Решение от 7 ноября 2018 г. по делу № А58-2863/2018

Арбитражный суд Республики Саха (Якутия)

улица Курашова, дом 28, бокс 8, Якутск, 677980, www.yakutsk.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ


РЕШЕНИЕ

Дело № А58-2863/2018
Город Якутск
07 ноября 2018 года
Резолютивная часть решения объявлена 30 октября 2018 года.

Мотивированное решение изготовлено 07 ноября 2018 года.

Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) в составе судьи Андреева В.А., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Мохначевской Н.В., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Акционерного общества "Саханефтегазсбыт" (ИНН <***>, ОГРН <***>) от 16.04.2018 без номера к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) (ИНН <***>, ОГРН <***>)

об обязании возвратить из бюджета излишне уплаченную сумму НДС в качестве налогового агента по операциям освежения и замены материальных ценностей государственного резерва в размере 236 517 501 рублей,

с участием от заявителя – ФИО1 по доверенности, ФИО2 по доверенности от Инспекции – ФИО3 по доверенности, ФИО4 по доверенности.

установил:

как следует из представленных материалов дела и не оспаривается сторонами в 2012 и 2013 годах Акционерное общество "Саханефтегазсбыт" (далее заявитель, Общество) на основании соответствующих Государственных контрактов от 02.12.2011 №ГР/272 и от 20.11.2012 №ГР/241 ответственного хранения материальных ценностей государственного резерва, заключенных с Управлением Федерального агентства по государственным резервам по Дальневосточному федеральному округу (далее Управление) осуществило поставку и закладку материальных ценностей в государственный резерв в связи с освежением и заменой его запасов.

По операциям выпуска нефтепродуктов в рамках освежения и замены за 2012 год Обществом, в установленном порядке оформлены счета-фактуры, согласно которым стоимость приобретенных из государственного резерва материальных ценностей с НДС составила 278 169 134,19 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость, исчисленный Обществом как налоговым агентом составил - 42 432 579,79 рублей.

По операциям выпуска нефтепродуктов в рамках освежения и замены за 2013 год Обществом, в установленном порядке оформлены счета-фактуры, согласно которым стоимость приобретенных из государственного резерва материальных ценностей с НДС составила 1 272 334 503,75 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость, исчисленный Обществом как налоговым агентом составил 194 084 921,49 рублей.

Обществом, в соответствии с налоговым законодательством в качестве налогового агента по операциям освежения и замены запасов государственного резерва были поданы налоговые декларации, согласно которых согласно которым, сумма подлежащая уплате в бюджет по налогу, составила 42 432 580,27 рублей за 2012 год и 194 081 921 рублей за 2013 год.

При этом, Общество, руководствуясь правоприменительной судебной практикой установленной Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.11.2012 N 7141/12, в качестве налогового агента Управления Федерального агентства по государственным резервам по Дальневосточному федеральному округу ( далее Управление) произвело уплату налога в размере 236 517 501 рублей на основании следующих платежных поручений:

- платежным поручением № 240 от 26.06.2013 на сумму 2 679 326 рублей;

-платежным поручением № 717 от 22.07.2013 на сумму 10 000 000 рублей;

- платежным поручением № 167 от 19.08.2013 на сумму 18 000 000 рублей;

- платежным поручением № 410 от 06.09.2013 на сумму 15 000 000 рублей;

- платежным поручением № 83 от 21.10.2013 на сумму 40 214 000 рублей;

- платежным поручением № 325 от 21.01.2014 на сумму 12 251 150 рублей;

- платежным поручением № 639 от 10.02.2014 на сумму 12 251 150 рублей;

- платежным поручением № 271 от 13.03.2014 на сумму 12 251 150 рублей;

- платежным поручением № 356 от 14.07.2014 на сумму 3 023 353,27рублей;

- платежным поручением № 338 от 11.07.2014 на сумму 2 000 000 рублей;

- платежным поручением №063 от 06.08.2014 на сумму 36 509 227 рублей;

- платежным поручением № 544 от 27.11.2013 на сумму 40 214 000 рублей;

- платежным поручением № 847 от 17.12.2013 на сумму 40 214 000 рублей.

