <...>, являющийся адресом обособленного подразделения ООО «ЮКОН-Фарм»;

- в карточке клиента к договору, заключенному между ООО «Аптека Атромед» и ООО «ТД Крафт», ООО «Победа», в качестве юридического/почтового адреса ООО «Аптека Атромед» указан адрес: <...>, являющийся юридическим адресом ООО «ЮКОН-Фарм»;

- в товарных накладных, представленных контрагентами ООО «Аптека Атромед» (ООО «Бизнес Альянс», ООО «Победа», ООО «Медфарм МСК», ООО «Си Айрлайд», ФИО24, ФИО23, ООО «Умка-Фамкэр», ООО «Витапром», ООО «Коррект», ООО «Аэросервис», ООО «Градиент Дистрибьюция», ООО «Форпост-Парфюм», ООО «Форпост», ООО «Алькорус», ООО «Сателлит-М», ООО «ВестЛИ», ООО «Компания Белла Урал», ООО «Тривес», ООО «Компания Гранд Вижн»), подписи лиц, фактически принявших товар от имени ООО «Аптека Атромед», проставлены сотрудниками-работниками оптового склада ООО «ЮКОН-Фарм» ФИО18, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО16, ФИО29, расположенного по адресу: <...>;

- в первичных документах, представленных контрагентами ООО «Аптека Атромед» (ООО «Чебаркульская типография», ООО «Аэросервис», ЗАО «Интерсвязь-2», ООО ЧОП «Варяг», ООО ЧОП «Варяг-2», ЗАО «Аптека-Холдинг»), в качестве представителя, в качестве лица, подписывающего первичные документы ООО «Аптека Атромед», в качестве ответственного лица, допущенного к постановке или к снятию из под охраны объекта ООО «Аптека Атромед», указана ФИО12, которая является заведующей аптечной сетью ООО «ЮКОН-Фарм»;

- в документах, представленных поставщиками ООО «Аптека Атромед», проставлены: две печати ООО «ЮКОН-Фарм», наряду с печатью ООО «Аптека Атромед» (товарная накладная ООО «Си Айрлайд» от 24.06.2015 № 2967); печать ООО «ЮКОН-Фарм» рядом с печатью ООО «Аптека Атромед» и затем зачеркнута (счет-фактура ООО «Победа» от 22.04.2015 № ЧБ0003488/741); печать ООО «ЮКОН-Фарм» вместо печати ООО «Аптека Атромед» (товарная накладная ООО «Алькорус» от 27.01.2014 № 157);

- на договорах, заключенных ООО «Аптека Атромед» с ООО «Агроресурсы», ООО МО «Новая больница», АО НПК «Катрен», в качестве контактных адресов ООО «Аптека Атромед» указаны следующие электронные адреса: atromed_chel@ukon-pharm.ru (адрес аптеки ООО «Аптека Атромед», расположенной по адресу: <...>), atromed_zlat@ukon-pharm.ru (адрес аптеки ООО «Аптека Атромед», расположенной по адресу: <...> квартал, д. 4), miass@ukon-pharm.ru (адрес аптеки ООО «Аптека Атромед», расположенной по адресу: <...>);

- в качестве контактного лица контрагенты ООО «Аптека Атромед» (ООО «Бизнес Альянс», ООО «ВестЛИ», ООО «Магнат Трейд Интерпрайз», ООО «Градиент Дистрибьюция) указали менеджера ФИО17 и ее электронный адрес: ksusha@ukon-pharm.ru, которая является работником ООО «ЮКОН-Фарм»;

