Постановление от 15 сентября 2024 г. по делу № А52-3223/2023

ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001

E-mail: 14ap.spravka@arbitr.ru, http://14aas.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А52-3223/2023
г. Вологда
16 сентября 2024 года


Резолютивная часть постановления объявлена 02 сентября 2024 года.

В полном объёме постановление изготовлено 16 сентября 2024 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Алимовой Е.А. и Болдыревой Е.Н., при ведении протокола секретарем судебного заседания Варфоломеевой А.Н.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «ПсковСвязьСтрой» ФИО1 по доверенности от 01.06.2024, от Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области ФИО2 по доверенности от 25.10.2022,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ПсковСвязьСтрой» на решение Арбитражного суда Псковской области от 24 мая 2024 года по делу № А52-3223/2023,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «ПсковСвязьСтрой» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 180004, <...>; далее – ООО «ПсковСвязьСтрой», общество) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), к Управлению Федеральной налоговой службы по Псковской области (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 180017, <...>; далее – управление, УФНС) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 1 по Псковской области (далее – инспекция, налоговый орган) от 30.09.2022 № 13-10/3672 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за исключением эпизодов, изложенных в пунктах 2.1.3, 2.3, 2.4, 2.5, в редакции решения управления от 01.03.2024 № 30-13/04209.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 24 мая 2024 года в удовлетворении заявленных требований отказано. Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Псковской области от 06 июня 2023 года по делу № А52-3223/2023, отменены.

Общество с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В обоснование жалобы ссылается на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, на недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд посчитал установленными, на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела. Полагает, что налоговым органом не представлено доказательств направленности действий общества по сделкам со спорными контрагентами на получение необоснованной налоговой экономии. Настаивает на правомерности учета расходов и применение налоговых вычетов по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью «Солар» (далее – ООО «Солар»), обществом с ограниченной ответственностью «ХимСервис» (далее – ООО «ХимСервис»). Считает, что представленные по взаимоотношениям с указанными контрагентами первичные документы соответствуют предъявляемым к ним требованиям и подтверждают реальную хозяйственную деятельность.

Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы и требования апелляционной жалобы

Управление в отзыве и его представитель в судебном заседании доводы апелляционной жалобы отклонили, просило решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО «ПсковСвязьСтрой» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов, страховых взносов за период 01.01.2018 по 31.12.2020, по результатам которой составлен акт от 23.05.2022№ 13-10/3279 и принято решение от 30.09.2022 № 13-10/3672.

Названным решением обществу доначислены к уплате недоимка по налогам в общей сумме 7 485 712 руб., в том числе налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 7 079 697 руб., налог на прибыль организаций в сумме 372 640 руб., транспортный налог в сумме 33 375 руб., пени в сумме 474 872 руб. 73 коп., штрафы назначены (с учетом сроков давности и снижения размера в связи со смягчающими ответственность обстоятельствами) на основании пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в общей сумме 185 158 руб., на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в размере 278 руб. и на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ в размере 156 руб.

Основанием для доначисления налогов в указанных суммах послужил вывод налогового органа о том, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ умышленно искажены сведения о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, создан формальный документооборот с организациями с ООО «Солар» (ИНН <***>), ООО «ХимСервис» (ИНН <***>), ООО «Компания Метамакс» (ИНН <***>) без реального осуществления финансово-хозяйственной деятельности по договорам подряда и договором поставки, в целях получения необоснованной налоговой выгоды путем предъявления налоговых вычетов по НДС, а также необоснованного учета расходов по налогу на прибыль организаций по сделке с ООО «Солар».

Общество произвело уплату недоимки по акту налоговой проверки от 23.05.2022 № 13-10/3279 на сумму 1 500 000 руб., вместе с тем с выводами налогового органа не согласилось, направило апелляционную жалобу в УФНС, просило отменить решение инспекции.

Решением УФНС от 13.01.2023 №08-20/0115@ на основании пункта 3 статьи 140 НК РФ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

В ходе рассмотрения настоящего дела управление установило, что при вынесении решения о привлечении ООО «ПсковСвязьСтрой» к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2022 №13-10/3672 не были учтены положения части 1 статьи 9.1 Федерального закон от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» и постановления Правительства Российской Федеркации от 28.03.2022 № 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами», исключающие возможность начисления неустойки, включая пени, на недоимку по налогам и сборам, образовавшуюся в 2018-2020 годах, с 01.04.2022 по 01.10.2022.

Учитывая изложенное, УФНС 20.03.2024 представило в материалы дела решение от 01.03.2024 № 30-13/04209, которым изменило резолютивную часть решения от 30.09.2022 № 13-10/3672: доначисленную сумму пеней по НДС уменьшило на 474 872 руб. 73 коп.; доначисленную сумму пеней по транспортному налогу уменьшило на 466 руб. 77 коп. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения (том 4, лист 116).

В связи с этим, а также учитывая положения статьи 138 НК РФ, общество уточнило заявленные требования, просило признать незаконным решение инспекции от 30.09.2022 № 13-10/3672 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за исключением эпизодов, изложенных в пунктах 2.1.3, 2.3, 2.4, 2.5, в редакции решения УФНС от 01.03.2024 № 30-13/04209.

Протокольным определением от 08.04.2024 суд принял уточнение обществом заявленных требований в соответствии со статьей 49 АПК РФ.

С учетом уточнений заявителем фактически оспорены выводы налогового органа по результатам оценки взаимоотношений общества с контрагентами ООО «Солар» и ООО «ХимСервис» и произведенные доначисления по НДС в сумме 7 079 697 руб., пени 1 824 503 руб. 06 коп., штраф в размере 175 842 руб., доначисления по налогу на прибыль организаций в размере 372 640 руб., пени 14 799 руб. 45 коп., штраф в сумме 9 316 руб.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

В соответствии с частью 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Апелляционная коллегия не находит правовых оснований для отмены решения суда в силу следующего.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В целях обложения налогом на прибыль полученные налогоплательщиком доходы уменьшаются на произведенные расходы в том случае, если расходы экономически оправданны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

Таким образом, при исчислении налога на прибыль условием признания понесенных организацией расходов является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 – 172 НК РФ.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

На основании статьи 57 Конституции Российской Федерации и пункта 1 статьи 3 НК РФ каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Обязанность по уплате налогов не может считаться исполненной, если хозяйственные операции, совершаемые во исполнение сделок, учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и искажены, что повлияло на размер налога, подлежавшего уплате. Полученная в таких случаях хозяйствующим субъектом экономия налоговых платежей, как следует из разъяснений, данных в пункте 3 Постановления № 53, признается его необоснованной налоговой выгодой.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа об отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств (пункт 5 Постановления № 53).

При этом объем прав и обязанностей налогоплательщика определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, а признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах (пункты 7 и 11 Постановления № 53).

При этом установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9 Постановления № 53).

Налоговая выгода не может быть самостоятельной целью деятельности налогоплательщика, оценка обоснованности или необоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды производится исходя из направленности совершенных им хозяйственных операций на достижение определенного экономического эффекта.

В том случае, если судом будет установлено, что целью деятельности налогоплательщика является не достижение экономического эффекта от совершенных им операций, а только получение налоговой выгоды, то вне зависимости от принципов свободы договора или нарушения его контрагентами налоговых обязательств такая выгода будет признана необоснованной.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления № 53).

В определениях от 24.11.2005 № 452-О, от 18.04.2006 № 87-О, от 16.11.2006 № 467-О, от 20.03.2007 № 209-О-О Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно обращал внимание на то, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, служащими первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет и которые могут приниматься к учету, только если они содержат обязательные реквизиты, в том числе и личные подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления.

Представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, исходя из положений статьей 9 названного Федерального закона, каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которое оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Поскольку включение затрат в состав расходов и применение вычетов направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, то обоснованность отнесения затрат в состав расходов по налогу на прибыль и правомерность предъявления налоговых вычетов по НДС подлежат доказыванию именно налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 и 252 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5 – 6 названной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Как разъяснено в определении Верховного Суда Российской Федерации от 20 июня 2018 года № 305-КГ18-7794, возможность применения налоговых вычетов по НДС обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением установленных законодателем требований статей 169, 171, 172, 252 НК РФ в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах.

Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 05.03.2009 № 468-О-О указано на то, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Как следует из определения Верховного Суда Российской Федерации от 14 мая 2020 года № 307-ЭС19-27597, отказ в праве на вычет «входящего налога обуславливается фактом неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика или (и) поставщиками предыдущих звеньев в той мере, в какой это указывает на отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога, при этом необходимо учитывать преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели – знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

Таким образом, для признания расходов и вычетов по НДС обоснованными налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подписанными от имени контрагента уполномоченными на то лицами и подтверждающими реальное осуществление хозяйственных операций, отраженных в них.

Следовательно, в отсутствие реального совершения спорных хозяйственных операций представленные налогоплательщиком документы не могут быть признаны подтверждающими его расходы по приобретению товаров (работ, услуг) и правомерность применения налоговых вычетов сумм НДС, предъявленных контрагентами.

Согласно части 1 статьи 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном АПК РФ и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В силу статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Исходя из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277, помимо факта наличия или отсутствия экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком – покупателем, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов, относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности и то, преследовал ли налогоплательщик – покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277 отражено, что при рассмотрении вопроса о том, могут ли негативные последствия неуплаты НДС «техническими» компаниями быть возложены на налогоплательщика – покупателя в соответствии с пунктами 4 и 9 Постановления № 53, в частности, имеет значение установление факта причастности налогоплательщика к нарушениям, допущенным в процессе обращения товаров (работ, услуг), то есть направленность действий налогоплательщика на получение экономического эффекта за счет непосредственного участия в уклонении от уплаты НДС совместно с лицами, не осуществлявшими реальной экономической деятельности, а равно информированность налогоплательщика о допущенных этими лицами нарушениях. При установлении названных обстоятельств само по себе реальное исполнение операций по реализации товаров (работ, услуг) непосредственным контрагентом налогоплательщика («контрагентом первого звена) не позволяет налогоплательщику – покупателю претендовать на получение налоговой выгоды в отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога.

Однако выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что, по сути, означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 № 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 № 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 № 305-ЭС19-9789).

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981 отражено, что изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1 НК РФ, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

В пункте 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При этом умышленность совершения налогового правонарушения заключается в совокупности действий налогоплательщика, направленных на построение искаженных, искусственных договорных отношений, имитации реальной экономической деятельности подставных лиц (проблемных контрагентов).

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 названного Кодекса при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Таким образом, исходя из положений статьи 54.1 НК РФ, превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

При невыполнении любого из указанных условий, при одновременном соблюдении которых налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы (налога), указанный в статье 54.1 НК РФ, налогоплательщик теряет право на уменьшение налоговой базы (налога) по сделке в целом.

Кроме того, данная норма не устанавливает различного порядка применения ее положений в отношении обязательств по конкретным налогам (в частности, расходов при исчислении налога на прибыль организаций и вычетов при исчислении НДС).

При этом положения статьи 54.1 НК РФ, определяя конкретные условия, соблюдение которых обуславливает возможность воспользоваться правом на предъявление налоговых вычетов, не содержат никаких указаний о допустимости реализации таких прав лишь в той или иной части. Данные нормы также не содержат установлений, вменяющих в обязанность налогового органа проведение реконструкции налоговых обязательств путем определения прав и обязанностей налогоплательщиков, допустивших искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственных операций, расчетным путем.

Как разъяснено в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981, согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом – лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени («технические» компании), при том что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 26.03.2020 № 544-О, от 04.07.2017 № 1440-О).

Таким образом, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, объем прав и обязанностей налогоплательщика должен определяться исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи, что следует из правовой позиции, выраженной в пунктах 3 и 7 Постановления № 53.

Аналогичные разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций изложены в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации.

Оценка добросовестности налогоплательщика при получении налоговых выгод предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели, то есть возможность получения налоговых выгод предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций.

Выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом – определение суммы налога, которая должна была быть изначально уплачена в бюджет.

Как и в суде первой инстанции, в апелляционной жалобе общество настаивает на документальном подтверждении права на вычеты по НДС по спорным сделкам и права на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму затрат по спорным сделкам, ссылаясь при этом на то, что получило исполнение сделок от контрагентов ООО «Солар» и ООО «ХимСеврис», поэтому считает, что возлагать на общество ответственность за недобросовестные действия названных контрагентов или иных третьих лиц, если такие имели место, неправомерно.

Как установлено налоговым органом, ООО «ПсковСвязьСтрой» в проверяемом периоде осуществляло деятельность по прокладке линий связи, электрики, выполняло общестроительные работы.

По результатам проверки инспекция пришла к выводу о нереальности взаимоотношений общества с ООО «Солар», необоснованном предъявлении заявителем к вычету суммы НДС за 3-й квартал 2020 года в размере 372 640 руб. и занижении налога на прибыль организаций за 2020 год в сумме 372 640 руб., поскольку исполнение ООО «Солар» договора субподряда от 10.08.2020 № 4/08-20, по счету-фактуре от 30.09.2020 № 79 на сумму 2 235 840 руб. (включая НДС), не подтверждено ввиду отсутствия у названного контрагента необходимых трудовых и производственных мощностей, не предоставления доказательств выполнения данным подрядчиком условий договора, в том числе по обеспечению техники на объекте и принятию от заявителя и последующему израсходованию давальческого сырья – кабеля 22 358 м.

Инспекция пришла к выводу, что фактически спорные работы выполнялись собственными силами ООО «ПсковСвязьСтрой», спорная часть сырья в наличии у общества не имелась, субподрядчику не передавался.

Настаивая на обоснованности заявленных вычетов и расходов по налогу на прибыль по документам названного контрагента, общество, как и в суде первой инстанции, ссылается на то, что обеспечение техникой для выполнения работ на вышеуказанном объекте первоначально было возложено на ООО «Солар», но работы фактически были выполнены с помощью рабочих сил, а не специализированной техникой. По условиям договора выполнение собственными силами и производственными мощностями подрядных работ подразумевало возможность использования техники, но не обязательно тяжелой строительной. Поэтому считает вывод ответчика о том, что на ООО «Солар» возложено обеспечение техники на объекте, ошибочным. Указывает на то, что техника предоставлялась или арендовалась ООО «ПсковСвязьСтрой». Общество передало в ООО «Солар» только часть объема работ. Объем работ по договору с АО «Буер» (№ 18/29/1) предполагал подрядные работы объемом 15 068 м. п., что относилось к длине траншеи или длине трассы. Поскольку кабель прокладывался в 2 нитки, соответственно, длина проложенного кабеля 15068*2=30076, а с учетом запасов на муфты, расхода на обрезку – 30 916 м. По договору с ООО «Солар» объем работ составил 10 960 м. п. именно длины проложенного кабеля. В адрес ООО «Солар» передан кабель как давальческий ошибочно в большем количестве, 22 358 м. В исправленных документах количество переданного и израсходованного кабеля 10 960 м., но это не учтено ответчиком. То обстоятельство, что кабель по данным складского учета на момент передачи ООО «Солар», на складе отсутствовал, означает, что кабель был отписан на объект, оттуда ООО «Солар» его забирало, поэтому по данным складского учета его нет. Разница в маркировке закупленных и проложенных кабелей, на что ссылается налоговый орган, не существенна, она не влияет на его характеристики, емкость и количество жил сохранены. О согласовании различных маркировок применяемого на этом объекте кабеля имеется письмо от собственника линий связи ПАО «Ростелеком».

Также заявитель считает, что налоговый орган бездоказательно считает, что весь объем работ на объекте могло и фактически выполнило ООО «ПсковСвязьСтрой» своими силами, напротив, общество самостоятельно выполнило не 4 108 м.п., а 19 956 м. п. кабеля. Указанное налоговым органом наличие у заявителя 22 работников не свидетельствует о выполнении работ силами общества, так как это численность работников на объекте за весь период строительства, а ежедневно на объекте было 5-6 человек вместе с мастером (бригада). Считает, что выводы о том, что спорные контрагенты ООО «Солар» и ООО «Петроник» не имели возможности осуществлять выполнение работ, сделаны налоговым органом в отсутствие необходимых доказательств.

ООО «Солар» выполняло только часть работ, причем не большую ее часть. Остальные работы, в том числе и на тех участках, и на том кабеле, который проложило ООО «Солар», выполняли работники ООО «ПсковСвязьСтрой» (монтаж муфт, обратная засыпка проложенного кабеля, измерения кабеля). Фактически налоговый орган пытается вмешаться в хозяйственную деятельность самостоятельных юридических лиц, не имея доказательств сговора, где действительно бы именно ООО «ПсковСвязьСтрой» преследовал необоснованную налоговую выгоду.

