Постановление от 13 января 2022 г. по делу № А07-16364/2020

ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД






ПОСТАНОВЛЕНИЕ



№ 18АП-17337/2021
г. Челябинск
13 января 2022 года
Дело № А07-16364/2020


Резолютивная часть постановления объявлена 13 января 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 января 2022 года.


Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Ивановой Н.А., Скобелкина А.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Колибри» на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 01.10.2021 по делу № А07-16364/2020.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью «Колибри» - ФИО2 (адвокат, доверенность от 10.01.2022),

межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Башкортостан – ФИО3 (доверенность от 11.01.2022), ФИО4 (доверенность от 14.12.2021, диплом).



Общество с ограниченной ответственностью «Колибри» (далее - заявитель, ООО «Колибри», общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Башкортостан (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 06.09.2019 № 11-20/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) и налога на прибыль в сумме 2 344 404 рублей, соответствующих сумм пени и штрафов.

Решением суда первой инстанции в удовлетворении заявления отказано.

Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции, обратилось с апелляционной жалобой, просит решение суда первой инстанции отменить, заявление удовлетворить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что счет 90 «продажи», отчеты о закрытии смены не являются первичной учетной документацией, в свою очередь, обществом представлены инспекции счета-фактуры, из которых следовала сумма выручки, отраженная в книге продаж. Согласно контррасчету общества, представленного в суд, с учетом топливных карт, сумма реализации за 2016 – 242 666 629,32 рублей, за 2017 - 242 822 371,12 рублей. Так, покупатель, предъявляя топливную карту, получает чек, а кассир открывает кассу, по итогам дня бухгалтер из розничной продажи исключает реализацию по топливным картам, так как операции по ним уже отражены в книге продаж при поступлении аванса. Операции с учетом розничной продажи и топливной карты отражены на чете 90.01.1. Ведение отчета по топливным картам законодательством не предусмотрено. Налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о занижении обществом налоговой базы при реализации товара покупателям.

Отражение кредиторской задолженности по ООО «Уралмаркет» является бухгалтерской ошибкой, которая была исправлена обществом, что свидетельствует об отсутствии у ООО «Колибри» оснований для включения во внереализационные доходы кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в отношении ООО «Уралмаркет», так как товар был поставлен обществом в полном объеме в 2014 году.

По взаимоотношениям с ООО «Техсоюз» указывает, что оплата ООО «Колибри» за поставленный контрагентом товар была осуществлена собственным векселем в сумме 1 936 580 рублей. Ликвидация первого векселедержателя (ООО «Техсоюз») не означает того, что спорный вексель никогда не будет предъявлен к погашению, так как ликвидированная организация до прекращения своей деятельности могла передать его по индоссаменту другому лицу. Общий срок для предъявления векселя 4 года с 10.01.2015 и истекает для предъявления 10.01.2019, в связи с чем отсутствуют основания для включения во внереализационные доходы кредиторской задолженности в связи с ликвидацией контрагента.

В представленном отзыве налоговый орган ссылался на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, посредством размещения информации на официальном Интернет-сайте.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Колибри» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По результатам налоговой проверки составлен акт от 19.06.2019 № 11-20/12дсп, вынесено решение от 06.09.2019 № 11-20/19 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, где обществу начислены за 4 квартал 2016, 1 и 3 квартал 2017 г. НДС в сумме 737 568 руб., пени по НДС – 118 473 рубля, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС – 73 757 рублей, налог на прибыль за 2015, 2016, 2017 гг. в сумме 1 606 836 руб., пени – 275 541,61 рубль, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 160 684 рублей.