- в качестве директора ООО «Аптека Атромед», в качестве лица, которое подписывает первичные документы ООО «Аптека Атромед», в качестве ответственного лица, допущенного к постановке или к снятию из под охраны объекта ООО «Аптека Атромед», контрагенты (ООО «ГОРЭКОЦЕНТР», ООО «УПМ СРЦ ОН «Добродей», ООО ЧОП «Варяг», ООО ЧОП «Варяг-2») по результатам встречных проверок указали на работника ООО «ЮКОН-Фарм» - заместителя директора по административным вопросам ФИО15 Также по результатам истребования документов у ООО «ГОРЭКОЦЕНТР» по взаимоотношениям с ООО «Аптека Атромед» была представлена доверенность от 18.08.2014 № 24 сроком действия до 31.08.2014, на основании которой ООО «Аптека Атромед», в лице директора ФИО8, доверяет заместителю директора ООО «Аптека Атромед» ФИО15 выступать представителем ООО «Аптека Атромед» в ООО «ГОРЭКОЦЕНТР» по вопросу заключения договора на обслуживание. Вместе с тем, согласно табелям учета рабочего времени и справкам о доходах физических лиц ФИО15 в указанном периоде являлся заместителем директора по административным вопросам ООО «ЮКОН-Фарм»;

- в первичных документах, представленных контрагентом ООО «РЭО ТЭЗИС» по взаимоотношениям с ООО «Аптека Атромед», содержатся: счет-фактура от 05.11.2015 № 53 на сумму 944 руб. (покупатель ООО «Аптека Атромед», наименование работ (услуги «ремонтные работы»); акт о приемке выполненных работ (оказанных услуг) от 05.11.2015 № 47 на сумму 944 руб. (заказчик ООО «ЮКОН-Фарм», наименование работ (услуг) - «замена ЭПРА, Молодогвардейцев, д. 68, 04.11.2015», печать ООО «ЮКОН-Фарм»). Из вышеизложенного налоговым органом сделан вывод, что счет-фактура представлена контрагентом ООО «РЭО ТЭЗИС» в адрес ООО «Аптека Атромед», а в акте выполненных работ к данному счету-фактуре указано наименование и проставлена печать ООО «ЮКОН-Фарм». Также из указанного места проведения работ (оказанных услуг) следует, что они были проведены (оказаны) по адресу: <...>, являющемуся в проверяемом периоде обособленным подразделением ООО «Аптека Атромед»;

- по результатам встречной проверки ООО «Победа» представлен договор от 18.07.2013 № 4 Б-1224Р, заключенный между ООО «Победа» (Поставщик) и ООО «Аптека Атромед» (Покупатель), а также карточка клиента к указанному договору, в которой была отражена следующая информация: вывеской ТТ (торговой точки) ООО «Аптека Атромед» является склад ООО «ЮКОН-Фарм», в качестве адреса фактического нахождения ТТ (торговой точки) указаны как адрес ООО «Аптека Атромед»: <...>, так и адреса обособленных подразделений ООО «ЮКОН-Фарм», <...>; <...>; <...>; <...>; <...>; <...>; <...> (склад);

- в ходе встречной проверки ООО НПФ «НЕВОТОН» установлено, что в адрес ООО НПФ «НЕВОТОН» изначально поступила заявка не от ООО «Аптека Атромед», а от ООО «ЮКОН-Фарм» с предложением работать через организацию ООО «Аптека Атромед». Подписал указанную заявку коммерческий директор ООО «ЮКОН-Фарм» ФИО8, который является директором ООО «Аптека Атромед».

По контрагентам ООО «ЮКОН-Фарм»:

- на договорах, заключенных ООО «ЮКОН-Фарм» с ООО «Компания Транстелеком», АО НПК «Катрен», ООО «Фармкомплект», в качестве контактных адресов ООО «ЮКОН-Фарм» указан адрес электронной почты: operator@aptekaforte.ru, являющийся электронным адресом ООО «Аптека Атромед». Таким образом, электронный адрес operator@aptekaforte.ru в период с 01.01.2013 по 31.12.2015 совместно использовался ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» в качестве контактного электронного адреса;

- на первичных документах контрагентов ООО «ЮКОН-Фарм» (ООО «Компания Транстелеком», АО НПК «Катрен», АО «ЭР-Телеком Холдинг», ООО «Фармкомплект», ООО «Престиж-интернет») в качестве почтового адреса ООО «ЮКОН-Фарм», в качестве адреса склада ООО «ЮКОН-Фарм» указан адрес: <...>, отраженный также в первичных документах ООО «Аптека Атромед». Таким образом, склад, расположенный по адресу: <...>, с 01.01.2013 по 31.12.2015 совместно использовался ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед»;