ООО «ПсковСвязьСтрой» не предоставляло право ООО «Солар» на привлечение субподрядчиков, что зафиксировано в условиях заключенного договора и о том, что ООО «Петроник» является привлеченным субподрядчиком, обществу стало известно только из акта проверки. Поэтому считает, что выводы, сделанные налоговым органом в отношении ООО «Петроник», не могут иметь негативных последствий для ООО «ПсковСвязьСтрой» в рамках оценки взаимоотношении с непосредственным контрагентом по договору – ООО «Солар». Привлечение субподрядчика для выполнения работ по договору, заключенному с заказчиком без его согласия и извещения, следует рассматривать как нарушение гражданско-правовых обязательств, влекущих за собой гражданско-правовую ответственность, однако, данное обстоятельство не может изменять налоговых последствий состоявшейся хозяйственной операции и свидетельствовать о нереальности выполнения работ.

Отклоняя доводы общества по эпизоду взаимоотношений с ООО «Солар», суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Как установлено инспекцией в ходе проверки, согласно договору субподряда от 03.09.2018 № 18/29/1, заключенному акционерным обществом «Буер» (далее – АО «Буер») (генподрядчик) и ООО «ПсковСвязьСтрой» (субподрядчик), последний оплачивает услуги генподрядчика по осуществлению контроля и технического надзора за ходом и качеством производства работ, соблюдением сроков их выполнения из расчета 10 % общей стоимости выполненных субподрядчиком и принятых генподрядчиком работ (с учетом НДС – 18 %) на основании предоставленных субподрядчиком счета, счета-фактуры и акта оказанных услуг.

Сроки выполнения работ: начало - 03.09.2018, окончание - 02.12.2019. Субподрядчик принимает на себя обязательство обеспечить капитальный ремонт объекта строительными материалами, изделиями и конструкциями, инженерным (технологическим) оборудованием в соответствии с проектом и Перечнем нормативно-технической документации, обязательной при выполнении дорожных работ.

Виды работ согласно приложению 1 к договору «Календарный график производства работ»: прокладка кабеля МКСБШп 4х4х0,9 - 9 226 мп.; прокладка разрезной трубы в траншею - 1 041 мп.

В соответствии с дополнительным соглашением № 1 от 29.11.2019, стоимость строительно-монтажных работ по договору увеличивается на 29 436 993 руб. 38 коп. и составляет 36 139 262 руб. 40 коп., в том числе НДС – 6 023 210 руб. 40 коп.; изменены сроки выполнения работ: начало – 01 августа 2018 года, окончание – 21 октября 2020 года;

Виды работ согласно приложению 1 к дополнительному соглашению: прокладка кабеля МКСБШп 4х4х1,2 - 28 687 мп.; прокладка разрезной трубы в траншею - 100 мп. Начало выполнения работ – 03.09.2018, окончание – 21.10.2020;

В соответствии с дополнительным соглашением к договору № 2 от 07.10.2020, стоимость строительно-монтажных работ по Договору уменьшается на 7 092 399,60 руб. и составляет 29 046 862 руб. 80 коп., в том числе НДС - 4 841 143 руб. 80 коп.;

Виды работ согласно приложению 1 к дополнительному соглашению»: прокладка кабеля МКСБШп 4х4х1,2 - 15 068 м. п.; электроизмерение на кабеле связи – 1 комплекс. Начало выполнения работ – с даты заключения дополнительного соглашения № 2, окончание – 21.10.2020.

Сторонами подписан ряд актов, в том числе акты о приемке выполненных работ (КС-2): № 1 от 07.10.2020 (отчетный период: с 03.09.2018 по 07.10.2020) на сумму 26 087 566 руб. 80 коп., в том числе НДС – 4 347 927 руб. 80 коп. (прокладка кабеля МКСБШп 4х4х1,2 - 13 561 м п.); № 2 от 21.10.2020 (отчетный период: с 08.10.2020 по 21.10.2020) на сумму 2 959 296 руб., в том числе НДС - 493 216 руб. (прокладка кабеля МКСБШп 4х4х1,2 - 1 507 мп., электроизмерения на кабеле связи - 1 комплекс.

Допрошенный в качестве свидетеля генеральный директор ООО «ПсковСвязьСтрой» ФИО3 (протокол допроса от 21.03.2022 № 208) пояснил, что для работ по капитальному ремонту автомобильных дорог на объекте обществу была необходима техника (экскаваторы), и, поскольку ФИО6 ему предложил ее, то был заключен договор с ООО «Солар» на выполнение части работ на прокладку кабеля, но в процессе работы экскаваторы утонули и ООО «Солар» занималось только укладкой кабеля. В 2018 году кабель был закуплен частично, затем дополнительным соглашением был увеличен объем выполнения работ и сроки, и ООО «ПсковСвязьСтрой» приступило к выполнению работ, однако, по инициативе заказчика, работы были приостановлены, и возобновлены в августе 2020 года. Траншею на всей протяженности укладки кабеля копало ООО «ПсковСвязьСтрой», частично укладывало кабель, полностью выполняло монтаж муфт и все измерения, а частично укладывало кабель ООО «Солар». На какой площади укладывало ООО «ПсковСвязьСтрой», а на какой ООО «Солар» - он не знает, участки делил ФИО4 Материалы все принадлежали ООО «ПсковСвязьСтрой», кабель приобретался у нескольких контрагентов, назвать их не смог. Техника использовалась ООО «ПсковСвязьСтрой» (мини экскаватор, МТЗ-82), а также арендованная. Выполняло ООО «Солар» самостоятельно или привлекало кого-то, пояснить не смог. Кто осуществлял контроль, точно не знает, знает, что были представители: от АО «Буер», независимый эксперт, представитель от Автодора, авторский надзор и от них - ФИО4 и ФИО5. Кто был в комиссии, он не помнит, но точно знает, что были вышеперечисленные представители.

Стоимость работ на основании протокола соглашения об утверждении твердых единичных расценок (приложение 1 к настоящему договору) и в соответствии со спецификацией работ (приложение 2 к настоящему договору) составляет 2 235 840 руб., в том числе НДС 20 % - 372 640 руб.

В соответствии с пунктом 1.1 договора от 10.08.2020 № 4/08-20 субподрядчик по заданию генподрядчика и на условиях настоящего договора обязуется выполнить строительно-монтажные работы по прокладке кабеля МКСБШп 4х4х1,2 на спорном объекте, а генподрядчик обязуется принять выполненные работы и оплатить их в порядке, предусмотренном разделом 2 настоящего договора.

В соответствии с пунктом 1.2 договора работы выполняются собственными силами, средствами, из материалов генподрядчика.

Оплата по договору осуществляется путем перечисления денежных средств на расчетный счет субподрядчика в течение 45 календарных дней с момента подписания между генподрядчиком и субподрядчиком акта о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, представления счета и счета-фактуры (пункт 2.4 договора).

В соответствии с пунктом 3.1.2 договора субподрядчик обязан поставить на строительную площадку материалы, оборудование, конструкции, строительную технику, необходимые для производства работ по настоящему договору.

В соответствии с пунктом 3.2.3 договора генподрядчик обязуется передать субподрядчику материалы, необходимые для выполнения работ по настоящему договору, в течение 5 (пяти) рабочих дней с даты подписания настоящего договора. Передача материалов на давальческой основе оформляется подписанием сторонами накладной по форме М-15.

Указанный договор подписали со стороны «генподрядчика» генеральным директором ООО «ПсковСвязьСтрой» ФИО3, со стороны «субподрядчика» директором ООО «Солар» ФИО6

Таким образом, налоговый орган верно установил, что в силу буквального содержания пунктом 3.1.2 договора от 10.08.2020 № 4/08-20 обеспечение техники для выполнения работ на вышеуказанном объекте возложено именно на ООО «Солар».

Вместе с тем, как установила инспекция, при выполнении работ на вышеуказанном объекте для перевозки сотрудников, доставки материалов, выполнения земляных работ ООО «ПсковСвязьСтрой», была задействована техника (экскаваторы) ООО «ПсковСвязьСтрой», а также арендованная спецтехника для выполнения земляных работ, что подтверждается служебными записками об использовании подотчетных денежных средств на производственные цели.

