Решение от 6 октября 2017 г. по делу № А69-1526/2017

Арбитражный суд Республики Тыва

667000, г. Кызыл, ул. Кочетова, 91. Тел. (39422) 2-11-96 (факс)

info@tyva.arbitr.ru http://www.tyva.arbitr.ru/


Именем Российской Федерации


Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А69-1526/2017
г. Кызыл
06 октября 2017 года
Резолютивная часть решения объявлена 25 сентября 2017 года. Полный текст решения изготовлен 06 октября 2017 года.

Арбитражный суд Республики Тыва в составе судьи Калбак А.А., при ведении протокола судебного заседания с использованием средств аудиозаписи секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в судебном заседании заявление индивидуального предпринимателя ФИО2 ИНН (<***>) ОГРН (<***>) о признании недействительным и отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва о привлечении к налоговой ответственности № 15/1722 от 30.03.2017, в части доначисления единого налога, по упрощенной системе налогообложения (далее – УСН) в размере 528 782 руб., пеней в размере 93 530,79 руб., штрафа в размере 53 015 руб. о признании недействительным и отмене решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Тыва от 22.05.2017 № 03-07/4079,

при участии сторон в судебном заседании:

от заявителя: Запорожец Л.В., представителя по доверенностям от 28.06.2017,

от ответчика: ФИО3, представителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва по доверенности от 23.08.2017, ФИО4, представителя МРИ ФНС России № 1 по Республике Тыва по доверенности от 01.04.2017 ,

установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – заявитель, предприниматель. ИП ФИО2) обратилась в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва (далее - налоговый орган) о признании недействительным и отмене решения о привлечении к налоговой ответственности № 15/1722 от 30.03.2017, в части доначисления единого налога, по УСН в размере 528 782 руб., пеней в размере 93 530,79 руб., штрафа в размере 53 015 руб., о признании недействительным и отмене решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Тыва от 22.05.2017 № 03-07/4079.

Определением Арбитражного суда Республики Тыва от 30.06.2017 приостановлено действие решения Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушениях от 30 марта 2017 года № 15/1722, в части предложения уплатить единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН в размере 528 782 руб., пеней в размере 93 530,79 руб., штрафа в размере 53 015 руб. до вступления в законную силу решения по настоящему делу.

Дело рассматривается арбитражным судом в открытом судебном заседании в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал требования в полном объеме, по доводам указанным в заявлении.

Налоговым органом представлен отзыв на заявление предпринимателя и его представители в судебном заседании не согласились с заявленными требованиями по доводам указанным в возражении.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения и возражения представителей сторон, арбитражный суд установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО2 зарегистрирован в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером <***>, ИНН <***>.

Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника от 19.10.2016 № 102 о проведении выездной налоговой проверки инспекцией проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя ФИО2 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по налогам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 11.01.2017 № 09-11-102. Извещением от 11.01.2017 N 09-11-102, полученным налогоплательщиком 12.01.2017, налоговый орган известил последнего о дате, месте и времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки 17.02.2017 в 10.00 ч.

14.02.2017 года налогоплательщиком представлены возражения на акт выездной налоговой проверки.

Также согласно материалам дела 16.02.2017, налогоплательщиком поданы уточненные налоговый декларации по УСН за 2013-2015 гг., в связи с чем налоговым органом вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 17.02.2017 № 1.

Материалы выездной налоговой проверки с возражениями на акт выездной налоговой проверки рассмотрены в присутствии налогоплательщика, о чем составлен протокол от 17.02.2017.

17.02.2017, за день до вынесения решения, заместителем начальника налоговой инспекции ФИО5, в связи с представлением ИП ФИО2 уточненных налоговых деклараций по УСН за 2013-2015 гг. после вынесения акта проверки от 17.01.2017 № 09-11-102 принято решение № 1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в течение месяца.

Извещением от 10.03.2017, полученным представителем по доверенности ФИО6 10.03.2017, налоговый орган известил последнего о дате, месте и времени рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки.

По результатам рассмотрения представленных предпринимателем возражений налоговым органом были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, о чем составлен протокол от 14.03.2017.