Налогоплательщиком решение инспекции от 06.09.2019 № 11-20/19 обжаловано в УФНС по Республики Башкортостан в апелляционном порядке, решением УФНС по Республики Башкортостан от 18.12.2019 № 349/17 решение налогового органа от 06.09.2019 № 11-20/19 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением УФНС по Республики Башкортостан от 18.12.2019 № 349/17, налогоплательщик обжаловал его в ФНС России, решением ФНС России от 10.04.2020 № КЧ-4-9/6137@, решение налогового органа от 06.09.2019 № 11-20/19 так же оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в арбитражный суд с рассматриваемыми требованиями.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о законности и обоснованности налоговых доначислений.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и законодательству о налогах и сборах.

По первому эпизоду налоговым органом установлено неполное включение выручки по розничной продаже товаров при определении налоговой базы по НДС и налогу на прибыль организаций: за 2016 год – 2 636 459,70 рублей, за 2017 год – 2 947 506,88 руб., что повлекло за собой неполную уплату НДС в сумме 737 568 руб., налога на прибыль – 819520 рублей.

ООО «Колибри» в 2016 – 2017 гг. осуществляло деятельность автозаправочных станций (АЗС), которые расположены по следующим адресам:

Республика Башкортостан, Аургазинский район, с. Бишкаин, северная окраина на расстоянии 160 м от ГРП в направлении на север;

Республика Башкортостан, Уфимский район, с. Зубовой, придорожная полоса 3км+500м Уфа – Чишмы.

В пункте 1 статьи 39 НК РФ указано, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В соответствии с пунктом 7 статьи 168 Кодекса при реализации товаров за наличный расчет организациями и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные пунктами 3 и 4 статьи 168 Кодекса, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В силу пункта 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи.

Согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Согласно пункту 4.1. Указания Банка России от 11.03.2014 № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства» кассовые операции оформляются приходными кассовыми ордерами 0310001, расходными кассовыми ордерами 0310002 (далее - кассовые документы).

Кассовые документы могут оформляться по окончании проведения кассовых операций на основании фискальных документов, предусмотренных абзацем 27 статьи 1.1 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа» (далее - Закон № 54-ФЗ)

Под фискальным документом понимаются фискальные данные, представленные по установленным форматам в виде кассового чека, бланка строгой отчетности и (или) иного документа, предусмотренного законодательством Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники, на бумажном носителе и (или) в электронной форме, в том числе защищенные фискальным признаком (статья 1.1 Закона № 54-ФЗ).

Перечень фискальных документов определен пунктом 4 статьи 4.1 Закона № 54-ФЗ и включает, в том числе, отчет о закрытии смены.

Выручка, полученная обществом от реализации ГСМ и сопутствующих товаров за наличный расчет с применением контрольно-кассовой техники, отражалась в отчете о закрытии смены, содержащем итоговые данные по лентам контрольно-кассовых машин, сведения данного отчета указываются по счету 90 «Продажи» и в книге продаж.

В ходе анализа представленных обществом документов: налоговых деклараций по НДС, книг продаж за 4 квартал 2016 года, за 1 и 3 кварталы 2017 года, главных книг за 2016-2017 годы, карточек счета 90 «Продажи» за 2016-2017 годы, отчетов о закрытии смены, налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2016-2017 годы инспекцией установлено, что в проверяемом периоде обществом не в полном объеме учтена выручка от розничной реализации товаров через АЗС.

В соответствии с данными бухгалтерского учета (с учетом НДС) выручка составила:

2016 г – 102 394 998,44 руб.

2017 г – 163 053 334,7 руб.

В соответствии с данными налогового учета (с учетом НДС) выручка составила:

2016 г – 99 758 538, 74 руб.

2017 г – 160 105 827,82 руб.

Выручка, указанная по бухгалтерскому учету ООО «Колибри», в таком же размере подтверждается как поступлением денежных средств в кассу, так и на расчетный счет ООО «Колибри».

Так, за 2016 год поступление денежных средств за проданную продукцию составило 102 347 419,13 руб., за 2017 год 163 092 330,08 руб.

В связи с чем доводы апелляционной жалобы о том, что расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом свидетельствуют не об уменьшении налоговых баз по НДС и налогу на прибыль, а о нарушении правил учета доходов и расходов, противоречат собранной налоговым органом совокупности доказательств по делу.