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля инспецкией допрошен работник (начальник участка) АО «Буер» ФИО7 (протокол допроса № 428 от 10.08.2022), который пояснил, что работы на объекте осуществляло ООО «ПсковСвязьСтрой», организация ООО «Солар» ему не знакома.

Из общего журнала работ, представленного АО «Буер» следует, что на указанном выше объекте качестве лиц инженерно-технического персонала, осуществляющих строительство объекта, указаны только сотрудники ООО «ПсковСвязьСтрой», осуществлена прокладка кабеля МКСАБпШп объемом 34 003,1 м.

В ходе проверки инспекцией также установлено, что в 2020 году сотрудники ООО «ПсковСвязьСтрой» в количестве 22 человек (электромонтажники по освещению и осветительным сетям, подсобные рабочие, мастер, водители, трактористы, прорабы, монтажник-спайщик, слесарь по ремонту автомобилей, заместитель генерального директора по капитальному строительству и др.) направлялись в командировку в АО «Буер» с целью ремонта и строительства сооружений связи (Псковская область, Стругокрасненский район, д. Катежно), оформлялись авансовые отчетами и иные документы о командировании.

Данные сотрудники ООО «ПсковСвязьСтрой» при проведении допросов показали, что работы на объекте велись непрерывно, их выполняли сотрудники ООО «ПсковСвязьСтрой», иные лица, задействованные в выполнении работ на объекте и не состоящие в штате ООО «ПсковСвязьСтрой» не были указаны; техника при выполнении работ на объекте использовалась ООО «ПсковСвязьСтрой», либо арендованная ООО «ПсковСвязьСтрой»; организации - ООО «Солар» и ООО «Петроник», а также сотрудники указанных организаций (в том числе ФИО6 и ФИО8) им не знакомы.

Так, в частности, согласно общему журналу работ по форме КС-6, в даты нахождения ФИО9 (прораб ООО «ПсковСвязьСтрой») на объекте, а именно: 09.09.2020, 13.09.2020, 18.09.2020, 02.10.2020, 15.10.2020 - велась прокладка кабеля.

При допросе (ответ на вопрос № 14 в приложении 31 к акту проверки) ФИО9 пояснил, что весь объект ООО «ПсковСвязьСтрой» выполняло собственными силами.

Налоговым органом установлено, что ООО «Солар» имело признаки «технической организации», 04.08.2022 исключено из Единого государственного реестра юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ) по решению регистрирующего органа, поскольку адрес места нахождения ООО «Солар» признан не достоверным (по заявлению руководителя ООО «Наскар» ФИО10 о недостоверности сведений, включенных в ЕГРЮЛ, запись от 30.09.2021).

В собственности у ООО «Солар» отсутствовали имущество, объекты недвижимости и транспортные средства, справки по форме 2-НДФЛ за 2020 год не представлены.

Документы ООО «Солар» в отношении ООО «ПсковСвязьСтрой» в ответ на требование от 26.01.2021 № 10-07/450 в налоговый орган не представило.

Из анализа расчетных счетов ООО «Солар» следует, что расчеты между ООО «ПсковСвязьСтрой» и ООО «Солар» за выполненные работы по договору от 10.08.2020 № 4/08-20, а также расчеты за аренду техники отсутствуют.

В ходе анализа выписок банковских счетов ООО «Солар» за 2020 год налоговым органом установлено, что доходная часть состоит из поступлений денежных средств за СМР, строительные материалы, транспортные услуги, ТМЦ, обеспечение работы генераторов, строительные инструменты и др.; расходная часть состоит в основном из: обналичивания денежных средств физическими лицами и платежей в адрес организации, которая в свою очередь обналичивает поступившие от ООО «Солар» денежные средства через одних и тех же физических лиц.

Из анализа книг покупок и книг продаж ООО «Солар» за 1-й – 3-й кварталы 2020 года следует, что покупатели и поставщики, указанные в книгах покупок и продаж, не совпадают с контрагентами, с которыми производятся расчеты по расчетным счетам ООО «Солар» (вычеты в указанных декларациях за 2020 год представлены единственным контрагентом ООО «Империя Стройки» (ИНН <***>) (100 %)), за 4-й квартал 2020 года налоговая декларация по НДС ООО «Солар» не представлена.

Анализ налоговой декларации ООО «Солар» по НДС за 3-й квартал 2020 года (3 уточненная, представлена 19.08.2021) показал, что налог исчислен в минимальном размере, вычеты практически равны сумме заявленной реализации (сумма налога к уплате 10 907 руб., удельный вес вычетов составил 99,1 %).

Руководитель ООО «Солар» ФИО6 при допросе показал, что работы по прокладке кабеля общество осуществляло, все документы по хозяйственной деятельности подписывал именно он, договор субподряда № 4/08 от 10.08.2020 с ООО «ПсковСвязьСтрой» был заключен, но обязательства по исполнению подрядных работ были переданы ООО «Петроник».

Таким образом, законный представитель контрагента первого звена не подтвердил факт выполнения работ непосредственно ООО «Солар», указав в качестве лица, принявшего обязанность осуществить подрядные работы, контрагента второго звена.

Тем не менее, как верно отмечено судом в обжалуемом решении, налоговым органом опровергнут факт выполнения подряда ООО «Петроник».

В частности, как выявлено инспекцией, в собственности данной организации (состоит на учете в Москве) транспортные средства, объекты недвижимого имущества, земельные участки не зарегистрированы, основных средств нет. Справки по форме 2-НДФЛ за 2020 год ООО «Петроник» представлены на 1 чел. ФИО8 (единственный учредитель и руководитель), при этом в справке указано сумма ежемесячного дохода равна «0».

В ответ на поручение от 11.11.2021 № 13-09/4657 инспекцией получено уведомление от ИФНС № 25 по г. Москве от 29.11.2021 № 23-10/15597 о невозможности истребования документов (информации) по взаимоотношениям между ООО «Петроник» и ООО «Солар» за период с 26.07.2019 по 31.12.2020, так как организация зарегистрирована по «массовому адресу регистрации» и отсутствуют признаки нахождения и ведения деятельности (акт осмотра от 30.09.2020 №7209) по ТКС документы не представлены.

Согласно протоколу допроса, ФИО8 работает педагогом-организатором МКОУ «Дубровинская СОШ», что не является руководителем, либо учредителем ООО «Петроник». Она не выдавала документов, удостоверяющих свою личность для регистрационных действий. Данные в ЕГРЮЛ, в котором она числится руководителем и учредителем ООО «Петроник», внесены без ее ведома, к деятельности общества они никакого отношения не имеет.

Из анализа выписок по расчетным счетам ООО «Петроник» за 2020 год налоговым органом установлено, что доходная часть состоит из: поступлений денежных средств за электротехническое оборудование, техобслуживание оборудования, транспортные услуги, строительные материалы; расходная часть состоит из: оплаты покупок по карте, снятия по карте через ТУ. Расчеты с ООО «Солар», а также расчеты за аренду техники отсутствуют.

В книге покупок ООО «Солар» за 1-й – 3-й кварталы 2020 года также отсутствует контрагент ООО «Петроник».

В адрес ООО «Солар» направлено требование № 13-09/1470 от 25.02.2022 о представлении документов в отношении ООО «Петроник», которое спорным контрагентом не получено, документы не представлены. Истребовать документы (информации) у ООО «Петроник» в отношении ООО «Солар» также не представилось возможным.

Согласно приложению 2 «Спецификация работ» к договору, вид работы: прокладка кабеля МКСБШп 4х4х1,2 - 10 960 м. п. Дата начала выполнения обязательств -10.08.2020, дата окончания выполнения обязательств - 30.09.2020.

В подтверждение вычетов по НДС ООО «ПсковСвязьСтрой» представило счет-фактуру от 30.09.2020 № 79 на сумму 2 235 840 руб., в том числе НДС – 372 640 руб., справку № 1 от 30.09.2020 о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3) (отчетный период: с 10.08.2020 по 30.09.2020) на сумму 2 235 840 руб., акт № 1 от 30.09.2020 о приемке выполненных работ (форма № КС-2) на сумму 2 235 840 руб.

Согласно приложению 1 к дополнительному соглашению «Календарный график производства работ» от 07.10.2020 № 2 к договору субподряда от 03.09.2018№ 18/29/1 ООО «ПсковСвязьСтрой» обязалось проложить кабель МКСБШп 4х4х1,2 - 15 068 м. п.