Извещением от 14.03.2017 N 09-15-102, полученным представителем по доверенности ФИО6 14.03.2017, налоговый орган известил последнего о дате, месте и времени рассмотрения материалов выездной налоговой проверки 30.03.2017.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверкив т.ч. результаты дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений предпринимателя на акт выездной налоговой проверки налоговой инспекцией принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2017 № 15/1722, согласно которому предпринимателю доначислены суммы неуплаченного налога УСН за 2013-2015 в сумме 528 782 руб.; начислены пени в сумме 93 530,79руб. Указанным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 53 015 руб. по п. 1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога по УСН за 2013-2015 гг.

Указанное решение ИП ФИО2 обжаловано в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва.

Решением Управления от 22.05.2017 № 02-07/4097 жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение инспекции от 30.03.2017 № 15/1722 оставлено без изменения.

Данное обстоятельство явилось основанием для обращения предпринимателя в арбитражный суд с заявлением.

Изучив материалы дела, оценив представленные доказательства, выслушав доводы сторон, арбитражный суд считает заявленные требования обоснованными и подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно частям 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в предмет доказывания по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, входит их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, наличие полномочий у органа на их принятие (совершение), а также наличие нарушений ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Обязанность доказывания указанных обстоятельств и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого ненормативного правового акта лежит на органе, который принял акт.

Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отношении заявителя, судом нарушений не установлено, об их наличии ИП ФИО2 не заявлено, в связи с чем суд приходит к выводу о том, что права заявителя, установленные статьями 21, 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, инспекцией обеспечены надлежащим образом, процедура рассмотрения материалов проверки соблюдена.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа ИП ФИО2 соблюден досудебный порядок разрешения налогового спора, предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса.

Статьей 57 Конституции Российской Федерации установлено, что каждый обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы (статья 23 Налогового кодекса Российской Федерации). Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах (статьи 45, 80 Налогового кодекса Российской Федерации).

Налоговым кодексом РФ установлены специальные налоговые режимы, которые применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах.

Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных в НК РФ.

К специальным налоговым режимам относится в том числе упрощенная система налогообложения.

Упрощённая система налогообложения даёт возможность юридически лицам и индивидуальным предпринимателям добровольно перейти на уплату единого налога.

Из материалов дела следует и сторонами не оспаривает, что ИП ФИО2 в проверяемый период, в соответствии со статьёй 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации, применял упрощенную систему налогообложения, избрав в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" с 04.04.2006.

Налогоплательщик, применяющий упрощенную систему с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении объекта налогообложения в соответствии с пп. 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в пп. 8 п. 1 ст.346.16 Кодекса), а также на расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров.

При этом согласно пп. 2 пункта 2 статьи 346.17 Кодекса налогоплательщиком учитываются расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, - по мере реализации указанных товаров.

Таким образом, налогоплательщик вправе для целей налогообложения использовать один из следующих методов оценки покупных товаров:

по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

по средней стоимости;

по стоимости единицы товара.

Расходы, непосредственно связанные с реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.

2014 год

Доходы

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.23 НК РФ налогоплательщиком представлена налоговая декларация по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2014 год, за per. № 11797187.

По данным указанной декларации доходы составили 59 817 230 рублей, расходы - 51 657 245 рублей, налоговая база составила 8 159 985 рублей, сумма исчисленного налога составила 1 223 998 рублей.

Согласно пункта 6 статьи 346.18 Налогового Кодекса РФ сумма минимального налога индивидуальным предпринимателем исчислена в размере 598 172 рублей.

По данным представленной налогоплательщиком книги учета доходов и расходов за 2014 год доходы составили 59 817 231 руб., в том числе:

- доходы, полученные от реализации рыбы, в сумме 684 292,36 рублей;

- доходы, полученные от реализации ГСМ, в сумме 49 492 545 рублей;

- за продажу имущества в сумме 9000 000 рублей;

- за аренду в сумме 31 500 рублей;

- по терминалу в сумме 608 894 рублей.