- в качестве представителя ООО «ЮКОН-Фарм» контрагенты (АО НПК «Катрен», ООО «Фармкомплект») указали ФИО8, который является директором ООО «Аптека Атромед»;

- в реквизитах договоров и адресе абонента ООО «ЮКОН-Фарм» в отношении контрагентов ООО «ЮКОН-Фарм» (АО «ЭР-Телеком Холдинг», АО «Областной аптечный склад») в качестве контактного указан сотовый номер телефона, принадлежащий руководителю ООО «Аптека Атромед» ФИО8 (протокол допроса от 22.06.2017). Договоры с указанными организациями также подписаны представителем ООО «ЮКОН-Фарм» ФИО8 Таким образом, ФИО8 с 01.01.2013 по 31.12.2015 являлся представителем ООО «ЮКОН-Фарм» и директором ООО «Аптека Атромед»;

- в документах (договорах, счетах-фактурах, товарных накладных, актах) контрагентов ООО «ЮКОН-Фарм» (МУП «МПОЭ г. Трехгорного», ПАО «Челябэнергосбыт», МУП «ПОВВ», ОАО «Челябкоммунэнерго», ПАО «Сбербанк России», ООО «Редакция газеты глагол», ЗАО «Картель Промснаб», ЗАО «Интерсвязь-2», ООО ФТК «Гарантия», ООО «Фармкомплект», ООО «Престиж-интернет») в качестве юридического/почтового адресов указан адрес: <...>, также отраженный в первичных документах в качестве юридического/почтового адреса ООО «Аптека Атромед». Таким образом, адрес: <...>, являющийся юридическим адресом ООО «ЮКОН-Фарм», с 01.01.2013 по 31.12.2015 был указан в первичных документах ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед»;

- на актах, выставленных МУП «ПОВВ» в адрес ООО «ЮКОН-Фарм, в качестве адреса абонента указан адрес: <...>, который также указан в первичных документах ООО «Аптека Атромед». Таким образом, адрес: <...>, являющийся адресом обособленного подразделения ООО «ЮКОН-Фарм», с 01.01.2013 по 31.12.2015 был указан в первичных документах ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед»;

- на приложении к первичным документам контрагента ООО «ЮКОН-Фарм» - ООО «Редакция газеты Глагол» при публикации рекламы в газете «Глагол № 18» была указана фраза «курьерская доставка заказов в г. Миасс (на дом, в ЛПУ) и доставка до аптеки на пр. Макеева, д. 4, ежедневно, кроме сб, вс». При этом, адрес аптеки, расположенной по адресу: <...>, является обособленным подразделением ООО «Аптека Атромед».

Исходя из вышеперечисленного, Инспекцией сделан вывод о том, что ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» являются организациями, деятельность которых согласована, и осуществляют деятельность под видом двух самостоятельных субъектов, имеющих разветвленную сеть структурных подразделений.

Суд считает выводы Инспекции нормативно обоснованными и документально подтвержденными.

Согласно пункту 2 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 НК РФ), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с НК РФ). Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьями 161 и 174.1 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ на уплату ЕНВД не вправе переходить организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

Если по итогам налогового периода у налогоплательщика средняя численность работников превысила 100 человек и (или) им было допущено нарушение требования, установленного подпунктом 2 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ, он считается утратившим право на применение системы налогообложения, установленной главой 26.3 НК РФ, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором были допущены нарушения указанных требований. При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей (пункт 2.3 статьи 346.26 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Расходами в целях применения главы 25 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании пунктов 1-4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ), действующего с 01.01.2013, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные документы, не соответствующие требованиям Закона № 402-ФЗ, не могут приниматься к учету.

Таким образом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, экономически оправданы и документально подтверждены.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Пунктом 1 статьи 154 НК РФ определено, что налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

На основании статьи 163 НК РФ налоговый период по НДС устанавливается как квартал.