В соответствии с требованием от 17.04.2019 № 11/42385 налоговым органом у общества были затребованы пояснения причин расхождения данных, отраженных по счету 90 «Продажи», с данными налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2016-2017 годы.

В ответ на указанное требование налогоплательщиком были представлены пояснения, что расхождения данных по счету 90 «Продажи» с данными налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций обусловлены неправильным разнесением выручки по счетам бухгалтерского учета.

Вместе с тем, инспекцией по результатам проверки регистров учета, в том числе счета 90 «Продажи», ошибочного отнесения операций по реализации товаров как по дате, так и по суммам или по назначению, не выявлено.

Налоговым органом установлено что учет в ООО «Колибри» по оптовой и розничной торговле ведется раздельно, выручка от розничной торговле отражается по дебету счета 62.Р кредиту счета 90.01.1, по оптовой торговле по дебету счета 62.01 и кредиту счета 90.01.1.

В книге продаж за 4 квартал 2016 года обществом отражена счет-фактура от 05.11.2016 № 59 на сумму 98 386,98 рублей, однако в карточке счета 90 «Продажи» по отчету о розничных продажах от 05.11.2016 отражена сумма 324055,93 рублей.

Аналогичные расхождения установлены по счетам-фактурам от 12.10.2016, от 19.10.2016, от 22.10.2016, от 23.10.1016, от 29.10.2016, от 31.10.2016, от 19.11.2016, от 03.12.2016, от 15.12.2016, от 23.12.2016, от 12.01.2017, от 14.01.2017, от 28.01.2017, от 04.02.2017, от 11.02.2017, от 16.02.2017, от 22.02.2017, от 23.02.2017, от 02.03.2017, от 04.03.2017, от 08.03.2017, от 18.03.2017, от 30.03.2017, от 22.07.2017 с данными отчетов о розничных продажах по указанным датам, отраженных в карточке счета 90 «Продажи» (опись материалов ВНП ООО «Колибри» приложение к акту ВНП № 98, 99, 100).

В суде первой инстанции в обоснование своей позиции налогоплательщиком заявлен довод о том, что налоговым органом не учтены операции по реализации нефтепродуктов по топливным картам, поскольку по топливным картам выручка отражается дважды: в момент выдачи чека покупателю при заправки топлива (розничная торговля) и в момент выписки счет-фактуры покупателю данной топливной карты (оптовая торговля).

На основании статьи 167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пункт 2 статьи 249 НК РФ указывает, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьи 273 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи.

В соответствии с принятой учетной политикой ООО «Колибри» для целей налогообложения за проверяемый период доходы и расходы при исчислении налога на прибыль определялись по методу начисления.

В соответствии со статьей 2 Закона № 54-ФЗ контрольно-кассовая техника (далее - ККТ) применяется при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Статьей 5 указанного Закона определен момент выдачи кассового чека - в момент оплаты.

Согласно пункта 14.1 Правил технической эксплуатации АЗС (действовал до 15.09.2019) выдача нефтепродуктов на АЗС осуществляется только через топливно- или маслораздаточные колонки в баки транспортных средств или тару потребителей, а также путем продажи расфасованных нефтепродуктов. Образцы расфасованных нефтепродуктов выставляются в витрине или на специальных стендах для ознакомления потребителей с ассортиментом и розничными ценами. Реализация осуществляется либо за наличный расчет, либо с применением кредитных карт.

Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам протоколом № 14 от 10 ноября 1994 года утверждены Технические требования к контрольно-кассовым машинам (ККМ) для осуществления денежных расчетов за нефтепродукты и оказание услуг в сфере обеспечения нефтепродуктами согласно Приложению № 3 к настоящему Протоколу (далее - Технические требования) (действовал до 31.12.2020).