В 2015 году Общество обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с исковым заявлением к Управлению о взыскании 236 517 501 рублей указанной задолженности по налогу на добавленную стоимость.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы Российской Федерации по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) (далее налоговый орган, Инспекция).

Решением арбитражного суда от 27.08.2015 по делу А73-2593/2015, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2016, в удовлетворении исковых требований отказано в полном объеме.

Основанием к отказу в удовлетворении требований Общества, явились выводы судов о том, что поскольку при совершении товарообменных операций денежные расчеты между Обществом и Управлением не производились, удержание НДС оказалось невозможным, следовательно, Общество как налоговый агент должно было не перекладывать имущественную ответственность на Управление (пункт 2.9 государственного контракта N ГР/241 в редакции окончательного протокола урегулирования разногласий по делу N А73-9000/2013), а в соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 24 НК РФ исчислить этот налог и сообщить налоговому органу о невозможности его уплаты.

При этом, суд указал, что при отсутствии у налогового агента обязанности уплачивать НДС за счет собственных средств, соответственно отсутствует и право требовать у Управления компенсации.

В связи с тем, что выводы судов по указанному делу изменили правоприменительный подход в части механизма компенсации хранителю государственного резерва расходов, связанных с оплатой налоговых платежей в качестве налогового агента Управления, установленный Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.11.2012 N 7141/12, а также указали, что у Общества не имелось обязанности производить оплату налога на добавленную стоимость за Управление (поскольку в соответствии с требованиями подпункта 2 пункта 3 статьи 24 НК РФ на налоговом агенте лежит обязанность лишь исчислить подлежащую уплате налогоплательщиком сумму налога и сообщить в налоговый орган о невозможности его удержания и сумме задолженности соответствующего налогоплательщика) Общество 02.11.2017 руководствуясь пунктами 7, 8 статьи 78 НК РФ обратилось в налоговый орган с заявлениями о возврате излишне уплаченного налога в размере 236 517 501 (Двести тридцать шесть миллионов пятьсот семнадцать тысяч пятьсот один) рублей, в том числе:

№26 от 02.11.2017 на сумму 5 923 353 руб. за 4 квартал 2012 года;

№27 от 02.11.2017 на сумму 36 509 227 руб. за 3 квартал 2012 года;

№28 от 02.11.2017 на сумму 34 099 016 руб. за 4 квартал 2013 года;

№29 от 02.11.2017 на сумму 117 968 650 руб. за 3 квартал 2013 года;

№30 от 02.11.2017 на сумму 42 017 255 руб. за 2 квартал 2013 года.

Решением Инспекции №49 от 14.11.2017 в возврате налога на основании п.7 ст. 78 НК РФ было отказано по основанию пропуска трехлетнего срока со дня уплаты налога.

В связи с отказом налоговым органом в возмещении излишне оплаченного налога, Общество обратилось в Арбитражный суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке арбитражного судопроизводства.

В представленном отзыве на данное заявление от 17.05.2018 Инспекция отклонила требования Общества, указав, что им пропущен срок обращения за возвратом излишне уплаченного налога установленный пунктом 7 статьи 78 НК РФ. Иных оснований для отказа в удовлетворении требования Инспекцией не указано.

В представленных возражениях на отзыв Инспекции от 16.07.2018 Общество отклонило доводы налогового органа и просило требования удовлетворить в полном объеме.

В письменных пояснениях Инспекции от 20.08.2018, налоговый орган со ссылкой на пункт 12 Обзора судебной практики Верховного суда РФ от 20.12.2016 указал, что Общество, оплатившее НДС в порядке статьи 161 НК РФ имеет право на компенсацию данных расходов только посредством налогового вычета определенного положениями статьи 171 НК РФ, а не требовать возврата в порядке статьи 78 НК РФ.

В своих письменных пояснениях от 27.09.2018 Общество указало на обоснованность заявленных требований исходя из следующего.