Налоговая ставка определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 164 НК РФ в размере 18 процентов.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии со статьей 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товара (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

При этом на основании пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ. услуг) на территории РФ, в отношении:

- товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

- товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, так как счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению (пункты 1 и 2 статьи 169 НК РФ). Вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур, зарегистрированных в установленном порядке в книге покупок у покупателя, после принятия на учет этих товаров (работ, услуг).

На основании пункта 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378,378.1 и 378.2 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 375 НК РФ установлено, что налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено статьей 375 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Взаимозависимость участников сделок в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6 Постановления № 53).

Согласно пункту 9 Постановления № 53 установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

С учетом пункта 1 статьи 105.1 НК РФ в целях НК РФ взаимозависимыми лицами признаются, в т.ч. организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях, и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов (подпункт 3 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ).

В п. 2 Постановления № 53 указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.

Таким образом, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт. Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг). Более того, поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль и НДС, он должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им порядка определения налоговых обязательств.

Кроме того, в п. 7 Постановления № 53 предусмотрена возможность определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, в случае, если будет установлено, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

В силу названных норм НК РФ и Постановления № 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера экономической деятельности и ее действительного экономического смысла. Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны.

Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые доходы, расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической целью. Оценка фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс движения товарно-материальных ценностей и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

При этом следует принимать во внимание, что по смыслу ст. 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово – хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете.

Указанные выше нормы налогового законодательства, а также обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствуют о том, что ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» фактически являются единым хозяйствующим субъектом. Установленные в ходе проверки обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи являются достаточными для вывода о взаимозависимости ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» и согласованности их действий, направленных на неправомерное применение специального режима налогообложения в виде ЕНВД, и неуплате в связи с этим НДС, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, что повлекло к получению ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» необоснованной налоговой выгоды, выразившейся в формальном разделении единого бизнеса между двумя юридическими лицами, с целью формального создания условий применения каждой из них специального налогового режима в виде ЕНВД в части непревышения установленного предела численности работников.

Арбитражный суд приходит к выводу о том, что заявителем с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, была создана «схема» снижения своих налоговых обязательств по налогу на прибыль и НДС при формальном соблюдении требований действующего законодательства и за счет создания искусственной ситуации, при которой разделение деятельности фактически на двух юридических лиц (ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм»), прикрывала фактическую деятельность указанных лиц как единого хозяйствующего субъекта, в связи с чем заявитель обязан был в проверяемый период исчислять и уплачивать НДС, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, исходя из доходов, полученных от реализации лекарственных средств и сопутствующих товаров в адрес всех покупателей.

На данный факт, в том числе указывает характер деятельности ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» а именно.

Руководство ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» в спорный период фактически осуществляли одни и те же лица, ФИО8 - руководителя ООО «Аптека Атромед», ФИО7 - руководителя ООО «ЮКОН-Фарм», ФИО30 заведующая сетью аптек ООО «ЮКОН-Фарм», так проводившая собеседования о приеме на работу в ООО «Аптека Атромед», ФИО11, являющаяся бухгалтером как в ООО «Аптека Атромед», так и в ООО «ЮКОН-Фарм».

ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» имели общее складское помещение, расположенное по адресу: <...>. При этом, у ООО «Аптека Атромед» отсутствует складское помещение.

Программы «1С: Бухгалтерия» и «1С: Торговля и склад» в ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» были идентичны, новые сотрудники вновь открывшихся аптек ООО «Аптека Атромед» проходили обучение у сотрудников ООО «ЮКОН-Фарм». ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» используют единый технологический процесс формирования, обработки и доставки заказов, поступающих через сайт www.aptekaforte.ru.

Свидетельские показания ФИО8 и ФИО7 и противоречия, содержащиеся в них, подтверждают выводы налогового органа о том, что данные организации работали как единый хозяйствующий субъект с использованием трудовых ресурсов в интересах ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед».

Согласно выгрузкам, проведенным налоговым органом из программы «1С: Интернет - Аптека», а именно: из документов программы «Заявка покупателя» за 2013, 2014, 2015 годы, в обработке и подтверждении заказов ООО «ЮКОН-Фарм» участвовали лица, являющиеся работниками ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм», которые подтверждали доставку заказов как по адресам обособленных подразделений ООО «ЮКОН-Фарм», так и ООО «Аптека Атромед», а также по домашним адресам покупателей-физических лиц.