В соответствии с пунктом 1.3 Технических требований отпуск нефтепродуктов должен производиться только по командам управления, поступающим от ККМ. Задание дозы отпуска и команд управления с иных устройств ввода, в том числе и функциональной клавиатуры контроллера управления ТРК, недопустимо.

Согласно пунктам 1.4-1.8 данных Технических требований:

режим предоплаты - форма отпуска НП на автозаправочной станции (АЗС), при которой оформление чека продажи осуществляется до получения НП покупателем;

режим послеоплаты - форма отпуска НП на АЗС, при которой оформление чека продажи осуществляется после получения НП покупателем;

прямая безналичная оплата - форма оплаты за НП на АЗС магнитными и чиповыми картами, с помощью которых производится перевод денежных сумм с карты покупателя на счет АЗС по результатам отпуска;

косвенная безналичная оплата - форма оплаты за НП на АЗС магнитными и чиповыми картами, талонами и другими документами, являющимися эквивалентами заранее оплаченного определенного количества НП;

смешанная оплата - форма оплаты, при которой сумма оплаты разделяется на две и более части, каждая из которых оплачивается разными формами оплаты.

Таким образом, автозаправочные станции, в том числе, при отпуске нефтепродуктов по талонам и магнитным картам (косвенная безналичная оплата) также обязаны пробивать кассовые чеки (без указания суммы продажи, но с указанием марки и количества литров нефтепродукта) и выдавать их покупателям. Суммарный счетчик на ТРК фиксирует фактически отпущенное топливо.

При оплате нефтепродуктов платежными (банковскими) картами при отпуске нефтепродуктов происходит списание денежных средств с банковского счета клиента, т.е. в момент транзакции производится расчет за получаемый товар.

Топливные карты платежными картами не являются.

Как верно указано судом первой инстанции, при использовании топливных карт расчет за нефтепродукты не производится. Момент оплаты нефтепродукта либо предшествует транзакции (предоплата), либо следует после (при отсрочке платежа). Таким образом, топливная карта используется как средство строгой отчетности, позволяющее держателю карты получить от продавца определенное количество товара.

Форма оплаты в указанном случае - перечисление денежных средств на расчетный счет ООО «Колибри», топливные карты служат лишь средством товарного учета, то есть количества отпущенного нефтепродукта.

В Отчетах по розничной торговле и Отчетах о закрытии смены фиксируется выручка, полученная именно денежными средствами, сумма приобретения топлива по топливным картам в кассе не отражается, так как денежные средства за отпуск топлива, как и утверждает налогоплательщик, были перечислены на его расчетный счет.

Учет в ООО «Колибри» ведется по наименованию товаров. По счету 90 «Продажи» указана конкретно - какая именно продукция была реализована в данный день. Так в отчетные дни, где установлена в ходе проверки не полное отражения выручки, видно, что разница возникла в результате того, что по налоговому учету обществом не была отражена выручка от реализации товара (Регуляра 92), в то время как по представленным ООО «Колибри» счетам-фактурам, не усматривается, что реализация происходила по топливным картам.

По представленным ООО «Колибри» в суд документам, а именно: договорам поставки (топливные карты) не представляется возможным установить действительно ли был отпуск топлива по указанным счетам-фактурам по топливным картам, поскольку в них не указаны номера топливных карт, по которым отпускалось топливо, когда именно и какому лицу.

Таким образом, ООО «Колибри» не представило документы, подтверждающие, что выручка, отраженная в учете ООО «Колибри» по счету 90 «Продажи», в отчетах о розничной торговле и отчетах о закрытии смены, завышена за счет двойного учета выручки, полученной по топливным картам.