- заявленная Обществом сумма является суммой налога на добавленную стоимость, предъявленная заявителем Управлению в соответствии с пунктом 1 статьи 168 Налогового кодекса РФ при поставке и закладке материальных ценностей в государственный резерв в связи с освежением и заменой его запасов на основании Государственного контракта от 02.12.2011г. №ГР/272 в 2012 году и в 2013 году на основании Государственного контракта от 20.11.2012 г. №ГР/241;

- по мнению Общества, его право требования к Управлению по уплате суммы налога на добавленную стоимость (не возмещенного встречным предоставлением денежных средств, либо иных материальных ценностей) вытекает из положений статьи 168 Кодекса, которым установлена обязанность продавца в расчетах за поставленные товары предъявлять покупателю дополнительно к цене (тарифу) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость по каждому виду этих товаров.

- наличие задолженности подтверждается правилами бухгалтерского учета, согласно которого:

При принятии товара к учету Обществом производилась бухгалтерская запись по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Сумма предъявленного НДС отражалась по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60. При принятии суммы НДС к вычету производилась бухгалтерская запись по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19 (Инструкция по применению Плана счетов).

При признании выручки Обществом производилась бухгалтерская запись по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка". Одновременно фактическая себестоимость переданного товара, сформированная на счете 41, списывалась в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж". Сумма начисленного НДС отражалась по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", и кредиту счета 68 (Инструкция по применению Плана счетов).

По общему правилу на сумму НДС, подлежащую уплате налоговым агентом, производиться бухгалтерская запись по дебету счета 60 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Однако, такая запись производится только при фактическом удержании суммы налога налоговым агентом у налогоплательщика. Погашение взаимных обязательств по договору мены отражается по дебету счета 60 и кредиту счета 62.

Учет материальных ценностей государственного резерва, принятых на ответственное хранение, осуществлялось Обществом на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение"(Инструкция по применению Плана счетов). В бухгалтерских записях сумма указана условно, исходя из стоимости обмениваемых товаров, равной 118 руб., в том числе НДС 18 рублей:

Из содержания указанных записей следует, что в результате отражения операций на счетах бухгалтерского учета остается непогашенной дебиторская задолженность по счету 68 «Расчеты с бюджетом», равная сумме налога на добавленную стоимость уплаченного налоговым агентом.

Кроме того, Общество в своих пояснениях со ссылкой на решения Конституционного Суда Российской Федерации (Постановление от 28 марта 2000 года № 5-П и от 20 февраля 2001 года № 3-П, Определение от 8 апреля 2004 года № 169-О и от 4 ноября 2004 года № 324-О) указало, что сумма не может быть компенсирована путем предоставления вычета, поскольку Общество, являясь снабженческо-сбытовой организацией, осуществляющей оптовую и розничную торговлю нефтепродуктами, приобретенные у казны в результате операций по выпуску в связи с освежением и заменой, в последующем реализует их, совершая облагаемые НДС операции.

При этом, в нарушение экономической сущности налога на добавленную стоимость, Общество при последующей продаже товаров, приобретенных у казны, должно уплачивать налог со всей, а не с добавленной стоимости, так как не сможет воспользоваться налоговым вычетом только в силу того, что приобрел товар на основе товарообменной операции с имуществом казны.

Заявитель полагает, что совершая товарообменную операцию с Управлением Общество не должно уплачивать НДС как налоговый агент, поскольку отсутствует возможность удержать данный налог (данная правовая позиция изложена в п.1 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

При этом, в Налоговом кодексе РФ отсутствует иной механизм предоставления налогового вычета покупателю имущества казны:

- Общество не может получить вычет на основании счета-фактуры, предъявленного продавцом, поскольку в силу прямого указания в пункте 3 статьи 168 НК РФ при исчислении суммы налога на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 3 статьи 161 НК РФ счета-фактуры составляются налоговыми агентами, а не продавцами;

- отсутствует порядок уплаты налога и предоставления вычета в случае сообщения налоговым агентом налоговому органу о невозможности удержания НДС, при том, что обмениваемые товары содержат в своей стоимости НДС.