По данным выездной налоговой проверки на основании представленных договоров и платежных поручений, приходных кассовых ордеров, журналов кассира-операциониста денежных средств, сумма полученных доходов за налоговый период составляет 60 014 909,73 руб., в том числе доходы, полученные от реализации рыб, в сумме 789 525,02 рублей, доходы, полученные от реализации ГСМ, в сумме 49 584 990,71 рублей, за аренду в сумме 31 500 рублей, по терминалу в сумме 608 894 рублей, от продажи рыбзавода в сумме 9 000 000 рублей.

Таким образом, выездной налоговой проверкой фактически полученная выручка определена в большем размере, чем доходы, отраженные налогоплательщиком в представленной налоговой декларации на 197 679,73 (60 014 909,73-59 817 231) рублей, на основании представленных первичных документов, что не оспаривается налогоплательщиком.

Расходы

По данным налоговой декларации расходы составили 51 657 245 рублей, налоговая база составила 8 159 985 рублей, сумма исчисленного налога составила 1 223 998 рублей.

Согласно представленной на проверку книги учета доходов и расходов сумма произведенных налогоплательщиком расходов за 2014 год составляет 51 723 286,60 руб., в том числе: за ГСМ - 43 449 242руб. и т.п.

Проверкой установлено, что налогоплательщиком в нарушение пп.2 п.2 статьи 346.17 НК РФ на расходы отнесена общая стоимость приобретенных горюче-смазочных материалов, включая расходы, приходящиеся на нереализованный ГСМ на конец отчетного периода в общей сумме 43 449 242 рублей.

При этом, применённый налогоплательщиком метод учёта затрат на оплату приобретённых товаров "по стоимости первых по времени приобретения(ФИФО)" налоговым органом не принят и признан неправильным. Формула, изложенная в письме Министерства финансов РФ от 28.04.2006 № 03-11-04/2/94, применяемая налогоплательщиком налоговым органом расценена как экономически необоснованная.

Фактически спор между сторонами, касается метода оценки приобретённых товаров, что следует из оспариваемого решения и заявления налогоплательщика.

Применённый налогоплательщиком метод "по стоимости первых по времени приобретения(ФИФО)" налоговым органом не принят по следующему основанию.

В ходе проверки и при рассмотрении материалов налоговой проверки налогоплательщик подтвердил, что в проверяемый период налогоплательщиком не применялся метод по стоимости единицы запасов, который закреплен в учетной политике налогоплательщика.

Для установления и согласования метода учета затрат на оплату купленных товаров в ходе проверки налогоплательщиком дано пояснение: «Применялся метод средней стоимости», подтверждается представленным письменным пояснением на требование № 09-11/102 от 24.11.2016г. Применение метода учета средней стоимости проверкой было согласовано с налогоплательщиком.

Таким образом, в акте выездной налоговой проверки № 09-11-102 от 11.01.2017г отражено, что стоимость реализованного ГСМ определена по методу учета средней стоимости.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налоговым органом установлено следующее: после ознакомления с актом выездной налоговой проверки № 09-11-102 от 11.01.2017г налогоплательщик, руководствуясь с учётом разъяснений, предложенной письмом Министерства финансов России №03-11-04/2/94 от 28.04.2006г, изменил метод определения стоимости реализованных товаров с метода средней стоимости, применяемого в ходе выездной налоговой проверки, на метод определения реализованного ГСМ по стоимости первых по времени приобретения товаров. При этом, налогоплательщик приложил расчёт, который поименован как «Расчет определения реализованного ГСМ по стоимости первых по времени приобретения товаров».

При изучении расчета установлено, что налогоплательщиком применялась формула, изложенная в письме Министерства финансов России №03-11-04/2/94 от 28.04.2006г..

С расчётом налогоплательщика, представленный с возражением, налоговый орган не согласился и не принял по следующим основаниям:

• налогоплательщиком в Расчете определения реализованного ГСМ по стоимости первых по времени приобретения товаров сумма выручки уменьшена, так как при определении размера выручки налогоплательщиком отражена выручка на основании кассовых чеков. В ходе проверки установлено и материалами проверки подтверждается, что выручку налогоплательщика составляют поступления на кассу и на расчетные счета налогоплательщика. В связи с тем, что налогоплательщиком занижен размер выручки при расчетах, данный расчет не принимается;

• налогоплательщик применяет некорректный алгоритм формулы в своих расчетах, где стоимость реализованных и оплаченных товаров, которая списывается на расходы, больше стоимости товара, которая приобретена для дальнейшей реализации.