Кроме того, по данным скрин-шотов снимков, сформированных налоговым органом из программы «1С: Интернет - Аптека», а именно: «Справочник водителя» за 2013, 2014. 2015 годы, доставку заказов до покупателей и по адресам обособленных подразделений ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» осуществляли как работники ООО «Аптека Атромед», так и ООО «ЮКОН-Фарм», что установлено по данным табелей учета рабочего времени за 2013, 2014, 2015 годы ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм»).

На основании изложенного налоговым органом сделан правомерный вывод о том, что ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» фактически являются единым хозяйствующим субъектом. Установленные в ходе ВНП обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи являются достаточными для вывода о взаимозависимости ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» и согласованности их действий, направленных на неправомерное применение специального режима налогообложения в виде ЕНВД, и неуплате в связи с этим НДС, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций.

Вышеизложенное свидетельствует о получении ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» необоснованной налоговой выгоды, выразившейся в формальном разделении единого бизнеса между двумя юридическими лицами, с целью формального создания условий применения каждой из них специального налогового режима в виде ЕНВД в части непревышения установленного предела численности работников.

Фактически средняя численность сотрудников ООО «ЮКОН-Фарм», ООО «Аптека Атромед» в проверяемом периоде составила:

2013 год - 126 человек;

2014 год - 143 человека;

2015 год - 161 человек, что свидетельствует о неправомерном применении обществом в проверяемом периоде специального налогового режима в виде ЕНВД.

При этом расчет численности работников произведен на основании данных (среднесписочной численности ООО «ЮКОН-Фарм», ООО «Аптека Атромед»), отраженных в таблице № 4 оспариваемого решения Инспекции.

Поскольку средняя численность представляет собой расчетную величину, определяемую в зависимости от фактического времени выполнения трудовых обязанностей трудоустроенных работников, следовательно, средняя численность работников выведена применительно к каждому юридическому лицу.

Довод налогоплательщика относительно того, что налоговый орган определил среднюю численность работников Общества за год, а не по налоговым периодам, как этого требует пункт 2.3 статьи 346.26 НК РФ, отклоняется судом на основании следующего.

Материалы ВНП ООО «Аптека Атромед» содержат описание методики расчета средней численности работников организаций, в соответствии с положениями статьи 346.26 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2013, которая состоит из: среднесписочной численности работников, средней численности внешних совместителей, средней численности работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Установленные налоговым органом работники выполняли трудовые функции в течение одного рабочего дня в ООО «Аптека Атромед» и в ООО «ЮКОН-Фарм» (в т.ч. на оптовом складе, с которого осуществляется отгрузка заказов, поступивших через сайт www.aptekaforte.ru, по аптекам ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед»). Расчет численности произведен Инспекцией исходя из суммы данных, указанных в сведениях о среднесписочной численности, представленных в налоговый орган ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед», а именно: в 2013 году - 126 человек (84 сотрудника ООО «ЮКОН-Фарм» + 42 сотрудника ООО «Аптека Атромед»), в 2014 году - 143 человека (87 сотрудников ООО «ЮКОН-Фарм» + 56 сотрудников ООО «Аптека Атромед»), в 2015 году -161 человек (88 сотрудников ООО «ЮКОН-Фарм» + 73 сотрудника ООО «Аптека Атромед»).

С учетом вышеизложенного, средняя численность сотрудников в проверяемом периоде правомерно рассчитана налоговым органом с учетом результатов проведенных контрольных мероприятий, в ходе которых установлено, что персонал ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед», задействованный в деятельности организаций, функционирующих как единое целое, направлен на получение общего финансового результата, который достигается посредством реализации проекта Интернет Аптека Форте.

Ссылка налогоплательщика на физических лиц, которых невозможно идентифицировать ввиду отсутствия персональных сведений, подлежит отклонению ввиду следующего.