Таким образом, Общество, являясь ответственным хранителем при совершении операций освежения и замены материальных ценностей государственного резерва, несет повышенную налоговую нагрузку, поскольку при уплате НДС как налоговым агентом – ответственный хранитель вынужден оплачивать за свой счет налог, предъявленный в соответствии с п. 1 ст. 168 НК РФ покупателю в отношении закладываемых в резерв товаров.

При этом, исходя из норм п. 3 ст. 161, п. 1 ст. 168, п. 1-3 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 4 ст. 173 НК РФ таких потерь не возникало бы при совершении равнозначных операций при равных затратах финансовых средств:

- либо с использованием в расчетах денежных средств;

- либо при совершении товарообменных операций с налогоплательщиком (не являющимся казной РФ).

При совершении товарообменных операций с налогоплательщиком, у покупателя товаров право на налоговый вычет возникнет на основании предъявленного продавцом счета-фактуры по факту принятия на учет поступивших товаров.

В возражениях на пояснения Общества от 03.10.2018. Инспекция указала, что если Общество не заявляло в налоговых декларациях налоговый вычет, оно лишено права просить возврат уплаченного налога в порядке статьи 78 НК РФ.

В представленных к судебному заседанию 25.10.2018 письменных пояснениях Общества, заявителем указано, что поскольку судебными инстанциями по делу А73-2593/2015, а также содержанием Обзора судебной практики Верховного суда РФ от 20.12.2016 установлено отсутствие обязанности уплачивать налог в качестве налогового агента Управления за счет собственных средств, а Обществом данная оплата произведена исходя из правовой позиции сформированной Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.11.2012 N 7141/12 и Определением Конституционного суда РФ от 8 апреля 2004 года № 169-О и от 4 ноября 2004 года № 324-О, следовательно, произведенная Обществом оплата в бюджет суммы налога в размере 236 517 501 рублей является излишне оплаченной и подлежит возврату.

В представленных письменных пояснениях от 25.10.2018 Инспекция указала, что Общество ошибочно полагает, что оплата налога была им произведена за счет собственных средств, а, следовательно, оснований для удовлетворения требования не имеется.

В судебном заседании объявлен перерыв в порядке статьи 163 АПК РФ с 11 час. 15 мин. 25.10.2018 до 30.10.2018 12:20 часов. После судебного перерыва судебное разбирательство продолжено.

В дополнительно представленных после перерыва пояснениях налоговый орган указал, что поскольку Обществом в представленных налоговых декларациях (строка 210 раздела 3) была отражена сумма налога подлежащая вычету, следовательно заявитель уже воспользовался предоставленным ему налоговым законодательством правом на налоговый вычет и излишней уплаты налога не произошло.

Суд, рассмотрев материалы дела, выслушав мнения лиц участвующих в деле, приходит к выводу о наличии оснований для удовлетворения заявленного Обществом требования в силу следующего.

Специфика рассматриваемых правоотношений между Обществом и Управлением отношения регулируются правилами нормами Федерального закона от 29.12.1994 N 79-ФЗ "О государственном материальном резерве" (далее по тексту - Закон N 79-ФЗ).

Согласно пункту 4 статьи 11 Закона N 79-ФЗ ответственные хранители обязаны обеспечить размещение, хранение, своевременное освежение, замену, а также выпуск материальных ценностей из государственного резерва своими силами и средствами.

Статьей 2 Закона N 79-ФЗ установлено, что при освежении запасов государственного резерва производится выпуск материальных ценностей из государственного резерва при одновременной поставке и закладке в государственный резерв равного количества аналогичных материальных ценностей; при замене материальных ценностей государственного резерва - выпуск материальных ценностей из государственного резерва при одновременной закладке в него равного количества аналогичных или других однотипных материальных ценностей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 и абзацу 3 пункта 2 статьи 13 Закона N 79-ФЗ расходы, связанные с поставками в государственный резерв, выпуском материальных ценностей из государственного резерва и перемещением материальных ценностей государственного резерва, являются расходными обязательствами Российской Федерации. Расходы ответственного хранителя по освежению запасов государственного резерва не возмещаются из федерального бюджета, так как компенсируются материальными ценностями, выпускаемыми из этого резерва.