С учётом вышеизложенного, налоговый орган применил расчетный метод начисления налогов(по средней стоимости), который при определении средней стоимости ГСМ, приобретённых для реализации, их общую стоимость поделил на их количество(объём), в расчёт принята стоимость и количество остатков товара на начало месяца плюс товары, поступившие в течение этого месяца, при этом в расчёте проверкой приняты только те товары, которые оплачены поставщикам.

Расчётным методом, сумма не реализованного ГСМ на конец налогового периода 2014 года налоговым органом определена в сумме 1 837 002,89 рублей, в том числе:

- АИ-92 в сумме 1435114,68 рублей;

- ДТ в сумме 168186,92 рублей;

- АИ-98 в сумме 233701,29, без учета ГСМ для хранения.

Таким образом, общая стоимость реализованных ГСМ налоговым органом определена в сумме 41 612 239,11 рублей(43 449 242 - 1 837 002,89)

Вместе с тем, налоговым органом не учтено следующее.

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 22.06.2010 N 5/10 по делу N А45-15318/2008-59/444, при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности.

При этом, Конституционный Суд Российской Федерации в своём определении от 05.07.2005 № 301-О указал на то, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, законодателем установлены исключительные случаи, при наступлении каждого из которых налоговый орган вправе определить суммы налогов расчётным путем, в частности это:

- отказ налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;

- непредставление в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;

- отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения;

- ведение учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Вместе с тем, из текста оспариваемого решения не следует, что применение налоговым органом расчётного метода связано с вышеприведёнными основаниями.

Согласно статье 32 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы осуществляют контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, который предполагает обеспечение реализации всех норм налогового законодательства - как обязывающих налогоплательщика, так и предоставляющих ему гарантии.

Из положений пункта 1 статьи 3, пункта 2 статьи 87, пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающих принципы налогообложения, предмет и цели выездной налоговой проверки, а также положений пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Кодекса следует, что при вынесении решения по итогам налоговой проверки инспекцией должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение, как недоимки, так и излишнего исчисления налога. При определении действительной обязанности по уплате налогов инспекция должна учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

С учётом вышеприведённых норм, по настоящему делу необходимо установить реальные налоговые обязательства налогоплательщика перед бюджетом и на основании этого делать вывод о законности (незаконности) оспариваемого решения налогового органа.

Налогоплательщик в своём приказе от 01.01.2013 № 1 "Об учётной политике предприятия для целей налогообложения" закрепил правило формирования расходов, связанных с приобретением товаров для последующей реализации(пункты 10 и 11 приказа), что согласуется с положениями пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ и что не получило свою оценку со стороны налогового органа.

Согласно выпискам движения денежных средств на счетах в банке предпринимателем за 2014 год осуществлено списание денежных средств в оплату поставщикам за приобретенный товар(ГСМ), для последующей реализации в сумме 43 449 241,96 рублей, что не оспаривается налоговым органом.

С учётом предложенной Минфином России (письмо 03-11-04/2/94 от 28.04.2006 года) методикой определения расходов по оплате стоимости оплаченных и реализованных ГСМ стоимость реализованных и оплаченных товаров фактически составила 42 502 427,94 рублей(расчёт представлен налогоплательщиком).

Поскольку в книге учёта доходов и расходов налогоплательщик расходы по ГСМ отразил в сумме 43 449 242 рублей(абз.4 раздела "РАСХОДЫ" стр.18 оспариваемого решения), то он указал, что им в данной части завышены расходы на сумму 946 814,02 рублей(43 449 241,96 - 42 502 427,94).

Следовательно, сумма фактических расходов с учетом выявленного налоговой проверкой нарушения должна составить 49 510 430,98 рублей(51 657 245 - 946 814,02) рублей, при этом проверкой определены расходы в размере 48 046 284 рублей, что на 1 464 146,98 рублей (49 510 430,98 - 48 046 284) ниже фактического.