В ходе ВНП полная информация о лицах, которых невозможно идентифицировать ввиду отсутствия персональных сведений, получена на основании данных налогоплательщика, имеющихся в налоговом органе (база данных «1С: Предприятие», «1С: Интернет Аптека» и «1С: Торговля и склад» налогоплательщика за проверяемый период, представленная ГУ МВД России по Челябинской области).

Довод заявителя о том, что в оспариваемом решении на страницах 114-176 налоговым органом составлена новая таблица по сотрудникам ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм», в которой появились новые имена и фамилии, отличающаяся от таблицы сотрудников, отраженной в акте проверки, отклоняется судом, поскольку в таблице по общим сотрудникам ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 обобщена информация о физических лицах, в отношении которых по всему тексту решения имеются упоминания, данная таблица не содержит новых фактов и обстоятельств, имен и фамилий и имеет вид систематизированных данных. В таблице отражена информация о том, что работники выполняли свои обязанности в течение одного периода как в одной, так и в другой организации.

При это суд соглашается с возражениями налогового органа о том, что указанная в оспариваемом решении таблица не является расчетом среднесписочной численности ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, а является таблицей, содержащей информацию по общим сотрудникам ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, поскольку целью составления данной таблицы являлось отражение налоговым органом фактов ведения организациями документооборота (составление табелей учета рабочего времени, представление сведений о доходах физических лиц), не соответствующего фактическим трудовым обязанностям сотрудников и их рабочим местам, составленного организациями ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Доводы заявителя о том, что в оспариваемом решении отсутствует информация об использовании ООО «Аптека Атромед» помещения, расположенного по адресу: <...>, отклоняются судом, поскольку на основании сведений из ЕГРЮЛ юридическим адресом ООО «ЮКОН-Фарм» с 27.04.2001 является: <...>. При этом, при анализе представленных ООО «ТД Крафт», ООО «Победа» в ходе встречных проверок первичных документов (в том числе карточки клиента к договору) по взаимоотношениям с ООО «Аптека Атромед» установлено, что в качестве юридического/почтового адреса указан адрес: <...>.

В отношении довода заявителя о том, что по адресу: <...>, находится бухгалтерская служба ООО «Аптека Атромед», ООО «ЮКОН-Фарм», необходимо отметить следующее.

Согласно данным, полученным в ходе ВНП, с 23.05.2001 по адресу: <...>, находится обособленное подразделение ООО «ЮКОН-Фарм». Обособленные подразделения ООО «Аптека Атромед» по данному адресу не находятся.

При этом, следует отметить, что в товарных накладных, счетах-фактурах, договорах, представленных ООО «Электроприбор-БЭМЗ», ООО «Дарси», ООО «ВестЛИ», ООО «ТД Крафт», ООО «ГОРЭКОЦЕНТР», ООО «Академия Здоровья», ЗАО «Интерсвязь-2», ООО «Алькорус», ООО «Лекор-Мед», ОАО АПЗ «РОТОР», ООО «Комфортика», ООО «Аэросервис», ООО «Си Айрлайд», ООО «Медфарм МСК», ООО «Бизнес Альянс», ООО «Центр спорта и туризма», ООО «Эй Джи Альянс», ООО НПП «Самоздрав», ГБОУ СПО «ЗМТ», ООО «БСС», ООО «ТК Альянс Трейд», ООО «Мир лечебной косметики», ООО «Градиент Дистрибьюция» по взаимоотношениям с ООО «Аптека Атромед», в качестве почтового адреса указан адрес: <...>.

Довод заявителя о том, что сотрудники ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» не подтверждали заявки друг друга, программа Интернет Аптека является открытой для всех участников проекта, и любой сотрудник организации-участника проекта может производить в ней определённые действия, отклоняется на основании следующего.

Материалы ВНП содержат подробное описание свидетельских показаний сотрудников организаций в части технологического процесса обработки заявок, поступивших через сайт Интернет Аптеки www.aptekaforte.ru. Инспекцией установлено, что программа Интернет Аптека не является открытой для всех участников проекта. Работать в программе и производить в ней определённые действия могли только сотрудники, являющиеся непосредственными участниками технологического процесса обработки заявок, поступивших через сайт Интернет аптеки www.aptekaforte.ru, (системные администраторы, операторы, сборщики заказов, контролеры), рабочие места которых располагались на складе по адресу: <...>. Сотрудники аптек, находящиеся по адресам аптек ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» (фармацевты, помощники, заведующие), не работали с данной программой, поскольку в ходе допросов сообщили, что уже сформированные заказы с сайта Интернет аптеки www.aptekaforte.ru из ассортимента продукции, имеющейся в наличии на складе, им доставляли курьеры со склада.