Согласно абзацу 2 пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Запасы материальных ценностей государственного резерва в силу прямого указания Закона N 79-ФЗ являются федеральной собственностью, не закреплены на праве хозяйственного ведения и оперативного управления за государственными предприятиями и учреждениями, следовательно, составляют казну Российской Федерации.

Таким образом, указанные операции являются операциями по реализации товаров и, соответственно, подлежат налогообложению НДС в соответствии с требованиями статей 39 и 146 НК РФ в общеустановленном порядке.

По общему правилу, при поставке и закладке ответственным хранителем материальных ценностей в государственный резерв поставщик на основании пункта 1 статьи 168 НК РФ обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, исчислить сумму названного налога, исходя из стоимости реализованных товаров, и уплатить ее в бюджет в порядке, установленном статьей 174 НК РФ. При этом, в случае выпуска материальных ценностей из государственного резерва обязанность по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость возникает у получателей названных ценностей.

Из положений пункта 2 статьи 154 НК РФ следует, что при совершении товарообменных операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, каждая из сторон сделки как налогоплательщик учитывает соответствующую операцию по реализации принадлежащих ей товаров при определении налоговой базы, исчисляет и уплачивает налог на добавленную стоимость.

При выпуске материальных ценностей из государственного резерва при одновременной поставке и закладке в него равного количества аналогичных товаров, ответственный хранитель обязан как налогоплательщик учесть при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость операции по поставке им материальных ценностей в государственный резерв, а как налоговый агент в отношении операций по выпуску товаров из государственного резерва - исчислить и уплатить налог в соответствии с абзацем 2 пункта 3 статьи 161 НК РФ. При этом, произведенная сторонами операция освежения материальных запасов не предполагает привлечение дополнительных бюджетных средств в качестве компенсации ответственному хранителю затрат при проведении данной операции ввиду равноценности товаров, выпускаемых из государственного резерва и поступающих в распоряжение ответственного хранителя и обязанность по уплате НДС в бюджет возлагается на налоговых агентов вне зависимости от способов, с помощью которых производились расчеты получателя (покупателя) с собственником имущества, включая денежные или неденежные расчеты, а суммы, уплаченные в качестве НДС в бюджет налоговыми агентами, подлежат компенсации из бюджета через механизм налоговых вычетов в порядке, установленном статьями 171 - 172 НК РФ.

В случае, когда при совершении товарообменных операций не производилось выплат денежных средств за поставленную продукцию, (данный случай имеет место в настоящем споре) в связи с чем удержание НДС оказалось невозможным, на налоговом агенте лежит обязанность, установленная подпунктом 2 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса, исчислить подлежащую уплате налогоплательщиком сумму налога и сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог и сумме задолженности соответствующего налогоплательщика (при этом фактически не производить оплату налога в бюджет за счет собственных средств).

Таким образом, при фактической уплате НДС из собственных средств, Общество - налоговый агент, по мнению суда, вправе воспользоваться порядком, предусмотренным действующим налоговым законодательством, для возмещения уплаченного им налога из бюджета в порядке статьи 78 НК РФ.

Поскольку из материалов дела следует, и не оспаривается налоговым органом, что требуемая Обществом к возврату сумма налога фактически оплачена в бюджет в качестве налогового агента Управления при совершении товарообменных операций, по которым не производилось выплат денежных средств за поставленную продукцию и данные обстоятельства подтверждены содержанием судебных актов по делу А73-2593/2015 (которое рассматривалось с участием налогового органа и в силу требований п.2 статьи 69 АПК РФ не требует отдельного доказывания) суд приходит к выводу о том, что указанная сумма уплаченного Обществом в бюджет налога является излишне оплаченной и подлежит возврату.