Однако согласно приложению 2 «Спецификация работ» к договору субподряда от 10.08.2020 № 4/08-20 ООО «Солар» обязалось проложить кабель МКСБШп 4х4х1,2 - 10 960 м. п.

Таким образом, ООО «ПсковСвязьСтрой» передало для выполнения работ ООО «Солар» часть объема работ, указанных в дополнительном соглашении № 2 от 07.10.2020 к договору субподряда от 03.09.2018 № 18/29/1, заключенному с АО «Буер» (15 068 мп. – 10 960 мп. = 4 108 мп. (выполнялось хоз.способом).

В связи со снятием с серийного производства и не возможностью добрать на заводе-изготовителе кабеля МКСБШп 4х40х1,2, в соответствии с письмом № 0208/05/1831/20 от 16.06.2020, по согласованию с Макрорегиональным филиалом «Северо-Запад» филиалом Новгородской и Псковской областей на спорном объекте ООО «ПсковСвязьСтрой» разрешено использование кабеля следующих марок: МКСАБпШп 4x4x1,2; МКСАШп 4x4x1,2; МКПпАШп 4x4x1,2 и МКСБ 4x4x1,2, емкость кабеля и сечение жил остаются не измены.

Марка кабеля указанная в вышеуказанных договорах, соответствует марке кабеля указанной в актах о приемке выполненных работ (КС-2) подписанных АО «Буер» и ООО «ПсковСвязьСтрой» (№ 1 от 07.10.2020 и № 2 от 21.10.2020), ООО «ПсковСвязьСтрой» и ООО «Солар» (№ 1 от 30.09.2020).

Инспекцией 17.02.2022 из Межрайонной ИФНС № 17 по Санкт-Петербургу по ТКС получены документы от АО «Буер», а именно общий журнал работ, акты освидетельствования скрытых работ, акты освидетельствования ответственных конструкций, акты освидетельствования участков сетей инженерно-технического обеспечения.

Проанализировав указанные документы налоговый орган установил, что согласно разделу 3 «Сведения о выполнении работ в процессе строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства» представленного журнала, работы по ремонту дороги начались 03.08.2020, закончены 21.10.2020, осуществлена прокладка кабеля МКСАБпШп 4x4x1,2 объемом 30916 (2x15458) м, указанные данные подтверждены подписью начальника участка ФИО4

В ходе проверки инспекцией также установлено, что ООО «ПсковСвязьСтрой» в проверяемом периоде приобретал кабель: МКСБ 4x4x1,2; МКСАШп 4x4x1,2; МКСАБпШп 4x4x1,2 - всего 37 022 м., столько же израсходовано.

При этом кабель МКСБШп 4х4х1,2 в 2018-2020 годах обществом вообще не приобретался.

Как установлено инспекцией, анализ представленных ООО «ПсковСвязьСтрой» 16.02.2021 по ТКС в ответ на требование № 10-07/449 от 26.01.2021 документов (накладной на отпуск материалов на сторону № 7 от 14.08.2020 (кабель МКСБ 4x4x1,2 - 7534 м., кабель МКСАБпШП 4х4х1,2 – 9 932 м.), накладной на отпуск материалов на сторону № 8 от 20.08.2020 (кабель МКСАБпШП 4х4х1,2-812 м.), накладной на отпуск материалов на сторону №9 от 08.09.2020 (кабель МКСАБпШП 4х4х1,2 – 4 080 м.), отчета ООО «Солар» о расходе основных материалов (работы начаты -10.08.2020, окончены - 30.09.2020, расход материалов в сентябре 2020 года составил: кабель МКСАБпШП 4х4х1,2 - 14824 м., кабель МКСБ 4x4x1,2 – 7 534 м.) показал следующее.

Кабель МКСБ 4x4x1,2 и МКСАБпШп 4x4x1,2 по данным складского учета на момент передачи в адрес ООО «Солар» на складе отсутствовал; в даты передачи кабеля в адрес ООО «Солар» (14.08.2020, 20.08.2020, 08.09.2020) списания кабеля по складскому учету не было, кроме того, 7534 м. кабеля МКСБ 4x4x1,2 и 9932 м. кабеля МКСАБпШП 4х4х1,2 (переданных ООО «Солар» 14.08.2020), отпущены ООО «ПсковСвязьСтрой» ФИО5. и по данным складского учета списаны задолго до заключения договора субподряда с ООО «Солар».

Таким образом, по результатам вышеприведенного анализа, налоговый орган пришел к верному выводу, что ООО «ПсковСвязьСтрой» материалы в адрес ООО «Солар» не передавались, а использовались при выполнении работ на вышеуказанном объекте самим ООО «ПсковСвязьСтрой». ООО «Солар» также не мог передать и не передавал кабель ООО «Петроник».

После получения акта проверки от 22.05.2022 налогоплательщиком представлена исправленная накладная от 17.08.2020 № 7, в отчете ООО «Солар» о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам, отражены исправления в графах 8, 9, 18, 29, 30, 33, 34, 37, 38.

Суд первой инстанции правомерно согласился с доводом ответчика о том, что представленные налогоплательщиком исправленная накладная и отчет оформлены ООО «ПсковСвязьСтрой» с нарушением пункта 7 статьи 9 Закона № 402-ФЗ, так как исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

При этом исправленный отчет представлен непосредственно самим налогоплательщиком, в то время как отчет является документом, подлежащим оформлению лицом, которым произведен фактически расход, то есть в данном случае – ООО «Солар».

Кроме того, как выявлено инспекцией, в накладной от 17.08.2020 № 7 исправлено только количество кабеля, подлежащего к отпуску, при этом графы «количество отпущенного кабеля», «сумма с учетом НДС», «сумма НДС» - не изменены.

Таким образом, как верно указано судом, исправленная накладная от 14.08.2020 № 7не отвечает критерию достоверного и допустимого документа и в силу статьей 67-68 АПК РФ не является надлежащим допустимым доказательством по делу.

Также судом обоснованно отклонены доводы общества, заявленные в возражениях к акту проверки, относительно произведенного погашения обязательств перед ООО «Солар» путем заключения ООО «ПсковСвязьСтрой» и ООО «Арагон» акта взаимозачета № 12 от 04.05.2021 на сумму 2 235 840 руб., как неподтвержденные документально.

Ссылка апеллянта на то, что, по его мнению, реальность использования спорного кабеля подтверждается письмом ПАО «Ростелеком» от 16.06.2020, которым согласованы иные виды кабеля, также не принята судом первой инстанции, поскольку, как верно указал суд, данное письмо не имеет правового значения для спора, не подтверждает фактического выполнения работ с использованием спорного материала ввиду полученной налоговым органом совокупности обстоятельств, опровергающих реальность исполнении подрядных работ непосредственно ООО «Солар».

Помимо прочего, генеральным подрядчиком на спорном объекте по договору с ООО «ПсковСвязьСтрой» являлся ООО «Буер», в то время как письмо ПАО «Ростелеком» адресовано непосредственно заявителю, при этом ПАО «Ростелеком» не обосновало, при каких обстоятельствах ему стало известно о том, какое количество кабеля и какой кабель использован налогоплательщиком.

Кроме того, как установлено судом и не опровергнуто подателем жалобы, по спорному эпизоду налоговый орган признал неподтвержденным выполнение работ по прокладке кабеля контрагентом ООО «Солар» по счету-фактуре от 30.09.2020 № 79 на сумму 2 235 840 руб.

В связи с этим налоговый орган вменил обществу только неправомерное предъявление к вычету НДС в сумме 372 640 руб. и неправомерное принятие расходов при исчислении налога на прибыль в сумме 372 640 руб.

Негативных последствий в виде доначисления налогов в части закупки материалов (кабеля) налоговый орган по данному контрагенту к налогоплательщику не предъявлял (страница 73 оспариваемого решения).

Таким образом, суд правомерно согласился с налоговым органом в том, что представленными в дело материалами налоговой проверки достоверно подтверждается тот факт, что на объекте была задействована техника только самого ООО «ПсковСвязьСтрой» (собственная и арендованная), работы выполнялись силами, средствами и материалами именно ООО «ПсковСвязьСтрой», имеющим достаточные трудовые резервы для выполнения в спорный период времени работ по договору с АО «Буер», тогда как контрагент общества (ООО «Солар») и следующий по цепочке его контрагент (ООО «Петроник») указанные работы не выполняли и выполнить объективно не могли.