На довод заявителя о том, что обязательства по кредитным договорам, договорам ипотеки и договорам поручительства фактически не исполнялись необходимо отметить следующее.

В материалах проверки при доказывании согласованности действий ФИО7 и ФИО31, выразившихся в функционировании ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» как единого предприятия без фактического распределения персонала и материальных ресурсов, указано, что ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» являются друг у друга поручителями по договорам кредитования, заключенным с АО «Уралпромбанк», в том числе и на приобретение недвижимого имущества. Кроме того, поручителями по кредитным договорам обеих организаций также выступают ФИО7 и ФИО8

Представленные обществом документы свидетельствуют о том, что налогоплательщики добросовестно исполняют обязательства перед ОАО «Уральский промышленный банк», и в процессе выплаты кредитных обязательств не использовано дополнительное обеспечение возврата кредита в виде поручительства.

Между тем, представленные документы не свидетельствуют о необоснованности выводов инспекции, сделанных в отношении ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед». Документы, опровергающие информацию, изложенную в оспариваемом решении о наличии поручительства, заявителем не представлено.

Заявителем в ходе рассмотрения апелляционной жалобы на решение инспекции представлены: подтверждения заявок, копии приказов на уволившихся сотрудников в 2012 году, договора на оказание услуг по организации грузоперевозок, свидетельства о заключении брака, пояснения сотрудников.

Проанализировав указанные документы, следует отметить следующее. Сведения о работе программы 1С-Интернет аптека по заявкам, поступившим через сайт Интернет Аптеки www.aptekaforte.ru. не соответствуют действительности и противоречат фактам, установленным в ходе ВНП.

При анализе журнала 1:С Интернет Аптеки «Заявки покупателя», налоговым органом установлено, что на первом этапе обработки заявок не происходит автоматическое подтверждение заявок, как утверждает в доводах налогоплательщик, заявки принимают, обрабатывают и подтверждают путем совершения звонков покупателям, что подтверждается свидетельскими показаниями свидетелей, в том числе операторов. Следовательно, ссылка налогового органа на сотрудников как ООО «ЮКОН-Фарм», так Л ООО «Аптека Атромед», которые отражены на первом этапе обработки заявок, участвовавших в обработке заказов, и фактически подтверждавших доставку заказов как по адресам ООО «ЮКОН-Фарм», ООО «Аптека Атромед», так и по домашним адресам покупателей (физических лиц), сформированные в выгрузках из программы «1С: Интернет - Аптека», «Заявка покупателя» за 2013-2015 годы, является обоснованной.

Материалами проверки также установлено, что процесс формирования товарных чеков по заказам, сформированным с сайта Интернет Аптеки, всегда происходил на складе по адресу: <...>, следовательно, на товарном чеке, представленном налогоплательщиком, была отражена информация о лице, имеющем непосредственное отношение к технологическому процессу Интернет Аптеки.

Суд критически относится к пояснениям работников, представленных с апелляционной жалобой, из которых установлено, что данные пояснения содержат информацию, идентичную по смыслу и содержанию, составлены по единому образцу. В отношении пояснений сотрудников ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37, представленных налогоплательщиком, следует, что указанные лица вызывались по повесткам в налоговый орган в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 31 НК РФ с целью проведения допросов, однако в назначенное время в налоговый орган для проведения допросов они не явились без указания уважительных причин. Данный факт подтверждается повестками, имеющимися в материалах ВНП.