После получения акта налоговой проверки предпринимателем была подана уточненная декларация с заявленной в уменьшение налоговой базой суммой убытка в размере 1 976 761,75 рублей(2013г.).

Таким образом, с учетом суммы доходов, установленным по данным налогового органа в размере 60 014 910 рублей и суммой произведённых расходов предпринимателя в размере 49 510 430,98 рублей и заявленной суммой убытка 1 976 761,75 рублей, налоговая база должна составлять 8 527 717,27 рублей(60 014 910 - 49 510 430,98 - 1 976 761,75) рублей, а налог в сумме 1 279 157,59 рублей(8 527 717,27 х 15%), а налоговым органом сумма исчисленного налога составила 1 673 644 рублей, следовательно доначисление единого налога, взимаемого с упрощенной системы налогообложения в сумме 394 486 рублей нельзя считать правомерным.


2015 год

Доходы

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.23 НК РФ налогоплательщиком представлена налоговая декларация по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2015 год, за per. № 13494235.

По данным актуальной налоговой декларации доходы составили 34 115 242 рублей, расходы - 31 431 323 рублей, налоговая база составила 2 683 919 рублей, сумма исчисленного налога составила 402 588 рублей.

Согласно пункта 6 статьи 346.18 Налогового Кодекса РФ сумма минимального налога индивидуальным предпринимателем исчислена в размере 341 152 рублей.

По данным представленной налогоплательщиком книги учета доходов и расходов за 2014 год доходы составили 34 115 243,5 руб., в том числе:

- доходы, полученные от реализации ГСМ, в сумме 31 078 710 рублей;

- по терминалу в сумме 536 533,50 рублей;

- за продажу рыб.завода 2 500 000 рублей.

По данным выездной налоговой проверки на основании представленных договоров и платежных поручений, приходных кассовых ордеров, журналов кассира-операциониста денежных средств, сумма полученных доходов за налоговый период составляет 34 596 025 руб., в том числе доходы, полученные от реализации ГСМ в сумме 31 559 491,50 рублей, по терминалу в сумме 536 533,50 рублей, за продажу недвижимого имущества в сумме 2 500 000 рублей.

Таким образом, выездной налоговой проверкой фактически полученная выручка определена в большем размере, чем доходы, отраженные налогоплательщиком в представленной налоговой декларации на 480 782(34 596 025 - 34 115 243,5) рублей, на основании представленных первичных документов, что не оспаривается налогоплательщиком.

Расходы

По данным налоговой декларации расходы составили 31 431 323 рублей.

Согласно представленной на проверку книги учета доходов и расходов сумма произведенных налогоплательщиком расходов за 2015 год составляет 32 182 952,46 руб., в том числе: за ГСМ - 26 579 869 руб. и т.п.

Проверкой установлено, что налогоплательщиком в нарушение пп.2 п.2 статьи 346.17 НК РФ на расходы отнесена общая стоимость приобретенных горюче-смазочных материалов, включая расходы, приходящиеся на нереализованный ГСМ на конец отчетного периода в общей сумме 26 579 869,60 рублей.

При этом, применённый налогоплательщиком метод учёта затрат на оплату приобретённых товаров "по стоимости первых по времени приобретения(ФИФО)" налоговым органом не принят и признан неправильным. Формула, изложенная в письме Министерства финансов РФ от 28.04.2006 № 03-11-04/2/94, применяемая налогоплательщиком налоговым органом расценена как экономически необоснованная.

Фактически спор между сторонами, касается метода оценки приобретённых товаров, что следует из оспариваемого решения и заявления налогоплательщика.

Применённый налогоплательщиком метод "по стоимости первых по времени приобретения(ФИФО)" налоговым органом не принят по следующему основанию.

В ходе проверки и при рассмотрении материалов налоговой проверки налогоплательщик подтвердил, что в проверяемый период налогоплательщиком не применялся метод по стоимости единицы запасов, который закреплен в учетной политике налогоплательщика.