В силу установленных в совокупности обстоятельств суд правомерно согласился с выводом инспекции об искажении ООО «ПсковСвязьСтрой» фактов своей деятельности, о создании фиктивного документооборота с ООО «Солар» в отсутствие намерения реально исполнить условия заключенной сделки; сделка заключена с целью снижения налоговой нагрузки, что в силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ влечет недопустимость уменьшения налоговых обязательств общества по взаимоотношениям с ООО «Солар».

Ссылка подателя жалобы на то, что ООО «Солар» могло своими силами или же силами привлеченных третьих лиц производить спорные работы, основана на предположениях апеллянта и документально заявителем не подтверждена.

По взаимоотношениям с ООО «ХимСервис» (ИНН <***>) налоговый орган пришел к выводу о том, что заявителем необоснованно предъявлено к вычету НДС в общей сумме 7 272 666 руб. 12 коп.

При этом налоговый орган установил, что ООО «ПсковСвязьСтрой» приняло на себя обязательства в качестве генерального подрядчика по следующим договорам строительного подряда:

1) на объекте «Капитальный ремонт ГБУЗ ПО «Печорская районная больница» (далее - Печорская больница) - по контракту от 17.09.2019 №0157200000319000722, заключенному с Государственным казенным учреждением Псковской области «Управление капитального строительства» («Заказчик») (далее - ГКУ ПО «УКС»), на выполнение строительно-монтажных работ (далее - СМР) по ремонту кровли корпуса «А» (стоимость работ с учетом дополнительного соглашения составляет 2 504 708,96 руб., срок до 15.11.2019), , а также по договору подряда от 28.11.2019 № 25/2019 на выполнение работ по ремонту перехода между корпусами «А» и «Б» (Стоимость работ по настоящему договору - 298 722,07 руб., сроки выполнения работ - до 20.12.2019).

2) на объекте: «Капитальный ремонт ГБУЗ ПО «Псковская межрайонная больница» (далее - Межрайонная больница) - по контракту от 14.10.2019 № 0157200000319000793, заключенному с ГКУ ПО «УКС» на выполнение работ по капитальному ремонту кровли, стоимость работ - 4 872 331,78 руб., сроки - до 20.12.2019;

3) на объекте: «Капитальный ремонт зданий и укрепление материально-технической базы ГБПОУ «Псковский областной колледж искусств им. Римского-Корсакова» (далее - Колледж) - по контракту от 06.11.2019 №0157200000319000893, заключенному с ГКУ ПО «УКС» на выполнение работ (кроме электромонтажных работ) по капитальному ремонту музыкального отделения, стоимость работ - 9 545 711,95 руб., окончание - до 23.12.2019 (дополнительное соглашение б/н от 28.04.2020).

Для выполнения указанных работ ООО «ПсковСвязьСтрой» («Генподрядчик») привлек ООО «ХимСервис» (Субподрядчик) путем заключения договоров субподряда соответственно от 19.09.2019 №01/09-19, от 28.11.2019 №5/11-19, от 15.10.2019 №2/10-19, от 06.11.2019 №2/11-19.

В ходе проверки инспекция посчитала, что реальность исполнения ООО «ХимСервис» договоров субподряда документально не подтверждена, ООО «ХимСервис» имеет признаки «технической организации», спорные работы не выполнялись и следующими по цепочке контрагентами: предпринимателем ФИО11, ООО «АИ Плюс», ООО «РСУ «Благо», предпринимателем ФИО12, ООО «Юсина».

При этом сведения о реальных исполнителях работ на вышеназванных объектах у налогового органа отсутствуют.

Настаивая на том, что спорные контрагенты в проверяемом периоде являлись действующими, осуществляли реальную хозяйственную деятельность, апеллянт ссылается на то, что при проведении проверок ООО «ХимСервис» и последующих контрагентов со стороны налоговых органов фактов применения схем уклонения от налогообложения выявлено не было, спорный контрагент не относятся к категории налогоплательщиков, не представляющих бухгалтерскую и налоговую отчетность. Отсутствие основных средств, которым налоговый орган обосновывает возможность/невозможность налогоплательщика поставить товар, работы, услуги, носит предположительный характер, свидетельствует об отсутствии проведенного анализа и без учета конкретных фактических обстоятельств настоящего дела, оказывающих влияние на возможность поставить товар, оказать услуги.

Также общество считает необоснованным вывод инспекции об отсутствии работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера, поскольку самими же проверяющими установлено наличие у контрагента директора, работников и лиц по доверенности, с помощью которых вполне возможно организовать поставку товара, выполнение работ, оказание услуг. На официальном сайте федеральной налоговой службы www.nalog.ru какие-либо отрицательные сведения об указанных контрагентах отсутствовали в период осуществления ими хозяйственной деятельности. Согласно принятой сторонами логистики движения строительных материалов и специальной техники ООО «ХимСервис» не требуется иметь транспорт, так как доставка товара к обществу осуществляется контрагентом, который для этих целей заключал договора с перевозчиками пли иным способом договаривался доставить материалы, что так же подтверждается материалами налоговой проверки.

Также податель жалобы ссылается на то что все представленные Обществом налоговому органу документы (договоры, счета-фактуры, акты КС-2, КС-3), касающиеся операций с рассматриваемыми контрагентами, согласуются между собой, содержат сведения, соответствующие сведениям, содержащимся в выписке из ЕГРЮЛ, в том числе в части юридических адресов, фамилий и инициалов руководителей.

Суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ доводы сторон и имеющиеся в деле доказательства, также правомерно отказал в удовлетворении требований общества по данному эпизоду.

При этом суд обоснованно исходил из следующего.

Как установлено инспекцией, в рамках исполнения контракта от 17.09.2019 (Печорская больница) ООО «ПсковСвязьСтрой» заключило с ООО «ХимСервис» договор субподряда № 01/09-19 от 19.09.2019. Стоимость строительно-монтажных работ - 2 227 807,20 руб., в том числе НДС 20 % - 371 301 руб. 20 коп.

Сторонами подписаны акты о приемке выполненных работ (КС-2) № 1 от 24.11.2019 (отчетный, период: с 19.09.2019 по 24.11.2019), № 2 от 24.12.2019 (отчетный период: с 25.11.2019 по 24.12.2019).

ООО «ХимСервис» выставило в адрес ООО «ПсковСвязьСтрой» счета-фактуры № 54 от 24.11.2019, № 68 от 24.12.2019.

В рамках исполнения договора подряда № 25/2019 от 28.11.2019 (Печорская больница) ООО «ПсковСвязьСтрой» заключило с ООО «ХимСервис» договор субподряда № 5/11-19 от 28.11.2019. Стоимость строительно-монтажных работ – 283 113 руб. 60 коп., в том числе НДС 20 % - 47 185 руб. 60 коп.

Сторонами подписан, акт о приемке выполненных работ (КС-2) №1 от 19.12.2019 (отчетный период: с 28.11.2019 по 19.12.2019) на сумму 283 113 руб. 60 коп., в том числе НДС 20% - 47 185,60 руб.

ООО «ХимСервис» выставило в адрес ООО «ПсковСвязьСтрой» счет-фактуру № 86 от 19.12.2019.

В рамках исполнения контракта от 14.10.2019 (Межрайонная больница) ООО «ПсковСвязьСтрой» заключило с ООО «ХимСервис» договор субподряда договор субподряда № 2/10-19 от 15.10.2019, передало ООО «ХимСервис» весь перечень работ по контракту, кроме установки заземления и молниезащиты.

Сторонами подписаны акты о приемке выполненных работ (КС-2) № 1 от 24.11.2019 (отчетный период: с 15.10.2019 по 24.11.2019) на сумму 508 850 руб. 57 коп., в том числе НДС - 84 808 руб. 43 коп., № 2 от 24.12.20.19 (отчетный период: с 25.11.2019 по 24.12.2019) на сумму 3 118 102 руб. 58 коп., в том числе НДС - 519 683 руб. 76 коп., № 3 от 30.12.2019 (отчетный период: с 25.15.2019 по 30.12.2019) на сумму 1 001 760 руб. 03 коп., в том числе НДС - 166 960 руб. 01 коп.

ООО «ХимСервис» выставило в адрес ООО «ПсковСвязьСтрой» счета-фактуры № 55 от 24.11.2019, № 69 от 24.12.2019, № 104 от 30.12.2019.