При таких обстоятельствах следует признать обоснованным выводы налогового органа о занижении налоговых баз по НДС и налогу на прибыль в 2016, 2017 годах, что повлекло за собой неполную уплату НДС за 4 квартал 2016 г., 1 и 3 кварталы 2017 г. в сумме 737 566 рублей, начисление пени по НДС – 118 473 рубля, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС – 73 757 рублей, неполную уплату налога на прибыль за 2016, 2017 гг. в сумме 819520 рублей, соответствующих пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

По эпизоду взаимоотношений с ООО «ТехСоюз» налоговый орган пришел к выводу об отсутствии отражения обществом внереализационного дохода в сумме 1 936 580 рублей в 2015 г. в соответствии с пунктом 18 части 2 статьи 250 НК РФ, что привело к неполной уплате налога на прибыль в размере 387 316 рублей.

В силу пункта 1 статьи 248 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций к доходам относятся, в том числе внереализационные доходы.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика отнесены доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательств перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Иные, помимо истечения срока исковой давности, основания для списания кредиторской задолженности предусмотрены статьями 415 - 419 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), в частности, к ним относятся прощение долга, прекращение обязательства невозможностью исполнения, прекращение обязательства на основании акта государственного органа, прекращение обязательства смертью кредитора (если исполнение предназначено лично для кредитора либо обязательство иным образом неразрывно связано с личностью кредитора), прекращение обязательства ликвидацией кредитора - юридического лица (если право требования данный кредитор никому не переуступал).

В силу статьи 419 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).

Пунктом 9 статьи 63 ГК РФ предусмотрено, что ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим свое существование после внесения об этом записи в Единый государственный реестр юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ).

Таким образом, с момента ликвидации кредитора у налогоплательщика прекращается обязательство по оплате, в связи с чем факт ликвидации относится к иным основаниям, по которым сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов того налогового периода, когда кредитор был исключен из Единого государственного реестра юридических лиц.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что по состоянию на 01.01.2015, на 01.01.2016, на 31.12.2017 по данным счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» числится кредиторская задолженность по контрагенту ООО «ТехСоюз» в сумме 1 936 580 рублей.

Данная задолженность ООО «Колибри» образовалась по договору от 01.09.2014 № 264 за поставленные материалы по товарным накладным от 16.09.2014 № 156, от 18.09.2014 № 158, от 22.09.2014 № 161.

ООО «ТехСоюз» прекратил свою деятельность в связи с ликвидацией 30.07.2015.

Налогоплательщик указывает, что расчеты с ООО «ТехСоюз» были осуществлены путем передачи простого векселя, в доказательство чего представлены (копии): простой вексель, акт приема-передачи векселя от 30.09.2014; книги продаж за 4 квартал 2014 года в разрезе указанного контрагента; оборотно-сальдовые ведомости по счетам 60.03 и 76 за 2014 год.

Согласно пункту 1 статьи 142 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.

Согласно пункту 2 статьи 142 ГК РФ вексель является ценной бумагой.

В соответствии со статьями 143, 815 ГК РФ простой вексель является ценной бумагой, удостоверяющей ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока указанные в нем денежные суммы.

В силу разъяснений, содержащихся в пункте 2 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 33 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 14 от 04.12.2000 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей» (далее – Постановление № 33/14), ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении. Поэтому при рассмотрении дел об исполнении вексельных обязательств суду необходимо проверять, соответствует ли документ формальным требованиям, позволяющим рассматривать его в качестве ценной бумаги (векселя).

Согласно статье 1 Федерального закона от 11.03.1997 № 48-ФЗ «О переводном и простом векселе» на территории Российской Федерации применяется постановление Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР от 07.08.1937 № 104/1341 «О введении в действие Положения о переводном и простом векселе» (далее – Положение № 104/1341).

Вексель также является ордерной документарной ценной бумагой, что подразумевает наличие требования исполнения по ней у законного векселедержателя, то есть того, на чье имя ценная бумага выдана или к которому она перешла от первоначального владельца по непрерывному и последовательному ряду индоссаментов (пункт 3 статьи 143, пункт 1 статьи 144 ГК РФ, статьи 16 и 77 Положения).