Для установления и согласования метода учета затрат на оплату купленных товаров в ходе проверки налогоплательщиком дано пояснение: «Применялся метод средней стоимости», подтверждается представленным письменным пояснением на требование № 09-11/102 от 24.11.2016г. Применение метода учета средней стоимости проверкой было согласовано с налогоплательщиком.

Таким образом, в акте выездной налоговой проверки № 09-11-102 от 11.01.2017г отражено, что стоимость реализованного ГСМ определена по методу учета средней стоимости.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налоговым органом установлено следующее: после ознакомления с актом выездной налоговой проверки № 09-11-102 от 11.01.2017г налогоплательщик, руководствуясь с учётом разъяснений, предложенной письмом Министерства финансов России №03-11-04/2/94 от 28.04.2006г, изменил метод определения стоимости реализованных товаров с метода средней стоимости, применяемого в ходе выездной налоговой проверки, на метод определения реализованного ГСМ по стоимости первых по времени приобретения товаров. При этом, налогоплательщик приложил расчёт, который поименован как «Расчет определения реализованного ГСМ по стоимости первых по времени приобретения товаров».

При изучении расчета установлено, что налогоплательщиком применялась формула, изложенная в письме Министерства финансов России №03-11-04/2/94 от 28.04.2006г..

С расчётом налогоплательщика, представленный с возражением, налоговый орган не согласился и не принял по следующим основаниям:

• налогоплательщиком в Расчете определения реализованного ГСМ по стоимости первых по времени приобретения товаров сумма выручки уменьшена, так как при определении размера выручки налогоплательщиком отражена выручка на основании кассовых чеков. В ходе проверки установлено и материалами проверки подтверждается, что выручку налогоплательщика составляют поступления на кассу и на расчетные счета налогоплательщика. В связи с тем, что налогоплательщиком занижен размер выручки при расчетах, данный расчет не принимается;

• налогоплательщик применяет некорректный алгоритм формулы в своих расчетах, где стоимость реализованных и оплаченных товаров, которая списывается на расходы, больше стоимости товара, которая приобретена для дальнейшей реализации.

С учётом вышеизложенного, налоговый орган применил расчетный метод начисления налогов(по средней стоимости), который при определении средней стоимости ГСМ, приобретённых для реализации, их общую стоимость поделил на их количество(объём), в расчёт принята стоимость и количество остатков товара на начало месяца плюс товары, поступившие в течение этого месяца, при этом в расчёте проверкой приняты только те товары, которые оплачены поставщикам.

Расчётным методом, сумма не реализованного ГСМ на конец налогового периода 2014 года налоговым органом определена в сумме 3 049 510,06 рублей, в том числе:

- АИ-92 в сумме 2 724 904,38 рублей;

- АИ-95 в сумме 180 472,74 рублей;

- ДТ в сумме 131 788,40 рублей;

- АИ-98 в сумме 144 132,94, без учета ГСМ для хранения.

Таким образом, общая стоимость реализованных ГСМ налоговым органом определена в сумме 27 063 504,27 рублей.

Вместе с тем, как выше указывал арбитражный суд, налоговым органом не учтено следующее.

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 22.06.2010 N 5/10 по делу N А45-15318/2008-59/444, при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности.

При этом, Конституционный Суд Российской Федерации в своём определении от 05.07.2005 № 301-О указал на то, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Таким образом, законодателем установлены исключительные случаи, при наступлении каждого из которых налоговый орган вправе определить суммы налогов расчётным путем, в частности это:

- отказ налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;

- непредставление в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;

- отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения;

- ведение учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Вместе с тем, из текста оспариваемого решения не следует, что применение налоговым органом расчётного метода связано с вышеприведёнными основаниями.

Согласно статье 32 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы осуществляют контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, который предполагает обеспечение реализации всех норм налогового законодательства - как обязывающих налогоплательщика, так и предоставляющих ему гарантии.

Из положений пункта 1 статьи 3, пункта 2 статьи 87, пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающих принципы налогообложения, предмет и цели выездной налоговой проверки, а также положений пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Кодекса следует, что при вынесении решения по итогам налоговой проверки инспекцией должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение, как недоимки, так и излишнего исчисления налога. При определении действительной обязанности по уплате налогов инспекция должна учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

С учётом вышеприведённых норм, по настоящему делу необходимо установить реальные налоговые обязательства налогоплательщика перед бюджетом и на основании этого делать вывод о законности(незаконности) оспариваемого решения налогового органа.