Довод Инспекции, изложенный в отзыве на исковое заявление о пропуске установленного законом срока на обращение о возврате излишне оплаченного налога как основания для отказа в удовлетворении требования судом отклоняется в силу следующего.

В силу подпункта 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченного налога.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны принимать решения о возврате налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов.

Пунктом 1 статьи 78 НК РФ предусмотрено, что сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном данной статьей.

По правилам пунктов 6, 7 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления. Заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.06.2001 N 173-О, вышеуказанная правовая норма (пункт 7 статьи 78 НК РФ) не препятствует в случае пропуска указанного в ней срока обращению в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В случае отказа налогового органа в удовлетворении заявления налогоплательщика о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов и пеней налогоплательщик вправе обратиться в суд с иском о возврате или зачете указанных сумм.

Согласно пункту 34 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" определенные пунктом 14 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации правила зачета или возврата излишне уплаченных сумм налога, сбора, пеней распространяются на налоговых агентов.

Вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате излишне уплаченного налога должен решаться применительно к пункту 2 статьи 79 НК РФ с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога.

Общий срок исковой давности, в силу статьи 196 Гражданского кодекса Российской Федерации, установлен в пределах трех лет.

Судом установлено, что правоотношения между Обществом и Управлением по освежению государственного резерва, основаны на исполнении государственных контрактов за 2012- 2013 годы.

При заключении и исполнении указанных контрактов Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 06.11.2012 N 7141/12 была сформирована правовая позиция (данное Постановление содержало в себе оговорку, что вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые на основании нормы права в истолковании, расходящемся с содержащимся в настоящем постановлении толкованием, могут быть пересмотрены на основании пункта 5 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) согласно которой в правоотношениях, связанных с выпуском материальных ценностей из государственного резерва при одновременной поставке и закладке в него равного количества аналогичных материальных ценностей, Общество обязано не только как налогоплательщик учесть при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость операции по поставке им материальных ценностей в государственный резерв, но и как налоговый агент в отношении операций по выпуску товаров из государственного резерва исчислить и уплатить налог в соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 161 Кодекса. При этом, право Общества требовать от Управления уплаты спорной суммы налога на добавленную стоимость вытекает из возложения на общество при отсутствии денежных расчетов между сторонами обязанности исчислить и уплатить налог на добавленную стоимость в отношении операций по выпуску товаров из государственного резерв поскольку противоположный подход означает фактическое возложение исполнения этой обязанности на общество, что не соответствует требованиям пункта 3 статьи 161 Кодекса.

В данном Постановлении сделан вывод о том, что Управление, руководствуясь пунктом 3 статьи 9 Закона N 79-ФЗ, обязано учесть необходимые расходы при формировании предложений к проекту федерального бюджета на соответствующий год по структуре расходов системы государственного резерва.

При такой ситуации, суд приходит к выводу о том, что Общество действуя добросовестно и осмотрительно совершило в установленный законом срок действия, направленные на возврат уплаченного им налога, посредством обращения с соответствующим иском о взыскании данной суммы с Управления в Арбитражный суд Хабаровского края по делу А73-2593/2015.

При этом, правовая позиция налогового органа, изложенная в письменном отзыве по делу А73-2593/2015 по состоянию на 20.08.2015 состояла в том, что Общество правомерно требует компенсации оплаченного налога в качестве налогового агента непосредственно с Управления, а не посредством заявления о налоговом вычете или возврате.

При рассмотрении данного дела, Решением арбитражного суда от 27.08.2015 вступившего в законную силу 28.01.2016, в удовлетворении исковых требований было отказано по основанию того, что излишне оплаченные сумма налога должны возмещаться не посредством взыскания с Управления, а посредством механизмов установленных налоговым законодательством.

При таких обстоятельствах, суд приходит к выводу о том, что моментом когда Общество узнало и должно было узнать о том, что уплаченная сумма налога должна компенсироваться заявителю посредством механизмов, установленных налоговым законодательством следует признать дату вступлению в законную силу решения арбитражного суда Хабаровского края по делу А73-2593/2015,т.е. 28.01.2016.