Исполнение обязательства путем выдачи собственного простого векселя или передачи в счет оплаты по договору векселей иных лиц не свидетельствует об оплате, так как фактическая оплата долга не производится. До фактической уплаты денежными средствами (имуществом, работами услугами) по векселю задолженность по расчетам за оказанные услуги у покупателя числится как кредиторская задолженность.

Таким образом, денежное обязательство считается выполненным не в момент передачи векселя, а в момент его погашения.

Кредиторская задолженность по оплате приобретенных у поставщика (подрядчика, исполнителя) товаров (работ, услуг) отражается на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Выдачей собственного векселя оформляется отсрочка платежа за эти товары (работы, услуги), а не их оплата. Следовательно, при выдаче поставщику (подрядчику, исполнителю) векселя сумма задолженности перед ним не списывается со счета 60, а учитывается обособленно в аналитическом учете по счету 60 до момента оплаты векселя (Инструкция по применению Плана счетов.)

С выдачей простого векселя соответствующие расходы будут считаться оплаченными только после оплаты покупателем (заказчиком) выданного векселя.

Согласно позиции общества, расчеты с ООО «ТехСоюз» осуществлены путем передачи простого векселя, который ООО «ТехСоюз» могло передать иному лицу, в связи с чем ликвидация контрагента не может являться основанием для включения задолженности перед ним во внереализационные доходы.

Пунктом 34 Положения № 104/1341установлено, что вексель сроком по предъявлении должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления (если векселедателем не предусмотрен иной срок). Таким образом, если векселедателем не предусмотрено иное, сроком платежа по такому векселю является день истечения одного года с даты составления векселя. При этом исковые требования против векселедателя, вытекающие из простого векселя, погашаются истечением трех лет со дня срока платежа (пункты 70, 78 Положения). С истечением указанных пресекательных сроков прекращается материальное право требовать платежа от обязанных по векселю лиц (пункт 22 Постановления № 33/14).

Если простой вексель со сроком платежа по предъявлении, но не ранее наступления обусловленной векселем даты, не был предъявлен векселедержателем векселедателю к оплате в течение годичного срока, векселедержатель вправе в течение трех лет со дня окончания срока для платежа предъявить векселедателю вытекающие из него требования в исковом порядке.

Таким образом, сумма кредиторской задолженности по выданному организацией простому векселю может быть учтена в составе внереализационных доходов (пункты 8, 10.4 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н) по истечении четырех лет с даты составления векселя, на что и указывает ООО «Колибри», по расчетам налогоплательщика срок предъявления векселя истекает 10.01.2019.

Как предусмотрено пунктом 7 Постановления № 33/14 право требовать исполнения вексельного обязательства принадлежит первому векселедержателю, имя (наименование) которого указывается в векселе в качестве обязательного реквизита; векселедержатель может передать свое право другому лицу; простой или переводной вексель, выданный без оговорки, исключающей возможность его передачи по индоссаменту, является ордерной ценной бумагой, и права по нему могут быть переданы посредством индоссамента; все положения об индоссаменте распространяются и на простой вексель.

С учетом приведенных правовых норм применительно к пункту 18 статьи 250 НК РФ в отношении вексельной задолженности сама по себе ликвидация векселедержателя не может считаться достаточным основанием для списания кредиторской задолженности по векселю, срок предъявления к погашению по которому не наступил, поскольку вексель мог быть передан по индоссаменту иному лицу, который может предъявить к оплате вексель, векселедатель будет обязан выплатить причитающуюся денежную сумму новому векселедержателю.

Между тем, оценивая доводы налогоплательщика о передаче векселя, с учетом обязанности подтверждения стороной обстоятельств, на которые она ссылается, достоверными и непротиворечивыми доказательствами, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о недоказанности ООО «Колибри» отсутствия оснований для применения пункта 18 статьи 250 НК РФ ввиду передачи векселя, в связи со следующим.