Налогоплательщик в своём приказе от 01.01.2013 № 1 "Об учётной политике предприятия для целей налогообложения" закрепил правило формирования расходов, связанных с приобретением товаров для последующей реализации(пункты 10 и 11 приказа), что согласуется с положениями пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ и что не получило свою оценку со стороны налогового органа.

Согласно выпискам движения денежных средств на счетах в банке предпринимателем за 2014 год осуществлено списание денежных средств в оплату поставщикам за приобретенный товар(ГСМ), для последующей реализации в сумме 27 382 049,64 рублей, что не оспаривается налоговым органом.

С учётом предложенной Минфином России (письмо 03-11-04/2/94 от 28.04.2006 года) методикой определения расходов по оплате стоимости оплаченных и реализованных ГСМ стоимость реализованных и оплаченных товаров фактически составила 27 958 811,58 рублей(расчёт представлен налогоплательщиком).

Поскольку в книге учёта доходов и расходов налогоплательщик расходы по ГСМ отразил в сумме 26 579 869,60 рублей(абз.4 раздела "РАСХОДЫ" стр.33 оспариваемого решения), то он указал, что им в данной части занижены расходы на сумму 1 378 941,98 рублей(27 958 811,58 - 26 579 869,60).

Следовательно, сумма фактических расходов с учетом выявленного налоговой проверкой нарушения должна составить 32 181 894,44рублей(32 182 952,46 + 1 378 941,98 - 1 380 000), где 32 182 952,46 руб. расходы по книге учёта доходов и расходов, 1 378 941,98 - это занижение расходов, 1 380 000 - неправомерное списание на приобретение АЗС, с которым предприниматель согласен, при этом проверкой определены расходы в размере 31 286 587 рублей, что на 895 307,44 рублей (32 181 894,44 - 31 286 587) ниже фактического.

Таким образом, с учетом суммы доходов, установленным по данным налогового органа в размере 34 596 025 рублей и суммой произведённых расходов предпринимателя в размере 32 181 894,44 рублей, налоговая база должна составлять 2 414 130,56 рублей(34 596 025 - 32 181 894,44) рублей, а налог в сумме 362 119,58рублей(2 414 130,56 х 15%), а налоговым органом сумма исчисленного налога составила 496 416 рублей, следовательно доначисление единого налога, взимаемого с упрощенной системы налогообложения в сумме 134 296,42 рублей нельзя считать правомерным.

С учётом вышеизложенного, применение налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату указанных налогов и начисление пени является неправомерным.

При таких обстоятельствах, суд считает, что решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва о привлечении к налоговой от 30.03.2017 ответственности № 15/1722 и Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Тыва от 22.05.2017 № 03-07/4079 подлежат признанию недействительными как несоответствующими нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. Учитывая, что в соответствии подпунктом 1.1 пункта 1 ст. 333 Налогового кодекса Российской Федерации» государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождены от уплаты госпошлины, то уплаченная предпринимателем по платежному поручению от 28.06.2017 № 240 государственная пошлина в сумме 300 руб. подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 211 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

Заявление индивидуального предпринимателя ФИО2 удовлетворить.

Признать незаконными и отменить решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва о привлечении к налоговой от 30.03.2017 ответственности № 15/1722, в части доначисления единого налога, по УСН в размере 528 782 руб., пеней в размере 93 530,79 руб., штрафа в размере 53 015 руб. и Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Тыва от 22.05.2017 № 03-07/4079.

Отменить обеспечительную меру, принятую определением Арбитражного суда Республики Тыва от 30.06.2017, в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушениях от 30 марта 2017 года № 15/1722 в части предложения уплатить единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 528 782 руб., пеней в размере 93 530,79 руб., штрафа в размере 53 015 руб., после вступления настоящего решения в законную силу.

Настоящее решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Третий арбитражный апелляционный суд (г.Красноярск). Апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Республики Тыва.


Судья А.А.Калбак