В рамках выполнения контракта от 06.11.2019 (Колледж) ООО «ПсковСвязьСтрой» с ООО «ХимСервис» заключило договор субподряда № 2/11-19 от 06.11.2019, передав весь перечень работ кроме электромонтажных работ. Согласно общему журналу работ по капитальному ремонту музыкального отделения работы начались 06.11.2019, закончены - 20.03.2020.

Сторонами подписаны акты о приемке выполненных работ (КС-2) № 1 от 24,12.2019 (отчетный период: с 06,11.2019 по 24.12.2019) на сумму 6 474 855 руб. 60 коп., в том числе НДС 20 % - 1 079 142 руб. 60 коп., № 2 от 30.12.2019 (отчетный период: с 25.12.2019 по 30.12.2019) на сумму 2 086 928 руб. 65 коп., в том числе НДС 20 % - 347 821 руб. 44 коп., № 3 от 30.12.2019 (отчетный период: с 25.12.2019 по 30.12.2019) на сумму 506 640 руб. 97 коп., в том числе НДС 20 % - 84 440 руб. 16 коп.

ООО «ХимСервис» выставило в адрес ООО «ПсковСвязьСтрой» счета-фактуры № 66 от 24.12.2019 на сумму 6 474 855 руб. 60 коп., в том числе НДС - 1 079 142 руб. 60 коп., № 105 от 30.12.2019 на сумму 2 593 569 руб. 62 коп., в том числе НДС - 432 261 руб. 60 коп.

Инспекцией установлено, что расчеты за выполненные работы ООО «ПсковСвязьСтрой» с ООО «ХимСервис» произведены частично (перечислено на расчетный счет в 2019 году - 7 700 000 руб., в 2020 году - 1 320 000 руб.). Задолженность на 31.12.2020 составила - 48 425 руб. 22 коп.

Проанализировав условия договоров, суд установил, что во всех договорах субподряда, заключенных ООО «ПсковСвязьСтрой» и ООО «ХимСервис», содержится пункт 1.2, в соответствии с которым работы должны были быть выполнены ООО «ХимСервис» собственными силами, средствами и материалами.

Несмотря на отсутствие прямого запрета на привлечение субподрядных организаций, в пунктах 3.1.1 договоров «Обязанности субподрядчика» указано о необходимости выполнить своими силами и средствами с надлежащим качеством все СМР в объеме, предусмотренном договором.

В связи с этим суд правомерно признал обоснованной позицию налогового органа о том, что субподрядные работы по всем спорным объектам ООО «ХимСервис» должно было выполнять самостоятельно, без привлечения сторонних организаций.

Анализ взаимоотношений налогоплательщика и ООО «ХимСервис» показал следующее.

Вид деятельности ООО «ХимСервис» по ОКВЭД 46.7 - торговля оптовая специализированная прочая. Руководителем организации с 12.03.2013 до 17.11.2014 являлся ФИО13, с 17.1.1.2014 ФИО14 (дочь ФИО13 и ФИО15 (запись акта о рождении № 3162 от 30.12.1986). Учредитель с 16.11.2017 - ФИО13 В собственности организации, отсутствуют имущество, земля и транспортные средства.

В ходе проведенных мероприятий налогового контроля ответчиком установлено, что по адресу, указанному в учредительных документах организации (<...>), ООО «ХимСервис», не находится (акт осмотра (обследования) юридического адреса от 18.10.2021).

В 2019 году поступления в адрес ООО «ХимСервис» за выполненные работы были на 97 % от ООО «ПсковСвязьСтрой», следовательно ООО «ПсковСвязьСтрой» было практически единственным заказчиком работ у спорного контрагента.

Из общей суммы поступивших денежных средств на расчетные счета ООО «ХимСервис» - 27,54 млн. руб., поступило от взаимозависимых лиц (ООО «ПсковСвязьСтрой» 18.2 млн. руб. и от ООО Круиз-Авто» 1,2 млн.), что составило 71 % от общей суммы поступлений.

Инспекция установила, что ООО «ХимСервис» является взаимозависимой организацией с ООО «Архитектурный-строительный трест», ООО «Авто-Круиз», в которых учредителем является ФИО13, в АО «ППИК» и ООО «Архитектурный-строительный трест» ФИО13 является руководителем.

ООО «ХимСервис», ООО «Архитектурно-строительный трест» (ООО «АСТ»), АО «ППИК» в справках 2-НДФЛ отразили один и тот же контактный телефон <***>).

В соответствии со справками 2-НДФЛ в 2019 году в ООО «ХимСервис получали доход 7 человек: ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО14, ФИО20, ФИО21. В 2020 году справки 2-НДФЛ предоставлены на 6 человек (без ФИО21)

Работник ООО «ХимСервис» ФИО17 в 2017-2019 годах работал в ООО «АСТ», в 2020 и 2021 годах в ООО «ПсковСвязьСтрой», в 2020-2022 годах в АО «ППИК».

ФИО13 в 2016 году получал доход в ООО «ХимСервис», в 2017-2020 годах доход получал в ООО «АСТ», в 2020-2022 гг. доход получал в АО «ППИК».

ФИО19 в 2019-2020 годах получал доход в ООО «ХимСервис», в 2020-2021 получал доход в ООО «ПсковСвязьСрой», в 2020-2022 годах в АО «ППИК».

ФИО14 (дочь ФИО13) получала доход в ООО «Авто-Круиз» в 2018-2020 годах, в ООО «ХимСервис» в 2018-2020 годах.

ФИО20 получала доход в ООО «ХимСервис» в 2019 и взаимозависимой организации ООО «АСТ» в 2019 году.

В представленном налогоплательщиком журнале общих работ от лиц, осуществляющих контроль со стороны ООО «ПсковСвязьСтрой», указаны ФИО17 и ФИО13

Согласно приказу № 22 от 13.03.2020 «О создании приемочной комиссии» - в составе членов комиссии принимавших СМР по выполненным работам от ООО «ПсковСвязьСтрой» указаны представители ФИО13 и ФИО17

На данных лиц со стороны ООО «ПсковСвязьСтрой» выданы доверенности на представление интересов ООО «ПсковСвязьСтрой».

Таким образом, налоговым органом сделан верный вывод о том, что ООО «ХимСервис» является материально зависимой организацией от ООО «ПсковСвязьСтрой», а также прослеживается взаимозависимость между данными организациями.

Из анализа книг покупок и книг продаж ООО «ХимСервис» за 2019-2020 годы инспекцией установлено, что сумма к уплате по налоговым декларациям по НДС варьирует в размерах от 1 000 руб. до 208 000 руб., что обусловлено взаимозависимыми контрагентами, которые предоставляют наибольшие вычеты: ООО «Круиз-Авто» и ООО «АСТ», которым в свою очередь, предоставляют вычеты организации, сдающие нулевые декларации или же, не благонадежные (технические) организации: ООО «Транслайн» (ИНН <***>), ООО «СК Юпитер» (ИНН <***>).

Как установлено налоговым органом, экономический источник для вычетов по НДС по операциям с ООО «ХимСервис» не создан.

Кроме того, налоговым органом проведены многочисленные допросы в качестве свидетелей лиц, перечисленных в обжалуемом решении суда, являвшихся в спорные налоговые периоды работниками заказчиков, из показаний которых не следует, что ООО «ПсковСвязьСтрой» привлекало для выполнения спорных работ субподрядчиков и что работники, фактически выполнявшие эти работы, являлись работниками ООО «ХимСервис».

В рамках проведения выездной проверки проведенными инспекцией допросами работников ООО «ПсковСвязьСтрой» подтверждается выполнение работ на объектах только непосредственно работниками самого заявителя.

Таким образом, из анализа всех показаний свидетелей следует, что работы на объектах не выполнялись ООО «ХимСервис», были переданы по цепочке далее ИП ФИО11, ООО АИ Плюс».

При этом руководитель ООО «АИ Плюс» ФИО22 и указанный им ответственный за строительство ООО «АИ Плюс» ФИО23 выполнение работ не подтвердили.

Налоговым, органом проведен анализ деятельности контрагентов ООО «ХимСервис», то есть контрагентов следующего звена, который также показал, что работы в адрес ООО «ХимСервис» переданы предпринимателем ФИО11 ранее их принятия от ООО «АИ Плюс».

Довод заявителя о том, что налоговым органом не принималось мер к розыску реальных исполнителей работ правомерно отклонен судом как несостоятельный в силу отсутствия законодательной обязанности у налогового органа осуществлять такие мероприятия.