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в пункте 21 Постановления № 33/14, прямыми должниками являются векселедатель в простом векселе и акцептант в векселе переводном. Требования к ним, а также к авалистам данных лиц (при их наличии) могут быть предъявлены как в срок платежа, так и в течение всего срока вексельной давности безотносительно к наличию или отсутствию протеста. Основанием требований к прямым должникам является сам вексель, находящийся у кредитора.

Поскольку, как указывает ООО «Колибри», им был выдан простой вексель, то ООО «Колибри» является должником по указанному векселю, так как указан в качестве векселедателя.

Согласно пункту 75 Положения № 103/1341 простой вексель содержит:

1) наименование «вексель», включенное в самый текст и выраженное на том языке, на котором этот документ составлен;

2) простое и ничем не обусловленное обещание уплатить определенную сумму;

3) указание срока платежа;

4) указание места, в котором должен быть совершен платеж;

5) наименование того, кому или приказу кого платеж должен быть совершен;

6) указание даты и места составления векселя;

7) подпись того, кто выдает документ (векселедателя).

Соответственно, векселедатель в момент выдачи векселя не может являться векселедержателем, поскольку при обратной ситуации возникает совпадение вексельного должника и вексельного кредитора в одном лице, что прекращает обязательство.

Однако, в выданном обществом векселе как векселедателем, так и векселедержателем указано ООО «Колибри», что свидетельствует о несоблюдении обязательных требований к простому векселю.

В соответствии с пунктом 77 Положения № 103/1341 к простому векселю применяются, поскольку они не являются несовместимыми с природой этого документа, постановления, относящиеся к переводному векселю и касающиеся:

индоссамента (статьи 11 - 20);

срока платежа (статьи 33 - 37);

платежа (статьи 38 - 42);

иска в случае неакцепта или неплатежа (статьи 43 - 50, 52 - 54);

платежа в порядке посредничества (статьи 55, 59 - 63);

копий (статьи 67 и 68);

изменений (статья 69);

давности (статьи 70 - 71);

нерабочих дней, исчисления сроков и воспрещения грационных дней (статьи 72, 73 и 74).

Главой II Положения № 104/1341 определено, что вексель может быть передан другому лицу посредством индоссамента, то есть передаточной надписи на векселе, удостоверяющей переход права требования по этому векселю к другому лицу. Индоссамент переносит все права, вытекающие из простого векселя, при этом лицо, у которого находится вексель, рассматривается как законный векселедержатель, если оно основывает свое право на непрерывном ряде индоссаментов.

Следовательно, в том случае, если ООО «Колибри» являлось векселедержателем (что в силу приведенных выше положений невозможно), то при передаче векселя ООО «ТехСоюз» на векселе должна быть совершена передаточная надпись, что в данном случае отсутствует.

При этом суд апелляционной отмечает, что в соответствии с пунктом 67 Положения № 104/1341 каждый держатель переводного векселя имеет право снимать с него копии. Копия должна в точности воспроизводить оригинал с индоссаментами и со всеми другими отметками, которые на нем находятся. Она должна указывать, до какого места она доведена. В копии должно быть указано лицо, в руках которого находится подлинный документ. Последнее обязано вручить указанный документ законному держателю копии.

Следовательно, ООО «Колибри» не было лишено права снять копию с индоссаментом о передаче простого векселя в пользу ООО «ТехСоюз», что в данном случае сделано не было, копия вексела, представленная при обжаловании обществом решения в УФНС, не содержала индоссамента.

Таким образом, представленные в материалы дела доказательства не позволяют прийти к выводу, что обществом в пользу ООО «ТехСоюз» был передан простой вексель, который в дальнейшем мог быть передан ООО «ТехСоюз» иному лицу.

Следовательно, налоговым органом установлено, материалами дела подтверждается, отсутствие факта оплаты налогоплательщиком задолженности по простому векселю и передачи векселя ООО «ТехСоюз» третьим лицам до ликвидации ООО «ТехСоюз».