Представленные налогоплательщиком документы (свидетельства о заключениях и расторжениях брака, о перемене имени) подтверждают смену фамилий сотрудников ООО «ЮКОН-Фарм» и ООО «Аптека Атромед» и свидетельствуют о том, что указанные сотрудники были проанализированы дважды в таблицу, содержащую информацию по общим сотрудникам ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-фарм» за период с 01.01.2013 по 31.12.2015. Так, приказ о приеме работника ООО «Аптеки Атромед» ФИО38 датирован 2016 годом, в связи с чем, указанный сотрудник не может быть учтен в проверяемом периоде (2013-2015 годах) в списке сотрудников ООО «Аптека Атромед», в связи с чем, ошибочно включен налоговым органом в таблицу, содержащую информацию по общим сотрудникам ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» за период с 01.01.2013 по 31.12.2015. Однако, факты принятия доводов налогоплательщика относительно ошибочного либо двойного включения сотрудников, уволившихся в 2012 году, сменивших имена и фамилии, принятых на работу в более поздний период (в 2016 году, а не в проверяемый период), не влияют на расчет налоговых обязательств общества, отраженный в оспариваемом решении, а лишь корректируют данные таблицы, содержащей информацию по общим сотрудникам ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» за период с 01.01.2013 по 31.12.2015. При этом, средняя численность работников по итогам налогового периода у налогоплательщика превысила 100 человек, и он считается утратившим право на применение системы налогообложения, установленной главой 26 НК РФ, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущены нарушения указанных требований (с 2013 года).

Пояснения налогоплательщика в отношении деловых целей организации бизнес-процесса носят общий характер, не опровергают фактов использования ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» проекта Интернет Аптека Форте, наличия единого сайта, руководства, кадровой и ценовой политики при реализации товаров в адрес конечных покупателей, как фактов, свидетельствующих об отсутствии признаков самостоятельности ООО «Аптека Атромед» и ООО «ЮКОН-Фарм» по отдельности, их полной взаимозависимости и подконтрольности друг другу.

В данном случае налогоплательщик, опровергая каждое из доказательств, представленные налоговым органом, в отдельности, как не свидетельствующее само по себе о получении необоснованной налоговой выгоды, не учитывает, что в силу ст. 71 АПК РФ суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи.

Иные доводы Общества, приведенные в заявлении и в дополнении к ней, оценка которых не нашла отражения в тексте настоящего решения, не имеют самостоятельного значения для разрешения спора по существу.

Налоговые обязательства общества по НДС, по налогу на прибыль организаций, по налогу на имущество организаций определены инспекцией на основании базы данных «1С: Предприятие», «1С: Интернет Аптека» и «1С: Торговля и склад» налогоплательщика за проверяемый период, представленной ГУ МВД России по Челябинской области письмом от 07.02.2017 № 5/1405 с учетом вида деятельности «розничная торговля фармацевтическими, медицинскими и парафармацевтическими товарами, изделиями медицинской техники и ортопедическими товарами, продуктами питания, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы».

Вышеуказанные обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном характере действий налогоплательщика.

Исходя из изложенного, вывод налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды вследствие занижения налоговых баз по НДС за 2, 3, 4 кварталы 2013 года, 1, 2, 3, 4 кварталы 2014, 2015 годов, занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2013, 2014, 2015 годы на сумму 24 600 178 руб., занижения налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2013, 2014, 2015 годы на сумму 23 603 683,98 руб., что повлекло неуплату НДС за 2, 4 кварталы 2013 года, 1, 3 кварталы 2014 года, 1, 2, 4 кварталы 2015 года в сумме 6 061 295 руб., налога на прибыль организаций за 2013, 2014, 2015 годы в сумме 4 920 035 руб., налога на имуществе организаций за 2013, 2014, 2015 годы в сумме 519 281 руб., соответствующих пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ (с учетом статей 112, 114 НК РФ), а также исчисление в завышенном размере НДС за 3 квартал 2013 года, 2, 4 кварталы 2014 года, 3 квартал 2015 года в сумме 2 412 315 руб., является правомерным, а решение инспекции от 29.01.2018 № 2/16 законным, обоснованным и не подлежащим отмене.

Поскольку в удовлетворении заявленных требований отказано, расходы заявителя на уплату государственной пошлины возмещению не подлежат по правилам ст. 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объёме), путем подачи жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

Судья А.В. Орлов