Кроме того, налоговый орган получил ответы Управления по вопросам миграции УМВД России по Псковской области о том, что в период с 2018 по 2020 разрешение на привлечение и использование иностранных работников не оформляло ни ООО «ПсковСвязьСтрой», ни ООО «РСУ «Благо».

Налоговым органом установлено, что в 2019 году в ООО «ПсковСвязьСтрой» осуществляли деятельность 79 человек, у организации имелись транспортные и основные средства.

Следовательно, у налогоплательщика были все необходимые ресурсы для осуществления работ собственными силами.

В силу изложенного суд правомерно согласился с выводом инспекции о том, что применительно к взаимоотношениям между ООО «ПсковСвязьСтрой» и ООО «ХимСервис» по спорным операциям ООО «ХимСервис» является «технической организации», движение денежных средств по расчетным счетам, свойственное организации, осуществляющей торгово-закупочную деятельность (согласно банковским выпискам расчеты осуществлялись за материалы, кровельные материалы, кальмафоп, линолеум, расчеты за СМР) не производились, имеют место факты снятия денежных средств по карте через банковские терминалы, а также расчеты с контрагентами, не осуществляющими реальную финансово-хозяйственную деятельность, которые в дальнейшем также обналичивают поступившие денежные средства (расчеты с такими организациями оставляют 49 % от суммы поступивших на расчетный счет денежных средств), поступление (перечисление) по договорам гражданско-правового характера либо по договорам подряда (субподряда) по расчетным счетам контрагентов отсутствуют.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что на всех объектах строительства работы выполнены не лицами, заявленными сторонами договоров: ООО «ХимСервис», ИП ФИО11, ООО «АИ Плюс», ООО «РСУ «Благо», ИП ФИО12, ООО «Юсина».

Покупатели и поставщики, отраженные в книгах покупок и продаж ООО «РСУ «Благо», не совпадают с контрагентами, с которыми производились расчеты по счетам ООО «РСУ «Благо». Также установлена совокупность обстоятельств, подтверждающая создание видимости осуществления расчетов между ИП ФИО11 и ООО «АИ Плюс», для получения возможности обналичивания денежных средств без цели осуществления фактической предпринимательской деятельности и фактического выполнения работ (оказания услуг).

По требованию налогового органа документов ООО «АИ Плюс» по взаимоотношениям с ИП ФИО11 не представлено.

По объекту Межрайонная больница стоимость работ, переданных ООО «РСУ «Благо» на субподряд ИП ФИО12 и ООО «ЮСИНА» больше, чем стоимость работ, полученных ООО «РСУ «Благо» от ООО «ХимСервис».

Согласно актам приемки законченного капитального ремонта приемочной комиссией (форма КС-14) от 27.12.2019 (Печорская больница), 26.03.2020 (межрайонная больница), от 22.04.2020 (Колледж), подписанным представителями ГКУ ПО «УКС» (заказчик), ООО «ПсковСвязьСтрой» (генподрядчик) и соответственно представителями собственников объектов ГБУЗ ПО «Печорская районная больница», ГБУЗ ПО «Псковская межрайонная больница», ГБПОУ «Псковский областной колледж искусств им. Римского-Корсакова», - субподрядные организации для выполнения спорных работ не привлекались.

При этом акты подписаны со стороны ГКУ ПО «УКС» - И.В.Озолиньш, от подрядчика ООО «ПсковСвязьСтрой» - В.А.Сижко, представитель заказчика по вопросам строительного контроля - ФИО24, представители собственника - главные врачи и директор колледжа.

Из показаний сотрудников ГКУ ПО «УКС» (заказчик, осуществляющий контроль за ходом строительных работ) ФИО25 и ФИО24 следует, что ООО «ПсковСвязьСтрой» не сообщало ГКУ ПО «УКС» о привлечении субподрядных организаций; с их слов на объекте работало 5-8 человек.

Таким образом, проверкой установлены факты, которые указывают на нереальность сделок между ООО «ПсковСвязьСтрой» и ООО «ХимСервис» по факту выполнения подрядных работ на указанных трех объекта (Печорская больница, Межрайонная больница, Колледж) ввиду отсутствия необходимых условий для достижения результатов экономической деятельности,отсутствия трудовых ресурсов, транспортных средств, основных средств, необходимых для ведения хозяйственной деятельности у ООО «ХимСервис», ООО «РСУ «Благо», ИП ФИО12, ООО «Юсина».

В силу проведенного анализа, отрицания ООО «ПсковСвязьСтрой» выполнения таких работ собственными силами, инспекция правомерно считает, что спорные подрядные работы выполнены неустановленным лицом, которому выполнение таких работ по договорам не передано. Документальные сведения о лицах, реально выполнивших работы, налогоплательщиком не раскрыты.

Формальное заключение договоров с ООО «ХимСервис», со значительным увеличением цены сделок, стало возможным ввиду длительных связей между руководителями ООО «ПсковСвязьСтрой» и ООО «ХимСервис», устойчивых финансовых взаимоотношений данных организаций, ориентированности деятельности ООО «ХимСервис» на взаимодействие практически только с ООО «ПсковСвязьСтрой», высокой финансовой зависимости (в спорный период) ООО «ХимСервис» от заявителя. В этой связи данные лица отвечают критериям взаимозависимых применительно к части 1 и 7 статьи 105.1 НК РФ.

Учитывая данные обстоятельства, суд нашел обоснованным вывод налогового органа об искажении ООО «ПсковСвязьСтрой» сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов) в отсутствие факта совершения сделок со спорным контрагентом, в связи с чем в силу подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ общество не вправе уменьшать налоговые обязательства по сделкам с ООО «ХимСервис» по договорам строительного подряда.

Также судом в решении подробно проанализирован вывод ответчика о невозможности приобретения ООО «ХимСервис» у заявленных поставщиков товара (материалов) и их дальнейшей реализации в адрес ООО «ПромСвязьстрой», с оценкой которого апелляционная коллегия полностью согласна.

В данном случае заявитель, включая в состав налоговых вычетов суммы НДС по фиктивно заключенной сделке с ООО «ХимСервис» на поставку товаров (материалов), получило налоговую выгоду в виде уменьшения налогового бремени.

Документы по факту приобретения ООО «ПсковСвязьСтрой» спорных товаров составлены формально и опровергают реальность факта их приобретения.

Учитывая данные обстоятельства, в связи с искажением ООО «ПсковСвязьСтрой» сведений о фактах хозяйственной жизни, суд в решении правомерно указал, что подтверждается обоснованность выводов оспариваемого решения о том, что на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ общество не вправе уменьшать налоговые обязательства по сделкам с ООО «ХимСервис» в части приобретения товаров (материалов).

Общество со ссылкой на пункт 7 письма ФНС России от 02.03.2022 № БВ-4-7/2500@ указало, что налоговый орган в нарушение основополагающих принципов налогообложения не определил действительный размер налоговых обязательств в связи с установлением лиц, фактически оказавших услуги по перевозке грузов.

Оценивая данный довод, суд учитывает, что налоговым органом вменено заявителю нарушение пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, согласно которому одним из условий отражения сделки в учете является требование к исполнению сделки именно тем лицом, которое указано в договоре. Для реализации своих обязательств контрагент должен располагать необходимыми ресурсами, что означает реальность выполнения условий договора конкретным лицом.

В настоящем деле отсутствуют доказательства, позволяющие достоверно установить реальных исполнителей и поставщиков. Документы, которые позволили бы определить реальность оказанных услуг, поставленных товаров не представлены.

Применение расчетного способа определения налоговой обязанности в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в такой ситуации невозможно, что следует из правовых позиций, изложенных в пункте 5 «Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды», утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023.

Таким образом, суд правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Следует отметить, что заявленные апеллянтом доводы являлись предметом исследования арбитражного суда первой инстанции и получили надлежащую правовую оценку.

Апелляционная жалоба не содержит фактов, которые не были проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними. Иное толкование подателем жалобы норм материального права не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

С учетом изложенного апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, основания для отмены решения суда, а также для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы, расходы по уплате государственной пошлины в суме 1 500 руб. за подачу апелляционной жалобы относятся на общество.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л:

решение Арбитражного суда Псковской области от 24 мая 2024 года по делу № А52-3223/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ПсковСвязьСтрой» – без удовлетворения

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Е.А. Алимова

Е.Н. Болдырева