Таким образом, датой прекращения обязательства налогоплательщика перед ООО «ТехСоюз» по оплате задолженности за товар является день ликвидации кредитора, в данном случае – 30.07.2015 – дата внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц записи о ликвидации организаций.

По эпизоду взаимоотношений общества с ООО «Уралмаркет» во внереализационные доходы в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ обществом не списаны в 2017 г. в связи с истечением срока исковой давности 2 000 000 рублей, что повлекло за собой неполную уплату налога на прибыль за 2017 г. в размере 400 000 рублей.

Дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена пунктом 4 статьи 271 ГК РФ.

Так, доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 196, статьей 200 ГК РФ общий срок исковой давности составляет три года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что по состоянию на 01.01.2015, 01.01.2016, 01.01.2017 и на 31.12.2017 по данным счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» числится кредиторская задолженность по контрагенту ООО «Уралмаркет» в сумме 2 000 000 рублей.

Как установлено налоговым органом, ООО «Уралмаркет» на расчетный счет заявителя перечислены денежные средства в размере 2 000 000 рублей за нефтепродукты по договору от 22.09.2014 № К-09 (платежное поручение от 23.09.2014 № 841), однако в проверяемом периоде с 01.01.2015 по 31.12.2017 обществом в адрес ООО «Уралмаркет» нефтепродукты не поставлены, денежные средства не возвращены.

ООО «Уралмаркет» в соответствии со статьей 93.1 НК РФ документы по взаимоотношениям с ООО «Колибри» не представлены.

В свою очередь, ООО «Колибри» по взаимоотношениям с ООО «Уралмаркет» представлены копии счета-фактуры от 20.10.2014 № 30, товарной накладной от 20.10.2014 № 30 и приложения № 2 к договору от 22.09.2014 № К-09, составленные между ООО «Колибри» и ООО «Уралмаркет», оборотно-сальдовые ведомости по счетам 60.03 и 76 за 2014 год.

Между тем, судом первой инстанции установлено, что представленные обществом по взаимоотношениям с ООО «Уралмаркет», не подтверждают поставку заявителем указанному контрагенту товаров (нефтепродуктов) в 2014 году, поскольку согласно налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 года и налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год, представленным ООО «Колибри» в инспекцию, отсутствуют операции по реализации товаров (работ, услуг), так, доходы от реализации и внереализационные доходы составили 0 рублей.

Инвентаризация расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами заявителем не проводилась, что подтверждается свидетельскими показаниями главного бухгалтера Общества ФИО5

Кроме того, согласно свидетельским показаниям ФИО5, наличие задолженности по ООО «ТехСоюз» подтверждается товарными накладными от 22.09.2014 № 161, от 18.09.2014 № 158, от 16.09.2014 № 156, задолженность перед ООО «ТехСоюз» в размере 1 936 580 рублей и перед ООО «Уралмаркет» в размере 2 000 000 рублей по состоянию на 31.12.2017 не погашена в связи с тем, что указанные организации не обращались к налогоплательщику с требованием о погашении имеющейся задолженности.

С учетом изложенного, в отношении кредиторской задолженности ООО «Колибри» перед ООО «Уралмаркет» налоговым органом правомерно применены положения пункта 18 статьи 250 НК РФ.

Таким образом, заявленные ООО «Колибри» доводы и представленные документы не опровергают действительности решения № 11-20/19 от 06.09.2019 в оспариваемой обществом части.

Поскольку доводы апелляционной жалобы выражают несогласие с судебным актом, однако не влияют на его обоснованность и законность и не опровергают выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Судебные расходы распределены судом первой инстанции с учетом положений статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба – без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции



ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 01.10.2021 по делу № А07-16364/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Колибри» - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Колибри» из федерального бюджета излишне уплаченную платежным поручением от 08.11.2021 № 1414 государственную пошлину в размере 1 500 рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.



Председательствующий судья Е.В. Бояршинова


Судьи Н.А. Иванова


А.П. Скобелкин