С учетом данного обстоятельства, Общество обратилось в Арбитражный суд с настоящим заявлением (16.04.2018) в установленные законом сроки. Досудебный порядок, установленный пунктом 33 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 Обществом соблюден.

Вывод Инспекции о том, что сформированная по данной категории дел судебная практика определила единственный механизм компенсации расходов по оплате налога в качестве налогового агента посредством налогового вычета в порядке статьи определенного положениями статьи 171 НК РФ суд считает необоснованным в силу следующего.

Конституционный Суд Российской Федерации, обращаясь в своих решениях (Постановления от 28 марта 2000 года N 5-П и от 20 февраля 2001 года N 3-П, определения от 8 апреля 2004 года N 169-О и от 4 ноября 2004 года N 324-О) к вопросам, связанным с порядком исчисления налога на добавленную стоимость, указывал, что данный налог, представляющий собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения, является косвенным налогом (налогом на потребление): реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму этого налога; устанавливая в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость и закрепляя - с учетом его экономической природы - правила исчисления данного налога, в том числе особенности механизма исчисления итоговой суммы налога, федеральный законодатель определил, что положительная разница между суммами, получаемыми налогоплательщиками от покупателей, и суммами налога, фактически уплачиваемыми налогоплательщиками поставщикам товаров (работ, услуг), подлежит уплате налогоплательщиком в бюджет по результатам налогового периода, а отрицательная - возврату (зачету) налогоплательщику из бюджета.

Согласно статье 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 данного Кодекса, на установленные законом налоговые вычеты (пункт 1); вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (пункт 2).

В случае если по итогам налогового периода сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная налогоплательщику поставщиками, превысит сумму налога, выставленную налогоплательщиком покупателю, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику из бюджета в пределах сроков, установленных пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, т.е. в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Данное условие реализации права налогоплательщика на возмещение сумм налога на добавленную стоимость совпадает с закрепленным в качестве общего правила в пункте 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующей порядок зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога, трехлетним сроком подачи заявления о возврате излишне уплаченной суммы налога.

Этот срок, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 21 июня 2001 года N 173-О, предназначен для предъявления соответствующего требования непосредственно налоговому органу, и его пропуск не препятствует налогоплательщику обратиться в суд в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства с иском о возврате соответствующей суммы из бюджета, и в таком случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 ГК Российской Федерации).

Исходя из экономической сущности налога на добавленную стоимость как косвенного налога (налога на потребление), федеральный законодатель предусмотрел многоступенчатый механизм его исчисления и уплаты, в рамках которого статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации для расчета суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, предусмотрена необходимость определения как сумм налога, исчисленных с налоговой базы (со стоимости реализованных товаров, работ, услуг), так и сумм налога, предъявленных по покупкам, приобретенным для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налоговому вычету. При этом налогоплательщику в пределах срока, установленного пунктом 2 данной статьи, предоставлена возможность возмещать налог из бюджета и при отсутствии переплаты (переплаченной в бюджет суммы), а именно в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров (работ, услуг).

Таким образом, из системного толкования указанных норм права следует, что положения статьи 171 как и положения статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации являются правовыми механизмами возмещения из бюджета сумм превышения налоговых вычетов над суммой исчисленного налога.

При рассмотрении судебных споров, которые сформировали выводы, содержащиеся в пункте 12 Обзора судебной практики Верховного суда РФ от 20.12.2016 рассматривался вопрос правомерности требования возмещения расходов налогового агента по оплате налога за Управление при совершении операций по освежению государственного материального резерва непосредственно с самого Управления, по результатам рассмотрения которых суды определили, что должен применяться иной механизм данного возмещения, предусмотренный налоговым законодательством.

С учетом того, что положений п. 2 ст. 173 НК РФ определяющего право заявителя на обращение за налоговым вычетом в пределах трехлетнего срока с момента его уплаты, Общество утратило свое право на его заявление в силу закона и его обращение в порядке статьи 171 НК РФ в данном случае не привело бы к восстановлению его нарушенных прав.

Учитывая вышеизложенное, суд приходит к выводу о том, что содержащиеся выводы в пункте 12 Обзора судебной практики Верховного суда РФ от 20.12.2016 с учетом конкретных обстоятельств дела не исключают возможность указанного возмещения посредством обращения в суд с требованием о возврате излишне плаченного налога и доводы налогового органа в данной части являются не состоятельными.

Довод налогового органа о том, что поскольку Общество не заявляло в налоговых декларациях налоговый вычет, оно лишено права просить возврат уплаченного налога в порядке статьи 78 НК РФ не принимается судом, поскольку анализ представленных в дело налоговых деклараций свидетельствует об отражении данных операций заявителем.

Также суд отклоняет доводы налогового органа о том, что оплата налога Обществом была им произведена за не счет собственных средств, поскольку содержание представленных в дело платежных поручений свидетельствуют о том, что заявитель оплачивал данные расходы со своего расчетного счета. Доказательств обратного, налоговым органом суду не представлено.

Также отклоняется довод Инспекции о том, что Общество уже воспользовалось своим правом по получению налогового вычета, поскольку указание данной суммы в налоговой декларации связано не с фактическом уменьшением данной суммы налога, в силу специфики сложившихся правоотношений обязывающих налогоплательщика не только учесть при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость операции по поставке им материальных ценностей в государственный резерв, но и как налоговый агент в отношении операций по выпуску товаров из государственного резерва исчислить и уплатить налог в соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 161 Кодекса.

Суд, соглашается с доводами Общества о правильности отражения указанных операций в бухгалтерском учете. Правильность ведения учета и исчисления налога в данный период подтверждена содержанием Решением налогового органа № 10-07/7р о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.12.2015.

Кроме того, суд принимает во внимание, что при отказе в удовлетворении заявления Общества о возврате данного налога налоговый орган не указывал данного обстоятельства в качестве основания для отказа, а также в представленном отзыве на заявление по делу А73-2593/2015 и по данному делу, Инспекция не усматривала повторного использования Обществом права на возврат налога из бюджета.

Изложенный довод Инспекции в пояснениях по делу в порядке статьи 81 АПК РФ, а не в отзыве в порядке 131 АПК РФ суд расценивает критически, поскольку учитывая размер налога подлежащего возврату в размере 236 517 501 рублей, а также тот факт, что правомерность его исчисления и оплаты была проверена посредством принятия решения № 10-07/7р о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.12.2015, Инспекция не могла не знать о том, что право на данный налоговый вычет использован Обществом.

На основании изложенного, с учетом доказанности факта оплаты Обществом налога в размере 236 517 501 рублей в качестве налогового агента за Управление, при отсутствии обязанности его оплаты по товарообменным операциям освежения государственного резерва, по которым не производилось выплат денежных средств за поставленную продукцию, суд приходит к выводу о том, что заявление о возврате указанной суммы из бюджета является законным и обоснованным, а требование подлежит удовлетворению в полном объеме.

Заявитель при обращении в Арбитражный суд произвел судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 3 000 рублей, которые в силу требований статьи 110 АПК РФ подлежат отнесению на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) (ИНН <***>, ОГРН <***>) возвратить Акционерному обществу "Саханефтегазсбыт" (ИНН <***>, ОГРН <***>) из федерального бюджета налог на добавленную стоимость уплаченного в качестве налогового агента в размере 236 517 501 рублей.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) (ИНН <***>, ОГРН <***>) в пользу Акционерного общества "Саханефтегазсбыт" (ИНН <***>, ОГРН <***>) судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 рублей.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение. Апелляционная жалоба также может быть подана посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте арбитражного суда в информационно – телекоммуникационной сети Интернет http://yakutsk.arbitr.ru.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Четвертого арбитражного апелляционного суда – http://4aas.arbitr.ru.


Судья


В.А. Андреев